- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2018-02-09
- Bylos Nr.
- eI-329-189/2018
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-02686-2017-5
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Bronius Januška
- Trečiasis asmuo
- J. H., Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Pareiškėjas
- K. H.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
trečiajam suinteresuotam asmeniui J. H.
viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos K. H. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (tretieji suinteresuoti asmenys Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, J. H.) dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
nustatė:
Šalies argumentai
Pareiškėja K. H. kreipėsi su skundu į teismą, prašydama: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Inspekcija) 2017 m. liepos 20 d. sprendimą Nr. 68-108; 2) panaikinti Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Panevėžio apskrities VMI) 2017 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. (36.9)FR0682-148 ir juo patvirtintą 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo aktą Nr. (42.72)FR0680-67 (t. I, b. l. 1–8).
Nurodė, kad administracinis aktas neteisėtas ir nepagrįstas, nes neobjektyviai įvertintas pareiškėjos tikrinamojo laikotarpio pradžioje turimų lėšų likutis, neįvykdyti mokesčių administratoriui privalomi teismo įpareigojimai, lėšų paskaičiavimuose įveltos faktinės ir aritmetinės klaidos, Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio taikymas grindžiamas neteisėtais nurodymais ir jų neįvykdymu.
Pareiškėjos teigimu, jos (šeimos) išlaidas viršijančių pajamų faktas ir apimtys yra nustatyti, taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalį, t. y. ignoruojant pareiškėjos tikrinamuoju laikotarpiu disponuojamas lėšas grynaisiais ir pajamas/išlaidas skaičiuojant pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Be to, šis būdas negali būti taikomas taip, kad pagrindas tokiam perskaičiavimui būtų nustatomas atlikus patį perskaičiavimą.
Nurodė, kad pareiškėja, neturėdamas pareigos kaupti tokius duomenis, deklaruoti ir vesti apskaitą, objektyviai negali pateikti kelerių metų senumo informacijos apie grynųjų pinigų likutį (2009 m. sausio 1 d. ir kuriai kitai datai praeityje) ar vartojimo išlaidas tikrinamajame laikotarpyje (ir juo labiau už jo ribų). Be to, reikalavimas nurodyti grynųjų pinigų likutį ir vartojimo išlaidas momentui praeityje pažeidžia teisinio tikrumo ir teisinio saugumo principus. Pareiškėjos teigimu, reikalavimas nurodyti grynųjų pinigų likutį ir vartojimo išlaidas neteisėtas, todėl šių duomenų nenurodymas nesudaro pagrindo konstatuoti pareiškėjos kaip mokesčių mokėtojo pareigų pažeidimą ir atlikti Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje numatytą mokesčio bazės ir mokesčio perskaičiavimą mokesčių administratoriaus vertinimu.
Šalies argumentai
Be to, pareiškėja skunde nurodė, kad mokesčių administratorius nepagrindė apskaičiuoto pareiškėjos grynųjų pinigų likučio 2009 m. sausio 1 d. Patikrinimo metu nepagrindžiama, kodėl yra perskaičiuojamas būtent toks laikotarpis (2004–2008 metų) iki tikrinamojo laikotarpio ir kodėl nevertinamos pareiškėjos lėšos, gautos iki 2004 metų, taip pat kodėl į pareiškėjos lėšas 2004 m. sausio 1 d. neįtraukiami 50 000 Lt grynųjų lėšų, kurios įtraukiamos į jos sutuoktinio lėšų analogišką paskaičiavimą. Paskaičiuodamas 2004–2008 metų laikotarpio pajamas ir išlaidas, mokesčių administratorius neįtraukia dalies pareiškėjos sutuoktinio pajamų šaltinio (visų pirma jo tėvo A. H. suteiktų piniginių lėšų). Patikrinimo aktu ignoruojant įsiteisėjusį teismo sprendimą į pareiškėjos išlaidas apskaičiuojant jos lėšų likučius ir pajamas tikrinamuoju laikotarpiu ir nustatant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies taikymo pagrindą vėl įtraukiamos ne tik objektyvios, bet ir statistinės vartojimo išlaidos. Statistinės išlaidos yra įtraukiamos ir į 2004–2008 metų pajamų-išlaidų apskaičiavimą, taip mažinant pareiškėjos 2009 m. sausio 1 d. turimą grynųjų pinigų likutį.
