Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Įžanginė dalis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Driuko, Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Beatos Martišienės (pranešėja),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų A. K. ir M. K. (M. K.) apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. balandžio 1 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų A. K. ir M. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

I.

1. Pareiškėja A. K. (toliau – ir Pareiškėja) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK arba Komisija) 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-123 (7-105/2020) (toliau – ir MGK sprendimas Nr. 1); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI arba atsakovas) 2020 m. balandžio 23 d. sprendimą „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-208 (toliau – ir VMI sprendimas Nr. 1).

2. Pareiškėjas M. K. (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti MGK 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-121 (7-106/2020) (toliau – ir MGK sprendimas Nr. 2); 2) panaikinti VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimą Nr. (21.222E)-FR0682-209 „Dėl patikrinimo akto patvirtinimo“ (toliau – ir VMI sprendimas Nr. 2).

3. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2021 m. sausio 14 d. nutartimi administracines bylas pagal pareiškėjų A. K. ir M. K. skundus sujungė į vieną administracinę bylą.

4.1. Pareiškėjai skunduose nurodė, kad ginčijamuose VMI ir MGK sprendimuose pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) apskaičiavimas grindžiamas tuo, kad jų įvykdytas sklypo, esančio (duomenys neskelbtini) (toliau – ir Sklypas), pardavimas laikytas ekonomine veikla. Pareiškėjai laikosi pozicijos, kad šios išvados neatitinka tikrovės, teisinio reguliavimo ir teismų praktikos.

4.2. Pareiškėjai, vadovaudamiesi Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės įstatymu (toliau – ir PVMĮ), VMI išaiškinimais, pateiktais PVMĮ komentare, ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir Teisingumo teismas) sprendimu, nurodė, kad PVM gali būti apmokestinamos tik tokios pajamos iš atitinkamos konkrečios veiklos, kai asmuo siekia (turi ketinimų) iš jos gauti išimtinai nuolatinių pajamų. Pareiškėjai laikėsi pozicijos, kad VMI skundžiamus sprendimus grindžia klaidinga prielaida, kad neva ekonominė veikla apima bet kokią veiklą, kurią vykdo ūkio subjektas.

4.3. Pareiškėjai pažymėjo, kad Sklypą įsigijo 2006 m. lapkričio mėn., o pardavė praėjus 10 m., sutartį su uždarąja akcine bendrove (toliau – ir UAB) „MK BLECXA“ (toliau – ir Bendrovė arba Įmonė) sudarė 2014 m. lapkričio 24 d., praėjus 8 m. po Sklypo įsigijimo tam, kad Bendrovė įgytų teisinį pagrindą statyti statinius pareiškėjams priklausančiame Sklype. Pareiškėjai atkreipė dėmesį, kad Sklypas buvo pirktas nuosavo namo, skirto gyventi pareiškėjams bei jų sūnui su drauge statybai, imant kreditą. Jie teigė, kad yra akivaizdu, jog Sklypas buvo įgytas ne turint tikslą vykdyti ekonominę veiklą, o šeimos asmeniniams poreikiams tenkinti, nes po Sklypo įsigijimo buvo rengiamasi nuosavo namo statybai. 2009 m. buvo parengta namo darbo projekto techninė dalis, tačiau pasikeitus aplinkybėms, prasidėjus ir tęsiantis finansų krizei bei dėl kitų šeimos priežasčių Sklypą teko parduoti, nes jis šeimai nebuvo reikalingas. Pirkėjų, norinčių įsigyti Sklypą bent už tokią kainą, už kokią jis buvo įsigytas, ilgą laiką rasti nepavyko. Visą šį laiką pareiškėjai mokėjo bankui dideles palūkanas už nenaudojamą Sklypą, kas didino jų asmenines išlaidas.

4.4. Pareiškėjai atkreipė dėmesį, kad už Sklypą jie sumokėjo 125 984,71 Eur, jis buvo pirktas iš banko suteikto kredito, už kurį buvo sumokėta 55 273,40 Eur palūkanų, taigi Sklypas pareiškėjams bendrai kainavo 181 258,11 Eur. Be to, jie patyrė Sklypo įsigijimo (notaro ir turto vertinimo) bei kitų išlaidų, susijusių su Sklypo komunikacijų įrengimu, kurių bendra suma – 8 565,96 Eur. Sklypas pareiškėjams kainavo ne mažiau kaip 189 824,07 Eur, tačiau buvo parduotas už bendrą 190 900 Eur sumą, todėl jie jokio pelno iš Sklypo pardavimo sandorio negavo ir neketino gauti, nes ketino atgauti ir atgavo tik savo patirtas išlaidas. Pareiškėjai pažymėjo, kad tiek VMI, tiek MGK šias aplinkybes ignoravo.

4.5. Pareiškėjai nurodė, kad sutartis su UAB „MK BLECXA“ buvo sudaryta siekiant kaip įmanoma skubiau parduoti Sklypą, išvengiant asmeninių nuostolių ir atgauti Sklypo įsigijimo bei kitas patirtas išlaidas. Sklypo detalusis planas niekada nebuvo rengiamas, Sklypas taip pat nebuvo skaidomas į atskirus turtinius vienetus, jame pareiškėjai jokių statybų nevykdė (tai savo rizika bei lėšomis darė išimtinai UAB „MK BLECXA“). Bendrovė pati ieškojo pastatų pirkėjų, todėl akivaizdu, kad jie Sklypą iš esmės perleido Bendrovei statyboms, atidedant atsiskaitymą iki ji suras pastatytų namų pirkėjus.

4.6. VMI ir MGK sprendimuose bei patikrinimo aktuose keliamos nepagrįstos abejonės dėl to, kad pareiškėjų kartu su sūnumi deklaruota gyvenamoji vieta laikotarpiu nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo (duomenys neskelbtini), o nuo 2013 m. liepos 26 d. sūnaus gyvenamoji vieta buvo (duomenys neskelbtini). Pareiškėjai atkreipė dėmesį ir į tai, kad patikrinimo aktuose teigiama, jog Sklypo įsigijimo metu jų sūnui buvo 17 m., jis nedirbo, todėl jo galimybės prisidėti prie bendro namo statybos finansavimo buvo ribotos. Pareiškėjai pažymėjo, kad priešingai nei teigia VMI ir MGK, minėtos aplinkybės aiškiai patvirtina jų ne kartą nurodytus faktus, kad Sklypo įsigijimo metu jame jie ketino statyti didesnį namą, skirtą jiems ir jų sūnui su drauge gyventi. Iki 2013 m. liepos mėn. pareiškėjai bei jų sūnus gyveno bendrame būste (duomenys neskelbtini), kuris yra sublokuotas kotedžas ir nėra pritaikytas gyventi atskirai dviem šeimoms. Būtent dėl to pareiškėjai įsigijo Sklypą, kuriame ketino pastatyti didesnį namą tam, kad jame patogiai bei savarankiškai (atskirai) galėtų gyventi dvi šeimos (pareiškėjai ir jų sūnus su drauge – būsima žmona).

4.7. Pareiškėjai laikosi pozicijos, kad visiškai nepagrįstai VMI sprendimuose, taip pat iš dalies ir MGK sprendimuose ir patikrinimo aktuose tariamos ekonominės veiklos vykdymas grindžiamas išimtinai jų sudarytais kitais atsitiktiniais per ypač ilgą laikotarpį (20 m.) nekilnojamojo turto sandoriais. Pareiškėjai pažymėjo, kad tariamos ekonominės veiklos vykdymui pagrįsti VMI vardija sandorius, sudarytus nuo 1998 m., tačiau yra akivaizdu, kad per tokį laikotarpį bet koks subjektas gali sudaryti daugiau nei po kelis nekilnojamojo turto sandorius, todėl tai niekaip negali patvirtinti ekonominės veiklos vykdymo (siekio gauti nuolatines pajamas).

4.7.1. 1998 m. pareiškėjo įsigytas ir parduotas sklypas buvo nuo sovietinių laikų valdomas pareiškėjo tėvų sodas, kurį, išnykus poreikiui, jis nusprendė parduoti, tačiau siekiant tai padaryti turėjo sutvarkyti žemės dokumentus. Taigi atsiradus pirkėjui, pareiškėjas, kaip sodo savininkas, įsigijo sklypą iš valstybės ir jį pardavė naujam savininkui. Trumpas laiko tarpas (7 dienos) tarp sklypo įsigijimo ir pardavimo aiškiai patvirtina, kad žemė iš valstybės buvo pirkta tik tam, kad pareiškėjas galėtų parduoti sodo sklypą. Pareiškėjų manymu, tai nėra ekonominė veikla.

4.7.2. Žemės sklypą (duomenys neskelbtini), pareiškėjai įsigijo 4 m. anksčiau, nei Sklypą. Tuo metu, kai buvo įsigytas Sklypas, žemės sklypuose (duomenys neskelbtini). jau buvo vykdomos statybos (sklype savo statinius statėsi UAB „Regroup Capital“, kuri juos vėliau pardavinėjo savo nuožiūra), todėl pareiškėjai neturėjo net teorinių galimybių statytis naujo namo (duomenys neskelbtini). Pareiškėjai pažymėjo, kad visos pajamos už turto (duomenys neskelbtini) pardavimą 2008–2010 m. laikotarpiu buvo deklaruotos VMI, kuri deklaracijas išsamiai tikrino ir padarė išvadą, kad juos parduodant ekonominė veikla nebuvo vykdoma, todėl jokio PVM neapskaičiavo. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjams nesuprantama, dėl ko VMI po 12 m. pakeitė savo poziciją.

4.7.3. Žemės sklypas, esantis (duomenys neskelbtini), buvo nuo seno pareiškėjo šeimos (tėvų) valdomas sodo sklypas. 1999 m. rugpjūčio 12 d. iš varžytinių pareiškėjas įsigijo 1/2 šio žemės sklypo dalį, kuri priklausė jo tėvui, o vėliau 2007 m. likusią sklypo dalį pareiškėjui padovanojo jo mama. Ir tik praėjus beveik 8 m. (arba 16 m., skaičiuojant nuo 1/2 sklypo dalies įsigijimo) pareiškėjas šį sodą pardavė, nes jo šeimai nebuvo poreikio juo naudotis. Pareiškėjai manė, kad tai negali būti laikoma ekonominės veiklos vykdymu (siekiu gauti nuolatines pajamas).

4.8. Pareiškėjai akcentavo, kad Sklypo įsigijimo ir kitos su tuo susijusios išlaidos iš esmės sutampa su lėšų, gautų už Sklypą, suma, kas neginčijamai patvirtina, kad jie niekada nesiekė gauti ir negavo pelno iš Sklypo pardavimo, o tik siekė atgauti savo patirtas išlaidas ir jų nebedidinti. Atkreipė dėmesį į tai, kad tiek sutarties su UAB „MK BLECXA“ sudarymo metu, tiek Sklypo pardavimo metu jie nevykdė jokios ekonominės veiklos, o nuolatines pajamas gaudavo iš darbo santykių, dirbdami net dviejose darbovietėse, ir nuomos. Tai, kad VMI ir MGK sprendimuose teigiama, jog didelę dalį pareiškėjų pajamų 2016 m. ir 2017 m. sudarė pajamos, gautos iš Sklypo pardavimo, niekaip nepagrindžia ekonominės veiklos, nes šios pajamos buvo vienkartinės. Pareiškėjai mano, kad jiems nepagrįstai paskaičiuotas PVM (po 12 532 Eur pareiškėjai ir pareiškėjui).

4.9. Pareiškėjai nurodė, kad VMI sprendimais nepagrįstai apskaičiuota gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) suma (pareiškėjai – 490 Eur, pareiškėjui – 438 Eur) už 2016 m. gautas pajamas. Jie pažymėjo, kad jiems teikiant 2016 m. elektronines pajamų deklaracijas, VMI prašė pateikti papildomus dokumentus ir informaciją, susijusią su jų 2016 m. gautomis pajamomis ir patirtomis išlaidomis. Po šios papildomos informacijos ir dokumentų gavimo ir išsamaus patikrinimo pati VMI apskaičiavo pareiškėjams mokėtinas GPM sumas, kurias jie ir sumokėjo į biudžetą, todėl VMI ginčijamais sprendimais nepagrįstai pakeitė savo poziciją, priskaičiuodama jiems papildomą GPM sumą, be to, VMI nepagrįstai ignoravo faktą, kad pareiškėjai patyrė 55 273,40 Eur išlaidų palūkanoms už kreditą Sklypui įsigyti. Pareiškėjų manymu, tai sudaro savarankišką pagrindą ginčijamus VMI ir MGK sprendimus pripažinti neteisėtais ir juos panaikinti.

