Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis, eA-525-968/2024

Teismas: Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
Dokumentas: Nutartis
Data: 2024-03-13
Bylos Nr.: eA-525-968/2024
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-04795-2021-3
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjai: Skirgailė Žalimienė (pirm.), Rytis Krasauskas (pran.), Iveta Pelienė
Pareiškėjas: V. R.
Atsakovas: Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija

Kategorijos

Administracinė byla Nr. eA-525-968/2024Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04795-2021-3Procesinio sprendimo kategorijos: 12.2.3; 12.13.1.2 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMASNUTARTISLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2024 m. kovo 13 d.Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ryčio Krasausko (pranešėjas), Ivetos Pelienės ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo V. R. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. balandžio 18 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo V. R. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

1. Pareiškėjas V. R. (toliau – ir pareiškėjas, mokesčių mokėtojas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovas, VMI) 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą Nr. 68-74 „Dėl V. R. (a. k. (duomenys neskelbtini) 2021-06-21 skundo“ (toliau – ir 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimas) bei Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2021 m. lapkričio 22 d. sprendimą Nr. S-160 (7-147/2021) „Dėl V. R. skundo“ (toliau – ir 2021 m. lapkričio 22 d. sprendimas).

2. Pareiškėjas skundą grindė šiais argumentais:

2.1. Uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Passenger Ground Services“ (pavadinimas pakeistas į UAB „Keleivių aptarnavimo centras“) (toliau – ir Bendrovė) buvo įkurta 2012 m. ir teikė Smart Taxi paslaugas. Smart Taksi užsakymų valdymo platformoje buvo fiksuojamas kiekvienas užsakymas, atėjęs per tinklalapį ar dispečerinę. Grynaisiais surinktos pinigų sumos būdavo inkasuojamos kas keletą dienų ar savaičių Bendrovės vadovo (pareiškėjo), t. y. būdavo surenkami visų pamainų vairuotojų grynieji pinigai pagal pamainų ataskaitas. Grynųjų pinigų suma būdavo nedelsiant perduodama Bendrovei ir nei vienas euras nebuvo panaudotas V. R. asmeninėms reikmėms. Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Panevėžio AVMI) 2021 m. balandžio 2 d. patikrinimo akte Nr. (42.59 Mr) FR0680-106 (toliau – ir Patikrinimo aktas) nurodė, kad mokesčių mokėtojas 2016–2018 m. laikotarpiu iš neaiškių šaltinių turėjo nuosavų neapmokestintų (kitų) pajamų, kurių dydis buvo apie 745 000 Eur (Patikrinimo akto 4 lapas). Tokia išvada yra grindžiama išimtinai tuo faktu, kad tokią pinigų sumą mokesčių mokėtojas įnešė į Bendrovės sąskaitą. Mokesčių mokėtojui pagrindus šių lėšų kilmę, jų mokėtojus, tikslias uždirbimo aplinkybes su datomis ir konkrečiu laiku, mokesčių administratorius sąmoningai nevykdė savo pareigų ir iš esmės neatliko mokestinio patikrinimo, nes netikrino mokesčių mokėtojo versijos, nenustatė šių lėšų kilmės, mokėtojų, panaudojimo sričių.

2.2. Mokesčių administratorius taikė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio 1 dalį, tačiau byloje nėra duomenų, kad mokesčių mokėtojas būtų nebendradarbiavęs ar netinkamai vykdęs savo pareigas (apskaičiuoti, deklaruoti mokesčius) ir dėl to mokesčio nebūtų galimybės apskaičiuoti įprastu būdu. Patikrinimo akte nėra pateikta nei vienos mokesčių mokėtojo pareigos pažeidimo, kuri būtų pagrindas taikyti MAĮ 70 straipsnį. Mokesčių administratorius nepateikė mokesčių mokėtojui nustatytos formos nurodymo pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti (MAĮ 33 str. 13 p., 41 str.). Neįvykdęs šios pareigos, mokesčių administratorius neturi teisės taikyti MAĮ 70 straipsnio ir atitinkamai daryti išvadų apie mokesčių mokėtojo turto ir pajamų pakankamumą išlaidoms pagrįsti. Patikrinimo akte nebuvo nustatinėjama lėšų kilmė, jų savininkas, jų paskirtis, panaudojimo sritys ir jų apskaita Bendrovėje. Mokesčių administratorius neatliko net minimalios analizės, nors tokia pareiga jam kyla ne tik iš MAĮ 67 straipsnio. Byloje nėra ginčo, kad pareiškėjas pervedė / įnešė ginčo lėšas į Bendrovės sąskaitą, tačiau vien ši formali aplinkybė nepagrindžia, kad tai yra jo asmeninės lėšos.

2.3. Mokesčių administratorius 2018 m. balandžio 19 d. atliko Bendrovės operatyvų patikrinimą (pažyma Nr. (23.30-08) FR1042-1863), kurio metu Bendrovė pateikė avansinę apyskaitą Nr. 2018.02.28 už laikotarpį nuo 2017 m. gegužės 1 d. iki 2018 m. vasario 28 d. (toliau – ir Avansinė apyskaita). Pagal Avansinės apyskaitos duomenis nustatyta, kad pareiškėjo pervestos piniginės lėšos Bendrovei apskaitytos kaip Bendrovės įsiskolinimas jam. Visgi Avansinėje apyskaitoje nurodyta 120 016,95 Eur suma, taigi jos pagrindu negalima daryti išvados apie apytiksliai 745 000 Eur pajamų gavimą. Avansinė apyskaita buvo sudaryta klaidingai ir vėliau pataisyta. Bendrovės bankroto administratorius pateikė mokesčių administratoriui 2021 m. sausio 18 d. pažymą, kurioje patvirtinama, jog Bendrovė neturi jokių įsiskolinimų V. R..

