Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Šalies argumentai

1.1. VMI priėmė 2017 m. kovo 13 d. patikrinimo aktą Nr. (21.60-32) FR0680-96 (toliau – ir Patikrinimo aktas). VMI sprendimu patvirtino Patikrinimo aktą. Pareiškėjas 2017 m. liepos 27 d. pateikė skundą dėl VMI Sprendimo. Komisija sprendimu nusprendė atmesti pareiškėjo skundą dėl VMI sprendimo.

1.2. Pagrindinis VMI sprendimo ir Komisijos sprendimo motyvas, nustatant pažeidimus, buvo tas, jog pareiškėjo faktiniais duomenimis pagrįstos išlaidos viršijo deklaruotas ir dokumentais pagrįstas pajamas, t. y. pareiškėjas nevykdė prievolės Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013–2014 m. deklaruoti gautų 1 527 100,16 Lt kitų pajamų. Šiuo pagrindu VMI apskaičiavo didžiąją dalį (apie 99 proc.) gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) sumos. Likusi dalis (apie 1 proc.) GMP iš esmės buvo apskaičiuota dėl pareiškėjo gautų tariamai beprocenčių paskolų, pareiškėjo išduotų paskolų pagrindu gautų palūkanų ir dėl gautų transporto priemonės perleidimo pajamų. Pareiškėjas, įrodinėdamas, kad jo išlaidos neviršijo pajamų, t. y. pagrįsdamas 1 527 100,16 Lt pajamas, be kita ko, grindė šiais pajamų šaltiniais: 1) 2012 m. lapkričio 7 d. tėvo O. N. dovanojimo pagrindu gauta 520 000 Lt piniginių lėšų suma; 2) 2014 m. rugpjūčio 5 d. iš G. L. paskolos sutarties pagrindu pasiskolinta 300 000 Lt suma; 3) 2014 m. liepos 14 d. iš UAB „General technologies“ paskolos sutarties pagrindu pasiskolinta 600 000 Lt suma; 4) 2013 m. sausio 15 d. paskolos sutarties pagrindu D. A. suteiktos 260 000 Lt paskolos suma; 5) 2014 m. gruodžio 1 d. paskolos sutarties pagrindu V. J. suteiktos 300 000 Lt paskolos suma; 6) kitais pajamų šaltiniais.