4.10. Pareiškėjai, vadovaudamiesi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 141 straipsnio 1 dalies 1 punktu bei 100 straipsnio 1 dalies 3 punktu, pažymėjo, kad net tuo atveju, jeigu jie turėtų sumokėti ginčijamuose VMI sprendime apskaičiuotas PVM ir GPM sumas, jiems bet kuriuo atveju negalėtų būti taikomi priskaičiuoti delspinigiai ir baudos, nes jie šių mokesčių nemokėjo ne dėl savo kaltės. Pareiškėjai nurodė, kad visą informaciją apie 2016 m. ir 2017 m. parduoto Sklypo pajamas ir kitas minėtu laikotarpiu gautas pajamas bei patirtas išlaidas teikė VMI kartu su metinėmis deklaracijomis ir atsakydami į papildomas VMI užklausas, o VMI atliko išsamų tokių pajamų ir išlaidų patikrinimą. Tačiau po šio patikrinimo VMI, turėdama tokią pačią informaciją, kuri buvo tiriama prieš surašant patikrinimo aktus ir priimant VMI sprendimus, jokių papildomų mokėtinų sumų (nei GPM, nei PVM) nepriskaičiavo. Jie atkreipė dėmesį, kad neturėjo jokio pagrindo manyti, kad VMI vieno Sklypo, kuris buvo įsigytas šeimos poreikiams tenkinti ir parduotas beveik po 10 m., siekiant atgauti savo išlaidas, pardavimą gali laikyti ekonomine veikla.

5. Atsakovas VMI su pareiškėjų skundais nesutiko ir prašė juos atmesti kaip nepagrįstus.

6.1. Vadovaujantis teisės aktais bei teismų praktika, gyventojo nekilnojamojo turto pardavimas yra laikomas ekonomine veikla, jeigu jis, parduodamas žemę ir kitą nekilnojamąjį turtą, siekia gauti nuolatinių pajamų, t. y. gyventojo vykdomiems žemės ir kito nekilnojamojo turto sandoriams yra būdingas tam tikras tęstinumas ir atsikartojimas, taip pat gyventojas imasi panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, ir tokiu būdu pripažįstamas PVM apmokestinamuoju asmeniu. Taigi ekonominė veikla apima bet kokią veiklą, kuriai yra būdingas atlygintinumas, pasikartojamumas, tęstinumas.

6.2. Mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, kad nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorius pareiškėjai sudarinėjo nuo 1998 m., o 2016–2017 m. laikotarpiu sudarė 5 nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorius, kuriais dalimis pardavė Sklypą.

6.3. Nevienkartinis ir nuolatinis nekilnojamojo turto sandorių sudarymas, tęstinis jų sudarymo laikotarpis (atsikartojamumas) leidžia konstatuoti veiklos tęstinumą. Pareiškėjas 1998 m. vasario 20 d. valstybinės žemės sklypo pirkimo-pardavimo sutartimi įsigijo žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį pardavė po 7 dienų. Pareiškėjai kartu su kitu fiziniu asmeniu 2002 m. spalio 11 d. įsigijo kiekvienas po 1/3 žemės sklypo (duomenys neskelbtini), kuris 2005 m. gegužės 5 d buvo padalintas į 3 sklypus (du sklypai priklausė pareiškėjams ((duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini)), o trečiasis – kitam fiziniui asmeniui). VMI atkreipė dėmesį, kad sklype, esančiame (duomenys neskelbtini), 2006 m. gegužės 19 d. išduotas leidimas vykdyti statybos darbus, kuris pakeistas 2007 m. sausio 15 d. leidimu vykdyti statybos darbus. Žemės sklype buvo pastatytas trijų ir daugiau butų daugiabutis gyvenamasis namas, kurio statybos metai 2006–2008 m., o pastato nuosavybės teisė įregistruota UAB „Regroup Capital“. Atsakovas pažymėjo, kad 2008–2010 m. laikotarpiu pareiškėjai pardavė šį žemės sklypą dalimis, sudarydami 5 sandorius.

6.4. Pareiškėjas 2015 m. pardavė žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį įsigijo 1999 m. rugpjūčio 12 d. turto pardavimo iš varžytinių aktu, o 2007 m. spalio 3 d. dovanojimo sutartimi įsigijo ½ žemės sklypo.

6.5. Atsakovas pažymėjo, kad pareiškėjai 2016–2017 m. laikotarpiu Sklypą pardavė dalimis, todėl, atsakovo manymu, pareiškėjų veikloje galima konstatuoti veiklos tęstinumą ir atsikartojamumą. Veiklos savarankiškumas pasireiškia tuomet, kai mokesčių mokėtojas vykdydamas šią veiklą pats pasirenka veiklos kryptį, patiria veiklos išlaidas bei iš šios veiklos gauna pajamų. Šis požymis padeda atriboti ekonominę veiklą nuo darbo teisinių santykių: jo santykiuose su kita sandorio puse nėra būdingų darbo santykiams požymių (susitarimo dėl darbo apmokėjimo, darbo vietos, funkcijų ir panašiai).

6.6. Atsakovas teigė, kad pareiškėjai parduodami nekilnojamąjį turtą siekė gauti pajamų ir ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį. Šį teiginį patvirtina tai, jog 2016 m. spalio 10 d. iš parduotos Sklypo dalies gavo 40 546 Eur turto pardavimo pajamų; 2017 m. balandžio 18 d. – 59 727 Eur pajamų; 2017 m. gegužės 11 d. – 30 000 Eur pajamų; 2017 m. birželio 28 d. – 59 727 Eur ir 900 Eur pajamų. Atsakovas pažymėjo, kad įsigydami Sklypą pareiškėjai jau turėjo gyvenamąjį namą bei žemės sklypų, tinkamų statyboms, kuriuose analogiškai, kaip ir nagrinėjamu atveju, kita bendrovė pastatė gyvenamuosius namus, o pareiškėjai dalimis pardavė jiems priklausiusius žemės sklypus.

6.7. Patikrinimo metu pagal mokestį išskaičiuojančių asmenų duomenis nustatyta, kad pareiškėjas 2016 m. gavo 33 365,40 Eur su darbo santykiais susijusių ir kitų pajamų, o pareiškėja – 6 915 Eur pajamų. 2016 m. gauta 40 546 Eur žemės Sklypo pardavimo pajamų suma sudarė 50 proc. nuo pareiškėjų gautų pajamų. Pagal mokestį išskaičiuojančių asmenų duomenis pareiškėjas 2017 m. gavo 38 748,94 Eur su darbo santykiais susijusių ir kitų pajamų, o pareiškėja – 10 260 Eur pajamų. 2017 m. gauta 150 354 Eur žemės sklypo dalių pardavimo pajamų suma sudarė 75 proc. nuo sutuoktinių gautų pajamų.

6.8. Atsakovas pažymėjo, kad ekonominei veiklai nėra keliamas reikalavimas, kad ji visuomet būtų pelninga, o ekonominė nauda būtų gaunama tik pelno pavidalu, nes veikla laikoma ekonomine, jei ji yra atlyginama, pasikartojanti, tęstinė, todėl mokestinio patikrinimo metu buvo pagrįstai nustatyta, kad pareiškėjų veikla parduodant Sklypą dalimis atitinka pagrindinius ekonominės veiklos požymius.

6.9. Atsakovas atkreipė dėmesį, kad ilgas laiko tarpas tarp pareiškėjų vykdytų nekilnojamojo turto sandorių nėra kliūtis pripažinti, kad jie 2016–2017 m. laikotarpiu fiziniams asmenims sandoriais dalimis pardavę Sklypą vykdė PVM apmokestinamą prekių tiekimą.

6.10. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjai pateiktose pastabose nurodė ir tai, jog Sklypas buvo įsigytas neketinant vykdyti ekonominės veiklos, o pirktas kaip šeimos asmeninis turtas išimtinai asmeniniams poreikiams tenkinti, tačiau pasikeitus aplinkybėms Sklypą teko parduoti. Atsakovas manė, kad šie pareiškėjos argumentai yra paneigti patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis, jog 2016 m. lapkričio 17 d. įsigyjant Sklypą, pareiškėjams nuosavybės teise jau priklausė gyvenamasis namas, esantis (duomenys neskelbtini), taip pat butas, esantis (duomenys neskelbtini), žemės sklypai (duomenys neskelbtini), ½ žemės sklypo (duomenys neskelbtini), butas (duomenys neskelbtini). Atsakovas pažymėjo ir tai, kad Gyventojų registrų duomenimis pareiškėjų sūnaus deklaruota gyvenamoji vieta nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo adresu (duomenys neskelbtini), o nuo 2013 m. liepos 26 d. – (duomenys neskelbtini).

6.11. Atsakovas teigė, kad tai, jog Sklypas nebuvo įsigytas pareiškėjų šeimos gyvenamajam namui statyti, verčia abejoti ir ta aplinkybė, jog jie 2006–2010 m. vykdė panašią žemės sklypo pardavimo dalimis veiklą jiems nuosavybės teise priklausančiuose žemės sklypuose (duomenys neskelbtini), kurie analogišku būdu, kaip ir Sklypas, buvo parduoti 5 sandoriais skirtingiems fiziniams asmenims. Atsakovas pažymėjo, kad kitų pastabose nurodomų aplinkybių pareiškėjai nepagrindė jokiais objektyviais įrodymais, nors MAĮ 67 straipsnio 2 dalies nuostatos įpareigoja mokesčių mokėtoją, nesutinkantį su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.

6.12. Atsakovas pažymėjo, kad MGK sprendime Nr. 2 nurodyta, kad nagrinėjamoje byloje pareiškėjo ginčo nekilnojamojo turto pardavimo sandoriai nepatenka į šio asmens privataus turto valdymą, nes pareiškėjai aktyviais veiksmais atliko parengiamuosius darbus, susijusius su Sklypo įsigijimu ir jo pardavimo organizavimu, sudarant minėtą jungtinės veiklos sutartį su gyvenamųjų namų statyba vykdančiu juridiniu asmeniu UAB „MK BLECXA“ bei savarankiškais veiksmais tikrinamuoju laikotarpiu sudarė 5 nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorius su fiziniais asmenimis. Šios aplinkybės yra nebūdingos įprastiniam turto naudojimui ir patvirtina pareiškėjų siekį gauti nuolatinių pajamų, t. y. pareiškėjų verslumą ir komerciškumą vykdant nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo ekonominę veiklą.

6.13. Atsakovas manė, kad patikrinimo metu pagrįstai padaryta išvada, kad pareiškėjai, vykdydami ekonominę veiklą šalies teritorijoje, per metus (paskutinius 12 mėn.) 2017 m. balandžio mėn. viršijo gautų pajamų 45 000 Eur ribą, todėl privalėjo PVMĮ nustatyta tvarka apskaičiuoti PVM ir sumokėti jį į biudžetą. Patikrinimo metu pagrįstai ir teisingai pareiškėjams apskaičiuota PVM mokestinė prievolė už 2017 m. balandžio, gegužės ir birželio mėnesius, dėl ko patikrinimo aktais jiems pagrįstai papildomai apskaičiuota 12 532 Eur PVM.

6.14. VMI paaiškino, kad patikrinimo metu buvo nustatyta, jog pagal 2016 m. spalio 10 d. pirkimo-pardavimo sutartį Nr. 8-6457 pareiškėjai V. K. ir V. K. perdavė 224/1450 dalis žemės sklypo, turinčio 0,1450 ha bendro ploto Sklype, t. y. kiekvienas gavo 20 273 Eur pajamų. Patikrinimo aktais apskaičiuota, kad pareiškėjai šiai Sklypo daliai įsigyti patyrė 21 016,18 Eur išlaidų, t. y. kiekvienas patyrė po 10 508,09 Eur išlaidų. Buvo apskaičiuota, kad pareiškėjai už Sklypo pardavimą gavo po 9 764,91 Eur apmokestinamųjų pajamų. Pareiškėjai pardavė Sklypo dalį neišlaikę jos 10 m., todėl vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 28 punktu už parduotą Sklypo dalį gautos pajamos priskirtinos apmokestinamosioms pajamoms.

6.15. Taip pat VMI nustatė, kad pareiškėja 2017 m. birželio 27 d. pateiktame 2016 m. metinės pajamų deklaracijos GPM308 priede GPM308T deklaravo 20 273 Eur turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamų ir 13 778 Eur šio turto įsigijimo kainos ir kitų su jo pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn susijusių išlaidų sumą bei 6 495 Eur apmokestinamųjų pajamų sumą, t. y. neteisingai apskaičiavo už 2016 m. mokėtiną GPM. Taigi dėl šio pažeidimo patikrinimo aktu pareiškėjai pagrįstai papildomai apskaičiuota 490 Eur GPM. Pareiškėjas 2018 m. balandžio 25 d. pateiktame 2016 m. metinės pajamų deklaracijos GPM308 priede GPM308T deklaravo 20 273 Eur turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamų ir 13 453 Eur šio turto įsigijimo kainos ir kitų su jo pardavimu ar kitokių perleidimu nuosavybėn susijusių išlaidų sumą bei 6 820 Eur apmokestinamųjų pajamų sumą, t. y. neteisingai apskaičiavo už 2016 m. mokėtiną GPM. Dėl šio pažeidimo patikrinimo aktu pareiškėjui pagrįstai papildomai priskaičiuota 442 Eur GPM. Atlikus GPM prievolės už 2017 m. perskaičiavimą, apskaičiuota 4 Eur GPM permoka, todėl patikrinimo metu pareiškėjui pagrįstai papildomai viso apskaičiuota 438 Eur GPM.