2.4. Komisijai pareiškėjas papildomai pateikė Bendrovės 2016–2018 m. suteiktų paslaugų bei pajamų detalizacijos ataskaitas, kuriomis įrodinėjo į savo sąskaitas įneštų, o vėliau į Bendrovės sąskaitą pervestų grynųjų pinigų kilmę. Komisija vertino, jog jose pateikti duomenys neįrodo pajamų gavimo pareiškėjo nurodytu būdu, taip pat nepatvirtina, kad būtent taksi vairuotojų gauti grynieji pinigai, kaip atsiskaitymas už suteiktas pavėžėjimo paslaugas, buvo perduoti pareiškėjui kaip Bendrovės vadovui. Pareiškėjas pateikė kiekvieno Bendrovės uždirbto euro konkrečią datą, laiką, taksi vežėjo ir kliento vardus, pavardes ir kontaktinius telefonus, atvykimo ir kelionės tikslo adresus, paslaugos kainą ir atsiskaitymo būdą, tačiau to nepakako. Komisija ignoravo akivaizdžius ir išsamius grynųjų pinigų kilmės įrodymus (taksi paslaugų teikimas ir klientų apmokėjimas už paslaugas). Mokestinio patikrinimo metu mokesčių mokėtojas nuosekliai aiškino mokesčių administratoriui visas aplinkybes, susijusias su grynųjų pinigų surinkimu ir įnešimu į Bendrovės sąskaitą. Mokesčių mokėtojas neturėjo teisinio patarėjo ir nesuprato, kokie dokumentai yra reikalingi. Jis pagrįstai tikėjo, kad mokesčių administratorius turi atlikti nuodugnų tyrimą, išsiaiškinti visas aplinkybes, o papildomai apskaičiuojamus mokesčius aiškiai ir išsamiai pagrįsti. Negalima neatsižvelgti ir į tai, kad mokesčių administratorius savo tyrimą apribojo paklausimo bankroto administratoriui pateikimu. Dokumentų negavimas iš bankroto administratoriaus suponavo faktinį mokestinio patikrinimo neatlikimą. Mokesčių administratorius 2015–2017 m. Bendrovėje nuolat vykdė kontrolės veiksmus. Jam negalėjo būti nežinomas ginčo pajamų apskaitymas Bendrovėje ir jų surinkimo procedūra. Nėra ginčo, kad Bendrovė bankrutavo ir liko įsiskolinimų, tačiau tai negali virsti neteisėta sankcijų forma mokesčių mokėtojui.

2.5. Iš patikrinimo medžiagos matyti, kad pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi (atsakomybę lengvinanti aplinkybė), esant dviem atsakomybę sunkinančioms aplinkybėms (gyventojų pajamų mokestis (toliau – ir GPM) apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 str.), dėl gyventojo tyčinių veiksmų ar neveikimo (gautų pajamų nedeklaravo) padaryta didelė žala valstybės biudžetui, kai nesumokėtų mokesčių dydis viršija 500 bazinių socialinių išmokų, t. y. 20 000 (500x40) Eur), skiriama didesnė nei vidutinė 40 proc. GPM dydžio bauda nuo 2016–2018 m. pagal MAĮ 70 straipsnį apskaičiuotos mokesčio sumos – 35 604 Eur (89 011 x 40 proc.). Mokesčių administratorius neteisėtai ir nepagrįstai vadovavosi MAĮ redakcija, kuri negaliojo tariamo pažeidimo padarymo momentu (2016, 2017 ir 2018 m.). Pareiškėjas vadovavosi MAĮ 140 straipsnio 1 dalimi ir teigė, jog mokesčių administratoriaus nurodomos sankciją sunkinančios ir 40 proc. dydžio baudą nulėmusios aplinkybės buvo įtvirtintos tik naujoje MAĮ redakcijoje, kuri įsigaliojo nuo 2019 m. sausio 1 d. Taigi šie kriterijai netaikytini mokesčių mokėtojui, neaktualūs ir negali turėti teisinės reikšmės.

2.6. Papildomuose paaiškinimuose pareiškėjas nurodė, kad jam nebuvo aiškus mokesčių administratoriaus nurodymų turinys dėl kokių jo pajamų ar išlaidų kyla abejonių. Mokesčių administratorius nekreipė dėmesio į Bendrovės bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažymą, kad Bendrovė nebuvo skolinga pareiškėjui. Iš pareiškėjo mokesčių administratorius reikalavo pateikti avansines apyskaitas, tačiau neformulavo klausimų apie konkrečias operacijas tarp atskaitingo asmens, kurias, jis kaip fizinis asmuo, galėtų pagrįsti. Patikrinimo metu buvo pateikęs SEB banko asmeninių sąskaitų išrašą už 2015–2019 m. laikotarpį, kuriame atsispindi visos UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ inkasuotos sumos grynaisiais, įnešamos į asmeninę sąskaitą ir pervedant ją į Bendrovės sąskaitą. Kad tai buvo Bendrovės lėšos, patvirtina kasos pajamų ir išlaidų orderiai, pateikti teismui. Mokesčių administratorius nekėlė klausimo, kodėl klaidingoje Avansinėje apyskaitoje neatsispindi visos sumos banko išrašuose. Vertinant V. R. 2016–2019 m. banko išrašus yra akivaizdu, jog gautų ir pervestų pinigų sumų santykis yra visur vienodas arba skiriasi labai neženkliai. Todėl mokesčių administratoriaus priskirtos ir traktuojamos pajamos ir išlaidos yra absoliučiai klaidingos. Nesuprantama, kokiais faktiniais dokumentais remiantis mokesčių administratorius teigia apie pervestą beveik pusės milijono sumą per 2016 m., kuomet nurodytų bankų išrašai akivaizdžiai pagrindžia, jog inkasuota ir pervesta už 2016–2017 m. buvo 174 924 Eur, o tarp Bendrovės ir asmens pavedimų už 2016 m. buvo 34 046 Eur. Negalima sutikti su išvada, kad 2018 m. patirta 56 879 Eur išlaidų (pervedimai fiziniams asmenims, išskaityti mokesčiai), nes šiuo laikotarpiu sąskaitos buvo areštuotos ir vykdomi antstolių išieškojimai, kad pareiškėjas 2019 m. gavo 5 041 Eur pajamų, nes prie jų priskirta paskola iš Luminor banko (3 544,27 Eur).

Atsiliepimas

3. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė jį atmesti. Atsakovas nurodė, kad:

3.1. Panevėžio AVMI atliko pareiškėjo GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą, surašė Patikrinimo aktą, kuriuo konstatavo, kad pareiškėjas 2016–2018 m. disponavo iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis, todėl apskaičiuotas 89 011 Eur GPM vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) nuostatų 6.3.3 punkte nurodytu išlaidų vertinimo metodu ir pareiškėjas neteisingai deklaravo gautas pajamas, todėl apskaičiuotas mokėtinas 1 741,66 Eur GPM (iš viso apskaičiuota 90 752,66 Eur mokėtino GPM). Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas 2016–2018 m. disponavo 587 941 Eur (2016 m. – 430 037 Eur, 2017 m. – 107 558 Eur, 2018 m. – 50 346 Eur), kurių pajamų šaltinių negali pagrįsti įstatymų nustatyta tvarka apmokestintomis pajamomis ir kurių nedeklaravo.