Paaiškino, kad patikrinimo aktu, ignoruojant įsiteisėjusį teismo sprendimą bei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudenciją, papildomai apskaičiuojamų pajamų ir gyventojų pajamų mokesčio prievolių paskirstymas sutuoktiniams nepagrindžiamas. Patikrinimo akte, ignoruojant teismo sprendimą, surašyti tie patys motyvai, kuriais buvo grindžiamas pirminis patikrinimo aktas ir kurie teismo buvo pripažinti nepakankamais. Mokesčių administratorius nesiaiškino ir netyrė kieno lėšas į IĮ „(duomenys neskelbtini)“ sąskaitą įnešė R. T. 2011 metais pagal kasos pajamų orderius, kuriuose nurodoma „savininko įnašas“. Pažeidžiant objektyvumo principą, nei pinigus gavusios įmonės, nei R. T., nei pareiškėjos ar jos sutuoktinio nebuvo prašoma paaiškinti kieno lėšos buvo įneštos pagal minimus kasos pajamų orderius. Patikrinimo aktu klaidingai apskaičiuotos pareiškėjos ir jos sutuoktinio į įmonės „(duomenys neskelbtini)“ kasą įneštų lėšų sumos neįvertinus tos aplinkybės, kad į įmonės kasą R. T. įnešė J. H. , o ne pareiškėjos lėšas. Pareiškėja pastabose dėl patikrinimo akto išdėstė aukščiau paminėtus motyvus, tačiau jie liko neišnagrinėti. Sprendimu tvirtindamas patikrinimo aktą mokesčių administratorius lakoniškai pacitavo pastabų turinį, tačiau į motyvus neatsakinėjo, formaliai atkartodamas patikrinimo akto turinį. Pareiškėja skunde centriniam mokesčių administratoriui dar kartą išdėstė ir plačiau paaiškino nesutikimo su patikrinimo aktu motyvus, bei pateikė naujus įrodymus, tačiau centrinis mokesčių administratorius jų esmės nenagrinėjo. Tokiu būdu buvo pažeista pareiškėjos teisė būti išklausytai ir gintis.
Pareiškėja papildomuose paaiškinimuose (t. III, b. l. 12, 13) akcentavo ir nurodė, kad skaičiuodamas pareiškėjo lėšų likučius tikrinamojo laikotarpio pradžiai, mokesčių administratorius ignoruoja jos sutuoktinio tėvo A. H. liudijimą dėl 130 000 USD perdavimo, nors pats nebendradarbiavo su jos sutuoktiniu ir nenurodė kokių konkrečių įrodymų apie pajamų perdavimą jis turi pateikti. Net jeigu pareiškėjos sutuoktinis būtų kaltas dėl to, kad netinkamai vykdė šių lėšų gavimo įrodinėjimo pareigą, tai negali kelti jokių neigiamų pasekmių pareiškėjai (ji negali būti atsakinga už sutuoktinio tinkamą pajamų pagrindimą – ypatingai iki jų bendro gyvenimo pradžios). Be to, mokesčių administratorius neįrodo, kad pareiškėjos sutuoktinis iki tikrinamojo laikotarpio pradžios yra išleidęs 319 000 litų, gautų pagal notarines sutartis 1999–2007 metais. Tikrinamojo laikotarpio pradžios pareiškėjos lėšų likutis skundžiamais aktais nustatytas ne įrodymais pagrindžiant, kad būtent šiuos 319 000 litų pareiškėjos sutuoktinis jau yra išleidęs konkrečiais sandoriais, bet preziumuojant, kad pirmiau išleidžiamos anksčiau gautos lėšos (taikant FIFO apskaitos metodą – angl. first in, first out) ir šios prezumpcijos (prielaidos) pagrindu atliekant tą pati pajamų ir išlaidų perskaičiavimą (numatytą Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnyje) iki tikrinamojo laikotarpio. Būtent tokia prezumpcija leidžia administratoriui teigti, kad 319 000 Lt J. H. 2009 m. sausio 1 d. jau nebeturi ir todėl tikrinamajame laikotarpyje susidaro lėšų trūkumas išlaidoms dengti, kuris skundžiamu aktu ir yra apmokestinamas kaip tariamai tikrinamajame laikotarpyje gautos „pajamos“. Tas pats pasakytina ir apie pareiškėjos iki tikrinamojo laikotarpio gautų pajamų buvimą jos tikrinamojo laikotarpio pradžios likutyje. Pažymi, kad pakartotinis patikrinimas atliktas Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimo pagrindu Inspekcijai sprendimu konstatavus, kad pirminio patikrinimo metu nepagrįstas pajamų paskirstymas sutuoktiniams ir Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio taikymas netinkamai grįstas ne faktinių, bet statistinių išlaidų skaičiavimais. Šie trūkumai nepašalinti ir atsakovas piktybiškai ignoruoja jam privalomą teismo sprendimą.
Atsiliepimas
Atsakovė Inspekcija atsiliepime su pareiškėjos skundu nesutinka ir prašo jį atmesti kaip nepagrįstą (t. II, b. l. 1–6).