6.16. Atsakovas paaiškino, kad pareiškėjai prašymus juos atleisti nuo delspinigių ir baudų iš esmės kildina iš MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto. Atsakovas teigė, kad tam, jog būtų galima taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, pareiškėjai turėjo nurodyti bei įrodymais pagrįsti tokias aplinkybes, kurias būtų galima pripažinti objektyviomis kliūtimis sumokėti mokesčius. Atsakovo manymu, pareiškėjams laiku nesumokėjus mokesčių, jie yra kalti dėl padaryto pažeidimo, todėl nėra pagrindo atleisti nuo apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų.

II.

7. Vilniaus apygardos administracinis teismas (toliau – ir VAAT) 2021 m. balandžio 1 d. sprendimu pareiškėjų A. K. ir M. K. (M. K.) skundus atmetė kaip nepagrįstus.

8.1. 2020 m. vasario 28 d. po patikrinimų buvo surašyti patikrinimo aktai: Nr. (21.222)FR0680-133 pareiškėjos A. K. atžvilgiu ir 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo aktas Nr. (21.222)FR0680-134 pareiškėjo M. K. (M. K.) atžvilgiu. Patikrinimo aktuose buvo nurodyta, kad mokestinio patikrinimo metu pareiškėjams papildomai apskaičiuota po 12 532 Eur PVM ir 490 Eur GPM suma pareiškėjai bei 438 Eur GPM suma pareiškėjui, nustačius, kad 2016 m. metinėje pajamų deklaracijoje neteisingai nurodyta nekilnojamojo turto įsigijimo kaina ir kitų su jo pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn susijusių išlaidų suma bei 2017 m. neapskaičiuotas ir nedeklaruotas PVM pareiškėjams vykdant nekilnojamojo turto pardavimo veiklą.

8.2. VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimu Nr. (21.222E)-FR0682-209 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ nustatė, kad VMI Kontrolės I gyventojų patikrinimų skyrius atliko pareiškėjo PVM 2016 m. sausio 1 d.–2017 m. birželio 30 d. laikotarpio ir GPM 2016 m. sausio 1 d.–2017 m. gruodžio 31 d. laikotarpio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą bei surašė 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo aktą Nr. (21.222)-FR0680-134. Skundžiamu VMI sprendimu Nr. 2 nuspręsta patvirtinti 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-134 pareiškėjui papildomai apskaičiuotą 12 532 Eur PVM ir 438 Eur GPM, taip pat apskaičiuoti 3 677,73 Eur PVM delspinigius ir 127,11 Eur GPM delspinigius bei skirti pareiškėjui 1 253 PVM baudą ir 44 Eur GPM baudą.

8.3. VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimu Nr. (21.222)-FR0680-133 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ nustatė, kad VMI kontrolės departamento I gyventojų patikrinimo skyrius atliko pareiškėjos PVM 2016 m. sausio 1 d.–2017 m. birželio 30 d. laikotarpio ir GPM 2016 m. sausio 1 d.–2017 m. gruodžio 31 d. laikotarpio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą bei surašė 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo aktą Nr. (21.222)-FR0680-133. Skundžiamu VMI sprendimu Nr. 1 nuspręsta patvirtinti 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-133 pareiškėjai papildomai apskaičiuotą 12 532 Eur PVM ir 490 Eur GPM, taip pat apskaičiuoti 3 677,73 Eur PVM delspinigius ir 154,80 Eur GPM delspinigius bei skirti pareiškėjai 1 253 Eur PVM baudą ir 49 Eur GPM baudą.

8.4. Pareiškėjai, vadovaudamiesi MAĮ 151 straipsniu ir MAĮ 152 straipsnio 2 dalimi, 2020 m. gegužės 7 d. dėl VMI sprendimų Nr. 1 ir Nr. 2 pateikė Komisijai skundus.

8.5. MGK 2020 m. birželio 22 d. sprendime Nr. S-121 (7-106/2020) konstatavo, kad mokestinis ginčas tarp VMI ir pareiškėjo vyksta dėl nurodymų jam sumokėti 12 532 Eur PVM, 3 677,73 Eur PVM delspinigius, 1 253 Eur PVM baudą, 438 Eur GPM, 127,11 Eur GPM delspinigius ir 44 Eur GPM baudą, MGK 2020 m. birželio 22 d. sprendime Nr. S-123(7-105/2020) konstatavo, kad mokestinis ginčas tarp šalių vyksta dėl nurodymų pareiškėjai sumokėti 12 532 Eur PVM, 3 677,73 Eur PVM delspinigius, 1 253 Eur PVM baudą, 490 Eur GPM, 154,80 Eur GPM delspinigius ir 49 Eur GPM baudą, mokesčių administratoriui konstatavus, jog pareiškėjai tikrinamuoju laikotarpiu 2016–2017 m. vykdė ekonominę nekilnojamojo turto pardavimo veiklą PVMĮ prasme ir todėl jų atlygiui už vykdytą ekonominę veiklą viršijus 45 000 Eur ribą, jiems atsirado prievolė skaičiuoti ir mokėti į biudžetą PVM pagal PVMĮ 92 straipsnio nuostatas. Buvo nustatyta, kad pareiškėjai tikrinamuoju laikotarpiu pardavė dalį Sklypo, neišlaikę jos (dalies) 10 m. ir todėl jų gautos šio nekilnojamojo turto pajamos nepriskirtinos GPM neapmokestinamosioms pajamoms pagal GPMĮ 17 straipsnio 28 dalį ir apmokestinamos GPM. MGK ginčijamuose sprendimuose nusprendė, kad mokesčių administratorius mokestinio ginčo atveju pagrįstai konstatavo ekonominės veiklos vykdymą ir pagrindė pareiškėjams apskaičiuotą PVM ir su juo susijusias sumas bei GPM ir su juo susijusias sumas, atitinkamai perskaičiavus pareiškėjų už parduotą Sklypo dalį gautas apmokestinamąsias pajamas, šio turto neišlaikius 10 m., kaip tai numato MAĮ 67 straipsnio 1 dalis. Pareiškėjai iš esmės nepateikė jokių minėtus duomenis ir jų pagrindu nustatytas faktines aplinkybes bei padarytas išvadas paneigiančių įrodymų, todėl buvo nuspręsta patvirtinti VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimą Nr. (21.222E)FR0682-209 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, priimtą pareiškėjo atžvilgiu ir 2020 m. balandžio 23 d. sprendimą Nr. (21.222E)FR0682-208 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (21.222E)FR0682-208, priimtą pareiškėjos atžvilgiu.

9. Teismas, susipažinęs su byloje esančiais duomenimis, mokestinio patikrinimo metu surinkta medžiaga, nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandoriais, jų pobūdžiu, darė išvadą, kad pareiškėjų vykdyta veikla priskirtina ekonominei veiklai PVMĮ įstatymo prasme – pareiškėjai mokesčių administratoriaus tikrintu laikotarpiu vykdė nekilnojamojo turto prekybos ekonominę veiklą ir iš šios veiklos gavo pajamas, tarp kurių ir PVM apmokestinamas pajamas. Pareiškėjų įvykdyti sandoriai, jų pobūdis, pasikartojamumas patvirtina, kad jie nebuvo atsitiktiniai. Pastovus nekilnojamojo turto sandorių sudarymas bei tęstinis jų sudarymo laikotarpis (atsikartojamumas), teismui leidžia konstatuoti tokios veiklos tęstinumą. Pareiškėjas 1998 m. vasario 20 d. įsigijo žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį vos po 7 dienų pardavė pirkimo-pardavimo sutartimi. Pareiškėjai kartu su kitu fiziniu asmeniu 2002 m. spalio 11 d. įsigijo kiekvienas po 1/3 žemės sklypo (duomenys neskelbtini), kuris 2005 m. gegužės 5 d buvo padalintas į 3 sklypus (du sklypai priklausė pareiškėjams ((duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini)), o trečiasis – kitam fiziniam asmeniui). Sklype, esančiame (duomenys neskelbtini), 2006 m. gegužės 19 d. išduotas leidimas vykdyti statybos darbus, kuris pakeistas 2007 m. sausio 15 d. leidimu vykdyti statybos darbus, jame buvo pastatytas trijų ir daugiau butų daugiabutis gyvenamasis namas, kurio statybos metai 2006–2008 m., o pastato nuosavybės teisė įregistruota UAB „Regroup Capital“. 2008–2010 m. laikotarpiu pareiškėjai šį žemės sklypą pardavė dalimis, sudarydami 5 sandorius. Pareiškėjas 2015 m. pardavė žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį įsigijo 1999 m. rugpjūčio 12 d. turto pardavimo iš varžytinių aktu, o 2007 m. spalio 3 d. dovanojimo sutartimi – likusią ½ žemės sklypo. Galiausiai pareiškėjai 2016–2017 m. laikotarpiu pardavė dalimis Sklypą. Teismas, įvertinęs byloje surinktus įrodymus, patvirtinančius pareiškėjų sudarytus nekilnojamojo turto sandorius, jų seką, darė išvadą, kad pareiškėjų veikloje matyti akivaizdūs veiklos tęstinumo ir atsikartojamumo faktai.

10. Teismas konstatavo, kad nustatytinas ir veiklos savarankiškumas. Pareiškėjai, parduodami Sklypą, siekė gauti ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį. Minėtą faktą patvirtina tai, kad 2016 m. spalio 10 d. iš parduotos Sklypo dalies jie gavo 40 546 Eur turto pardavimo pajamų, 2017 m. balandžio 18 d. – 59 727 Eur, 2017 m. gegužės 11 d. – 30 000 Eur, 2017 m. birželio 28 d. – 59 727 Eur, 2017 m. birželio 28 d. – 900 Eur pajamų. Iš patikrinimo duomenų matyti, kad pareiškėjas 2016 m. gavo 33 365,40 Eur su darbo santykiais susijusių kitų pajamų, o pareiškėja – 6 915 Eur pajamų. 2016 m. buvo gauta 40 546 Eur (Sklypo dalies pardavimo pajamų suma sudaro pusę pareiškėjų gautų pajamų). Pagal mokestį išskaičiuojančių asmenų duomenis pareiškėjas 2017 m. gavo 38 748,94 Eur su darbo santykiais susijusių ir kitų pajamų, o pareiškėja – 10 260 Eur pajamų, taigi per 2017 m. gavo 150 354 Eur (žemės sklypo dalių pardavimo suma sudaro 75 proc. nuo pareiškėjų gautų pajamų).

11. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjų teiginiai, jog Sklypo pardavimas nebuvo pelningas, nepaneigia išvados, kad pareiškėjai vykdė ekonominę veiklą.

12. Nors pareiškėjai skunduose nurodė, kad Sklypas buvo pirktas asmeniniams poreikiams tenkinti, tačiau dėl to teismui kilo pagrįstų abejonių dėl kitų byloje nustatytų faktinių aplinkybių. Pareiškėjai, dar prieš įsigydami Sklypą, jau buvo įsigiję sklypą, esantį (duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini), kuriame galėjo statyti gyvenamąjį namą asmeniniams poreikiams, tačiau dar nepardavę šio sklypo, įsigijo naują Sklypą. Svarbu paminėti, kad sklypas (duomenys neskelbtini). buvo parduotas sudarant 5 sandorius, kaip ir minimas Sklypas, kas pagrindžia, jog pareiškėjai vykdė ekonominę veiklą. Svarbi aplinkybė yra ir ta, kad perkant Sklypą asmeninėms reikmėms – gyvenamojo namo statybai, kuriame gyventi galėtų pareiškėjai ir jų sūnus su drauge, pareiškėjams priklausė: 1) gyvenamasis namas, esantis (duomenys neskelbtini); 2) butas, esantis (duomenys neskelbtini); 3) žemės sklypai (duomenys neskelbtini); 4) pusė žemės sklypo (duomenys neskelbtini); 5) butas (duomenys neskelbtini). Taigi pareiškėjai turėjo namą ir du butus, tačiau, pasak jų, pirko Sklypą gyvenamojo namo statybai, kurį vėliau pardavė analogišku būdu, kaip ir sklypą (duomenys neskelbtini). Teismas pažymėjo ir tai, kad pareiškėjai gyvenamojo namo statybą grindė tuo, kad būstas, kuriame gyveno, buvo sublokuotas kotedžas, kuris nebuvo pritaikytas gyventi atskirai dviem šeimoms, todėl Sklypą įsigijo didesnio namo statyboms. Tačiau iš Registrų centro duomenų matyti, kad pareiškėjų sūnaus deklaruota gyvenamoji vieta nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo adresu (duomenys neskelbtini), o nuo 2013 m. liepos 26 d. adresu (duomenys neskelbtini). Teismas darė išvadą, kad šios aplinkybės tik dar kartą įrodo pareiškėjų ketinimą vykdyti ekonominę veiklą, t. y. Sklypas pirktas ne asmeniniams poreikiams, bet siekiant jį ateityje parduoti.