3.2. Mokesčių administratorius 2018 m. balandžio 19 d. atliko UAB „Keleivių aptarnavimo centras” operatyvų patikrinimą, kurio metu Bendrovė pateikė Avansinę apyskaitą, pagal kurią Bendrovė 2017 m. gegužės 1 d. pareiškėjui, kaip materialiai atskaitingam asmeniui, už apmokėtas paslaugas, buvo skolinga 6 913,18 Eur. Pareiškėjas nuo 2017 m. gegužės 5 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d. tiekėjams už Bendrovei suteiktas paslaugas apmokėjo iš savo lėšų ir į Bendrovės atsiskaitomąją sąskaitą pervedė 66 572,75 Eur, nuo 2018 m. sausio 1 d. iki 2018 m. vasario 15 d. apmokėjo sąskaitas ir į Bendrovės kasą įnešė grynais 53 444,20 Eur. Iš viso laikotarpiu nuo 2017 m. gegužės 5 d. iki 2018 m. vasario 15 d. pareiškėjas patyrė išlaidų už 120 016,95 Eur. Pagal pateiktą Avansinę apyskaitą Bendrovė pareiškėjui nuo 2017 m. gegužės 1 d. iki 2018 m. vasario 15 d. pervedė 368 Eur ir 2018 m. vasario 28 d. pareiškėjui liko skolinga 126 562,13 Eur (6913,18 Eur - 368 Eur + 120 016,95 Eur). Panevėžio AVMI nustatė, kad pareiškėjas įnešdavo grynus pinigus į savo asmenines sąskaitas, kuriuos pervesdavo į UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ atsiskaitomąją sąskaitą, nurodydamas „inkasuota suma“ (Patikrinimo akto 3 priedas).

3.3. Pagal Avansinės apyskaitos duomenis, pareiškėjo pervestos piniginės lėšos UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ apskaitytos kaip Bendrovės įsiskolinimas pareiškėjui. Pareiškėjas į savo asmenines bankų sąskaitas įnešdavo grynus pinigus, kuriuos pervesdavo į kitas turimas bankų sąskaitas tuose bankuose, iš jų į UAB „Paysera LT“ banko bendrą sąskaitą, nurodant galutinį gavėją UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ EPV sąskaitos numerį. UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ 2021 m. sausio 25 d. likviduota bankrutavus. Dėl Bendrovės dokumentų pateikimo Panevėžio AVMI kreipėsi į bankroto administratorių, kuris 2021 m. kovo 15 d. el. paštu paaiškino, kad buvęs UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ vadovas pareiškėjas neperdavė jokių Bendrovės veiklos dokumentų ir prašomų dokumentų pateikimas yra objektyviai neįmanomas. Pajamų išlaidų balanse pareiškėjo pervestos piniginės lėšos UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ nurodytos kaip jo išlaidos, o gautos lėšos iš Bendrovės kaip gautos pajamos. Todėl konstatuota, kad pareiškėjas šias išlaidas patyrė iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis. Kadangi pareiškėjas įstatymų nustatyta tvarka nedeklaravo 2016–2018 m. gautų pajamų ar kitų lėšų, kuriomis disponavo ir kurios buvo panaudotos padengti išlaidas, viršijančias disponuojamas pajamas (587 941 Eur) bei mokestinio patikrinimo metu nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais šių pajamų gavimo šaltinių, pareiškėjo mokestinė bazė ir prievolės dydis apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taikant išlaidų metodą.

3.4. Pareiškėjas, įgyvendindamas savo teises ir pareigas, turi būti aktyvus ir teikti įrodymus, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus padarytas išvadas, dėl ginčo objektu esančių aplinkybių. Pareiškėjas faktinių duomenų, ar įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes dėl 587 941 Eur pajamų sumos už 2016–2018 m. laikotarpį apskaičiavimo, kaip reikalauja MAĮ 67 straipsnio 2 dalis, nepateikė, apsiribojo tik deklaratyvių argumentų teikimu. Todėl atsakovas konstatavo, kad mokesčių administratorius pagrindė pareiškėjui apskaičiuotas mokėtinas sumas, o pareiškėjas jų nepaneigė. Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius vadovavosi patikimais duomenimis, t. y. be kito ko, kredito įstaigų informaciją. Pranešime apie mokestinį patikrinimą pareiškėjui buvo pasiūlyta pateikti turimus papildomus dokumentus, kurie nebuvo pateikti mokestinio tyrimo metu, tačiau pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų. Pareiškėjui apskaičiuota mokėtina mokesčių suma nuo 587 941 Eur, bet ne nuo 745 000 Eur, kaip jis pats teigia. Pareiškėjui baudos skirtos pagal iki 2019 m. sausio 1 d. galiojusį reglamentavimą – 40 proc. už 2016–2018 m. ir 20 proc. už 2019 m.

3.5. Papildomuose paaiškinimuose atsakovas teigė, kad pareiškėjo į bylą pateikti dokumentai įvertinti Patikrinimo akte, išskyrus naujai pateiktus Bendrovės kasos pajamų orderius, kurie nebuvo pateikti patikrinimo metu. Kasos pajamų orderiai pagrindžia Bendrovės pajamas, tačiau nepagrindžia, kad pareiškėjas gavo grynųjų pinigų (nėra išmokėjimų jam).

II.

4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2023 m. balandžio 18 d. sprendimu atmetė pareiškėjo V. R. skundą.

5. Teismas nustatė šias bylai reikšmingas aplinkybes:

5.1. Panevėžio AVMI atliko pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2016 m. sausio 1 d. iki 2019 m. gruodžio 31 d. Panevėžio AVMI 2021 m. balandžio 2 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (42.59 Mr) FR0680-106, kuriame konstatavo, kad pareiškėjas 2016–2018 m. disponavo iš nenustatytų šaltinių gautomis pajamomis, todėl apskaičiuotas 89 011 Eur GPM vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis ir Taisyklių 6.3.3 punkte nurodytu išlaidų vertinimo metodu, ir pareiškėjas neteisingai deklaravo gautas pajamas, todėl apskaičiuotas mokėtinas 1 741,66 Eur GPM (iš viso apskaičiuota 90 752,66 Eur mokėtino GPM).

5.2. Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimu Nr. (42.59) FR0682-128 (toliau – ir 2021 m. birželio 2 d. sprendimas) patvirtino Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 90 752,66 Eur GPM, 24 411,90 Eur GPM delspinigių (24 384,67 Eur nuo apskaičiuoto 88 878 Eur GPM ir 27,23 Eur nuo apskaičiuoto 1 874,66 Eur GPM) ir 35 979 Eur GPM baudą (35 604 Eur (40 proc.) nuo apskaičiuoto 88 878 Eur GPM ir 375 Eur (20 proc.) nuo apskaičiuoto 1 874,66 Eur GPM), viso – 151 143,56 Eur.

5.3. Pareiškėjas, nesutikdamas su Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimu, pateikė skundą VMI. VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimu patvirtino Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimą.