1.3. VMI ir MGK pažeidė turinio viršenybės prieš formą principą, kadangi nepagrįstai atsisakė vertinti iš G. L., UAB „General technologies“, D. A. ir V. J. pasiskolintas lėšas kaip pareiškėjo pajamas vien tuo formaliu pagrindu, jog pareiškėjas netinkamai pateikė ir (ar) nepateikė pranešimo formų (PRC911 ir PRC907). Kitaip tariant, mokesčių administratorius neginčija paskolų suteikimo turinio (aplinkybės, kad pinigai buvo perduoti pareiškėjui), tačiau jų nevertina vien dėl šių paskolų „įforminimo“, o tai neatitinka turinio viršenybės prieš formą principo (MAĮ 10 str.). VMI ir MGK nelaikė nei vienos iš šių paskolų pagrįstomis vien dėl pareiškėjo pateiktų pranešimų formų neatitikimo poįstatyminių aktų reikalavimams. Atkreiptinas dėmesys, kad pareiškėjas pateikė PRC911 formos pranešimą įstatymo nustatytais terminais (t. y. iki 2016 m. birželio 30 d.). Tačiau vėliau (jau po 2016 m. birželio 30 d.) PRC911 formos pranešimą patikslino, nurodydamas paskolas iš G. L. ir UAB „General technologies“. Pareiškėjas iš anksto informavo VMI, kad jo galimybės laiku pateikti tikslius duomenis yra ribotos, nes kitos institucijos atliekamo patikrinimo metu buvo paimti dokumentai, tarp jų ir minėtos paskolų sutartys. Iš Patikrinimo akto matyti, kad 2013–2014 m. mokestiniu laikotarpiu pareiškėjas sudarė daugiau kaip keliasdešimt paskolų sutarčių (tiek kaip paskolos gavėjas, tiek kaip paskolos davėjas), kurių daugelis buvo atliekama ne vienu pavedimu, pinigų įnešimu ir pan. Dauguma tokių sutarčių buvo sudaromos dėl dešimtis ar kelis šimtus tūkstančių litų siekiančių sumų. Paskolų sutartys taip pat buvo sudarinėjamos ir tarp su pareiškėju susijusių juridinių asmenų. Taigi paskolų teikimas ir gavimas pareiškėjui buvo įprasta veikla. Be to, keturios minėtos paskolos savo dydžiu ir pobūdžiu nesiskyrė nuo kitų Patikrinimo akte nurodomų pareiškėjo išduotų ir gautų paskolų. Be to, tretiesiems asmenims paėmus paskolų dokumentus, pareiškėjo galimybės pateikti VMI visas pranešimo formas su tiksliais duomenimis buvo ribotos. Atsižvelgiant į pareiškėjo sudaromų paskolų dažnumą ir sumas, natūralu, jog neturėdamas dokumentų pareiškėjas nespėjo laiku pateikti ar nepateikė pranešimų apie keturias iš keliasdešimties paskolų dėl objektyvių priežasčių. VMI sprendime neginčijama, kad pinigai pagal minėtas keturias paskolos sutartis buvo perduoti pareiškėjui. Šios keturios paskolų sutartys patvirtina, kad pareiškėjo išlaidos atitiko pajamas. Toks pajamų ir išlaidų atitikimas yra dar vienas įrodymas, jog paskolų turinys atitiko faktinę situaciją. Vis dėlto mokesčių administratorius, nors ir neginčydamas jų turinio, vien dėl formalių trūkumų nepripažino pagal šias sutartis gautų paskolų pareiškėjo lėšomis. Tuo būdu VMI pažeidė ne tik MAĮ 8 straipsnio 3 dalį, 10 straipsnį, tačiau ir MAĮ 69 straipsnio 2 dalį.

1.4. MGK pateikti motyvai prieštarauja vienas kitam ir cituojamai teisminei praktikai. VMI ir Komisijos sprendimai yra neteisėti, kadangi jie yra grindžiami vien netiesioginiais įrodymais, apsiribojant iš esmės vien deklaratyviu teiginiu, jog pareiškėjo tėvas nedisponavo tokio dydžio lėšomis, todėl pareiškėjui tariamai jų nedovanojo. Sprendime nepateikiami net apytiksliai skaičiavimai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti pareiškėjo tėvas, o išvada daroma net neįvertinus visų pačios VMI siektų gauti įrodymų (pavyzdžiui, pareiškėjo motinai adresuotame rašte nurodytų įrodymų). Dėl šios priežasties mokesčių administratorius grindė sprendimą prielaidomis, įtarimais ir spėjimais, tačiau ne tiesioginiais įrodymais apie pareiškėjo gautas ar negautas lėšas.