13. Teismas teigė, kad neturi pagrindo nesutikti su MGK sprendimuose padarytomis išvadomis. Pareiškėjai aktyviais veiksmais atliko parengiamuosius darbus, susijusius su nuosavybės teise įgyto turto (Sklypo) įsigijimu ir jo pardavimo organizavimu, sudarant jungtinės veiklos sutartį su gyvenamųjų namų statybą vykdančia UAB „MK BLECXA“ bei savarankiškais veiksmais sudarė 5 nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sandorius su fiziniais asmenims. Teismas darė išvadą, kad šios aplinkybės nėra būdingos įprastiniam turto naudojimui ir patvirtina pareiškėjų siekį gauti nuolatinių pajamų, todėl tai pagrįstai laikyta ekonomine veikla.

14. Teismas atkreipė dėmesį, kad vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika PVM apmokestinami asmenys, kurie nebuvo įsiregistravę PVM mokėtojais, nepraranda galimybės įgyvendinti teisės į PVM atskaitą nuo sandorių, sudarytų iki oficialaus įsiregistravimo PVM mokėtoju momento, jei yra tenkinamos dvi esminės sąlygos: 1) apmokestinamasis asmuo privalo turėti pagal teisės norminių aktų reikalavimus išrašytą PVM sąskaitą faktūrą, kuria buvo įforminti PVM apmokestinami sandoriai; 2) apmokestinamasis asmuo privalo įsiregistruoti PVM mokėtoju per protingą terminą nuo sandorių, suteikiančių teisę į PVM atskaitą, įvykdymo.

15. Teismas pažymėjo, kad patikrinimo metu buvo apskaičiuota, jog pareiškėjai, vykdydami ekonominę veiklą šalies teritorijoje per metus 2017 m. balandžio mėn. viršijo gautų pajamų 45 000 Eur ribą, todėl privalėjo PVMĮ nustatyta tvarka apskaičiuoti PVM ir sumokėti jį į biudžetą. Teismas konstatavo, kad patikrinimo metu pareiškėjams buvo pagrįstai ir teisingai apskaičiuota PVM mokestinė prievolė už 2017 m. balandžio, gegužės ir birželio mėn., todėl pagrįstai papildomai apskaičiuota 12 532 Eur PVM.

16. Vertindamas pareiškėjams paskaičiuoto GPM pagrįstumą ir teisėtumą, teismas pažymėjo, kad patikrinimo metu buvo nustatyta, jog pagal 2016 m. spalio 10 d. pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėjai pardavė V. K. ir V. K. 224/1450 dalis Sklypo už 40 546 Eur (kiekvienam iš pareiškėjų po 20 273 Eur pajamų). Patikrinimo aktu buvo taip pat nustatyta, kad pareiškėjai patyrė 21 016,18 Eur išlaidų (kiekvienas pareiškėjas po 10 508,09 Eur). Apskaičiuota, kad abu pareiškėjai už Sklypo dalies pardavimą gavo po 9 764,91 Eur apmokestinamųjų pajamų. Taigi pareiškėjai pardavė žemės Sklypo dalį, neišlaikę jos 10 m., kas pagal aukščiau minėtą GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punktą yra laikytina apmokestinamosiomis pajamomis.

17. Teismas pažymėjo, jog iš byloje esančių duomenų matyti, kad pareiškėjas 2018 m. balandžio 25 d., o pareiškėja 2017 m. birželio 27 d. pateiktų 2016 m. metinės pajamų deklaracijų GPM308 priede GPM308T deklaravo po 20 273 Eur turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamų ir 13 453 Eur (pareiškėjas) ir 13 778 Eur (pareiškėja) šio turto įsigijimo kainos ir kitų su jo pardavimu ar kitokių perleidimu nuosavybėn susijusių išlaidų sumą bei 6 820 Eur (pareiškėjas) ir 6 495 Eur (pareiškėja) apmokestinamųjų pajamų sumą. Taigi neteisingai apskaičiavo už 2016 m. mokėtiną GPM sumą, todėl patikrinimo aktu pareiškėjams pagrįstai papildomai apskaičiuota: 1) pareiškėjui – 442 Eur GPM, o atlikus GPM prievolės už 2017 m. perskaičiavimą, apskaičiuota 4 Eur GPM permoka, todėl patikrinimo metu pareiškėjui papildomai iš viso apskaičiuota 438 Eur GPM; 2) pareiškėjai apskaičiuota 490 Eur GPM.

18. MAĮ 66 ir 73 straipsniai įtvirtina, kad mokesčio deklaravimas ir apskaičiavimas bei deklaracijos pateikimas yra savarankiškas mokesčių mokėtojo veiksmas, todėl šio veiksmo negali atlikti mokesčių administratorius (išskyrus nustatytas išimtis, pvz., žemės mokesčio atveju, kai mokesčių mokėtojui atsiunčiamos suformuotos deklaracijos), o deklaracijos pateikimas sukelia pasekmes pačiam mokesčių mokėtojui (LVAT 2013 m. birželio 11 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A602-799/2013).

19. Teismas, atsižvelgdamas į aukščiau nurodytas ir aptartas aplinkybes, sutiko su atsakovo pateiktu skaičiavimu ir teisiniais argumentais, ir konstatavo, kad VMI patikrinimo metu pagrįstai apskaičiavo 438 Eur GPM pareiškėjui ir 490 Eur GPM pareiškėjai.

20. Pasisakydamas dėl pareiškėjų argumentų, susijusių su baudos ir delspinigių mokėjimu, teismas pažymėjo, jog pareiškėjai, grįsdami savo prašymą atleisti nuo delspinigių ir baudų, neginčijo nei jų apskaičiavimo tvarkos, nei jų dydžio, nepateikė jokių objektyvių duomenų, kad apskaičiuotas delspinigių dydis būtų neprotingas ir neteisingas jų atžvilgiu. Pareiškėjai taip pat nepateikė jokių argumentų, pagrindžiančių, kad šiuo atveju egzistuoja nors vienas MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje nustatytas atleidimo nuo delspinigių pagrindas. Teismas akcentavo, kad tam, jog būtų galima taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, pareiškėjai turėjo nurodyti bei įrodymais pagristi tokias aplinkybes, kurias būtų galima pripažinti objektyviomis kliūtimis sumokėti mokesčius (LVAT 2011 m. balandžio 7 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-575-753/2011).

21. Teismas sutiko su VMI, jog nagrinėjamu atveju pareiškėjai laiku nesumokėjo mokesčių, todėl yra kalti dėl padaryto pažeidimo. Atleisti pareiškėjus nuo apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų mokėjimo pareiškėjų prašomu MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto pagrindų nėra, taigi šiuos pareiškėjų skundo argumentus teismas atmetė.

22. Teismas sprendė, kad skundžiamuose sprendimuose tiek VMI, tiek MGK išsamiai įvertino mokestinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, išanalizavo pareiškėjų teiktas pastabas bei rašytinius įrodymus, o teismas nenustatė ginčijamų sprendimų panaikinimo pagrindų, todėl pareiškėjų skundus atmetė kaip nepagrįstus.

III.

23. Pareiškėjai A. K. ir M. K. (M. K.) apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. balandžio 1 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą: 1) pareiškėjos skundą tenkinti ir panaikinti MGK sprendimą Nr. 1 ir VMI sprendimą Nr. 1; 2) pareiškėjo skundą tenkinti ir panaikinti MGK sprendimą Nr. 2 bei VMI sprendimą Nr. 2.

24. Pareiškėjai apeliacinį skundą grindžia šiais argumentais:

24.1. Pareiškėjai nesutinka su VAAT išvada, kad vykdė ekonominę veiklą, dėl ko jie turėjo apskaičiuoti ir sumokėti PVM, jiems 2017 m. balandžio mėn. viršijus per metus gautų pajamų 45 000 Eur ribą. Pareiškėjų nuomone, VAAT neatsižvelgė, kad VMI sprendimai grindžiami klaidinga prielaida, jog neva „ekonominė veikla apima bet kokią veiklą, kurią vykdo ūkio subjektas veikdamas kaip toks, t. y. siekdamas gauti bet kokių pajamų“ (žr. VMI Sprendimų 6 puslapį). Ši klaidinga prielaida (išvada) akivaizdžiai neatitinka suformuotos LVAT ir Teisingumo teismo praktikos. Būtent rėmimasis šia klaidinga prielaida (išvada) ir sąlygojo VMI ir Komisijos sprendimų bei atitinkamai VAAT sprendimo nepagrįstumą ir neteisėtumą.

24.2. Sklypą pareiškėjai įsigijo 2006 m. lapkričio mėn., o pardavė praėjus net 10 metų. Sutartį su UAB „MK BLECXA“, kuri buvo reikalinga tik tam, kad bendrovė įgytų teisinį pagrindą statyti statinius pareiškėjams priklausančiame Sklype, pareiškėjai sudarė 2014 m. lapkričio 24 d., t. y. praėjus net 8 metams po Sklypo įsigijimo. Pareiškėjai Sklypą pirko nuosavo namo, skirto gyventi pareiškėjams bei jų sūnui su drauge, statybai (imant kreditą). Po Sklypo įsigijimo buvo rengiamasi nuosavo namo statybai, 2009 m. buvo parengta namo darbo projekto techninė dalis (parengė inž. A. V.).

24.3. Bendrai Sklypas su sumokėtomis palūkanomis pareiškėjams kainavo 181 258,11 Eur (625 848 Lt). Be to, pareiškėjai patyrė Sklypo įsigijimo (notaro ir vertinimo) išlaidų bei kitų išlaidų, susijusių su Sklypo komunikacijų įrengimu, pareiškėjams rengiantis Sklype statytis savo šeimai gyventi nuosavą namą, kurių bendra suma sudarė 29 576,53 Lt arba 8 565,96 Eur. Taigi, Sklypas pareiškėjams kainavo ne mažiau kaip 189 824,07 Eur. Tuo tarpu Sklypą pareiškėjai pardavė už bendrą 190 900 Eur sumą. Įvertinus tai, kad pareiškėjai iš viso papildomai patyrė 972,34 Eur išlaidų už notaro paslaugas parduodant Sklypą, akivaizdu, kad pareiškėjai jokio pelno iš Sklypo pardavimo negavo ir neketino gauti, o tik ketino atgauti ir atgavo savo patirtas išlaidas.

24.4. Priešingai, nei teigiama Skundžiamame sprendime, Sutartis su UAB „MK BLECXA“ buvo sudaryta siekiant vienintelio tikslo – kiek įmanoma skubiau parduoti Sklypą išvengiant asmeninių nuostolių. Pareiškėjai pabrėžia, kad Sklypo detalusis planas niekada nebuvo rengiamas, Sklypas taip pat nebuvo skaidomas į atskirus turtinius vienetus. Pareiškėjai Sklype jokių statybų nevykdė, jų neorganizavo ir nekontroliavo, o tai darė išimtinai UAB „MK BLECXA“ savo rizika ir lėšomis.

24.5. Pareiškėjų nuomone, aplinkybės, kad pareiškėjų kartu su sūnumi deklaruota gyvenamoji vieta nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo (duomenys neskelbtini), o nuo 2013 m. liepos 26 d. sūnaus gyvenamoji vieta buvo (duomenys neskelbtini), Sklypo įsigijimo metu pareiškėjų sūnui buvo 17 metų, jis nedirbo, todėl jo galimybės prisidėti prie bendro namo statybos finansavimo buvo ribotos, aiškiai patvirtina faktus, kad Sklypo įsigijimo metu jame jie ketino statyti didesnį namą, skirtą jiems ir jų sūnui su drauge gyventi. Iki 2013 m. liepos mėn. pareiškėjai su sūnumi gyveno bendrame būste (duomenys neskelbtini). Šis būstas yra sublokuotas kotedžas, kuris nėra pritaikytas gyventi atskirai dviem šeimoms. Būtent todėl pareiškėjai įsigijo atskirą Sklypą, kuriame norėjo pastatyti didesnį namą, kuriame patogiai bei savarankiškai (atskirai) galėtų gyventi dvi šeimos.

24.6. Esminė aplinkybė nulėmusi, kodėl pareiškėjai atsisakė planų statyti didesnį namą Sklype ir nusprendė Sklypą parduoti, buvo ta, kad sūnus atsisakė gyventi su jais ir 2013 m. liepos mėn. išsikėlė į butą (duomenys neskelbtini), kuriame ir deklaravo gyvenamąją vietą. Būtent po sūnaus išsikėlimo iš šeimos būsto, esančio (duomenys neskelbtini), pareiškėjai priėmė galutinį sprendimą, kad namo nebestatys ir liks gyventi savo būste (nes jo dydis vieniems pareiškėjams gyventi yra pakankamas), o Sklypą parduos.