Nurodė, kad Inspekcija patikrinimo metu mokesčius apskaičiavo vadovaudamasi Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsniu, nustačiusi, jog nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu. Pažymi, kad ši nuostata reglamentuoja tik mokestinės prievolės dydžio nustatymą, bet nėra skirta nustatyti mokestinės prievolės atsiradimo pagrindus. Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 2 dalies, įgyvendinimo tvarka nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse (toliau – Taisyklės), kurių 4 punkte yra pateikiamas pavyzdinis, bet ne baigtinis mokesčių mokėtojo elgesio, kuriam esant gali būti taikomas Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnis, sąrašas. Todėl ir kitais, šiame teisės akte konkrečiai neišvardintais atvejais, toks įvertinimas gali būti atliekamas, jei tenkinamos aukščiau nurodytos Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygos.
Nagrinėjamu atveju mokestinis patikrinimas inicijuotas Inspekcijai 2014 m. spalio 22 d. atlikus mokestinį tyrimą (mokestinio tyrimo rezultatų ataskaita Nr. FR0686-1877). Analizuojant mokestinio ginčo medžiagą akivaizdu, kad pareiškėja netinkamai vykdė savo pareigas susijusias su mokesčių apskaičiavimu, deklaravimu ir sumokėjimu, nes disponavo lėšomis, kurių šaltinių patikrinimo metu negalėjo pagrįsti ir atitinkamai įrodyti, jog dėl šių lėšų gavimo kylančios mokestinės prievolės yra padengtos arba lėšos nėra laikytinos apmokestinamosiomis, todėl konstatuotina, kad Inspekcija pareiškėjai gyventojų pajamų mokestį pagrįstai už 2011 metus apskaičiavo pagal atliktą įvertinimą, pritaikiusi išlaidų metodą. Inspekcija, pagal įvertinimą apskaičiuodama pareiškėjai gyventojų pajamų mokestį už 2011 metus naudojosi Taisyklių 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, t. y. Inspekcijos 2015 m. sausio 7 d. priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. (13.2)FR1041-23, mokesčių administratoriaus turimais duomenimis, 2015 m. balandžio 21 Inspekcijos patikrinimo aktu Nr.(42.72)FR680-249, teismo sprendimu ir kita mokestinio patikrinimo metu surinkta informacija.
Nurodė, kad patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja nėra pateikusi Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (forma FR0593). Pareiškėja 2014 m. rugsėjo 12 d. pateiktame paaiškinime apie turto įsigijimo ir/ar pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindimą paaiškinimo dalyje „Nurodyme nurodyto laikotarpio pabaigoje turimos piniginės lėšos“ nurodė, kad ne banke turimų piniginių lėšų „nėra“, apie banke turimas pinigines lėšos – „nežinau“. Siekiant nustatyti pareiškėjos piniginių lėšų likutį mokestinio patikrinimo pradžiai (2009 m. sausio 1 d.) ir įvertinti pareiškėjos patirtų išlaidų atitikimą gautoms pajamoms Inspekcija atliko pareiškėjo pajamų ir išlaidų analizę už laikotarpį nuo 2004 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. Įvertinus patikrinimo metu surinktą informaciją nustatyta, kad pareiškėjos tikrinamojo laikotarpio pabaigoje piniginių lėšų likutis sudarė 28 292 Lt. Inspekcija įvertino pareiškėjos 2009 m. sausio 1 d. piniginių lėšų likutį 28 292 Lt, gautas pajamas ir patirtas išlaidas 2009–2011 metų laikotarpiu, 2011 m. gruodžio 31 d. piniginių lėšų likutį banke – 34 681 Lt, ir nustatė, kad 2011 metais pareiškėjos išlaidos viršijo pajamas 41 030 Lt. Nustatyta, kad pareiškėjos sutuoktinio 2011 metais patirtos išlaidos viršijo pajamas 142 529 Lt, todėl konstatuota, kad bendros pareiškėjos šeimos išlaidos viršijo pajamas 183 558 Lt.
Žemesnės instancijos teismas
Inspekcija, vadovaudamasi teismo sprendimu, 2016 m. liepos 20 d. Nr. 68-191 sprendime pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju į pareiškėjos išlaidas buvo įtraukti vidutiniai statistinių vartojimo išlaidų dydžiai, t. y. įrodant pagrindą apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą buvo pritaikyti ne objektyvūs, pagrįsti duomenys, o orientaciniai išlaidų dydžiai. Tačiau byloje nebuvo surinkta duomenų, pagrindžiančių, jog nagrinėjamu atveju buvo bandoma nustatyti realias pareiškėjos išlaidas, kas sudaro pagrindą daryti išvadą, kad šiuo atveju mokesčių administratorius netinkamai vykdė Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.
