Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

Atkreipia dėmesį, kad visus minėtus susitarimus sudarė pareiškėjas. VMI neprašė pareiškėjos pateikti jokio paaiškinimo apie jos dalyvavimą sandoriuose, susijusiuose su OU „Alfa Wagons“ akcijų pirkimu-pardavimu ar paskolos UAB „Trucor“ suteikimu. Atsakovė taip pat neprašė pareiškėjos pasisakyti ar pateikti savo poziciją dėl gautų pajamų priskyrimo abiems pareiškėjams, tokiu būdu apsunkindama pareiškėjos teisę į gynybą ir teisingą bylos nagrinėjimą. Teigia, jog iš Patikrinimo aktų Nr. 1 ir Nr. 2 bei VMI sprendimų Nr. 1 ir Nr. 2 matyti, kad atsakovė pripažįsta, jog visus sandorius sudarė pareiškėjas, nes pasisako tik apie pareiškėjo veiksmus ir jo siekį gauti mokestinę naudą. Be to už akcijų pardavimą gautos lėšos ir UAB „Trucor“ sugrąžintos paskolos lėšos buvo pervestos į pareiškėjo banko sąskaitą ir visas gautas lėšas (tiek vertybinių popierių pardavimo, tiek palūkanų pajamas) pareiškėjas metinėse pajamų deklaracijose deklaravo kaip asmenines. Atsižvelgdama į tai nurodo, kad vertybinių popierių pardavimo pajamos GPMĮ prasme privalo būti pripažintos asmenine pareiškėjo nuosavybe ir tik jis yra atsakingas už iš jų kylančias mokestines prievoles.

Teigia, kad nors 2013 m. gruodžio 27 d. ribotos atsakomybės bendrovės dalies pirkimo-pardavimo sutartyje Nr. 4408 abu pareiškėjai yra įrašyti kaip pardavėjai, pareiškėja vertybinių popierių nepirko ir nepardavė, neatliko jokių veiksmų, siekdama įsigyti ir parduoti akcijas. Turto bendrasavininke pareiškėja tapo tik dėl sutuoktinių nuosavybės teisę reglamentuojančių CK nuostatų, pagal kurias akcijos yra bendroji jungtinė sutuoktinių nuosavybė, todėl pareiškėjui norint parduoti akcijas, pareiškėja privalėjo pasirašyti įgaliojimą arba pati dalyvauti akcijų pardavimo sandoryje, todėl nepagrįstai pripažinta, kad pareiškėja gavo vertybinių popierių pardavimo pajamas.

Pareiškėjų manymu, nėra pagrindo sutikti su VMI ir MGK sprendimuose išdėstyta pozicija, kad pareiškėjas, sudarydamas įstatymų nuostatas atitinkančių veiksmų seką, siekė pagrįsti, kad pajamos iš vertybinių popierių pardavimo buvo gautos 2013 m. ir išvengti mokėti GPM nuo akcijų pardavimo pajamų, t. y. turėjo tikslą gauti mokestinę naudą. Nurodo, kad pareiškėjas turėjo teisę naudotis GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte įtvirtinta mokesčio lengvata, nes pajamos už parduotas OU „Alfa Wagons“ akcijas buvo gautos ne 2014-2016 m., o 2013 m., ir visus sandorius pareiškėjas sudarė siekdamas išimtinai ekonominės, o ne mokestinės naudos. Atkreipia dėmesį, kad gautos paskolos grąžinimo lėšos negali būti laikomos pareiškėjo vertybinių popierių pardavimo pajamomis, kadangi OU „Tulusari“ su pareiškėju už parduotas OU „Alfa Wagons“ akcijas atsiskaitė 2013 m. lapkričio 26 d. sudarydama trišalį susitarimą, taigi ši data yra laikoma pajamų gavimo momentu.

Remdamiesi MGK ankstesniuose sprendimuose pateiktais išaiškinimais pareiškėjai teigia, kad įvairūs netiesioginiai atsiskaitymai, skolų padengimas paskola, skolos perleidimas yra pripažįstami viena iš pajamų gavimo formų, o pajamų gavimo momentu GPMĮ prasme pagrįstai pripažįstamos trišalių reikalavimų perleidimo sutarčių pasirašymo datos. Nors ginčo piniginės lėšos fiziniams asmenims buvo išmokėtos kitais mokestiniais laikotarpiais, tačiau teisė laisvai disponuoti lėšomis atsirado nuo minėtų sutarčių pasirašymo momento. Atkreipia dėmesį, kad tai, jog trišalio susitarimo pasirašymo data yra laikoma pajamų gavimo momentu, yra nurodžiusi ir VMI. Analogiškoje situacijoje VMI yra pasisakiusi, jog tuo atveju, kai šalys pasirašo skolos užskaitos aktą ar sudaro kitą minėto sandorio esmę atitinkančią juridinę galią turinčią sutartį, pagal kurią akcijų pirkėjas su jų pardavėju pagal akcijų pirkimo-pardavimo sutartį sulygtą sumą įsipareigoja perduoti trečiajai šaliai, kuriai akcijų pardavėjas tai pačiai sumai yra suteikęs paskolą, laikoma, kad tuo momentu gyventojas – akcijų pardavėjas, gauna akcijų pardavimo pajamas.