24.7. VAAT nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjų vykdytą ekonominę veiklą neva patvirtina kiti atsitiktiniai ir per ypač ilgą laikotarpį (20 metų) sudaryti nekilnojamojo turto sandoriai. Per tokį ilgą terminą bet koks subjektas gali sudaryti daugiau nei po kelis nekilnojamojo turto sandorius, tačiau tai niekaip nepatvirtina ir negali patvirtinti ekonominės veiklos vykdymo (siekio gauti nuolatines pajamas), nes ekonominė veikla negali būti susieta nei su tam tikru skaičiumi tapačių sandorių, sudarytų per tam tikrą apibrėžtą laikotarpį, nei su kokiu kitu kiekybiškai išreikštu kriterijumi. Nei VMI, nei MGK ir atitinkamai VAAT akivaizdžiai neįsigilino į pareiškėjų per beveik 20 metų sudarytus sandorius, todėl nepagrįstai juos laikė ekonomine veikla. Pareiškėjai pabrėžia, kad: i) Sklypas (duomenys neskelbtini) buvo dar nuo Sovietinių laikų valdomas pareiškėjo M. K. (M. K.) šeimos (jo tėvų) sodas. Atsiradus sodo pirkėjui, pareiškėjas kaip sodo savininkas (valdytojas) įsigijo sklypą iš valstybės ir jį pardavė naujam savininkui. Šiuo atveju trumpas laiko tarpas (7 dienos) tarp sklypo įsigijimo ir pardavimo aiškiai patvirtina, kad žemė iš valstybės buvo pirkta tik tam, kad pareiškėjas M. K. (M. K.) galėtų parduoti sodo sklypą. ii) žemės sklypą(duomenys neskelbtini). pareiškėjai įsigijo net 4 metais anksčiau nei Sklypą. Tuo metu, kai pareiškėjai įsigijo Sklypą nuosavo namo statyboms, žemės sklypuose (duomenys neskelbtini). jau buvo vykdomos statybos (sklype savo statinius statėsi UAB „Regroup Capital“, kuri šiuos statinius vėliau pardavinėjo savo nuožiūra), todėl pareiškėjai neturėjo net teorinių galimybių statytis naujo nuosavo namo (duomenys neskelbtini). Pareiškėjai pabrėžia, kad visos žemės sklypų (duomenys neskelbtini). pardavimo 2008 – 2010 m. laikotarpiu pajamos buvo deklaruotos VMI. iii) žemės sklypas, esantis (duomenys neskelbtini), taip pat buvo nuo seno pareiškėjo M. K. (M. K.) šeimos (tėvų) valdomas sodo sklypas. 1999 m. rugpjūčio 12 d. iš varžytinių pareiškėjas M. K. (M. K.) įsigijo 1/2 šio žemės sklypo dalį, kuri priklausė jo tėčiui, o vėliau 2007 m. likusią sklypo dalį jam (pareiškėjui M. K. (M. K.) padovanojo jo mama. Ir tik praėjus net beveik 8 metams (arba net 16 metų, skaičiuojant nuo 1/2 sklypo dalies įsigijimo) pareiškėjas M. K. (M. K.) šį sodą pardavė, nes jo šeimai nebebuvo poreikio juo naudotis. Pareiškėjų nuomone, akivaizdu, kad tai negali būti laikoma ekonominės veiklos vykdymu (siekiu gauti nuolatines pajamas).

24.8. Pareiškėjų įvykdytas Sklypo pardavimas yra atsitiktinis sandoris, kuris nelaikytinas ekonomine veikla, nes nebuvo sudarytas siekiant gauti nuolatinių pajamų, todėl iš šio pardavimo pareiškėjų gautas pajamas VAAT nepagrįstai pripažino PVM objektu.

24.9. Įvertinus PVMĮ 32 straipsnio 2 dalies nuostatą, VAAT visiškai neatsižvelgė į tai, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjai pardavė tik Sklypą, tačiau statybų jame nevykdė ir nepardavė pastatų. Pastatus pardavė jų savininkė UAB „MK BLECXA“ savo savarankiškai surastiems pirkėjams.

24.10. Priešingai, nei teigiama skundžiamame sprendime, VMI sprendimais nepagrįstai apskaičiuota 438 Eur GPM suma pareiškėjui M. K. (M. K.) ir 490 Eur GPM suma pareiškėjai A. K. už 2016 m. gautas pajamas. Pareiškėjams teikiant 2016 m. elektronines pajamų deklaracijas, VMI prašė pateikti papildomus dokumentus ir informaciją, susijusią su jų 2016 m. gautomis pajamomis ir patirtomis išlaidomis. Po papildomos informacijos ir dokumentų gavimo ir išsamaus patikrinimo pati VMI apskaičiavo mokėtinas GPM sumas abiem pareiškėjams, kurias jie ir sumokėjo į biudžetą. Tuo tarpu VAAT visiškai neatsižvelgė į tai, kad VMI sprendimais pati VMI pakeitė savo poziciją, priskaičiuodama pareiškėjams papildomą GPM sumą. VAAT visiškai neatsižvelgė į tai, kad priskaičiuodama pareiškėjams sumokėti papildomą GMP sumą, VMI nepagrįstai ignoravo faktą, kad pareiškėjai patyrė net 55 273,40 Eur (190 848 Lt) išlaidų palūkanoms už kreditą Sklypui įsigyti. Pareiškėjų nuomone, tai sudaro savarankišką pagrindą VAAT sprendimą panaikinti kaip nepagrįstą.

24.11. Pareiškėjų įsitikinimu, jiems negali būti taikomi priskaičiuoti delspinigiai ir baudos, kadangi nagrinėjamu atveju mokesčių jie nemokėjo ne dėl savo kaltės (MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktas). VMI buvo žinoma visa informacija apie 2016 m. ir 2017 m. parduoto Sklypo pajamas ir kitas minėtu laikotarpiu gautas pajamas bei patirtas išlaidas (atliekami patikrinimai, pateikiami atsakymai į papildomas VMI užklausas), tačiau VMI jokių papildomų mokėtinų sumų nepriskaičiavo. Be to, pareiškėjų nuomone, jie neturėjo jokio pagrindo manyti, kad šeimos reikmėms įsigytą žemės Sklypą, kuris parduotas beveik po 10 metų ir už kurį jokio pelno negauta, VMI vertins kaip ekonominę veiklą.

25. Atsakovas VMI pateikė atsiliepimą į apeliacinį skundą, kuriame nurodo, kad nesutinka su pareiškėjų apeliaciniu skundu ir prašo jį atmesti.

26.1. Pareiškėjai 2014 m. lapkričio 24 d. sudarė Jungtinės veiklos sutartį su UAB „MK BLECXA“, kuriai atstovavo direktorius J. G.. Sutartyje numatyta, jog kadangi pareiškėjai nuosavybės teise turi Sklypą, o UAB „MK BLECXA“ turi reikiamą patirtį ir žinias bei gali užtikrinti reikiamus finansinius resursus gyvenamųjų namų ir butų statyboms vystyti, pareiškėjai ketina jiems priklausančiuose žemės sklypuose vykdyti gyvenamųjų namų (butų) statybą, o bendrovė sutinka vystyti bendrą gyvenamųjų namų (butų) statybos projektą, todėl susitarė ir sudarė šią jungtinės veiklos sutartį.

26.2. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjų veikla parduodant Sklypą dalimis, atitiko pagrindinius ekonominės veiklos požymius (atlygintinumas, pasikartojamumas, tęstinumas). Pareiškėjų veiklos tęstinumą ir atsikartojamumą patvirtina pareiškėjų sudaryti sandoriai. Veiklos savarankiškumas, pasireiškia tuomet, kai mokesčių mokėtojas vykdydamas šią veiklą pats pasirenka veiklos kryptį, patiria veiklos išlaidas bei iš šios veiklos gauna pajamų, kas atsakovo nuomone, konkrečiu atveju taip pat nustatyta. Pareiškėjai parduodami nekilnojamąjį turtą siekė gauti pajamų ir ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį. Atsakovas akcentuoja, kad ekonominei veiklai nekeliamas reikalavimas, kad ji būtų pelninga.

26.3. Atsakovo vertinimu, apeliacinio skundo argumentai, kad mokesčių administratorius nepagrįstai pareiškėjų per beveik 20 metų sudarytus nekilnojamojo turto pardavimo sandorius vertino kaip ekonominės veiklos vykdymą ir Sklypas įsigytas neketinant vykdyti ekonominės veiklos, o pirktas išimtinai asmeniniams šeimos poreikiams tenkinti, paneigti patikrinimo metu nustatytomis aplinkybėmis. Sklypą pareiškėjai įsigijo, kai jiems nuosavybės teise jau priklausė gyvenamasis namas, esantis (duomenys neskelbtini) (namo bendras plotas 250,59 kv. m), butas, esantis, (duomenys neskelbtini) (bendras plotas 47 kv. m), žemės sklypai (paskirtis – kita, naudojimo būdas – gyvenamosios teritorijos) (duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini) (kurie suformuoti padalijus žemės sklypą, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)), ½ žemės sklypo (duomenys neskelbtini), butas (duomenys neskelbtini) (bendras plotas 74,06 kv. m). Be to, gyventojų registro duomenimis pareiškėjų sūnaus deklaruota gyvenamoji vieta nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo adresu (duomenys neskelbtini), nuo 2013 m. liepos 26 d. adresu (duomenys neskelbtini). Kad Sklypas nebuvo įsigytas pareiškėjų šeimos gyvenamajam namui statyti verčia abejoti ir ta aplinkybė, jog pareiškėja su sutuoktiniu 2006–2010 m. laikotarpiu vykdė panašią žemės sklypo pardavimo dalimis veiklą jiems nuosavybės teise priklausančiuose žemės sklypuose (duomenys neskelbtini), kurie analogišku būdu kaip ir nagrinėjamas šioje byloje atvejis, buvo parduoti 5 sandoriais skirtingiems fiziniams asmenims. Atsakovas pastebi, kad kitų pareiškėjų pastabose nurodomų aplinkybių pareiškėjai nepagrindžia jokiais objektyviais įrodymais, nors MAĮ 67 straipsnio 2 dalies nuostatos įpareigoja mokesčių mokėtoją nesutinkantį su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos.

26.4. Mokestinio patikrinimo metu pagrįstai padaryta išvada, kad pareiškėjai, vykdydami ekonominę veiklą šalies teritorijoje per metus (paskutinius 12 mėnesių) 2017 m. balandžio mėn. viršijo gautų pajamų 45 000 Eur ribą, todėl jie privalėjo PVMĮ nustatyta tvarka apskaičiuoti PVM ir sumokėti jį į biudžetą. Patikrinimo metu pagrįstai ir teisingai pareiškėjams apskaičiuota PVM mokestinė prievolė už 2017 m. balandžio, gegužės ir birželio mėnesius, dėl ko patikrinimo aktais pareiškėjams pagrįstai papildomai apskaičiuota po 12 532 Eur PVM (PVMĮ 71 straipsnis, 71¹ straipsnis, 92 straipsnio 1, 3 dalys).

26.5. Apskaičiuota, jog pareiškėja už Sklypo dalies pardavimą gavo 9 764,91 Eur apmokestinamųjų pajamų, o pareiškėjas už šios žemės sklypo dalies pardavimą gavo 9 764,91 Eur apmokestinamųjų pajamų. Pareiškėjai pardavė Sklypo dalį neišlaikę jos 10 metų, todėl vadovaujantis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 28 punktu, už parduotą Sklypo dalį gautos pajamos priskirtinos apmokestinamosioms pajamoms. Atsakovas nustatė, kad pareiškėjai, pateikdami 2016 m. metinės pajamų deklaracijos GPM308 priedus GPM308T, neteisingai apskaičiavo už 2016 m. mokėtiną GPM, dėl šio pažeidimo patikrinimo aktu pareiškėjai pagrįstai papildomai apskaičiuota 490 Eur GPM, o pareiškėjui 438 Eur GPM. Šiuo aspektu atsakovas akcentuoja mokesčių mokėtojo prievolę ir atsakomybę laiku ir tiksliai apskaičiuoti bei sumokėti mokesčius (MAĮ 40, 66, 73 straipsniai).

26.6. Atsikirsdamas į argumentus dėl atleidimo nuo delspinigių ir baudų, atsakovas pažymi, kad tam, kad būtų galima taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punktą, pareiškėjai turėjo nurodyti bei įrodymais pagristi tokias aplinkybes, kurias būtų galima pripažinti objektyviomis kliūtimis sumokėti mokesčius (LVAT 2011 m. balandžio 7 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-575-753/2011). Anot atsakovo, LVAT formuojamoje teismų praktikoje konstatavo, jog mokesčių mokėtojas, teigdamas, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo, privalo įrodyti aplinkybes, kurios pripažintinos kaip objektyvios kliūtys sumokėti mokesčius, tačiau nustatyti mokesčių įstatymų pažeidimai nėra pagrindas pripažinti, kad mokėtojas susidūrė su objektyviomis kliūtimis sumokėti mokesčius.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

IV.

27. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl pareiškėjos atžvilgiu priimto Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimo Nr. S-123 (7-105/2020) bei VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo Nr. (21.222E)-FR0682-208 „Dėl patikrinimo akto patvirtinimo“, taip pat pareiškėjo atžvilgiu priimto Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimo Nr. S-121 (7-105/2020) ir VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo Nr. (21.222E)-FR0682-209 „Dėl patikrinimo akto patvirtinimo“, teisėtumo bei pagrįstumo.

28. VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimu „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (21.222E)-FR0682-208 patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo aktas Nr. (21.222)-FR0680-133 ir pareiškėjai A. K. apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti ginčo PVM ir GPM bei su jais susijusios sumos. VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimu „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (21.222E)-FR0682-209 patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo aktas Nr. (21.222)-FR0680-134 ir pareiškėjui M. K. (M. K.) apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti ginčo PVM ir GPM bei su jais susijusios sumos.