5.4. Nesutikdamas su VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimu, pareiškėjas pateikė skundą Komisijai, kuri 2021 m. lapkričio 22 d. sprendimu patvirtino VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą.

6. Kadangi byloje pareiškėjas siekė paneigti, kad į Bendrovės sąskaitą ir į Bendrovės kasą įneštos lėšos yra jo paties, teismas nustatė, kad Panevėžio AVMI rėmėsi banko sąskaitų išrašais, Avansine apyskaita, atsiskaitymų su UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ suvestine (toliau – ir Suvestinė). Pareiškėjas skunde teismui neginčijo fakto, kad ginčo lėšos buvo įneštos į Bendrovės sąskaitą, o tai teismas vertino kaip įrodymą, kad pareiškėjas disponavo šiomis lėšomis ir sprendė, jog pagrįstai preziumuota, kad šios lėšos jam ir priklausė. Teismas pažymėjo, kad būtent pareiškėjui tenka pareiga įrodyti, kad jo dispozicijoje buvusios lėšos priklausė ne jam. Panevėžio AVMI mokestinio patikrinimo metu ne kartą prašė pareiškėjo pateikti įrodymus, kad pagrįsti jo teiginį, jog įnešti į Bendrovę pinigai buvo pačios Bendrovės už paslaugas surinkti pinigai (2021 m. vasario 23 d. Panevėžio AVMI el. laiškas, 2021 m. kovo 15 d. el. laiškas, 2021 m. kovo 19 d. el. laiškas). Teismas aptarė Panevėžio AVMI 2021 m. vasario 23 d., 2021 m. kovo 15 d. el. laiškų turinį, pažymėjo, jog 2021 m. vasario 23 d. el. laiške pareiškėjas informuojamas, kad pagal Avansinę apyskaitą Bendrovei pervestos pinginės lėšos Bendrovėje buvo apskaitomos kaip asmeninėmis lėšomis patirtos išlaidos. Pareiškėjas susirašinėjime su Panevėžio AVMI nurodė, kad Bendrovės dokumentai turėtų būti pas bankroto administratorių (2021 m. kovo 15 d. el. laiškas) ir pateikė pažymą iš bankroto administratoriaus, kad Bendrovė jam nėra skolinga (2021 m. kovo 19 d. el. laiškas). Panevėžio AVMI kreipėsi į Bendrovės bankroto administratorių (mažoji bendrija „Administra“), kuris 2021 m. kovo 15 d. pažymoje nurodė, kad jokių veiklos dokumentų buvęs Bendrovės vadovas jam neperdavė. Panevėžio AVMI rėmėsi 2018 m. balandžio 19 d. operatyvaus Bendrovės patikrinimo metu gauta medžiaga, be kita ko, Avansine apyskaita, kuri sudaryta remiantis Bendrovės finansinės apskaitos duomenimis, joje nurodyti pirminiai dokumentai, ji patvirtinta pareiškėjo (tuometinio Bendrovės vadovo) parašu. Avansinėje apyskaitoje nurodytos ir sumos, kurios įneštos į Bendrovės sąskaitą (pvz., 2017 m. gegužės 15 d. – 8 600 Eur, 2017 m. gegužės 16 d. – 5 460 Eur, 2017 m. gegužės 17 d. – 2 205 Eur, 1 050 Eur, 2017 m. gegužės 19 d. – 1 000 Eur, 2017 m. gegužės 22 d. – 3 775 Eur, 2017 m. birželio 15 d. – 1 800 Eur), t. y. tos, kurios patvirtintos įrodymais iš banko sąskaitų. Teismas priėjo prie išvados, kad Bendrovė taip pat šias lėšas laikė skola atskaitingam asmeniui, o ne savo lėšomis ir tokie Avansinės apyskaitos duomenys nuosekliai dera su kitais įrodymais – banko sąskaitų duomenimis. Nors pareiškėjas teigė, kad Avansinė apyskaita buvo klaidinga ir vėliau finansinė apskaita buvo koreguota, tačiau nepateikė jokių įrodymų šiam teiginiui pagrįsti. Teismo posėdžio metu pareiškėjas paaiškino, kad Avansinės apyskaitos klaidingumas matosi iš bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažymos, tačiau teismas pažymėjo, kad bankroto administratorius Panevėžio AVMI 2021 m. kovo 15 d. teigė, jog jis apskirtai neturėjo Bendrovės veiklos dokumentų. Teismas sprendė, kad Panevėžio AVMI pagrįstai rėmėsi Avansine apyskaita, o Bendrovės bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažyma turi būti vertinama bendrame kontekste, t. y. bankroto administratorius išvadas galėjo daryti tik iš jam prieinamų dokumentų, o nesant perduotų jokių veiklos dokumentų, lieka nepaneigta aplinkybė, kad anksčiau pareiškėjas lėšas buvo įnešęs (šios aplinkybės pareiškėjas ir neginčija, tik interpretuoja lėšų priklausomybę). Teismas akcentavo, kad bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažymoje nurodyta interpretacija, kad lėšos nebuvo asmeninės pareiškėjo lėšos, nėra grindžiama jokiomis konkrečiomis aplinkybėmis (t. y. neaišku, kodėl daroma išvada, kad įneštos lėšos nėra asmeninės), o aplinkybė, kad dokumento surašymo metu (2021 m. sausio 18 d.), kai Bendrovė jau yra bankrutavusi (išregistruota 2021 m. sausio 25 d.), įsiskolinimų pareiškėjui neturi, nepaneigia vertinimo, kad anksčiau tokia skola buvo (ką įrodo ir Avansinė apyskaita). Teismas vertino, kad bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažyma nepaneigia kitų rašytinių įrodymų (banko sąskaitų išrašų, Avansinės apyskaitos) ir neleidžia daryti vienareikšmiškos išvados, kad anksčiau pareiškėjas nėra įnešęs lėšų į Bendrovės sąskaitą. Teismas pažymėjo, kad nors pareiškėjas nurodė, jog Bendrovėje mokesčių administratorius 2016–2018 m. atliko daugybę kontrolės veiksmų, tačiau nepateikė jokių tai patvirtinančių duomenų, išskyrus 2018 m. balandžio 19 d. operatyvų patikrinimą, kurio metu buvo gauta Avansinė apyskaita.

7. Teismas nurodė, kad vien tai, jog pareiškėjas pateikė klientų užsakymų duomenis, savaime nesudaro pagrindo teigti, kad iš klientų gauti grynieji pinigai buvo apskaityti Bendrovėje, buvo perduoti pareiškėjui asmeniškai ir vėliau tos pačios sumos buvo įneštos į Bendrovės sąskaitą. Teismas sprendė, jog šie duomenys nesuteikia jokių įrodymų nei apie grynųjų pinigų gavimą, nei apie jų perdavimą pareiškėjui, todėl sutiko su Komisijos išvada, kad šie duomenys neįrodo, jog būtent taksi vairuotojų gauti grynieji pinigai, kaip atsiskaitymas už suteiktas pavėžėjimo paslaugas, buvo perduoti pareiškėjui, kaip Bendrovės vadovui.