1.5. Komisija sprendime nurodė, kad pareiškėjas, siekdamas pagrįsti savo poziciją dėl paskolos teisinių santykių su G. L. egzistavimo, Komisijai pateikė naujus įrodymus: 2015 m. birželio 21 d. susitarimą dėl 2014 m. rugpjūčio 5 d. paskolos sutarties pakeitimo, 2015 m. gruodžio 31 d. susitarimą dėl 2014 m. rugpjūčio 5 d. paskolos sutarties pakeitimo, 2015 m. birželio 21 d. susitarimą dėl 2014 m. rugpjūčio 5 d. paskolos sutarties pakeitimo bei 2015 m. lapkričio 8 d. susitarimą dėl 2014 m. rugpjūčio 5 d. paskolos sutarties pakeitimo. Šiais įrodymais pareiškėjas siekė parodyti, kad faktiniai paskolos santykiai tarp jo ir G. L. egzistavo, buvo modifikuojami ir keičiami. Nors šie dokumentai pareiškėjo nebuvo pateikti anksčiau, tačiau vien tuo pagrindu jie negali būti nevertinami. MGK padaryta išvada, kad jai pateikti dokumentai, o konkrečiai 2015 m. birželio 21 d. susitarimas ir 2015 m. lapkričio 8 d. susitarimas yra surašyti anksčiau už 2015 m. gruodžio 31 d. susitarimą, neatitinka tiesos, nes minėtuose 2015 m. birželio 21 d. susitarime ir 2015 m. lapkričio 8 d. susitarime yra įsivėlusi paprasčiausia techninė klaida – jie buvo pasirašomi 2016 m., t. y. 2016 m. birželio 21 d. ir 2016 m. lapkričio 8 d. Būtent todėl prie šių dokumentų buvo pateiktos ir užtikrinimo priemonės (vekseliai), kurių datos yra 2016 m. birželio 21 d. ir 2016 m. lapkričio 8 d. MGK šios aplinkybės posėdžio metu nesiaiškino ir neprašė patikslinti, nors posėdyje dalyvavo asmeniškai ir pats pareiškėjas. Todėl toks MGK neveikimas lėmė neteisingą išvadą, kad pateikti dokumentai kelia abejonių, ar jie atspindi realiai susiklosčiusias juridines ir faktines aplinkybes. MGK nepagrįstai nurodė, kad pareiškėjo pateikti nauji įrodymai yra skirti sukurti regimybę dėl minėtos 300 000 Lt paskolos iš G. L. realumo, todėl šie įrodymai visiškai nepagrįstai liko neįvertinti. Pareiškėjas, siekdamas paneigti šias Komisijos sprendime daromas neteisingas išvadas, teikia teismui papildomus įrodymus, t. y. 2014 m. rugpjūčio 4 d. el. laiško kopiją, kuriuo į pareiškėją kreipėsi paskolos davėjos G. L. sūnus E. L., kuris ir derino už savo motiną visas paskolos sutarties sąlygas su pareiškėju, siekdamas aptarti paskolos sutarties sąlygas ir suderinti paskolos pasirašymo pas notarą laiką. Kartu su šiuo E. L. el. laišku pareiškėjui buvo pateiktas peržiūrėti paskolos sutarties tekstas.