29. Atlikus pareiškėjų mokestinį patikrinimą dėl GPM už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d. ir pareiškėjų mokestinį patikrinimą dėl PVM už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2017 m. birželio 30 d., skundžiamais mokesčių administratoriaus sprendimais pareiškėjai A. K. papildomai apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti 12 532 Eur PVM, 490 Eur GPM, 3 677 Eur PVM delspinigių, 154 Eur GPM delspinigių bei skirtos 1 253 Eur PVM ir 49 Eur GPM baudos, pareiškėjui M. K. (M. K.) papildomai apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti 12 532 Eur PVM, 438 Eur GPM, 3 677,73 Eur PVM delspinigių, 127,11 Eur GPM delspinigių bei skirtos 1 253 Eur PVM ir 44 Eur GPM baudos.

30. Vadovaujantis Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalimi, teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų.

31. Šiuo aspektu pažymėtina, kad pareiškėjai prašo panaikinti mokesčių administratoriaus ir mokestinį ginčą nagrinėjusių institucijų sprendimus visa apimtimi, nurodo argumentus dėl nepagrįstai apskaičiuoto PVM, GPM ir atitinkamai dėl neteisėtai apskaičiuotų delspinigių ir skirtų baudų.

Dėl skundžiamais VMI sprendimais apskaičiuoto PVM

32. Pareiškėjai apeliaciniame skunde nurodo, kad jie neturėjo ketinimų vykdyti veiklą, turtą įsigijo asmeniams poreikiams ir nesiekė gauti nuolatinių pajamų. Pareiškėjai sklype nevykdė jokių statybų, jų neorganizavo, nekontroliavo, sutartį su UAB „BLECXA“ sudarė siekdami skubiau parduoti Sklypą, vengdami asmeninių nuostolių.

33. 1. Pareiškėjas 1998 m. vasario 20 d. įsigijo žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį po 7 dienų pardavė pirkimo-pardavimo sutartimi.

33.2. Pareiškėjai kartu su kitu fiziniu asmeniu 2002 m. spalio 11 d. įsigijo kiekvienas po 1/3 žemės sklypo (duomenys neskelbtini), kuris 2005 m. gegužės 5 d buvo padalintas į 3 sklypus (du sklypai priklausė pareiškėjams ((duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini)), o trečiasis – kitam fiziniui asmeniui). Sklype, esančiame (duomenys neskelbtini), 2006 m. gegužės 19 d. išduotas leidimas vykdyti statybos darbus, kuris pakeistas 2007 m. sausio 15 d. leidimu vykdyti statybos darbus, jame buvo pastatytas trijų ir daugiau butų daugiabutis gyvenamasis namas, kurio statybos metai 2006–2008 m., o pastato nuosavybės teisė įregistruota UAB „Regroup Capital“. 2008–2010 m. laikotarpiu pareiškėjai šį žemės sklypą pardavė dalimis, sudarydami 5 sandorius.

33.3. Pareiškėjas 2015 m. pardavė žemės sklypą, esantį (duomenys neskelbtini), kurį įsigijo 1999 m. rugpjūčio 12 d. turto pardavimo iš varžytinių aktu (įsigijo½ žemės sklypo) , o 2007 m. spalio 3 d. dovanojimo sutartimi įsigijo likusią ½ žemės sklypo.

33.4. Pareiškėjai 2006 m. lapkričio 17 d. sudarė žemės sklypo, adresu (duomenys neskelbtini), pirkimo-pardavimo sutartį ir įsigijo Sklypą bendrosios jungtinės nuosavybės teise. 2014 m. lapkričio 24 d. pareiškėjai pasirašė jungtinės veiklos sutartį su UAB „MK BLECXA“. Sutartyje numatyta, jog kadangi pareiškėjai nuosavybės teise turi Sklypą, o UAB „MK BLECXA“ turi reikiamą patirtį ir žinias bei gali užtikrinti reikiamus finansinius resursus gyvenamųjų namų ir butų statyboms vystyti, pareiškėjai ketina jiems priklausančiuose žemės sklypuose vykdyti gyvenamųjų namų (butų) statybą, o bendrovė sutinka vystyti bendrą gyvenamųjų namų (butų) statybos projektą, todėl susitarė ir sudarė šią jungtinės veiklos sutartį. UAB „MK BLECXA“ Sklype pastatė 5 gyvenamuosius namus, kuriuos 2016–2017 m. pardavė fiziniams asmenims. Pareiškėjai atitinkamai gyvenamuosius namus įsigijusiems asmenims 2016–2017 m. laikotarpiu (2016 m. spalio 10 d., 2017 m. balandžio 18 d., 2017 m. gegužės 11 d., 2017 m. birželio 28 d., 2017 m. birželio 28 d.) pardavė Sklypą dalimis.

34. Pridėtinės vertės mokestis – tai bendrasis vartojimo mokestis, kuris yra tiksliai proporcingas prekių bei paslaugų kainai, nepriklausomai nuo operacijų skaičiaus gamybos ir paskirstymo procese iki to etapo, kuriame skaičiuojamas mokestis (žr. pavyzdžiui, 2012 m. gegužės 3 d. Teisingumo Teismo Sprendimą byloje Lebara Ltd prieš The Commissioners for Her Majesty's Revenue & Customs, C-520/10, 23 p.). Siekiant užtikrinti Europos Sąjungos vidaus rinkos funkcionavimą, apmokestinimo šiuo mokesčiu tvarka buvo harmonizuota Sąjungos teise, įvedant bendrą PVM sistemą. Tokios harmonizacijos pagrindu yra 1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo — Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (toliau – ir Šeštoji direktyva) bei vėliau Šeštąją direktyvą pakeitusi 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – ir Direktyva 2006/112/EB, PVM direktyva).

35. Direktyvos 2006/112/EB 9 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad „Apmokestinamasis asmuo“ – asmuo, kuris savarankiškai bet kurioje vietoje vykdo ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą. „Ekonominė veikla“ – gamintojų, prekybininkų ar paslaugas teikiančių asmenų veikla, įskaitant kasybą bei žemės ūkio veiklą ir laisvųjų profesijų veiklą. Visų pirma ekonomine veikla laikomas materialiojo ar nematerialiojo turto naudojimas siekiant gauti nuolatinių pajamų.

36. PVMĮ 2 straipsnio (2009 m. gruodžio 3 d. įstatymo Nr. XI-518 redakcija) 8 dalyje nustatyta, kad ekonominė veikla – veikla (įskaitant gamybą, prekybą, paslaugų teikimą, žemės ūkio veiklą, žuvininkystę, kasybą, profesinę veiklą, naudojimąsi turto ir (arba) turtinių teisių turėjimu), kurią vykdant siekiama gauti bet kokių pajamų (neatsižvelgiant į tai, ar ją vykdant siekiama gauti pelno), išskyrus: 1) darbo veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 7 dalyje (darbo veikla – veikla, vykdoma pagal darbo sutartį, taip pat bet kokia kita veikla, vykdoma teisinių santykių, kurie iš esmės (susitarimu dėl darbo apmokėjimo sąlygų, darbo vietos ir funkcijų, darbo drausmės ir kt.) atitinka darbo sutarties sukuriamus darbdavio ir darbuotojo santykius, pagrindu); 2) valstybės ir savivaldybių veiklą, kaip ji apibrėžta šio straipsnio 38 dalyje, net jeigu už tokią veiklą mokami mokesčiai ar rinkliavos.

37. Nurodytose PVMĮ normose įgyvendintos minėtos Direktyvos 2006/112/EB normos, taigi PVMĮ normos aiškinamos atsižvelgiant Direktyvos 2006/112/EB prasmę ir tikslus, kas yra atskleidžiama Teisingumo Teismo praktikoje (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. liepos 1 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1436-602/2020, 87 p., 2021 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-421-602/2021, 30 p. bei šiose nutartyse nurodytą Teisingumo Teismo praktiką).

38. Iš nuoseklios Teisingumo Teismo praktikos išplaukia, kad Šeštoji direktyva ir vėliau ją pakeitusi Direktyva 2006/112/EB nustato labai plačią PVM taikymo sritį, apimančią bet kokią gamintojo, prekybininko ar paslaugų teikėjo ekonominę veiklą (šiuo aspektu žr. pavyzdžiui, 2010 m. birželio 3 d. Sprendimą byloje Belgijos valstybė prieš Nathalie De Fruytier, C – 237/09, 19 p.).n <...> PVM direktyvoje, kaip ir Šeštojoje direktyvoje, nustatyta labai plati PVM taikymo sritis, nes su apmokestinamaisiais sandoriais susijusiame 2 straipsnyje šiai sričiai priskiriamas ne tik prekių importas, bet ir prekių tiekimas ar paslaugų teikimas, šalies teritorijoje už atlygį vykdomas apmokestinamojo asmens, kuris veikia būtent kaip apmokestinamasis asmuo (žr. 2010 m. birželio 10 d. Sprendimo Future Health Technologies, C-86/09, Rink. p. I-5215, 26 p. ir nurodytą teismo praktiką).

39. Pirma, reikia pažymėti, kad pagal PVM direktyvos 10 straipsnį, tenkinant šios direktyvos 9 straipsnio 1 dalyje nurodytą sąlygą, kad ekonominė veikla turi būti vykdoma savarankiškai, neapmokestinami samdomi ir kiti asmenys, jei jie yra sudarę darbo sutartį su darbdaviu ar susieti kitais teisiniais ryšiais, kuriais sukuriami darbdavio ir dirbančiojo santykiai, susijusiais su darbo sąlygomis, atlyginimu ir darbdavio atsakomybe (šiuo aspektu žr. Teisingumo Teismo 2012 m. liepos 19 d. Sprendimą byloje Ainārs Rēdlihs prieš Valsts ieņēmumu dienests (C-263/11) 26 p.).

40. Antra, kalbant apie sąvoką „ekonominė veikla“ pagal PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalį, reikia pažymėti, kad iš nusistovėjusios teismo praktikos matyti, jog ši sąvoka yra objektyvaus pobūdžio, nes veikla vertinama per se, neatsižvelgiant į jos tikslus bei rezultatus (šiuo klausimu žr. 2006 m. vasario 21 d. Sprendimo University of Huddersfield, C-223/03, Rink. p. I-1751, 47 ir 48 p. ir nurodytą teismų praktiką).

41. Siekiant nustatyti ekonominės veiklos savarankiškumą reikia patikrinti, ar atitinkamas asmuo vykdo veiklą savo vardu, sąskaita ir atsakomybe, taip pat tai, kad jis pats prisiima su savo veikla susijusią ekonominę riziką (2000 m. sausio 27 d. Sprendimo Heerma, C-23/98, 18 punktas, 2007 m. spalio 18 d. Sprendimo van der Steen, C-355/06, 23 punktas ir 2015 m. rugsėjo 29 d. Sprendimo Gmina Wrocław, C-276/14, 34 punktas, 2016 m. spalio 12 d. Sprendimo byloje Nigl ir kt., C-340/15, 28 p., 2020 m. rugsėjo 16 d. Sprendimo byloje Valstybinė mokesčių inspekcija (Jungtinės veiklos sutartis), C-312/19, 40, 41 p.).

42. Remiantis PVM neutralumo principu, sąvoka „naudojimas“ yra taikoma visiems sandoriams, neatsižvelgiant į jų teisinę formą, kuria siekiama gauti nuolatinių pajamų už prekes. Žemės savininko suteikta teisė naudotis šiuo turtu atlygintinai tam tikrą laiką, yra laikoma ekonomine veikla <...> (šiuo aspektu žr. pavyzdžiui, 1990 m. gruodžio 4 d. Sprendimą byloje Van Tiem, C-186/89, 18, 20 p.).

43. Šiuo klausimu iš teismo praktikos matyti, kad savininko nuosavybės teisės įgyvendinimas pats savaime negali būti laikomas ekonomine veikla (žr. 1996 m. birželio 20 d. Sprendimo Wellcome Trust, C-155/94, Rink. p. I-3013, 32 punktą). Reikia patikslinti, kad šiuo atveju įvykdytų pardavimo sandorių skaičius ir apimtis patys savaime nėra esminiai. Kaip Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, pardavimo sandorio apimtis negali būti kriterijus, pagal kurį atskiriama ūkio subjekto, veikiančio kaip privatus asmuo, veikla, kuri nepatenka į šios direktyvos taikymo sritį, nuo ūkio subjekto veiklos, kurią vykdant sudaryti sandoriai laikomi ekonomine veikla. Teisingumo Teismas pažymėjo, kad reikšmingus pardavimo sandorius taip pat gali sudaryti ūkio subjektai, veikdami kaip privatūs asmenys (šiuo klausimu žr. minėto Sprendimo Wellcome Trust 37 p.).

44. Taip pat vien aplinkybė, jog prieš perleidimą suinteresuotasis asmuo žemės sklypą padalijo, siekdamas gauti geriausią bendrą kainą, nėra esminė, kaip ir šių sandorių sudarymo trukmė ar iš jų gautų pajamų dydis. Iš tiesų visos šios aplinkybės gali būti susijusios su suinteresuotojo asmens asmeninio turto valdymu (šiuo aspektu žr. Teisingumo Teismo 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimą byloje Jarosław Słaby prieš Minister Finansów (C-180/10) ir Emilian Kuć ir H. J.-Kuć prieš Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), 38 p.).