8. Teismas pažymėjo, kad kasos pajamų orderius pareiškėjas pateikė tik teismui ir ne su skundu, o bylos nagrinėjimo metu. Dalis šių orderių nėra pasirašyti pinigus perdavusių asmenų, neįrodytas juose nurodytų asmenų ryšys su Bendrove, nėra jokių duomenų, kaip nurodyti pinigai apskaityti Bendrovės finansinėje apskaitoje, koks jų ryšys su pareiškėjo į sąskaitas įnešamomis sumomis, t. y. pareiškėjas rėmėsi tik formaliai sudarytais, jokiais kontekstiniais įrodymais neparemtais dokumentais. Teismas sprendė, jog pateikti kasos pajamų orderiai neįrodo, kad į Bendrovę pareiškėjas įnešė lėšas, kurios priklausė Bendrovei.

9. Teismas nustatė, kad teismo posėdžio metu liudytojais apklausti A. B. ir A. M. taip pat nepaneigė to, jog pareiškėjo įneštos lėšos priklausė Bendrovei. Byloje nenustatytas A. M. ryšys su Bendrove ginčo laikotarpiu (2016–2019 metais). A. B. paaiškino, kad po pamainos atiduodavo grynus pinigus vyresniajam pamainos vairuotojui, bet, pasak liudytojo, jų nebūdavo daug, dažniausiai klientai atsikaitydavo pavedimais arba kortelėmis, pinigų perdavimas būdavo fiksuojamas. Teismas sprendė, jog šie parodymai neįrodo, kad grynieji pinigai atsidurdavo pas pareiškėją ir, kad šie pinigai buvo įnešti į Bendrovę.

10. Teismas vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika tuo aspektu, kad pareiškėjas siekia pagrįsti disponavimą lėšomis formaliai sudarytais dokumentais, nesant objektyvių įrodymų apie realiai gautas lėšas, t. y. pareiškėjas nepateikia įrodymų, kad turėjo lėšas tokiais pagrindais, kokias nurodo ir priėjo prie išvados, kad Panevėžio AVMI pagrįstai konstatavo, kad būtent pareiškėjas įnešė lėšas į Bendrovės sąskaitą ir priskyrė jas disponuojamoms pajamoms.

11. Dėl 2016 m. į Bendrovės sąskaitą pervestų lėšų teismas vertino pareiškėjo 2023 m. sausio 23 d. pateiktus papildomus paaiškinimus, Patikrinimo akto medžiagą ir pažymėjo, kad Patikrinimo akte ir jo prieduose (Suvestinė, Avansinė apskaita, pajamų ir išlaidų balansai), nurodyti duomenų apie išlaidas šaltiniai. Patikrinimo akto 1 priede (pajamų ir išlaidų balansai už atitinkamus metus) detaliai nurodyti gavėjai su sumomis ir mokėjimo šaltinis (būdas) (pvz., „Luminor 7122“, „Luminor 448“), o pareiškėjas konkrečiai nenurodo, su kuriomis sumomis nesutinka. Teismas nurodė, kad pareiškėjas nei pastabose dėl Patikrinimo akto, nei skunde VMI, nei skunde Komisijai nekėlė klausimo dėl 2016 m. pervestų lėšų Bendrovei, o skunde teismui nurodė, kad neginčija, jog ginčo lėšas pervedė / įnešė į Bendrovės sąskaitą. Teismas atmetė pareiškėjo paaiškinimus dėl netinkamai apskaičiuotos 2016 m. Bendrovei pervestos sumos (485 208,40 Eur).

12. Teismas dėl pareiškėjo 2023 m. sausio 23 d. pateiktuose papildomuose paaiškinimuose nurodytos informacijos apie bankų sąskaitų areštą, pažymėjo, kad tokį argumentą pareiškėjas pateikė tik bylos nagrinėjimo teisme metu, t. y. juo nesirėmė nei vienoje ikiteisminėje ginčų nagrinėjimo stadijoje. Teismas nustatė, kad Patikrinimo akte nurodyta, jog 2017 m. pareiškėjas turėjo 205 500 Eur išlaidų (iš jų 102 651,75 Eur pervedė Bendrovei (41 453,75 Eur Avansinėje apyskaitoje nurodyta gyventojo, kaip materialiai atskaitingo asmens, patirtos išlaidos per laikotarpį nuo 2017 m. gegužės 5 d. iki 2017 m. gruodžio 31 d., Bendrovės skola gyventojui), 40 023,96 Eur – UAB „Avia travel services”, 150 Eur – UAB „Double vee”, 3 805 Eur – UAB „Fleet Management and Outsourcing”, kitos sumos – tai pervedimai fiziniams asmenims, mokėta banko paskola ir palūkanos, pirkiniai ir kitos banko išlaidos). Patikrinimo akto prieduose nurodyti duomenų apie išlaidas šaltiniai: Suvestinėje nurodyta per metus pervesta bendra suma iš atitinkamo banko sąskaitos Bendrovei, pajamų ir išlaidų balanse (Patikrinimo akto 1 priedas) nurodyti konkretūs pareiškėjo išlaidų gavėjai, taip pat ir mokėjimo būdas (pvz., „Luminor 7122“, „Luminor 448“, „Pastas (2343)“ (kas rodo, kad ne visos išlaidos darytos per banko sąskaitą). Kadangi pareiškėjas tik abstrakčiai rėmėsi sąskaitų arešto aplinkybe ir konkrečiai nenurodė, su kokiomis jam priskirtomis išlaidomis nesutinka, teismas tokią pareiškėjo poziciją vertino kaip deklaratyvią.