Pareiškėjos sutuoktinio iš tėvo pasiskolintų 130 000 USD lėšų teisinis vertinimas buvo atliktas administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016 pagal pareiškėjos sutuoktinio skundą
Be to, Inspekcija, vadovaudamasi teismo sprendimu, 2016 m. lapkričio 25 d. sprendime Nr. 68-342 taip pat pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju nenustatyta jokių objektyvių prielaidų vertinti, kad ginčo pajamos buvo gautos iš bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio turto, kas nesudaro pagrindo remtis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo formuojama praktika dėl iš tokio turto gautų pajamų paskirstymo sutuoktiniams apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčio tikslais. Mokesčių administratorius pakartotinio patikrinimo metu įvertintų aplinkybių pagrindu pagrįstai apskaičiuotas 2011 metų pajamas ir gyventojų pajamų mokesčio prievoles lygiomis dalimis paskirstė sutuoktiniams (pareiškėjui – 91 780 Lt (183 559/2). Tuo tarpu pareiškėja mokestinio patikrinimo metu duomenų apie sutuoktinių 2011 metais nevedamą bendrą ūkį nepateikė.
Atsiliepimas
Trečiasis suinteresuotas asmuo J. H. atsiliepime su skundu sutiko, prašė jį tenkinti. Atsiliepimo argumentai analogiški skunde išdėstytiems argumentams (t. I, b. l. 40–47).
Trečiasis suinteresuotas asmuo Panevėžio apskrities VMI atsiliepimo į pareiškėjos skundą nepateikė, į teismo posėdį neatvyko, apie posėdį pranešta tinkamai.
Motyvuojamoji dalis
Teismas konstatuoja:
Byloje kilo ginčas dėl Inspekcijos 2017 m. liepos 20 d. sprendimo Nr. 68-108, Panevėžio apskrities VMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimo Nr. (36.9)FR0682-148, kuriuo patvirtintas 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo aktas Nr. (42.72)FR0680-67 teisėtumo ir pagrįstumo.
Byloje nustatyta, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. rugsėjo 27 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. eI-4319-561/2016 pareiškėjos K. H. skundą tenkino iš dalies, panaikino Inspekcijos 2015 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. 68-160 ir grąžino mokestinį ginčą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo (t. II, b. l. 88–94). Šiuo sprendimu teismas konstatavo, jog nėra surinkta pakankamai duomenų pareiškėjo mokestinės prievolės tinkamam dydžiui nustatyti, be to, byloje nėra objektyvių prielaidų vertinti, kad ginčo pajamos buvo gautos iš bendrąją jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio turto.
Panevėžio apskrities VMI 2017 m. sausio 16 d. raštu Nr. (36.2)-6K-86 „Dėl 2017-01-11 pranešimo „Dėl 2016-12-29 pranešimo Nr. (42.72)FR0663-565 apie mokestinį patikrinimą“ kreipėsi į pareiškėją, prašydama pateikti duomenis apie apytikres vartojimo išlaidas (t. II, b. l. 77, 78).
Pareiškėja 2017 m sausio 24 d. raštu (gautas 2017 m. sausio 25 d., reg. Nr. 5K-166) kreipėsi į Panevėžio apskrities VMI, kuriame be kita ko, nurodė, jog išlaidų dokumentų nekaupia (t. II, b. l. 75).
Panevėžio apskrities VMI 2017 m. vasario 15 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (42.72)FR0680-67, kuriuo papildomai apskaičiavo už 2009–2011 metus 4 163,87 Eur gyventojų pajamų mokesčio (t. I, b. l. 29–35, t. II, b. l. 49–55).
Pareiškėja 2017 m. kovo 23 d. pateikė Panevėžio apskrities VMI pastabas (gauta 2017 m. kovo 24 d., reg. Nr. GK-98) dėl 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo akto Nr. (42.72)FR0680-67, ir prašė jo netvirtinti (t. II, b. l. 40–42).
Panevėžio apskrities VMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimu Nr. (36.9)FR0682-148 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino Panevėžio apskrities VMI 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo akte Nr. (42.72)FR0680-67 papildomai apskaičiuotą 4 163,87 Eur gyventojų pajamų mokestį, apskaičiuotus 2 186,03 Eur gyventojų pajamų mokesčio delspinigius ir skyrė 1 249 Eur gyventojų pajamų mokesčio baudą (t. II, b. l. 31–39).
Pareiškėja su 2017 m. gegužės 12 d. skundu (gautas 2017 m. gegužės 18 d., reg. Nr. 5K-950) kreipėsi į Inspekciją prašydama panaikinti Panevėžio apskrities VMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. (36.9)FR0682-148, kuriuo patvirtintas Panevėžio apskrities VMI 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo aktas Nr. (42.72)FR0680-67 (t. II, b. l. 16–20). Kartu su skundu pateikė 2017 m. gegužės 11 d. R. T. liudijimą, kuriame nurodyta, jog įgaliojimus piniginių lėšų įnešimui į IĮ „(duomenys neskelbtini)“ kasą 2011 metais ji yra gavusi iš abiejų savininkų (K. H. ir J. H.). 2011 metais į IĮ „(duomenys neskelbtini)“ kasą pagal kasos pajamų orderius, kuriuose nurodyta „savininko įnašas pagal įgaliojimą“ įnešė J. H. pagal įgaliojimą jai perduotas pinigines lėšas. Pagal K. H. 2011 m. rugsėjo 23 d. išduotą įgaliojimą piniginių lėšų iš K. H. 2011 metais negavo ir todėl į IĮ „(duomenys neskelbtini)“ kasą neįnešė (t. II, b. l. 21). Su skundu K. H. taip pat pateikė 2011 m. rugsėjo 23 d. įgaliojimą IĮ „(duomenys neskelbtini)“ direktorei R. T. įnešti jos asmeninius pinigus į įmonės kasą (t. II, b. l. 22).