Pažymi, kad vadovaujantis CK 6.125 straipsnio 1 dalimi ir 6.44 straipsnio 1 dalimi prievolė gali visiškai ar iš dalies baigtis jos šalių susitarimu, kai ji yra įvykdoma kreditoriui, jo atstovui ar kreditoriaus paskirtam asmeniui. OU „Tulusari“ prievolė atsiskaityti su pareiškėju pasibaigė, kai buvo pasirašytas trišalis susitarimas, t. y. minėta įmonė atsiskaitė su pareiškėju už parduotas akcijas būtent trišalio susitarimo pasirašymo metu, nepriklausomai nuo to, kad piniginės lėšos fiziškai nebuvo išmokėtos. Kaip nurodyta 2013 m. lapkričio 26 d. trišalio susitarimo 3 punkte, OU „Tulusari“ visiškai atsiskaitė su pareiškėju pagal 2013 m. birželio 17 d. preliminarią akcijų pirkimo-pardavimo sutartį, todėl jis laikomas gavusiu vertybinių popierių pardavimo pajamas 2013 m., nes nuo šio susitarimo pasirašymo momento įgijo teisę laisvai disponuoti piniginėmis lėšomis, kurias, siekdamas ekonominės naudos, t. y. gauti palūkanų pajamų, paskolino UAB „Trucor“. Kaip nurodyta trišaliame susitarime, užskaita tarp šalių buvo padaryta siekiant išvengti piniginių lėšų pervedimo iš vienų asmenų kitiems.

Nurodo, kad sudarydamas minėtą susitarimą pareiškėjas pagrįstai tikėjosi, kad jo vertybinių popierių pardavimo pajamų gavimo momentu bus laikoma susitarimo sudarymo data ir gautos vertybinių popierių pajamos bus priskirtos neapmokestinamoms pajamoms. Jeigu pareiškėjas būtų žinojęs, kad tokius veiksmus atsakovė vertins kaip mokestinės naudos siekimą ir jas apmokestins, būtų reikalavęs, jog OU „Tulusari“ už įsigytas akcijas mokėjimą atliktų į pareiškėjo banko sąskaitą ir tik tuomet būtų pervedęs UAB „Trucor“ paskolintas lėšas. Nagrinėjamu atveju, kaip matyti iš 2013 m. gruodžio 27 d. ribotos atsakomybės bendrovės akcijų pardavimo sutarties, už parduodamas akcijas su pareiškėju buvo atsiskaityta ne tik atlikus mokėjimo pavedimus, bet ir kliringo būdu prieš pasirašant sutartį. Taigi, sudaryto trišalio susitarimo pagrindu buvo atliktas tarpusavio įsipareigojimų įskaitymas, todėl susitarimo pasirašymo data turi būti pripažinta pareiškėjo pajamų gavimo momentu.

Pareiškėjų nuomone, nepagrįsta yra MGK pozicija, kad realiai tarp šalių buvo sudaryta akcijų pirkimo–pardavimo su atidėtu mokėjimu sutartis, kadangi šalims sudarius trišalį susitarimą ir paskolos sutartį pasikeitė skolininkas. OU „Tulusari“ prievolė atsiskaityti su pareiškėju buvo įvykdyta 2013 m. lapkričio 26 d. pasirašius trišalį susitarimą, o paskola buvo suteikta UAB „Trucor“ ir paskolos sumą pareiškėjui buvo skolinga UAB „Trucor“, todėl negali būti laikoma, kad tarp šalių buvo sudaryta akcijų pirkimo-pardavimo su atidėtu mokėjimu sutartis, kadangi tokia išvada galėtų būti pagrįsta tik tuo atveju, jeigu prievolė atsiskaityti su pareiškėju būtų išlikusi OU „Tulusari“.

Pareiškėjų nuomone, tiek VMI, tiek MGK sprendimuose nepagrįstai remiasi argumentu, jog 2013 m. Lietuvoje buvo priimti norminiai aktai, kuriais iš esmės pakeistas fizinių asmenų pajamų, gautų už vertybinius popierius, apmokestinimo režimas ir tokio pobūdžio pajamos nuo 2014 m. sausio 1 d. tapo apmokestinamomis fizinio asmens pajamomis. Pažymi, kad remiantis LVAT suformuota praktika, aplinkybė, jog sandorių sudarymo, ūkinių operacijų vykdymo ar kitų veiksmų atlikimo, su kuriais yra siejamas atitinkamas apmokestinimas, metu yra žinoma apie būsimus reglamentavimo pasikeitimus, nėra reikšminga sprendžiant dėl Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnio 1 dalies hipotezėje nurodytų aplinkybių (piktnaudžiavimo teise) buvimo ar nebuvimo, taigi nagrinėjamu atveju aplinkybė, jog buvo panaikinta lengvata, taikoma vertybinių popierių pardavimo pajamoms, ginčo situacijoje yra visiškai nereikšminga ir mokesčių administratorius pareiškėjų sudarytus sandorius turėjo vertinti neatsižvelgdamas į lengvatos panaikinimą.

Nesutinka su atsakovės argumentais, kad sudarytas trišalis susitarimas ir paskolos sutartis buvo sudaryti siekiant vienintelio tikslo – mokestinės naudos, kad netektų mokėti GPM nuo gautų vertybinių popierių pardavimo pajamų, kai vertybiniai popieriai parduodami po 2014 m., kad nebuvo imtasi aktyvių veiksmų susigrąžinti paskolą iki sutartyje nurodyto termino, kad nebuvo pratęstas paskolos grąžinimo terminas, o paskola nebuvo užtikrinta jokiomis priemonėmis. Atkreipia dėmesį, kad prieš VMI priimant sprendimus pareiškėjai kartu su rašytinėmis pastabomis dėl Patikrinimo aktų Nr. 1 ir Nr. 2 buvo pateikę paaiškinimus ir dokumentus, paneigiančius išvadą, jog sudarytais sandoriais buvo siekta mokestinės naudos. Kartu su rašytinėmis pastabomis pareiškėjai pateikė: 1) tarp pareiškėjo ir UAB ,,Trucor“ 2015 m. birželio 26 d. sudarytą priedą prie sutarties Nr. TR-2013/11/26-1, kuriuo šalys susitarė paskolos grąžinimo terminą pratęsti iki 2016 m. gruodžio 31 d. UAB ,,Trucor“ tinkamai įvykdžius visus savo įsipareigojimus prieš pareiškėją pagal sudarytą paskolos sutartį; 2) tarp UAB ,,Trucor“ ir pareiškėjo 2016 m. rugsėjo 14 d. sudarytą susitarimą dėl paskolos sutarties Nr. TR-2013/11/26-1 nutraukimo, kuriuo šalys patvirtino, kad viena kitai neturi jokių pretenzijų dėl minėtos paskolos sutarties vykdymo; 3) tarp pareiškėjų ir UAB ,,Vagon“ 2013 m. lapkričio 26 d. sudarytą laidavimo sutartį Nr. VG-2013/11/26-1, pagal kurią už prievolės nevykdymą (įskaitant palūkanų ir netesybų sumokėjimą bei nuostolių atlyginimą) laiduotojas (UAB ,,Vagon“) atsako kreditoriui (pareiškėjui) solidariai su skolininku (UAB ,,Trucor“). Tačiau VMI nevertino ne tik pareiškėjų rašytinėse pastabose dėl Patikrinimo aktų Nr. 1 ir Nr. 2 išsakytų argumentų, bet ir minėtų dokumentų, paneigiančių juose nustatytas aplinkybes.