13. Teismas nurodė, jog Patikrinimo akte konstatuota, kad 2018 m. pareiškėjas patyrė 56 879 Eur išlaidų, t. y. pervedimai fiziniams asmenims, išskaityti mokesčiai. Pagal UAB „Keleivių aptarnavimo centras” pateiktą Avansinę apyskaitą gyventojas per laikotarpį nuo 2018 m. sausio 1 d. iki 2018 m. vasario 15 d. apmokėjo už Bendrovės paslaugas ir įsigytas prekes 53 444,20 Eur. Teismas aptartas išlaidas išskaidė į dvi dalis: 1) Panevėžio AVMI rėmėsi Avansine apyskaita (53 444,20 Eur); 2) pareiškėjas papildomai turėjo 3 434,80 Eur išlaidų, iš jų išlaidos fiziniams asmenims sudarė 2 699,00 Eur (pagal Patikrinimo akto 3 lentelę). Teismas nustatė, jog visų išlaidų detalizacija pagal šaltinius pateikta Patikrinimo akto 1 priede detaliai nurodant gavėjus ir mokėjimo šaltinį (būdą) (pvz., „Pastas 2343“, kas rodo, kad atsiskaitoma buvo per paštą). Pareiškėjas pripažino patirtas išlaidas fiziniams asmenims 2021 m. kovo 10 d. paaiškinimuose. Kadangi pareiškėjas tik abstrakčiai rėmėsi sąskaitų arešto aplinkybe ir konkrečiai nenurodė, su kokiomis jam priskirtomis išlaidomis nesutinka, teismas tokią pareiškėjo poziciją vertino kaip deklaratyvią ir nepaneigiančią Patikrinimo akte konstatuotų išlaidų.

14. Teismas pažymėjo, jog pareiškėjui už 2019 m. GPM koregavimas susijęs su tuo, kad deklaracijoje neteisingai nurodė, jog gavo 11 200 Eur su darbo santykiais susijusių pajamų ir nuo jų išskaičiuotu 3 702 Eur GPM, kurie nesusiję su pareiškėjo papildomuose paaiškinimuose pateiktu argumentu apie 3 544,27 Eur paskolą iš Luminor. Teismas akcentavo, kad ši suma buvo įtraukta į pareiškėjo pajamas ir buvo konstatuota, kad 2019 m. pajamų užteko išlaidoms pagrįsti. Teismas priėjo prie išvados, jog už 2019 m. papildomai apskaičiuota GPM suma nėra susijusi su nurodyta suma iš Luminor paskolos.

15. Teismas nurodė, jog Panevėžio AVMI įvertinimą atliko taikydama Taisyklių 6.3.3 punkte įtvirtintą išlaidų metodą ir nustatė, kad pareiškėjo 2016–2018 m. laikotarpiu patirtos išlaidos viršijo oficialiai gautas pajamas ir jis disponavo 587 941 Eur pajamomis (2016 m. – 430 037 Eur, 2017 m. – 107 558 Eur, 2018 m. – 50 346 Eur), kurių negalėjo pagrįsti jokiais objektyviais įrodymais. Pareiškėjo disponuotos lėšos panaudotos atliekant pavedimus jo kontroliuojamoms bendrovėms: UAB „Keleivių aptarnavimo centras“, UAB „Avia travel services”, UAB „Fleet Management and Outsourcing”, taip pat pervedant pinigines lėšas fiziniams asmenims, paskolai dengti ir kt. išlaidoms. Gautų pajamų pareiškėjas nedeklaravo pajamų deklaracijose, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo mokėtino mokesčio Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nustatyta tvarka ir terminu. Teismas sprendė, kad nagrinėjamu atveju susiklosčiusi mokestinio ginčo faktinė situacija atitinka Taisyklių 4.1 punkte apibrėžtus mokesčių slėpimo atvejus. Nustatytų duomenų visuma (gautų pajamų teisės aktų nustatyta tvarka nedeklaravimas, mokėtino į biudžetą GPM neapskaičiavimas bei nesumokėjimas, mokestiniu laikotarpiu patirtos išlaidos viršija gautas pajamas) pagrindžia pareiškėjo realiai gautų pajamų slėpimo faktą, kuris iš esmės paneigė tiesioginio apmokestinimo aplinkybes. Atsižvelgęs į tai, teismas vertino, kad nagrinėjamu atveju yra teisinis pagrindas mokesčių administratoriui mokestį apskaičiuoti taikant mokesčių administratoriaus įvertinimą, įtvirtintą MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje.

16. Teismas atmetė pareiškėjo argumentus dėl neteisingai pritaikyto baudos dydžio, nustatęs, jog skiriant baudą Panevėžio AVMI įvertino, kad pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi (atsakomybę lengvinanti aplinkybė), nustatė dvi atsakomybę sunkinančias aplinkybes – GPM apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 str.) dėl pareiškėjo tyčinių veiksmų ar neveikimo (gautų pajamų nedeklaravo) padaryta didelė žala valstybės biudžetui, kai nesumokėtų mokesčių dydis viršija 500 bazinių socialinių išmokų, t. y. 20 000 (500x40) Eur, todėl skirta didesnė nei vidutinė 40 proc. GPM dydžio bauda dėl 2016–2018 m. apskaičiuotos mokesčio sumos – 35 604 Eur (89 011 x 40 proc.). Teismas pažymėjo, kad už 2019 m. buvo nustatyta viena atsakomybę lengvinanti aplinkybė (pareiškėjas bendradarbiavo) ir nesant atsakomybę sunkinančių aplinkybių skirta mažesnė nei vidutinė 20 proc. GPM dydžio bauda nuo apskaičiuotos mokesčio sumos – 375 Eur ((1 741,66+133) x 20 proc.).

III.

17. Pareiškėjas V. R. apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. balandžio 18 d. sprendimą, Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimą dėl Patikrinimo akto tvirtinimo, VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimą, Komisijos 2021 m. lapkričio 24 d. sprendimą (apeliaciniame skunde neteisingai nurodyta Komisijos sprendimo data laikytina rašymo apsirikimu ir taisytina į 2021 m. lapkričio 22 d.).

18. Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia šiais argumentais:

18.1. Nepagrįsta teismo išvada, kad vien ta aplinkybė, jog piniginės lėšos buvo pervestos pasinaudojus pareiškėjo banko sąskaita, sudaro pakankamą pagrindą preziumuoti, kad jos priklausė pareiškėjui ir būtent jam tenka pareiga įrodyti, kad jo dispozicijoje buvusios lėšos priklausė ne jam. Pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatyme įtvirtintą pajamų sąvoką (2 str.), apmokestinimo objektas yra ne formaliai per banko sąskaitą judančios piniginės lėšos, o asmens faktiškai gautos pajamos. Byloje nėra įrodymų, jog pareiškėjas galėjo gauti ir disponuoti ginčo (daugiau nei 745 000 Eur) pajamomis. Pareiškėjas ginčo lėšomis disponavo tik tiek, kad jas įnešdavo į savo banko sąskaitą ir tuo pačiu metu pervesdavo jas į Bendrovės banko sąskaitą. Pareiškėjas laikėsi nuoseklios pozicijos, kad tai yra Bendrovės uždirbtos piniginės lėšos. Pareiškėjas pateikė teismui informaciją, kad neturi jokio sukaupto turto, o jo turimas gyvenamasis būstas yra pirktas finansuojant jį būsto paskola. Teismas nesivadovavo byloje esančiomis faktinėmis aplinkybėmis, nesirėmė protingumo principu, pareiškėjo įrodinėjimo pareigą padarė neįmanomą, o tai lėmė nepagrįstą, neteisėtą ir Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo doktrinos neatitinkantį teismo sprendimą.