Pareiškėja nesutinka su mokesčių administratoriaus nustatytu jos tikrinamojo laikotarpio pradžioje turėtų lėšų likučiu ir nurodo, kad neturėdama pareigos kaupti tokius duomenis, deklaruoti ir vesti apskaitą, objektyviai negali pateikti kelerių metų senumo informacijos apie grynųjų pinigų likutį (2009 m. sausio 1 d. ir kuriai kitai datai praeityje). Pareiškėja tikrinamojo laikotarpio pradžios likučio neteisingą įvertinimą grindžia iš esmės tuo, kad Panevėžio apskrities VMI nevertino pareiškėjos sutuoktinio 130 000 USD lėšų, gautų iš tėvo A.M. H..
Pažymėtina, kad Lietuvos teismų informacinės sistemos Liteko duomenimis Vilniaus apygardos administraciniame teisme buvo nagrinėjama administracinė bylą Nr. eI-4318-629/2016, kurioje pareiškėjos sutuoktinis ginčijo Inspekcijos 2015 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. 68-159 ir Panevėžio apskrities VMI 2015 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. (42.72)FR0682-341, kuriuo patvirtintas 2015 m. balandžio 21 d. patikrinimo aktas Nr. (42.72)FR0680-248. Šios bylos duomenimis nustatyta, kad Panevėžio apskrities VMI atliko pareiškėjos sutuoktinio pajamų ir išlaidų analizę už laikotarpį nuo 2001 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. ir nustatė, jog 2009 m. sausio 1 d. jis grynųjų pinigų likučio neturėjo. J. H. 2014 m. rugsėjo 12 d. paaiškinimo apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindimą Panevėžio apskrities VMI dalyje „Nurodyme nurodyto laikotarpio pabaigoje turimos piniginės lėšos“ nurodė, kad ne banke turimų lėšų „X“, „nežinau“, o banke turimų piniginių lėšų „neatsimenu“ ir „nežinau“. Užsienyje gautos lėšos „tėvas“, pajamų suma „nežinau“. Šį paaiškinimą J. H. pasirašė, tuo patvirtindamas, kad pateikti duomenys yra teisingi (administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016, t. II, b. l. 422–426).
Byloje yra pateiktas A. M. A. patvirtinimas, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „nuo tada kai jis pradėjo studijas universitete, iki 2010 metų“ (t. II, b. l. 155, 156). Pažymėtina, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016, vertindamas šį pareiškėjos sutuoktinio pateiktą raštą konstatavo, kad raštas laikytinas tiesioginiu įrodymu, tačiau nepakankamas pareiškėjo argumentų realumui pagrįsti, kadangi iš minėto pareiškėjo pateikto rašto nėra aišku, kada ir kaip nurodytos lėšos buvo suteiktos, pareiškėjas tuo aspektu jokių papildomų paaiškinimų taip pat nepateikė. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratoriaus surinktais duomenimis, A. H. Lietuvos Respublikos sienos nėra kirtęs (administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016t. I, b. l. 124), pats pareiškėjas iš Lietuvos buvo išvykęs (administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016, t. I, b. l. 125), tačiau nė karto nei jis, nei jo sutuoktinė įvežamų grynųjų pinigų nedeklaravo (administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016, t. I, b. l. 122), be to, 2014 m. rugsėjo 12 d. paaiškinime apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindime pareiškėjas pažymėjo, kad nurodyme nurodyto laikotarpio pradžioje (2009 m. sausio 1 d.) ne banke laikomų piniginių lėšų neturėjo, o iš tikrinamu laikotarpiu iš tėvo gautų pinigų sumos nežino (administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016, t. II, b. l. 15–20). Teismas konstatavo, kad minėtos aplinkybės sudaro pagrindą abejoti A. H. paaiškinime nurodytais teiginiais, todėl nagrinėjamu atveju teismas sutinka su Inspekcijos pozicija, kad pareiškėjo pateiktas dokumentas nepatvirtina realaus 130 000 USD gavimo.