Pareiškėjams susipažinus su Patikrinimo aktuose Nr. 1 ir Nr. 2 nustatytomis aplinkybėmis, pareiškėjas per savo teisėtą atstovą kreipėsi į sandorių šalis, gavo susitarimą dėl paskolos termino pratęsimo, laidavimo sutartį ir naudodamasis MAĮ 131 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta teise pateikti pastabas dėl patikrinimo akto, kartu su rašytinėmis pastabomis pateikė ir minėtus dokumentus. Pažymi, kad atsakovė patikrinimo metu pareiškėjo neprašė pateikti jokių dokumentų ir tik Patikrinimo aktuose Nr. 1 ir Nr. 2 nurodė, kad patikrinimo metu nebuvo pateikta jokių dokumentų, pagrindžiančių, kad buvo pratęstas paskolos grąžinimo terminas ar kad suteikta paskola buvo užtikrinta kokiomis nors priemonėmis, todėl minėti dokumentai buvo pateikti kartu su rašytinėmis pastabomis.

Pareiškėjų įsitikinimu, VMI sprendimuose Nr. 1 ir Nr. 2 nepagrįstai akcentuoja, kad sudaryti sandoriai yra dirbtiniai ir ekonomiškai nepagrįsti. Remdamiesi LVAT praktika panašaus pobūdžio byloje, kurioje teismas pripažino, kad mokesčių administratorius spręsdamas klausimą dėl galimybės taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, privalėjo nustatyti ir įvertinti ginčijamuose sprendimuose nurodytų sandorių sudarymo aplinkybes bei nustatyti kokią įtaką sudarytiems sandoriams turėjo akcininkai, teigia, jog VMI ginčijamuose sprendimuose išvardijo nustatytas faktines aplinkybes, tačiau visiškai nepagrindė, kokią įtaką sandoriams ar OU ,,Tulusari“ bei UAB ,,Trucor“ priimamiems sprendimams galėjo turėti pareiškėjas.

Nurodo, kad MGK sprendimuose Nr. 1 ir Nr. 2 pritarė VMI išvadai, kad piniginių lėšų, iš kurių buvo grąžinama paskola pareiškėjams, vienas iš pagrindinių pajamų šaltinių buvo OU ,,Tulusari“ bankiniais pavedimais gaunamos lėšos, taip pat iš dukterinių įmonių (UAB ,,Vagon“ ir UAB ,,B15“) gaunamos lėšos, kas suponuoja išvadą, jog reikalavimo perleidimas buvo tik formalus žingsnis, siekiant sukurti formalią situaciją, kad už akcijas buvo atsiskaityta 2013 m. ir šios pajamos taptų neapmokestinamomis. Pareiškėjai pažymi, kad aplinkybė, iš kokių lėšų UAB ,,Trucor“ atsiskaitė pagal paskolos sutartį, nedaro jokios įtakos pareiškėjų mokestinėms prievolėms. Pareiškėjai nebuvo susiję su UAB ,,Trucor“, nebuvo šios įmonės akcininkai ar darbuotojai, taigi negalėjo daryti ir nedarė jokios įtakos šios įmonės priimamiems sprendimams. Kadangi nebuvo nustatyta pareiškėjų įtaka ginčo sandoriams ar aktyvūs veiksmai siekiant mokestinės naudos, sandoriai negali būti laikomi dirbtiniais ir sudarytais siekiant išvengti mokėtino GPM. Atkreipia dėmesį, kad pareiškėjai galėjo daryti įtaką tik savo sudarytiems sandoriams ir priimti sprendimą dėl suteiktos paskolos palūkanų normos, t. y. pasiūlyta 1,5 proc. palūkanų norma pareiškėjams buvo priimtina ir ekonomiškai naudinga, nes bankai namų ūkiams už laikomus indėlius nuo vienerių iki dviejų metų paskolos suteikimo metu siūlė 0,83 proc. palūkanas.

Teigia, kad iš patikrinimo akte pateiktų duomenų ir 2013 m. lapkričio 26 d. susitarimo matyti, kad OU ,,Tulusari“ įsipareigojimai fiziniams asmenims buvo perimti pagal 2013 m. vasario 1 d. tarp UAB ,,Trucor“ ir OU ,,Tulusari“ sudarytą kredito linijos sutartį Nr. TRUC-2013 ir laikomi paskolos dalies išmokėjimu OU ,,Tulusari“. Patikrinimo aktuose Nr. 1 ir Nr. 2 nurodyta, jog OU ,,Tulusari“ už gautą kreditą įsipareigojo mokėti UAB ,,Trucor“ 8 proc. metinių palūkanų, o 2014 m. sausio 2 d. papildomai susitarta dėl palūkanų sumažinimo iki 2,5 proc. Taigi, pareiškėjai, siekdami papildomai pagrįsti pagal Patikrinimo aktuose pateiktus duomenis padarytas išvadas dėl UAB ,,Trucor“ gautos ekonominės naudos, kartu su skundais MGK pateikė 2013 m. vasario 1 d. tarp OU ,,Tulusari“ ir UAB ,,Trucor“ sudarytą kredito linijos sutartį Nr. TRUC-2013, kuri patvirtina, kad iš sudaryto sandorio ekonominę naudą gavo ir UAB ,,Trucor“, nes OU ,,Tulusari“ už gautą kreditą UAB ,,Trucor“ mokėjo 8 proc. dydžio palūkanas, o nuo 2014 m. sausio 2 d. – 2,5 proc. dydžio palūkanas. Atsižvelgdami į tai laikosi pozicijos, kad VMI ir MGK išvada dėl reikalavimo perleidimo dirbtinumo (nors UAB ,,Trucor“ ir perėmė įsipareigojimą atsiskaityti su pareiškėjais, tačiau faktiškai pinigai buvo mokami iš tos pačios OU ,,Tulusari“ pervedamų lėšų) yra visiškai nepagrįsta.