1.6. VMI sprendime nustatyta, kad pareiškėjas gavo keturias paskolas be palūkanų iš G. K., V. J., P. N. ir D. K., todėl konstatuota, kad pareiškėjas, nemokėdamas palūkanų už gautas paskolas, gavo ekonominės naudos – pajamų natūra. Iš VMI argumentų matyti, kad mokesčių administratorius rėmėsi pažodiniu paskolų sutarčių teksto aiškinimu, nes paskolų sutartyse neįtvirtintas palūkanų mokėjimas. Tokie mokesčių administratoriaus motyvai, kurio MGK be pagrindo patvirtino, yra nepagrįsti dėl kelių priežasčių. Pirma, VMI ir MGK argumentai prieštarauja Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 6.872 straipsnio 1 daliai, kurioje numatyta, kad jeigu šalys nėra susitarusios dėl palūkanų dydžio, palūkanos nustatomos pagal paskolos davėjo gyvenamosios ar verslo vietos komercinių bankų vidutinę palūkanų normą, galiojusią paskolos sutarties sudarymo momentu. Šia nuostatą papildo kita CK įtvirtinta taisyklė, kad tais atvejais, kai paskolos dalykas yra pinigai, paskolos sutartis yra atlygintinė (CK 6.872 str. 3 d.). Taigi iš CK 6.872 straipsnio 1 ir 3 dalių nuostatų matyti, kad paskola yra atlygintinė net ir tais atvejais, kai paskolos sutarties tekste palūkanų mokėjimo klausimas atskirai nėra aptariamas. Būtent tokia situacija susiklostė ir pareiškėjo sudarytų paskolų atveju. Dėl tos priežasties nurodomos paskolų sutartys buvo atlygintinės, nors jose pažodžiui neįtvirtintas palūkanų už suteiktas paskolas mokėjimas. Atitinkamai, tokios pareiškėjo gautos paskolos nėra beprocentinės ir negali būti pripažįstamos pajamomis natūra. Antra, net jeigu ir mokesčių administratoriaus sprendime nurodomos paskolos būtų laikomos beprocentinėmis, tai nereiškia, jog pareiškėjas (paskolos gavėjas) turi sumokėti GMP. VMI ir Komisija sprendimuose nurodė, kad pareiškėjas (iš tariamai beprocenčių paskolų) gautas lėšas perskolino kitiems asmenims, t. y. sudarė naujas paskolų sutartis. Taigi susidaro paradoksali situacija, jog pareiškėjas sumokėjo mokesčius nuo palūkanų, gautų iš perskolintų paskolų, tačiau VMI buvo įpareigotas sumokėti mokesčius nuo tų pačių lėšų, kurias gavo iš tariamai beprocenčių paskolų ir kurias perskolino. Kitaip tariant, VMI pritaikė dvigubą mokestį toms pačioms sumoms, t. y. vienu atveju pareiškėjui, kaip paskolų gavėjui (dėl tariamai beprocenčių paskolų), o kitu atveju kaip tas pačias sumas perskolinusiam paskolų davėjui. Taigi akivaizdu, kad pareiškėjo gauta nauda iš tariamai beprocenčių paskolų jau buvo apmokestinta ir mokesčiai sumokėti, o sprendimu nustatomas antras (pakartotinis) mokesčių mokėjimas nuo tos pačios sumos. Be to, CK 6.873 straipsnyje ir kitose CK XLIII skyriaus nuostatuose yra įtvirtinta galimybė šalims susitarti dėl neatlygintinės paskolos, pavyzdžiui, pačioje sutartyje nurodant, jog paskola yra neatlygintinė. Komisijos sprendime pateikti išaiškinimai paneigia CK XLIII skyriaus nuostatas dėl tokios galimybės, t. y. apskritai paneigiama CK įtvirtinta galimybė, jog paskolos gali būti neatlygintinos. VMI argumentų nenuoseklumą rodo ir tai, kad Lietuvoje yra pasitaikę atvejų, kai pelno siekiantys privatūs asmenys (kredito unijos) teikė beprocentinės paskolas savo klientams ir mokestinės prievolės dėl to nekilo.

1.7. Pareiškėjui iš viso neturėjo būti skirta bauda, tačiau net ir vertinant, jog pareiškėjas būtų padaręs mokestinį pažeidimą, toks baudos dydis (30 proc. GMP) prieštarauja VMI viršininko 2007 m. kovo 28 d. įsakymu Nr. VA-25 patvirtintai Baudų skyrimo ir delspinigių skaičiavimo metodikai (toliau – ir Metodika). Šiuo atveju VMI, skirdama 30 proc. dydžio baudą pareiškėjui, o MGK, tvirtindama tokį sprendimą, pažeidė Metodikos 18.1, 18.2 ir 18.4 punktų reikalavimus. Mokesčių administratorius neatsižvelgė į aplinkybę, jog atliktas mokestinis patikrinimas yra pirmasis tokio pobūdžio mokesčių administratoriaus veiksmas pareiškėjo atžvilgiu. Anksčiau pareiškėjas dėl su mokesčiais susijusių klausimų nebuvo baustas. Pareiškėjo veiksmų pobūdis nepasireiškė tyčiniu ar sisteminu mokestinių įpareigojimų nevykdymu, tačiau mokesčių administratorius, nustatydamas nepagrįstai didelį 30 proc. baudos dydį, į šias aplinkybes neatsižvelgė, todėl priėmėme neteisėtą sprendimą.