Pareiškėjos teigimu mokesčių administratorius reikalauja pagrįsti piniginių lėšų gavimą iš pareiškėjo tėvo neapibrėžtais „pakankamais“ įrodymais, o pateikiamą tėvo A. H. liudijimą ignoruoja, jo nevertina, motyvuodamas tuo, kad klausimas jau išnagrinėtas teisme, nors teismas naujo įrodymo neturėjo ir dėl jo nepasisakė, nekonstatavo, kad tėvas minėtų pinigų duoti negalėjo. Pažymėtina, kad pareiškėja kaip naują įrodymą vertina pareiškėjos sutuoktinio2016 m. lapkričio 7 d. raštu Panevėžio apskrities VMI (gautas 2016 m. lapkričio 8 d., reg. Nr. 5K-2046) pateiktą jo tėvo A. M. A. 2016 m. rugsėjo 29 d. patvirtinimą, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „kai jis pradėjo studijas universitete 1991 m. iki 2010 m.“ (administracinė byla Nr. eI-328-189/2018, t. II, b. l. 92, 93). Tačiau nagrinėjamu atveju teismui pateiktas A. M. A. 2016 m. rugsėjo 29 d. patvirtinimas, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „kai jis pradėjo studijas universitete 1991 m. iki 2010 m.“ nesudaro pagrindo teigti, jog jis realiai aptariamas lėšas gavo, kadangi nei pakartotinio patikrinimo metu, nei skunde teismui jis šias aplinkybes patvirtinančių duomenų nepateikė, nedetalizavo kada ir kokios sumos jam buvo perduotos. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, teismas konstatuoja, kad Panevėžio apskrities VMI pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjos sutuoktinis tikrinamojo laikotarpio pradžioje iš tėvo gautų 130 000 USD neturėjo.
Argumentas, jog mokesčių administratorius pareiškėjo tėvo liudijimą ignoruoja, jo nevertina motyvuodamas tuo, kad klausimas išnagrinėtas, nors teismas naujo įrodymo neturėjo ir dėl jo nepasisakė, nekonstatavo, kad tėvas minėtų pinigų duoti negalėjo, atmetamas kaip nepagrįstas, kadangi Vilniaus apygardos administracinis teismas sprendimu administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016 įvertino iš esmės analogišką įrodymą ir dėl jo pasisakė, o mokesčių administratorius turėjo pagrindą, remdamasis įsiteisėjusius teismo sprendimu, nevertinti šio įrodymo iš naujo.
Pareiškėja skunde nurodo, kad nevertinamos pareiškėjos lėšos, gautos iki 2004 metų, taip pat į pareiškėjos lėšas 2004 m. sausio 1 d. neįtraukiami 50 000 Lt grynųjų lėšų, o papildomuose paaiškinimuose teismui nurodo, jog mokesčių administratorius neįrodė, kad 319 000 Lt jos sutuoktinis iki tikrinamojo laikotarpio pradžios jau buvo išleidęs. Tačiau iš Panevėžio apskrities VMI 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo akto Nr. (42.72)FR0680-67 matyti, kad buvo atlikta pareiškėjos pajamų ir išlaidų analizė laikotarpiu nuo 2004 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. ir nustatyta, jog pareiškėjos pinigų likutis 2009 m. sausio 1 d. buvo 28 292 Lt. Pareiškėja nei pirminio, nei pakartotinio patikrinimo metu mokesčių administratoriui, nei skunde teismui nenurodė, kokios būtent lėšos nebuvo įtrauktos į pareiškėjos turimų pinigų likutį 2009 m. sausio 1 d., todėl jos argumentai, kad ji tikrinamojo laikotarpio pradžiai turėjo didesnę piniginių lėšų sumą atmetami kaip nepagrįsti.
Pareiškėja skunde teismui nurodo, kad mokesčių administratorius nepagrindė apskaičiuotos sumos ir nustatydamas grynųjų pinigų likutį į pareiškėjo išlaidas įtraukė ne tik objektyvias, bet ir statistines vartojimo išlaidas, nors būtent tai ir buvo vienas iš motyvų, dėl kurių teismas panaikino mokesčių administratoriaus sprendimą dėl pirminio patikrinimo akto, neįvykdė teismo sprendimo įpareigojimų dėl statistinių/realių išlaidų.
Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (2 dalis). Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. rugsėjo 27 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. Nr. eI-4319-561/2016 kaip vieną iš Inspekcijos 2015 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. 68-160 panaikinimo motyvų nurodė, jog nėra surinkta pakankamai duomenų pareiškėjos mokestinės prievolės tinkamam dydžiui nustatyti. Bylos duomenimis nustatyta, kad Panevėžio apskrities VMI, atlikdama pakartotinį pareiškėjos mokestinį patikrinimą, 2017 m. sausio 16 d. raštu Nr. (36.2)-6K-86 „Dėl 2017-01-11 pranešimo „Dėl 2016-12-29 pranešimo Nr. (42.72)FR0663-565 apie mokestinį patikrinimą“ kreipėsi į pareiškėją, prašydama pateikti duomenis apie apytikres vartojimo išlaidas (t. II, b. l. 77, 78). Pareiškėja 2017 m sausio 24 d. raštu (gautas 2017 m. sausio 25 d., reg. Nr. 5K-166) kreipėsi į Panevėžio apskrities VMI, kuriame be kita ko, nurodė, jog išlaidų dokumentų nekaupia (t. II, b. l. 75). Atsižvelgdama į tai, kad pareiškėja nepateikė 2017 m. sausio 16 d. raštu prašytų duomenų, Panevėžio apskrities VMI pareiškėjos išlaidas apskaičiavo naudodama statistinį metodą, su kuriuo pareiškėja nesutinka, tačiau pagal Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalį tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Ši tvarka buvo nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse, kurių 4.1 punktas numato, jog įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais). Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2013 m. liepos 4 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A442-1032/2013 pasisakė dėl Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies taikymo. Šioje byloje pažymėta, kad nors Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje expressis verbis (aiškiais žodžiais; tiesiogiai) nėra nustatyta, jog mokesčiai gali būti apskaičiuojami pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, kai mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, tačiau, teisėjų kolegijos nuomone, tokie atvejai patenka į Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalies teisinio reguliavimo sritį. Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio turinys, būtent nuostata, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, neabejotinai patvirtina, jog mokestinėse bylose dėl pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų ir mokestinio patikrinimo metu nenustatytų šaltinių gavimo mokesčių mokėtojui priklausanti mokėti mokesčio suma mokesčių administratoriaus sprendimu apskaičiuojama pagal jo atliekamą įvertinimą, t. y. taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnį. Tokią Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio taikymo praktiką bylose dėl pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų ir mokestinio patikrinimo metu nenustatytų šaltinių gavimo patvirtina ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo pateikiamas Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio aiškinimas ir taikymas (pvz. 2013 m. liepos 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1032/2013, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-602-27/2013, 2017 m. spalio 30 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-602-991/2017).Taigi mokesčių administratorius padaręs išvadą, kad pareiškėja pajamas gavo iš mokesčių administratoriui nežinomų ir mokestinio patikrinimo metu nenustatytų šaltinių (nustatęs, kad pareiškėjos patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas) turėjo pagrindą taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnį, t. y. skaičiuoti mokestinę nepriemoką pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Todėl nepagrįsti yra skundo argumentai, kad mokesčių administratorius neturėjo pagrindo taikyti Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnį. Minėta, kad taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnį, pareiga pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas tenka vietos mokesčių administratoriui (Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalis). Tokia mokestiniuose teisiniuose santykiuose taikoma įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklė implikuoja ir mokesčių administratoriaus pareigą objektyviai pagrįsti savo sprendimą konkretų asmenį pripažinti atsakingu už atitinkamas mokestines prievoles. Neabejotina, kad kai mokesčių mokėtojo mokėtini mokesčiai yra apskaičiuojami Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje nustatyta tvarka, o pajamų šaltiniai nėra žinomi, kaip yra nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius ne visada turi galimybę remtis objektyviais ir tiksliais duomenimis, leidžiančiais inter alia (be kita ko) aiškiai (vienareikšmiškai) identifikuoti konkrečius mokestinių teisinių santykių dalyvius apmokestinimo atitinkamu mokesčiu tikslais. Tačiau tokių (tikslių) duomenų nebuvimas negali paneigti mokesčių administratoriaus pareigos pagrįsti savo sprendimą, šiuo tikslu, be kita ko, remiantis tokiais duomenimis, kurių pagrindu daroma išvada apie mokesčio mokėtoją atitiktų protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas turi būti vykdoma ypatingai atidžiai pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimo atvejais. Iš tiesų tokie atvejai skiriasi nuo gyventojo deklaruotų arba mokesčių administratoriaus nurodomų mokėti mokesčių nuo pajamų, kurių gavimo šaltiniai yra žinomi, o jų apskaičiavimo būdai yra tikslūs ir dažniausiai paremti mokesčio mokėtojo ir (ar) mokesčių administratoriaus turimais objektyviais duomenimis. Kaip minėta, pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimas taikant Mokesčių administravimo įstatymo 70 straipsnio 1 dalyje numatytą tvarką paprastai yra paremtas tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis, todėl mokestinė prievolė tokiais atvejais gali būti pripažinta pagrįsta tik ištyrus visus įrodymus bei padarius pagrįstą išvadą, kad priimtu administraciniu sprendimu nebus pažeisti mokesčių mokėtojų interesai (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-602-27/2013). Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius tinkamai įvykdė savo pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas, – vietos mokesčių administratorius centrinio mokesčių administratoriaus pavedimu, atlikęs pakartotinį mokesčių mokėtojų patikrinimą, tinkamai įvertino savo iniciatyva surinktus duomenis dėl mokesčių mokėtojo gautų pajamų ir išlaidų, tinkamai įvertino mokesčių mokėtojo paaiškinimus ir teiktus dokumentus dėl pajamų ir išlaidų, todėl pagrįstai apskaičiavo pareiškėjai mokėtinas sumas.