Atkreipia dėmesį, kad MGK nepagrįstai Sprendimuose Nr. 1 ir Nr. 2 teigia, kad iš trišalį susitarimą pasirašiusių juridinių asmenų pusės šis susitarimas stokojo ekonominės logikos, nes UAB ,,Trucor“ 2013 – 2014 m. vykdyta veikla buvo nuostolinga, o bendrovės nuostolį daugiausia lėmė palūkanos už gautas ir perimtas paskolas, įskaitant ir ginče aptariamiems fiziniams asmenims. Pareiškėjų nuomone, priešingai nei nurodo VMI ar MGK, UAB ,,Trucor“ buvo ekonomiškai naudinga sudaryti trišalį susitarimą, kadangi UAB ,,Trucor“ pareiškėjams už gautą paskolą mokėjo 1,5 proc. palūkanų, o OU ,,Tulusari“ už suteiktą kreditą UAB ,,Trucor“ mokėjo 2,5 proc. palūkanų (iki 2014 m. sausio 2 d. – 8 proc.), be to, pareiškėjų suteikta paskola buvo panaudota UAB ,,Trucor“ veikloje – sudaryti ekonomiškai naudingą perskolinimo sandorį.

Cituoja LVAT išaiškinimus panašaus pobūdžio bylose dėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatų taikymo ir nurodo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius apsiribojo tik faktinių aplinkybių aprašymu. Nei VMI, nei MGK neįrodė pareiškėjų tikslo gauti mokestinę naudą ar galimą įtaką ginčo sandoriams, nenurodė, kokiais aktyviais veiksmais pareiškėjai siekė gauti mokestinę naudą. Pažymi, kad pareiškėjų pateikti dokumentai ir paaiškinimai patvirtina, jog vienintelis tikslas buvo gauti ekonominę naudą – uždirbti palūkanų pajamų. Paaiškina, jog buvo naudingiau suteikti paskolą UAB ,,Trucor“ nei laikyti indėlį banke, nes bankų siūloma palūkanų norma indėliams buvo 0,83 proc., o suteiktai paskolai buvo numatytos 1,5 proc. palūkanos. Pareiškėjai nėra kredito įstaiga, teikianti paskolas, todėl MGK nepagrįstai, palyginusi pareiškėjų suteiktos paskolos palūkanų normą su statistinėmis banko palūkanų normomis, taikomomis juridiniams asmenims suteiktoms paskoloms, padarė išvadą, jog sandoriais buvo siekta mokestinės naudos. Be to, pareiškėjai iš sudaryto sandorio ne tik siekė, bet ir gavo ekonominę naudą. Iš sudarytos paskolos sandorio pareiškėjai gavo net 23 498 Eur palūkanų pajamų, kurios nustatyta tvarka buvo deklaruotos ir apmokestintos, o UAB ,,Trucor“ iš sudarytų sandorių papildomai užsidirbo 1 proc. palūkanų (iki 2014 m. sausio 2 d. – 6,5 proc.).

Mokestinės naudos siekimas buvo grindžiamas ir tuo, jog pareiškėjų sudaryti akcijų perleidimo sandoriai, trišalis susitarimas ir paskolos sutartis buvo sudaryti tuo metu, kuomet keitėsi GPMĮ nuostatos dėl pajamų mokesčio lengvatos, taikomos akcijų pardavimo pajamoms panaikinimo ir apie pasikeisiantį teisinį reguliavimą buvo paskelbta viešai 2013 m. liepos 13 d. Tačiau pareiškėjai pažymi, jog įstatymai neįpareigoja mokesčių mokėtojo rinktis tokį sandorių sudarymo ar veiklos vykdymo būdą, kuris būtų naudingiausias valstybės biudžetui. Atkreipia dėmesį, kad LVAT yra nurodęs, jog net ir žinodamas apie galintį pasikeisti teisinį reguliavimą, kuris taikytinų mokesčių prasme būtų mažiau palankus arba visai nepalankus mokesčių mokėtojui, pastarajam nėra draudžiama atlikti sandorius iki naujojo reguliavimo įsigaliojimo, o neįsigalioję įstatymo pakeitimai nepaneigia ir niekaip negali paneigti mokesčio mokėtojo teisės pasinaudoti apmokestinimo išimtimi ar kita mokesčio lengvata.

Visi sandoriai buvo sudaryti 2013 m., vertybinių popierių pardavimas buvo realus, atsiskaitymas už vertybinius popierius įvykdytas pasirašius trišalį susitarimą, trišalio susitarimo ir paskolos sutarties pagrindu buvo užsitikrinta ne tik gauti atlygį už parduotas OU ,,Alfa Wagons“ akcijas, bet ir gauti palūkanas už suteiktą paskolą, t. y. gauti ekonominę naudą. Pareiškėjų nuomone, atsižvelgiant į šias aplinkybes nėra pagrindo nukrypti nuo LVAT praktikos, kurioje nurodoma, kad tuo atveju jei buvo gauta ekonominė nauda, nebelieka teisinio pagrindo taikyti MAĮ 69 straipsnio nuostatas. Atkreipia dėmesį, kad MGK priimdama ginčijamus sprendimus nukrypo nuo LVAT praktikos nepagrįstai, nes pareiškėjas su juridiniais asmenimis nebuvo susijęs jokiais ryšiais, nedarė ir negalėjo daryti jokios įtakos OU ,,Tulusari“ ir UAB ,,Trucor“ priimamiems sprendimams, o suteikęs paskolą gavo ekonominę naudą – palūkanų pajamų.