45. Tačiau taip nėra, jeigu suinteresuotasis asmuo pradeda aktyvius prekybos žeme veiksmus ir imasi panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, kaip jie apibrėžti PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje, naudojamas priemones. Tokie aktyvūs veiksmai visų pirma gali būti šių žemės sklypų parengimo darbų atlikimas ir rinkodaros priemonių įgyvendinimas. Šie veiksmai paprastai nepatenka į asmeninio turto valdymą, ir tokiu atveju <...> tiekimas negali būti laikomas tik savininko nuosavybės teisių įgyvendinimu (šiuo aspektu žr. Teisingumo Teismo 2011 m. rugsėjo 15 d. Sprendimą byloje Jarosław Słaby prieš Minister Finansów (C-180/10) ir Emilian Kuć ir H. J.-Kuć prieš Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), 39-41 p.).

46. Iš tiesų šis kriterijus turi sudaryti sąlygas nustatyti, ar asmuo naudojo turtą taip, kad jo veiklą reikia pripažinti „ekonomine veikla“, kaip ji suprantama pagal PVM direktyvą. Aplinkybės, kad turtas tinkamas vien ekonominiam panaudojimui, paprastai užtenka pripažinti, kad jo savininkas jį naudoja ekonominės veiklos poreikiams, taigi – siekdamas gauti nuolatinių pajamų. Tačiau jei turtas dėl savo pobūdžio gali būti naudojamas ir ekonominiais, ir asmeniniais tikslais, reikėtų ištirti visas jo naudojimo sąlygas, kad būtų nuspręsta, ar jis naudotas siekiant gauti pajamų, kurios iš tikrųjų yra nuolatinio pobūdžio (pagal analogiją žr. 1996 m. rugsėjo 26 d. Sprendimo Enkler, C-230/94, Rink. p. I-4517, 27 punktas).

47. Teismo vertinimu, mokesčių administratorius bei pirmosios instancijos teismas pagrįstai nustatė, pareiškėjai pradėjo aktyvius prekybos žeme veiksmus ir ėmėsi panašių priemonių į gamintojo, prekybininko ar paslaugas teikiančio asmens, kaip jie apibrėžti PVM direktyvos 9 straipsnio 1 dalies antroje pastraipoje, naudojamas priemones. Pareiškėjai tęstinį laikotarpį, t. y. nuo 2016 iki 2017 metų atliko aktyvius veiksmus su nekilnojamuoju turtu, t. y. sudarė 5 pirkimo-pardavimo sandorius su fiziniais asmenimis, kuriems pardavė Sklypą. Iki tol pareiškėjai 2006 m. lapkričio 17 d. įsigijo Sklypą, 2014 m. lapkričio 24 d. sudarė jungtinės veiklos sutartį su UAB „MK BLECXA“, pagal kurią sutartyje nustatytomis sąlygomis UAB „MK BLECXA“ vystė gyvenamųjų namų (butų) statybos projektą. Be to, tęstinumo kriterijų patvirtina ir pareiškėjų elgesys su kitu jiems priklaususiu nekilnojamuoju turtu: šios nutarties 33.1–33.3 papunkčiuose nurodyti veiksmai. Pažymėtina, kad įsigydami Sklypą pareiškėjai turėjo kito asmeniams poreikiams įsigyto turto: 2016 m. lapkričio 17 d. įsigyjant Sklypą, pareiškėjams nuosavybės teise priklausė gyvenamasis namas, esantis (duomenys neskelbtini), butas, esantis (duomenys neskelbtini), žemės sklypai (duomenys neskelbtini), ½ žemės sklypo (duomenys neskelbtini). Byloje nėra ginčo, kad Gyventojų registrų duomenimis pareiškėjų sūnaus deklaruota gyvenamoji vieta nuo 1999 m. kovo 22 d. iki 2013 m. liepos 26 d. buvo adresu (duomenys neskelbtini), o nuo 2013 m. liepos 26 d. – (duomenys neskelbtini). Be to, patys pareiškėjai nurodo, kad sudarydami jungtinės veiklos sutartį tikslo kaip šeima įsikurti statomuose namuose nebeturėjo, siekė realizuoti sklypą. Byloje nėra ginčo, kad pareiškėjai iš esmės analogiškai elgiasi jau antrą kartą: nutarties 33.1 ir 33.4 papunkčiuose įvardintas lygiai toks pats elgesio modelis, kai nusiperkamas sklypas, kaip teigiama asmeniams poreikiams, ant jo pastatomi namai, sklypas padalijamas, dalys parduodamos. Visi pareiškėjų sudaryti nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai buvo atlygintino pobūdžio. Mokesčių administratorius pagrįstai sprendė, kad pareiškėjai veiklą (prekybą nekilnojamuoju turtu) vykdė savarankiškai: pareiškėjai turtą įsigijo patys savo savarankišku sprendimu ir pirkimo-pardavimo sutartis sudarė su kiekvienu fiziniu asmeniu, galėjo spręsti / koreguoti Sklypo dalies kainą (patys pareiškėjai nurodo, kad paskutinį Sklypą jie nusprendė parduoti pigiau, t. y. už 900 Eur). Pareiškėjai veikė savo vardu ir savo naudai, patys prisiimdami ekonominę riziką, susijusią su nagrinėjamais apmokestinamaisiais sandoriais.

48. Pareiškėjai teigia, kad turtą jie įsigijo asmeniniais tikslais, o ne vykdydami ekonominę veiklą. Pažymėtina, kad „ekonominės veiklos“ sąvoka yra objektyvaus pobūdžio, veikla vertinama, neatsižvelgiant į jos tikslus bei rezultatus (žr. pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2022 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-25-602/2022 ir kt.). Nagrinėjamu atveju svarbu, kad pareiškėjai, sudarydami jungtinės veiklos sutartį, parduodami Sklypą dalimis, spręsdami dėl Sklypo kainos, veikė profesionaliai (kaip nekilnojamojo turto prekybininkai), todėl pareiškėjų veiksmai negalėjo būti priskirti prie savininko nuosavybės teisės įgyvendinimo, kuris turėtų būti eliminuojamas iš profesionalios apyvartos ir neapmokestinamas PVM.

49. Teismas atmeta pareiškėjų argumentus, kad pirmosios instancijos teismas ir mokesčių administratorius neatsižvelgė į ilgą laikotarpį, per kurį buvo sudaryti ankstesni sandoriai (beveik 20 metų). Pirma, laikotarpis aiškiai nurodytas tiek skundžiamuose mokesčių administratoriaus, tiek Komisijos sprendimuose, tiek pirmosios instancijos teismo sprendime. Taigi aplinkybė yra nustatyta ir įvertinta. Teisėjų kolegija pritaria šiam vertinimui. Antra, byloje nustatyta, kad pareiškėjai iš esmės analogiškai elgiasi jau antrą kartą (nutarties 33.1 ir 33.4 papunkčiai): nusiperkamas sklypas, ant jo pastatomi namai, sklypas padalijamas, dalys parduodamos. Taigi pareiškėjų elgesys, nors ir per ilgą laikotarpį, nėra atsitiktinis, atliktas pirmą kartą, o pasikartojantis.

50. Mokesčių administratorius, remdamasis minėtomis Direktyvos 2006/112/EB nuostatomis, kurios perkeltos į PVMĮ, Teisingumo Teismo praktika, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika ir šioje praktikoje suformuotais kriterijais dėl asmens veiklos pripažinimo ekonomine veikla pagrįstai nustatė, kad pareiškėjai pripažintini tokią veiklą vykdančiais apmokestinamaisiais asmenimis, nes nagrinėjamoje mokestinėje byloje nustatytos visos būtinos sąlygos. Nustačius, kad pareiškėjai vykdė veiklą savo vardu, sąskaita ir atsakomybe, taip pat tai, kad jie patys prisiėmė su savo veikla susijusią ekonominę riziką, tai yra veikė savarankiškai, padaryta pagrįsta išvada dėl pareiškėjų apmokestinimo PVM. Tai, kad pareiškėjai nevykdė kai kurių veiksmų (ne patys statė namus, kt.) niekaip nekeičia teisėjų kolegijos nuomonės dėl jų vykdytos veiklos vertinimo.

51. Mokesčių administratorius nustatė administracinio sprendimo priėmimui būtinas faktines aplinkybes, jas išvardino, pagrindė įrodymais, mokesčių administratoriaus skundžiami sprendimai yra išsamūs, motyvuoti ir aiškūs. Centrinis mokesčių administratorius ir Komisija įvertino ir patikrino mokesčių administratoriaus pareigą surinkti pakankamai įrodymų ir teisingai nustatyti faktines aplinkybes, būtinas administracinio sprendimo priėmimui. Pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė dėl mokesčių administratoriaus nustatytų faktinių aplinkybių ir taikytų materialiosios teisės normų, aktualių pareiškėjams apskaičiuotam ir mokėtinam PVM.

52. Pareiškėja A. K., vykdydama ekonominę veiklą šalies teritorijoje per metus (paskutinius 12 mėnesių) 2017 m. balandžio mėn. viršijo gautų pajamų 45 000 Eur ribą, todėl ji privalėjo PVMĮ nustatyta tvarka apskaičiuoti PVM ir sumokėti jį į biudžetą. Mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjai apskaičiavo PVM mokestinę prievolę už 2017 m. balandžio, gegužės ir birželio mėnesius (papildomai apskaičiuota 12 532 Eur PVM). Pareiškėjas M. K. (M. K.), vykdydamas ekonominę veiklą šalies teritorijoje per metus (paskutinius 12 mėnesių) 2017 m. balandžio mėn. viršijo gautų pajamų 45 000 Eur ribą, todėl jis privalėjo PVMĮ nustatyta tvarka apskaičiuoti PVM ir sumokėti jį į biudžetą. Mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjui apskaičiavo PVM mokestinę prievolę už 2017 m. balandžio, gegužės ir birželio mėnesius (papildomai apskaičiuota 12 532 Eur PVM).

53. Kiekvieno individualaus ginčo atveju turi būti nustatytos tam ginčui išspręsti reikšmingos aplinkybės, kurias teismas, laikydamasis įrodymų vertinimo taisyklių (ABTĮ 57 str. 6 d.) turi įvertinti pagal atitinkamus teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas. ABTĮ 81 straipsnis reglamentuoja, kad nagrinėdami administracines bylas, teisėjai privalo aktyviai dalyvauti tiriant įrodymus, nustatant visas bylai svarbias aplinkybes ir visapusiškai, objektyviai jas ištirti. ABTĮ 56 straipsnio 6 dalyje įtvirtinta įrodymų vertinimo taisyklė, kurioje nustatyta, kad jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios; teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Įstatymo nustatytas įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas teismo vidiniu įsitikinimu, kurį lemia visapusiškas, išsamus ir objektyvus bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimas, ginčui spręsti taikytinos įstatymų normos, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijai. Įstatymas reikalauja, kad teismas, įvertinęs ištirtus teismo posėdyje įrodymus, sprendime konstatuotų, kurios aplinkybės, turinčios bylai esminės reikšmės, yra nustatytos ir kurios nenustatytos, kuris įstatymas turi būti taikomas šioje byloje ir ar skundas (prašymas) yra tenkintinas (ABTĮ 86 str. 2 d.). Įstatymas taip pat reikalauja, kad teismas sprendimo motyvuojamojoje dalyje pagrįstų savo vidinį įsitikinimą dėl įrodymų vertinimo, atlikto pagal ABTĮ 56 straipsnio 6 dalyje įtvirtintą įrodymų vertinimo taisyklę (ABTĮ 87 str. 4 d. 2–4 p.).

54. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, patikrinusi pareiškėjų skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį dėl pareiškėjams apskaičiuoto ir mokėtino PVM, konstatuoja, kad teismas šių taisyklių laikėsi. Vien tai, kad pareiškėjai surinktus įrodymus ir konstatuotas faktines aplinkybes galbūt vertina kitaip ir nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvadomis, nesudaro teisinio pagrindo konstatuoti, jog pirmosios instancijos teismas netinkamai taikė įrodymų vertinimą reglamentuojančias proceso teisės normas, spręsdamas dėl pareiškėjams apskaičiuoto ir mokėtino PVM teisėtumo ir pagrįstumo.

Dėl PVM delspinigių ir baudos

55. Pareiškėjai apeliaciniame skunde nurodo, kad mokestines prievoles jie vykdė tinkamai, todėl PVM delspinigiai ir bauda jiems paskirti neteisėtai ir nepagrįstai.

56. Teismas atmeta pareiškėjų argumentus, nes PVM delspinigiai apskaičiuoti vadovaujantis teisės aktais ir tinkamai įvertinus nagrinėjamoje byloje susiklosčiusią faktinę situaciją. Pareiškėjai laiku nesumokėjo PVM, yra kalti dėl padaryto pažeidimo, todėl vadovaujantis MAĮ 96–98, 139 straipsniais jiems apskaičiuoti PVM delspinigiai ir bauda.

57. Teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo motyvams, kad pareiškėjai, grįsdami savo prašymą atleisti nuo delspinigių ir baudų, neginčijo nei jų apskaičiavimo tvarkos, nei jų dydžio, nepateikė jokių objektyvių duomenų, kad apskaičiuotas delspinigių dydis būtų neprotingas ir neteisingas jų atžvilgiu. Pareiškėjai taip pat nepateikė jokių argumentų, pagrindžiančių, kad šiuo atveju egzistuoja nors vienas MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje nustatytas atleidimo nuo delspinigių pagrindas. Tokių argumentų nėra nurodyta ir apeliaciniame skunde.

58. Taigi apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija, patikrinusi pareiškėjų skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį dėl pareiškėjams apskaičiuotų ir mokėtinų PVM delspinigių ir baudos pagal apeliaciniame skunde nurodytus argumentus šiuo klausimu, konstatuoja, kad ji teisėta, motyvuota ir pragrįsta.

Dėl skundžiamais VMI sprendimais apskaičiuoto GPM

59. Pareiškėjai apeliaciniame skunde nurodo, kad GPM jiems apskaičiuotas neteisėtai, nes mokesčius jiems apskaičiavo pati VMI, kuri dabar keičia savo ankstesnį sprendimą, ir neteisėtai ignoruotas faktas, kad pareiškėjai patyrė 55 273,4 Eur (190 848 Lt) išlaidų palūkanoms, sumokėtoms už kreditą Sklypui pirkti.

60. Sklypo dalies pardavimas įvyko 2016 m. spalio 10 d. Tuo metu galiojusioje GPMĮ 19 straipsnio 1–3 dalyse (akto redakcija, galiojusi nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d.) buvo įtvirtinta, kad pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn ne individualios veiklos turtą, išskyrus netauriųjų metalų laužą, ir (ar) individualios veiklos turtui priskirtą (visą ar jo dalį) nekilnojamąjį pagal prigimtį daiktą, taip pat realizavus išvestines finansines priemones, iš gautų pajamų šiame straipsnyje nustatyta tvarka gali būti atimta: 1) turto įsigijimo kaina; 2) su šio turto pardavimu arba kitokiu perleidimu nuosavybėn ar išvestinės finansinės priemonės realizavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai (19 straipsnio 1 dalis). Turto įsigijimo kainai priskiriamos išlaidos, patirtos įsigyjant turtą, įskaitant su šio turto įsigijimu susijusius teisės aktuose nustatytus privalomus mokėjimus, taip pat savo ar sutuoktinio lėšomis (įskaitant tam tikslui pasiskolintų lėšų sugrąžintą dalį) atlikto turto rekonstravimo ir (arba) kapitalinio remonto, kaip jie apibrėžti Lietuvos Respublikos statybos įstatyme, išlaidos <...> (2 dalis). Leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus, ir (arba) galiojančiais sandoriais, ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašytais dokumentais, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį (3 dalis).

61. LVAT savo praktikoje yra išaiškinęs, kad GPMĮ išlaidų sąvoka nepateikta (žr. pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. birželio 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2018), tačiau išlaidos yra sietinos su pinigų išmokėjimu/sumokėjimu/netekimu. Todėl įsigyjant turtą jo įsigijimo sąnaudas sudaro gauta paskola bei už suteiktą paslaugą bankui sumokėtos palūkanos, t. y. turto įsigijimo sąnaudos tokiu atveju turi dvi sudėtines dalis – pačią paskolą ir sumokėtą atlyginimą (išleistus pinigus) už pinigų paskolinimą. Pastarąjį turtą pardavus, mokesčių mokėtojai turėjo teisinį pagrindą prie turto įsigijimo kainos priskirti ir ginčo palūkanas kaip išlaidas, patirtas įsigyjant turtą. Tokią išvadą LVAT (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. birželio 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2018) padarė, vadovaudamasis apmokestinimo aiškumo principu, kuris reikalauja, jog mokestinės prievolės turinys, jos atsiradimo, vykdymo ir pasibaigimo tvarka ir pagrindai Lietuvos Respublikos mokesčių teisės aktuose būtų aiškiai apibrėžti (Mokesčių administravimo įstatymo 9 str.). Iš Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojamos jurisprudencijos matyti, kad Mokesčių administravimo įstatymo 3 straipsnio 5 dalis, be kita ko, taikoma atvejams, kai mokesčių įstatymuose (juos lydinčiuose teisės aktuose) mokestiniams teisiniams santykiams reikšmingi klausimai yra nesureguliuoti, kai mokesčių teisės aktuose vartojamos neaiškiai apibrėžtos (neapibrėžtos) sąvokos, turinčios įtakos mokesčių mokėtojo teisėms ir pareigoms (pvz., žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005 m. vasario 4 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A2‑89/2005, Administracinių teismų praktika Nr. 7, 2005, p. 77–82).

62. Nagrinėjamu atveju teismas remiasi nurodyta LVAT praktika, nes teisės aiškinimo ir taikymo taisyklės suformuluotos panašiose bylose (ABTĮ 15 str. 1 ir 3 dalys). Skiriasi tik turto rūšis (LVAT nagrinėtoje byloje buvo obligacijos, nagrinėjamoje byloje – Sklypas), kas neturi jokios esminės reikšmės teisės aktų nuostatų taikymui. Teisės akto nuostatos, kurių aiškinimas reikalingas šioje byloje, liko iš esmės tos pačios, įstatymų leidėjas nekoregavo GMPĮ, siekdamas patikslinti sąvokas.

63. Byloje nėra ginčo, kad pareiškėjai (apeliantai), įsigydami ginčo Sklypą (turtą) už jį atsiskaitė skolintais pinigais, už kurių pasiskolinimą privalėjo sumokėti ir palūkanas. Tokia faktinė situacija pagal LVAT praktiką suponuoja išvadą, jog įsigyjant Sklypą jo įsigijimo sąnaudas sudarė gauta paskola bei už suteiktą paslaugą bankui sumokėtos palūkanos, t. y. Sklypo įsigijimo sąnaudos turėjo dvi sudėtines dalis – pačią paskolą ir sumokėtą atlyginimą (išleistus pinigus) už pinigų paskolinimą. Tai buvo visos išlaidos, kurias patyrė pareiškėjai (apeliantai), įsigydami Sklypą. Pažymėtina, kad išlaidos turi būti pagrįstos dokumentais. Pastarąjį turtą pardavus, mokesčių mokėtojai turėjo teisinį pagrindą prie turto (Sklypo) įsigijimo kainos priskirti ir ginčo palūkanas, kaip išlaidas patirtas įsigyjant turtą. Daroma išvada lemia tvirtinimą, kad mokesčių administratorius neturėjo teisinio pagrindo neatsižvelgti į pareiškėjų argumentus apie sumokėtas palūkanas.

64. Taigi teisėjų kolegija neturi pagrindo sutikti su pirmosios instancijos teismo atliktu mokesčių administratoriaus bei Komisijos priimtų ir pareiškėjų (apeliantų) apskųstų sprendimų vertinimu, apskaičiuojant mokėtiną GPM.

65. Teismas atmeta atsakovo argumentus, kad GPMĮ aiškiai nustato, kas laikoma išlaidomis GPM 19 straipsnio prasme. Tokio reguliavimo dėl palūkanų ne / priskyrimo išlaidoms expressis verbis (lot. aiškiais žodžiais; tiesiogiai) nėra. Tą dar 2018 m. birželio 13 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2018 konstatavo LVAT. Teisės aktas šiuo aspektu po LVAT išaiškinimo įstatymų leidėjo nėra pakeistas ar patikslintas. Kitokių argumentų atsakovas nenurodė nei skundžiamuose sprendimuose, nei procesiniuose dokumentuose.

66. Taigi teismas pakeičia pirmosios instancijos teismo sprendimą ir Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-123 (7-105/2020), panaikina VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-208 dalį, kuria pareiškėjai A. K. patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-133 papildomai apskaičiuotas 490 Eur GPM, 154,80 Eur GPM delspinigiai ir skirta 49 Eur GPM bauda. Taip pat teismas pakeičia pirmosios instancijos teismo sprendimą ir Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-123 (7-106/2020), panaikina VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-209 dalį, kuria pareiškėjui M. K. (M. K.) patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-134 papildomai apskaičiuotas 438 Eur GPM, 127,11 Eur GPM delspinigiai ir skirta 44 Eur GPM bauda.

67. Pažymėtina, kad teismas vertina ginčijamų sprendimų teisėtumą ir pagrįstumą, tačiau neperima viešojo administravimo institucijos funkcijų ir nepriima sprendimų, priskirtinų viešojo administravimo subjektų kompetencijai. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, skaičiuodamas pareiškėjų mokėtiną GPM, atitinkamai GPM delspinigius ir baudas, nepagrįstai neatsižvelgė į GPMĮ 19 straipsnio nuostatas, LVAT 2018 m. birželio 13 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2018 pateiktus išaiškinimus dėl išlaidų, patirtų įsigyjant turtą. Taigi yra pagrindas mokesčių administratorių įpareigoti pareiškėjų mokėtino gyventojų pajamų mokesčio, GPM delspinigių ir baudų klausimą išnagrinėti iš naujo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3998-556/2019, 2021 m. kovo 3 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-636-442/2021).

68. Teismas pažymi, kad VMI priimant naujus sprendimus nurodytais aspektais reikia nustatyti bylai reikšmingas faktines aplinkybes ir pagrįsti jas įrodymais. Pareiškėjai teigia, kad bankui mokėjo palūkanas, be to, nurodo, kad teikiant 2016 m. deklaraciją, VMI paprašius pareiškėjai teikė reikalaujamus dokumentus, o VMI atliko išsamų pajamų ir išlaidų patikrinimą. Šiuo aspektu byloje nėra įrodymų, kokius dokumentus VMI prašė pateikti ir pareiškėjai pateikė, kokius sprendimus VMI ne / priėmė.

69. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija daro išvadą, kad apeliantų apeliacinis skundas tenkinamas iš dalies (ABTĮ 144 straipsnio 1 dalies 3 punktas). Pareiškėjų skundo argumentai dėl jiems nepagrįstai apskaičiuoto PVM, PVM delspinigių ir baudos atmetami, o skundžiamų VMI sprendimų dalys dėl GPM, GPM delspinigių ir GPM baudos panaikinamos. Pirmosios instancijos teismo sprendimas pakeičiamas, Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimas Nr. S-123 (7-105/2020) pakeičiamas, panaikinama VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-208 dalis, kuria pareiškėjai A. K. patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-133 papildomai apskaičiuotas 490 Eur gyventojų pajamų mokestis, 154,80 Eur gyventojų pajamų mokesčio delspinigiai ir skirta 49 Eur gyventojų pajamų mokesčio bauda, ir klausimas dėl šios 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akto Nr. (21.222)-FR0680-133 dalies tvirtinimo grąžinamas atsakovui VMI nagrinėti iš naujo. Komisijos 2020 m. birželio 22 d. sprendimas Nr. S-121 (7-106/2020) pakeičiamas, panaikinama VMI 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-209 dalis, kuria pareiškėjui M. K. (M. K.) patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-134 papildomai apskaičiuotas 438 Eur gyventojų pajamų mokestis, 127,11 Eur gyventojų pajamų mokestis delspinigiai ir skirta 44 Eur gyventojų pajamų mokesčio bauda ir klausimas dėl šios 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akto Nr. (21.222)-FR0680-134 dalies tvirtinimo grąžinamas atsakovui VMI nagrinėti iš naujo.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 3 punktu, teisėjų kolegija

Rezoliucinė dalis

nutaria:

Pareiškėjų A. K. ir M. K. (M. K.) apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. balandžio 1 d. sprendimą pakeisti.

Pareiškėjų A. K. ir M. K. (M. K.) skundus tenkinti iš dalies.

Pakeisti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-123 (7-105/2020), panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-208 dalį, kuria pareiškėjai A. K. patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-133 papildomai apskaičiuotas 490 Eur gyventojų pajamų mokestis, 154,80 Eur gyventojų pajamų mokesčio delspinigiai ir skirta 49 Eur gyventojų pajamų mokesčio bauda, ir klausimą dėl šios 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akto Nr. (21.222)-FR0680-133 dalies tvirtinimo grąžinti atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nagrinėti iš naujo.

Pakeisti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2020 m. birželio 22 d. sprendimą Nr. S-121 (7-106/2020), panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2020 m. balandžio 23 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo” Nr. (21.222E)-FR0682-209 dalį, kuria pareiškėjui M. K. (M. K.) patvirtintas 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akte Nr. (21.222)-FR0680-134 papildomai apskaičiuotas 438 Eur gyventojų pajamų mokestis, 127,11 Eur gyventojų pajamų mokestis delspinigiai ir skirta 44 Eur gyventojų pajamų mokesčio bauda ir klausimą dėl šios 2020 m. vasario 28 d. patikrinimo akto Nr. (21.222)-FR0680-134 dalies tvirtinimo grąžinti atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nagrinėti iš naujo.

Kitą pareiškėjų A. K. ir M. K. (M. K.) skundų dalį atmesti kaip nepagrįstą.

Nutartis neskundžiama.