Pareiškėja nurodo, kad mokesčių administratorius neatsižvelgė į Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 27 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. Nr. eI-4319-561/2016 paskirstydamas pajamas sutuoktiniams. Iš Panevėžio apskrities VMI 2017 m. vasario 15 d. patikrinimo akto Nr. (42.72)FR0680-67 matyti, kad mokesčių administratorius gautas pajamas paskirstė pareiškėjai ir jos sutuoktiniui per pusę, remdamasis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 3.87 straipsnio 2 dalimi, 3.89 straipsnio 2 dalimi ir 3.117 straipsnio 1 dalimi. Teismas pažymi, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 7 d. išplėstinė teisėjų kolegija nutartyje administracinėje byloje Nr. A602-2280/2012 yra nurodžiusi „<…> kad aplinkybė, jog atitinkamos pajamos laikytinos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pagal minėtas Civilinio kodekso nuostatas, nėra pakankama pripažinti, kad šias pajamas faktiškai yra gavę kiekvienas iš sutuoktinių Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų prasme. Toks plečiamasis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 straipsnio (2002 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. IX‑1007 redakcija), skaitomo kartu su to paties įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punktu (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija), aiškinimas akivaizdžiai neatitiktų šių nuostatų vertinimo kitų Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų kontekste. Iš tiesų, kaip matyti, pavyzdžiui, iš ginčui aktualiu laikotarpiu galiojusių su darbo santykiais susijusių pajamų apmokestinimą gyventojų pajamų mokesčius reglamentavusių nuostatų Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 31 dalis (2002 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. IX-1007 redakcija), 22 straipsnio 2 dalies 1 punktas, 23 straipsnis (2003 m. lapkričio 25 d. įstatymo Nr. IX-1848 redakcija), šio mokesčio mokėtoju akivaizdžiai pripažįstamas tik šias pajamas uždirbęs asmuo, nors pagal Civilinio kodekso 3.88 straipsnio 1 dalies 3 ir 5 punktus tokios pajamos taip pat pripažįstamos bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe“. Šioje administracinėje byloje Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra nurodęs, jog „<...> sisteminė, loginė bei lingvistinė šių nuostatų analizė aiškiai iliustruoja, jog Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punkte (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103 redakcija) numatytu atveju gyventojų pajamų mokesčio mokėtoju pripažįstamas gyventojas, kuris faktiškai bet kokia forma gavo pajamų, kurios yra gyventojų pajamų mokesčio objektas jų gavimo momentu“, kad „<...> Gyventojų pajamų mokesčio įstatymas apmokestinimo momentą, be kita ko, sieja su faktiniu pajamų gavimu. Tačiau taip pat būtina pažymėti, kad, kaip yra matyti iš Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 8 straipsnio 2 dalies 1 punkte (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX-2103redakcija) įstatymų leidėjo vartojamos formuluotės „<...> pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos <...>“ loginės ir lingvistinės konstrukcijos, taip pat šią nuostatą aiškinant sistemiškai kitų Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatų atžvilgiu, vien ši faktinė aplinkybė savaime negali eliminuoti galimybės pripažinti, kad faktiškai atitinkamą naudą, kuri laikoma pajamomis apmokestinimo aptariamu mokesčiu tikslais (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 14 dalis (2004 m. balandžio 8 d. įstatymo Nr. IX‑2103 redakcija), gavo (ir) kitas fizinis asmuo (gyventojas)“. Nagrinėjamu atveju iš bylos medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius paskirstydamas sutuoktiniams pajamas vadovavosi Civilinio kodekso nuostatose įtvirtinta sutuoktinių bendro turto dalių lygybės prezumpcija, ir duomenų apie asmeniškai kiekvienam sutuoktiniui tenkančią pajamų dalį nerinko ir jų nevertino. Tačiau teismas pažymi, kad vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalimi mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Nagrinėjamu atveju, pareiškėja nesutikdama su mokesčių administratoriaus pajamų paskirstymu sutuoktiniams, nei mokesčių administratoriui nei teismui net nebandė nurodyti nesutikimo su tokiu pajamų paskirstymu, motyvų, nepateikė tai pagrindžiančių dokumentų. Atsižvelgdamas į tai, teismas konstatuoja, kad mokesčių administratorius pagrįstai sutuoktinių gautas pajamas paskirstė per pusę.
Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, teismas konstatuoja, kad Inspekcijos 2017 m. liepos 20 d. sprendimas Nr. 68-107, Panevėžio apskrities VMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimas Nr. 36.9)FR0682-147 yra pagrįstas.
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu ir 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu,
nusprendžia:
Pareiškėjos K. H. skundą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliacine tvarka Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.