Nurodo, kad pareiškėjai patikrinimo metu buvo apskaičiuota 94 267,35 Eur GPM, o VMI sprendimu papildomai apskaičiuota 42 635,26 Eur GPM delspinigių ir skirta 9 428 Eur GPM bauda, viso 146 330,61 Eur. Pareiškėjui apskaičiuota 93 695,50 Eur GPM, o VMI sprendimu papildomai apskaičiuota 45 540,28 Eur GPM delspinigių ir skirta 9 370 Eur GPM bauda, viso 148 605,78 Eur. Apskaičiuoti delspinigiai pareiškėjai sudaro 45 proc. apskaičiuotų mokesčių, o kartu su baudomis su mokesčiu susijusios sumos sudaro net 55 proc. apskaičiuotų mokesčių. Apskaičiuoti delspinigiai pareiškėjui sudaro 49 proc. apskaičiuotų mokesčių, o kartu su baudomis su mokesčiu susijusios sumos sudaro net 59 proc. apskaičiuotų mokesčių. Pareiškėjų įsitikinimu, patikrinimo metu apskaičiuota delspinigių suma yra neproporcinga, todėl, vadovaujantis protingumo ir teisingumo principais, turėtų būti sumažinta.

Atkreipia dėmesį, jog delspinigiai pareiškėjams buvo apskaičiuoti už laikotarpį nuo 2015 m. gegužės 5 d. iki 2020 m. liepos 3 d., t. y. už daugiau nei 5 m. Delspinigiai skaičiuojami dėl sandorių, kurie buvo sudaryti 2013 m., t. y. seniau nei prieš 7 m. Tokia delspinigių skaičiavimo trukmė nesuderinama su kompensacine delspinigių funkcija ir delspinigiams sudarant net 45 proc. ir 49 proc. apskaičiuotų mokesčių, iš esmės jų tikslas tampa baudžiamojo pobūdžio sankcija ir akivaizdžiai prieštarauja bendriesiems teisingumo bei protingumo principams.

Pareiškėjų įsitikinimu, jų atžvilgiu atlikto mokestinio patikrinimo trukmė buvo nepagrįstai užtęsta: mokestinis patikrinimas buvo pradėtas 2018 m. gruodžio 27 d., baigtas 2020 m. liepos 3 d., o per šį laikotarpį buvo sustabdytas tris kartus (bendra patikrinimo sustabdymo trukmė - beveik 12 mėn., o neskaitant sustabdymo laikotarpių patikrinimas truko beveik 7 mėn.) Be to, mokestinis patikrinimas dėl negautos informacijos buvo sustabdytas nuo 2019 m. vasario 26 d. iki 2019 m. liepos 17 d., tačiau VMI nedetalizavo, kokios informacijos trūko ir kada ji buvo gauta. Taip pat mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas nuo 2020 m. vasario 10 d. dėl negautos informacijos iš užsienio mokesčių administratoriaus ir pratęstas tik 2020 m. birželio 30 d. Nors VMI nenurodo paklausimo išsiuntimo datos, tačiau tikėtina, kad paklausimas užsienio mokesčių administratoriui buvo išsiųstas tik prieš 2020 m. vasario 10 d. sustabdant mokestinį patikrinimą. Pareiškėjams nesuprantama, dėl ko paklausimas užsienio mokesčių administratoriui buvo išsiųstas tik praėjus daugiau kaip metams nuo mokestinio patikrinimo pradžios, nors visos sandorio šalys buvo žinomos nuo pat mokestinio patikrinimo pradžios. VMI išsiuntus paklausimą mokestinio patikrinimo pradžioje ar mokestiniam patikrinimui įpusėjus, mokestinis patikrinimas būtų atliktas daug operatyviau ir pareiškėjams būtų apskaičiuota mažiau delspinigių.

Pareiškėjų nuomone, MGK, neatleisdama pareiškėjų nuo papildomai apskaičiuotų delspinigių (ar jų dalies), kurie pareiškėjai sudaro 45 proc., o pareiškėjui - 49 proc. visų papildomai apskaičiuotų mokesčių sumų, nesilaikė LVAT praktikos dėl teisingumo ir protingumo principų taikymo, dėl ko priėmė neteisėtus sprendimus.

Paaiškina, kad VMI atliko pareiškėjų GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. ir 2020 m. liepos 3 d. surašė Patikrinimo aktus Nr. 1 ir Nr. 2, kuriais pareiškėjai buvo apskaičiuota 94 267,35 Eur GPM suma, o pareiškėjui - 93 695,50 Eur GPM suma, pareiškėjai buvo papildomai apskaičiuoti 42 635, 26 Eur GPM delspinigiai ir paskirta 9 428 Eur GPM bauda, o pareiškėjui – 45 540,27 Eur GPM delspinigiai bei paskirta 9 370 Eur GPM bauda.