Žemesnės instancijos teismas

18.2. Nesutiktina su teismo išvada, kad mokesčių administratorius tinkamai vykdė bendradarbiavimo pareigą ir aiškiai nurodė, kokių konkrečių įrodymų yra prašoma iš pareiškėjo. Teismas privalėjo vadovautis lygiateisiškumo principais ir neteikti išankstinio prioriteto nei vienos iš šalių pozicijai. Objektyvius įrodymus (bankroto administratoriaus 2021 m. sausio 18 d. pažyma) teismas kritikavo deklaratyviais pagrindais, byloje nenustatytas aplinkybes vertino pareiškėjo nenaudai (dėl Bendrovės įsiskolinimo pareiškėjui), o mokesčių administratoriaus pozicija buvo įvertinta neobjektyviai, nes mokesčių mokėtojas negali pateikti tokių įrodymų, kurių objektyviai neturi (bankrutavusios įmonės dokumentacijos). Patikrinimo metu mokesčių administratorius nenurodė, kokių konkrečių įrodymų reikalauja. Vien tai, kad mokesčių mokėtojas nepateikė „papildomų dokumentų“, nesuponuoja išvados, kad mokesčių mokėtojas neįrodė savo pozicijos, nes pagrįsti mokesčio apskaičiavimą yra mokesčių administratoriaus pareiga.

18.3. Teismas nepagrįstai skundžiamą sprendimą grindžia Avansine apyskaita, nes operatyvus patikrinimas nėra visapusiškas, objektyvus ir išsamus. Pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu iškilus neaiškumams ir / ar ginčui dėl lėšų apskaitymo / priskyrimo, mokesčių administratorius privalėjo atlikti UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ mokestinį patikrinimą. Kadangi tai nebuvo padaryta, pareiškėjo mokestinis patikrinimas yra nevisapusiškas ir neišsamus, o mokesčių mokėtojui sukurta neįmanoma įrodinėjimo pareiga ir sudarytos sąlygos nesąžiningam, neteisėtam ir formaliam apmokestinimui.

Žemesnės instancijos teismas

18.4. Teismas nevertino bylos nagrinėjimo metu pateiktų UAB „Keleivių aptarnavimo centras“ kasos pajamų orderių, nors jie turėjo būti vertinami bendrame bylos kontekste. Pareiškėjas anksčiau kasos pajamų orderių negalėjo pateikti, nes mokesčių administratorius neįvardino, kokius dokumentus jis turi pateikti.

18.5. MAĮ 70 straipsnio 1 dalis buvo pritaikyta nepagrįstai, nes nėra duomenų, kad pareiškėjas nebendradarbiavo ar netinkamai vykdė savo pareigas (mokesčių administratorius neįrodė atitinkamų pareigų pažeidimo ir teisės taikyti specialius mokesčių apskaičiavimo metodus), mokesčių administratorius nepateikė mokesčių mokėtojui nustatytos formos nurodymo pateikti paaiškinimus apie turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti. Byloje nėra ginčo, kad mokesčių mokėtojas nedeklaravo ir neapmokestino ginčo lėšų, tačiau bylos esmė – lėšų kilmės ir savininko nustatymas. Patikrinimo akte nebuvo nustatyta lėšų kilmė, jų savininkas, paskirtis, panaudojimo sritys ir jų apskaita įmonėje.

18.6. Mokesčių mokėtojui pritaikytos neadekvačios sankcijos, neteisėtai ir nepagrįstai vadovautasi MAĮ įstatymo redakcija, kuri negaliojo tariamo pažeidimo padarymo momentu (2016-2018 m.). Mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, todėl pagal tuo metu galiojusią MAĮ 139 straipsnio redakciją ir susiklosčiusią praktiką, vadovaujantis lygiateisiškumo ir teisingumo principais, mokesčių administratoriui paskirta bauda mažintina iki minimalios (10 proc. dydžio).

Atsiliepimas

19. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo jį atmesti. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą pakartoja atsiliepimo į skundą argumentus, susijusius su Panevėžio AVMI atliktu patikrinimu, Bendrovės operatyviu patikrinimu, jų metu nustatytomis aplinkybėmis, skirta sankcija, nurodo, jog pareiškėjas nepateikė pagrįstų argumentų, kuriais būtų galima paneigti teismo išvadas, sutinka su teismo priimtu sprendimu ir papildomai akcentuoja, kad:

19.1. Mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). MAI 67 straipsnyje įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo, mokesčių mokėtojas turi pateikti tokius įrodymus, kurie suponuotų priešingą išvadą, nei daro mokesčių administratorius. Pareiškėjas apsiribojo tik deklaratyviais argumentais, nepateikė jokių įrodymų, kurie paneigtų mokesčio administratoriaus nustatytas aplinkybes dėl 587 941 Eur pajamų sumos už 2016–2018 m. laikotarpį apskaičiavimo.

19.2. Operatyvus patikrinimas – tai įstatymuose bei jų lydimuosiuose teisės aktuose nustatytų atskirų mokesčių mokėtojų pareigų apskaitos, mokesčių deklaravimo, sumokėjimo, registravimosi mokesčių mokėtoju ir kitose srityse vykdymo patikrinimas. Jo metu tikrinama tai, ar mokesčių mokėtojas tinkamai atlieka mokesčių arba kituose teisės aktuose jam nustatytas pareigas. Mokesčių administratorius savarankiškai pasirenka tikrintinus mokesčių mokėtojus, nustato tikrinimo mastą ir laiką.

19.3. Pareiškėjas nedeklaravo 2016–2018 m. gautų pajamų ar kitų lėšų, kuriomis disponavo ir kurios buvo panaudotos padengti išlaidas, viršijančias disponuojamas pajamas (587 941 Eur) bei mokestinio patikrinimo metu nepagrindė juridinę galią turinčiais dokumentais šių pajamų gavimo šaltinių, todėl pareiškėjo mokestinė bazė ir prievolės dydis apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikant išlaidų metodą (MAĮ 70 str. 1 d., Taisyklių nuostatos).

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

20. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimo, kuriuo nuspręsta patvirtinti Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimą, ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2021 m. lapkričio 22 d. sprendimo, kuriuo patvirtintas VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimas, teisėtumo ir pagrįstumo.