Nesutinka su pareiškėjos argumentu, kad gautos pajamos turėtų būti pripažintos pareiškėjo asmenine nuosavybe, nes ji sandoriuose nedalyvavo. Paaiškina, jog atsakovė nustatė, kad pareiškėja santuoką su pareiškėju įregistravo 1995 m. rugsėjo 21 d., tačiau patikrinimo metu nebuvo pateikta duomenų apie ginčo laikotarpiu jų nevedamą bendrą ūkį ar apie tai, kad įsigyjamas turtas buvo įsigytas ir valdomas kurio nors iš sutuoktinių asmeninės nuosavybės teise. Prezumpcijos, jog pajamas gavo abu sutuoktiniai, pareiškėjas neginčija. Pažymi, kad buvo nustatyta, jog 2013 m. gruodžio 27 d. OU ,,Alfa wagons“ akcijų pirkimo-pardavimo sutartyje akcijų pardavėjais nurodyti abu pareiškėjai, kuriuos atstovavo įgaliotas asmuo, o įgaliojimo suteikimas sandoriui sudaryti patvirtina tai, kad jo dalyviai prisiima visas iš šio sandorio kylančias pasekmes, įskaitant ir pajamų gavimą. Į pareiškėjo sąskaitą mokėjimo pavedimais gautos lėšos buvo panaudotos šeimos poreikiams tenkinti, todėl daro išvadą, kad pareiškėja pritarė sutuoktinių bendro turto pardavimui ir dalyvavo pirkimo-pardavimo sandoryje, o atsakovė pagrįstai vadovavosi CK įtvirtinta bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pripažįstamo turto lygių dalių prezumpcija ir patikrinimo metu apskaičiuodama apmokestinamąsias pajamas akcijų įsigijimo ar pardavimo pajamas padalijo pareiškėjams per pusę.

Pažymi, kad MGK atkreipė dėmesį, jog LVAT nagrinėdamas administracinę bylą, kurios nuostatomis savo skunde remiasi ir pareiškėja, yra išaiškinęs, kad bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančių vertybinių popierių pardavimo sandorius galėjo sudaryti tik abu sutuoktiniai, išskyrus tuos atvejus, kai vienas iš sutuoktinių turi kito sutuoktinio išduotą įgaliojimą tokį sandorį sudaryti. Teigia, kad teisinių santykių, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktiniai dalyviai buvo abu pareiškėjai, todėl ginčo pajamos įvertintos kaip įgytos abiejų sutuoktinių valia. Remiasi CK 3.92 straipsnio 1 dalimi ir nurodo, kad vien tai, kad ginčo lėšos buvo pervestos į vieno iš pareiškėjų sąskaitą (gautos jo vardu), nesudaro pagrindo pripažinti, kad pajamas GPMĮ prasme gavo tik vienas sutuoktinis.

Patikrinimo metu VMI konstatavo, jog pareiškėjas, žinodamas, kad OU „Tulusari“ negali iš karto atsiskaityti su juo ir siekdamas nuo 2014 m. sausio 1 d. išvengti mokėti GPM nuo akcijų pardavimo pajamų, formaliai sudarė 2013 m. lapkričio 26 d. trišalį susitarimą dėl OU „Tulusari“ įsipareigojimo likučio perkėlimo UAB „Trucor“ bei 2013 m. lapkričio 26 d. paskolos sutartį, pagal kurią UAB „Trucor“ paskolino likusią neišmokėtą akcijų pardavimo sumą, t. y. 1 257 410 Eur su 1,5 proc. metinėmis palūkanomis, nors faktiškai piniginės lėšos nebuvo pervestos ir jomis pareiškėjas nedisponavo. Padaryta išvada, kad tokiu būdu pareiškėjas užsitikrino, kad nuo 2014 m. ar vėlesniais laikotarpiais gautų akcijų pardavimo pajamų nemokės GPM, t. y. gaus mokestinę naudą. Atsakovė įvertinusi surinktus duomenis konstatavo, kad mokesčių administratoriaus pozicija, jog sudarytais trišaliu susitarimu bei paskolų sutartimis buvo siekiama ne įprastinių šios sutartims būdingų tikslų, o išimtinai mokestinės naudos, yra pagrįsta pakankamais įrodymais. Pažymi, kad nors pareiškėjas ir akcentuoja aplinkybę, jog jis nebuvo susijęs su kitais juridiniais asmenimis, su kuriais pasirašė sutartis, ir negalėjo įtakoti jų sprendimų, sandorių šalių tarpusavio ryšiai nėra būtina sąlyga, kuri lemia MAĮ 69 straipsnio taikymą.

Nurodo, jog sutartyje numatytas paskolos grąžinimo terminas yra 2015 m. birželio 30 d., tačiau iki tos datos buvo negrąžinta 469 129,37 Eur (+ 23 498 Eur palūkanų) paskolos suma, sutartyje nenumatytos aiškios sankcijos už pavėluotą paskolos grąžinimą arba sutarties nevykdymą, joje nenumatytas paskolos grąžinimo grafikas, suteikta paskola nebuvo užtikrinta jokiomis priemonėmis, nors skolinama lėšų suma sudarė apie 392 metinius pareiškėjo atlyginimus, t. y. paskolos sandorio dydis buvo labai reikšmingas. Pareiškėjas nepervedė ir nesuteikė grynaisiais pinigais paskolos sumos, faktiškai nedisponavo piniginėmis lėšomis, kurias skolino, buvo sudarytos tik užskaitos. Teigia, kad palyginus suteiktos paskolos palūkanų dydį (1,5 proc.) su Lietuvos banko statistiniais duomenimis „Suteiktos naujos paskolos nefinansinėms korporacijoms ir jų palūkanų normos" (2013 m. lapkričio mėn. palūkanų norma buvo 3,35 proc.) matyti, jog mokėtojas nesiekė sau maksimalios ekonominės naudos, o buvo sudaryta situacija išmokėti neapmokestintas pajamas. Laikosi pozicijos, kad palūkanų gavimas pagal sudarytą paskolos sutartį buvo tik formalus veiksmas, siekiant pateisinti sandorių realumą, tačiau tikrasis ir vienintelis šių sandorių tikslas – įteisinti pajamų iš vertybinių popierių pardavimo gavimą 2013 m., kol galiojo GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte numatyta lengvata, ir tokiu būdu išvengti 188 611 Eur GPM mokėjimo nuo 2014–2015 m. gautų 1 257 410 Eur pajamų už perleistas OU „Alfa Wagons“ akcijas.

Nesutinka su pareiškėjų argumentais dėl pajamų gavimo momento, nes pagal GPMĮ 8 straipsnį pajamų gavimo momentu yra laikomas momentas, kai jos bet kokia forma faktiškai gaunamos, t. y. kai jų gavėjas įgyja teisę laisvai jomis disponuoti, neatsižvelgiant į jų perdavimo formą. Laikosi pozicijos, kad ginčo byloje negalima pripažinti, jog pareiškėjas gavo 1 257 410 Eur pajamas iš vertybinių popierių perleidimo 2013 m. pagal trišalius susitarimus, kadangi jie buvo sudaryti tik tam, kad įteisintų pajamų gavimo momentą 2013 m., kol galiojo GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte numatytos pajamų iš vertybinių popierių pardavimo priskyrimo neapmokestinamosioms pajamoms sąlygos, ir daro išvadą, kad pajamas už parduotas OU „Alfa Wagons“ akcijas pareiškėjai realiai gavo 2014–2015 m. kaip suteiktų menamų paskolų grąžinimą.

Atsakovės atstovas teismo posėdyje, apie kurį buvo pranešta tinkamai, nedalyvavo, todėl byla nagrinėjama jam nedalyvaujant.

Pareiškėjo atstovo paaiškinimais, administracinėje byloje ir MGK bylose Nr. 7-217/2020 bei Nr. 7-218/2020 esančiais rašytiniais įrodymais nustatyta, kad VMI atliko pareiškėjų GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2013 m. sausio 1 d. iki 2016 m. gruodžio 31 d. ir 2020 m. liepos 3 d. surašė Patikrinimo aktus Nr. 1 ir Nr. 2, kuriuose nustatė, jog pareiškėjai, žinodami, kad OU „Tulusari“ negalės iš karto atsiskaityti su jais, siekdami nuo 2014 m. sausio 1 d. išvengti mokėti GPM nuo akcijų pardavimo pajamų, 2013 m. lapkričio 26 d. formaliai sudarė trišalį susitarimą dėl OU „Tulusari“ įsipareigojimo likučio perkėlimo UAB „Trucor“ bei 2013 m. lapkričio 26 d. sudarė paskolos sutartį, pagal kurią UAB „Trucor“ paskolino likusią neišmokėtą akcijų pardavimo sumą, t. y. 1 257 410 Eur su 1,5 proc. metinėmis palūkanomis, nors faktiškai piniginės lėšos nebuvo pervestos ir jomis pareiškėjai nedisponavo. Mokesčių administratorius padarė išvadą, kad tokiu būdu pareiškėjai užsitikrino, kad nuo 2014 m. ar vėlesniais laikotarpiais gautų akcijų pardavimo pajamų nemokės GPM, t. y. gaus mokestinę naudą.

Pareiškėjai, nesutikdami su Patikrinimo aktais Nr. 1 ir Nr. 2, 2020 m. rugpjūčio 3 d. pateikė VMI rašytines pastabas, kuriose nurodė, kad patikrinimų metu nebuvo ištirtos visos bylai reikšmingos aplinkybės, o Patikrinimo aktuose Nr. 1 ir Nr. 2 yra daug trūkumų. Teigė, jog visos reikšmingos aplinkybės gali būti išaiškintos tik derybų metu, pateikus išsamius paaiškinimus dėl klaidingų aplinkybių ir apsikeitus visa turima informacija. Pareiškėjai prašė netvirtinti 2020 m. liepos 3 d. Patikrinimo aktų Nr. 1 ir Nr. 2, inicijuoti pareiškėjų ir VMI derybų procedūrą bei vadovaujantis MAĮ 71 straipsnio 1 dalies nuostatomis pasirašyti susitarimą dėl mokesčio ir su juo susijusių sumų dydžio.

Pareiškėjai, nesutikdami su jų atžvilgiu priimtais VMI sprendimais, pateikė skundus Komisijai, kuriuose nurodė, kad nesutinka su Patikrinimo aktuose Nr. 1 ir Nr. 2 bei VMI sprendimuose Nr. 1 ir Nr. 2 nurodytų faktinių aplinkybių vertinimu bei padarytoms išvadomis, kad sandoriai buvo sudaryti siekiant mokestinės naudos, kadangi nenurodyti ir neįrodyti pareiškėjų veiksmai ir valia siekiant gauti mokestinę naudą, be to VMI, sutinkamai su MAĮ 67 straipsnio nuostatomis, nepagrindė apskaičiuotų sumų, nepagrįstai pritaikė MAĮ 69 straipsnį. Pareiškėjai skunduose prašė panaikinti VMI sprendimus Nr. 1 ir Nr. 2 bei atleisti juos nuo papildomai apskaičiuotų GPM delspinigių.

Bylos duomenimis nustatyta, kad pareiškėja santuoką su pareiškėju R. V. įregistravo 1995 m. rugsėjo 21 d. Pareiškėjai nepaneigė aplinkybių, kad ginčo laikotarpiu nevedė bendro ūkio, kad buvo sudaryta vedybų sutartis ar turto pasidalinimo sutartis, kurių pagrindu santuokoje įgytam turtui būtų taikomas asmeninės nuosavybės turto režimas. Taigi, nėra nuginčyta, jog šiuo atveju turtas, t. y. vertybiniai popieriai, buvo pareiškėjų bendra jungtinė sutuoktinių nuosavybė. Pažymėtina ir tai, jog nors pajamos buvo pervestos į pareiškėjo R. V. banko sąskaitą, tačiau tai nagrinėjamu atveju nelaikytina jo asmeninėmis pajamomis. Be to, pareiškėjas R. V. neneigia ir neginčija, kad pinigines lėšas iš byloje aptariamų sandorių gavo jis vienas ir vienas jomis disponavo. Priešingai, byloje nustatyta, kad 2013 m. gruodžio 27 d. OU „Alfa wagons“ akcijų pirkimo–pardavimo sutartyje akcijų pardavėjais nurodyti abu pareiškėjai, t. y. nurodyta, kad Pardavėjas Nr. 10 (R. V.) yra susituokęs ir šioje sutartyje nurodytam Pardavėjui Nr. 10 priklausantis turtas yra bendras turtas, priklausantis abiem sutuoktiniams, Pardavėjo Nr. 10 sutuoktinė (V. V.) sutinka su šios sutarties pasirašymu; atskiru sutarties punktu yra patvirtintas ir pareiškėjos sutikimas. Pasirašant akcijų pardavimo sutartį abu sutuoktinius atstovavo įgaliotas asmuo, kuris notarinio sandorio sudarymo metu patvirtino abiejų sutuoktinių valią ir pritarimą sandoriui. Byloje taip pat nustatyta, kad į pareiškėjo sąskaitą mokėjimo pavedimais gautos lėšos buvo panaudotos akcijoms įsigyti, atsiskaityti už įsigytą nekilnojamąjį turtą (duomenys neskelbtini), kuriame abu sutuoktiniai yra deklaravę savo gyvenamąsias vietas, pervestos UAB „Universali forma“, (duomenys neskelbtini) pareiškėja, UAB „Saulėkaita“, kurios 20 proc. akcijų 2013–2016 m. valdė pareiškėja, pervestos pareiškėjai, kitiems fiziniams asmenims, panaudotos vartojimo išlaidoms padengti. Taigi, įvertinus nurodytas faktines aplinkybes ir nesant jokių priešingų įrodymų, nėra pagrindo nesutikti, jog gautos lėšos buvo panaudotos šeimos poreikiams tenkinti. Tai paneigiančių įrodymų, kaip minėta, į bylą nėra pateikta. Todėl visiškai nepagrįstai pareiškėja nurodo, kad ji sandoriuose nedalyvavo, nėra davusi sutikimo sandoriams. Todėl teismas sutinka su mokesčių administratoriaus išvada, jog nagrinėjamu atveju yra pagrindas vadovautis CK įtvirtinta bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe pripažįstamo turto lygių dalių prezumpcija ir patikrinimo metu, todėl apskaičiuodamas apmokestinamąsias pajamas mokesčių administratorius pagrįstai akcijų įsigijimo / pardavimo pajamas padalijo lygiomis dalimis abiems sutuoktiniams (pareiškėjams).

LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2013 m. sausio 7 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-602-2280/2012 yra išaiškinusi, jog bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančių vertybinių popierių pardavimo sandorius galėjo sudaryti tik abu sutuoktiniai, išskyrus tuos atvejus, kai vienas iš sutuoktinių turi kito sutuoktinio išduotą įgaliojimą tokį sandorį sudaryti (CK 3.92 straipsnio 4 dalis), ginčo byloje šie reikalavimai nebuvo pažeisti. Todėl teigtina, kad teisinių santykių, kurių pagrindu buvo gautos ginčo pajamos, faktiniai dalyviai buvo abu sutuoktiniai, ginčo pajamos vertintinos kaip įgytos abiejų sutuoktinių valia. Turtu, kuris yra bendroji jungtinė nuosavybė, sutuoktiniai naudojasi, jį valdo ir juo disponuoja bendru sutarimu (CK 3.92 straipsnio 1 dalis). Todėl mokesčių administratorius pagrįstai vertino, kad atsižvelgiant į konkrečių sandorių sudarymo aplinkybes, vien tai, jog ginčo lėšos buvo pervestos į vieno iš sutuoktinių sąskaitą (gautos jo vardu), nesudaro pagrindo pripažinti, kad pajamas GPMĮ prasme gavo tik vienas sutuoktinis. Bendrąja jungtine nuosavybe valdytą turtą teisiniu požiūriu pardavė abu sutuoktiniai, todėl ir mokestinę naudą bei pajamas iš šių sandorių nagrinėjamu atveju gavo abu pareiškėjai, kurie yra sutuoktiniai.

Taigi, mokesčių administratorius nustatęs, jog šiuo atveju įvykdytos ūkinės operacijos turėjo vienintelį tikslą – sudaryti sąlygas gauti mokestinę naudą, jokių kitų ekonomiškai arba kitaip pagrįstų tikslų vertinamos ūkinės operacijos neturėjo, visa ginčo ūkinėse operacijose dalyvavusių asmenų veikla yra dirbtina ir negali būti pateisinta ekonomine, verslo logika, mokestinė nauda, gauta iš ginčo ūkinių operacijų, buvo reali, pagrįstai vadovavosi galiojančiu teisiniu reguliavimu ir LVAT praktika ir pareiškėjų atveju taikė MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą.

Viešojo administravimo įstatymo 10 straipsnio 5 dalyje (įstatymo redakcija, įsigaliojusi nuo 2020 m. lapkričio 1 d.) nustatyta, kad administraciniame sprendime turi būti nurodytas administracinio sprendimo teisinis ir faktinis pagrindas ar kitos administraciniam sprendimui įtakos turėjusios aplinkybės, administracinio sprendimo motyvai. LVAT savo jurisprudencijoje yra konstatavęs, kad VAĮ 8 straipsnio (įstatymo redakcija, galiojusi iki 2020 m. lapkričio 1 d.) nuostatos reiškia, jog akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi priimdamas administracinį aktą, motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų reikalavimų, kad jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus (žr., LVAT 2010 m. gruodžio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A756-686/2010, 2015 m. spalio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3061-858/2015).

Pareiškėjai teigia, kad apskaičiuotas delspinigių dydis neatitinka proporcingumo principo, todėl turėtų būti sumažintas, be to, delspinigiai apskaičiuoti už daugiau nei 5 m. ir dėl sandorių, sudarytų seniau nei prieš 7 m., todėl laikosi pozicijos, jog tokia delspinigių skaičiavimo trukmė nesuderinama su kompensacine delspinigių funkcija, o tampa baudimo priemone.