21. Pirmosios instancijos teismas atmetė pareiškėjo skundą, konstatavęs, kad byloje nustatytų duomenų visuma (gautų pajamų teisės aktų nustatyta tvarka nedeklaravimas, mokėtino į biudžetą GPM neapskaičiavimas bei nesumokėjimas, mokestiniu laikotarpiu patirtos išlaidos viršija gautas pajamas) sudaro teisinį pagrindą mokesčių administratoriui mokestį apskaičiuoti taikant mokesčių administratoriaus įvertinimą, įtvirtintą MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje.

22. Pareiškėjas su tokia pirmosios instancijos teismo išvada nesutinka ir apeliaciniame skunde iš esmės teigia, kad teismas netinkamai paskirstė įrodinėjimo naštą, netinkamai vertino įrodymus, nesivadovavo protingumo principu, o tai lėmė nepagrįstą ir neteisėtą teismo sprendimą.

23. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalį, teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Nagrinėjamoje byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.). Atsižvelgdamas į tai, apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinės ir patikrins pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundų ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

24. Dėl bylos nagrinėjimo ribų pirmiausia pažymėtina, jog pareiškėjas apeliaciniame skunde, be kita ko, prašo panaikinti Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimą dėl Patikrinimo akto tvirtinimo. LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, kad suformuluotas skundo pagrindas ir dalykas apibrėžia pareiškėjo ginčijamo teisinio santykio ribas, o kartu ir ribas, kuriose teismas turi nagrinėti bylą (žr., pvz., 2019 m. kovo 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-183-502/2019, 2019 m. birželio 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-4274-415/2019). Pareiškėjas ginčą teisme iniciavo dėl VMI 2021 m. rugpjūčio 31 d. sprendimo ir Komisijos 2021 m. lapkričio 22 d. sprendimo panaikinimo, būtent tokius pareiškėjo skundo reikalavimus priėmė nagrinėti Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. sausio 5 d. nutartimi. Panevėžio AVMI 2021 m. birželio 2 d. sprendimo dėl Patikrinimo akto tvirtinimo teisėtumas ir pagrįstumas nebuvo skundžiamas nagrinėjamoje byloje, todėl šis naujas reikalavimas, kaip peržengiantis nagrinėjamos bylos ribas, apeliacinės instancijos teisme nenagrinėjamas.

25. Vertinant pareiškėjo apeliacinio skundo argumentus dėl įrodymų vertinimo, atsižvelgiant į kilusio ginčo pobūdį, pažymėtina, kad pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). LVAT savo praktikoje yra ne kartą konstatavęs, kad šiomis teisės normomis įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Pirmiausia būtent mokesčių administratorius turi pateikti pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą ir teisingumą. Tik nustačius, kad mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas neįvykdė pareigos nuginčyti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010, 2019 m. birželio 5 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2019).

26. Mokestinį ginčą nagrinėjantis teismas, vadovaudamasis ABTĮ 56 straipsnio 7 dalyje nustatytomis proceso teisės taisyklėmis, sprendžia, ar mokesčių administratorius įvykdė įrodinėjimo pareigą, ar jo surinkti ir pateikti duomenys (įrodymai), nustatytos aplinkybės patvirtina mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Teismui įrodymai administracinėje byloje yra visi faktiniai duomenys, kurie priimti ir kuriais remdamasis teismas įstatymų nustatyta tvarka konstatuoja, kad yra aplinkybių, pagrindžiančių proceso šalių reikalavimus bei atsikirtimus, ir kitokių aplinkybių, turinčių reikšmės bylai teisingai išspręsti, arba kad jų nėra (ABTĮ 56 str. 1 d.). Šie faktiniai duomenys nustatomi proceso šalių ir jų atstovų paaiškinimais, liudytojų parodymais, specialistų paaiškinimais ir ekspertų išvadomis, daiktiniais įrodymais, dokumentais ir kitais rašytiniais, elektroniniais, garso bei vaizdo įrodymais (ABTĮ 56 str. 2 d.). Nė vienos proceso šalies pateikta įrodymų interpretacija teismui nėra privaloma (žr., pvz., LVAT 2012 m. rugsėjo 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-2564/2012, 2018 m. balandžio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3730-261/2018).

27. Teisėjų kolegija daro išvadą, kad pareiškėjas apeliaciniame skunde kvestionuodamas byloje esančių įrodymų vertinimą, nepateikė jokių naujų teisiškai pagrįstų argumentų, nenurodė naujų reikšmingų aplinkybių, pagrįstų objektyviais duomenimis, kurie galėtų kelti abejonę dėl VMI surinktų duomenų pakankamumo ir jais remiantis VMI padarytos išvados, kad 2016–2018 metais pareiškėjas disponavo 587 941 Eur, kurių pajamų šaltinių negali pagrįsti įstatymų nustatyta tvarka apmokestintomis pajamomis ir kurių nedeklaravo, pagrįstumo. Ši išvada nepaneigta nei pareiškėjo skunde, nei apeliaciniame skunde išdėstytais argumentais. Nei skunde, nei apeliaciniame skunde pareiškėjas nepateikė išsamių argumentų, faktinių duomenų ar įrodymų, kurių pagrindu būtų paneigtos VMI nustatytos aplinkybės dėl 587 941 Eur pajamų sumos už 2016–2018 m. laikotarpį apskaičiavimo, kaip to reikalauja MAĮ 67 straipsnio 2 dalis. Vien tik pareiškėjo pozicija, kad jo įnešamos į savo banko sąskaitą piniginės lėšos, kurios nedelsiant būdavo pervedamos į Bendrovės sąskaitą, nes tai būdavo Bendrovės uždirbtos piniginės lėšos, nesudaro pagrindo abejoti mokesčių administratoriaus išvadų patikimumu ir teisingumu. Pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., LVAT 2013 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602-27-13/2013), o išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas teikimas, nesant realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz., LVAT 2020 m. vasario 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3363-556/2020). Taigi, sutiktina su pirmosios instancijos teismo išvada, jog būtent pareiškėjui tenka pareiga įrodyti, kad jo dispozicijoje buvusios lėšos priklausė ne jam.

28. Pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, susiję su nebendradarbiavimu, pripažintini deklaratyviais ir neturinčiais objektyvaus pagrindo. Teisėjų kolegijos vertinimu, pareiškėjas neįrodė, kad mokesčių administratorius nebendradarbiavo su pareiškėju, nes paties pareiškėjo pateikti el. laiškai ir jų turinys tą paneigia, pareiškėjo buvo ne kartą prašyta teikti dokumentus, pagrindžiančius jo pajamas ir išlaidas, pareiškėjas gavo šiuos el. laiškus. Tai, kad pareiškėjas interpretuoja el. laiškų turinį, pasigenda juose konkretumo, nepaneigia paties bendradarbiavimo fakto.

29. Pritardama pirmosios instancijos teismo skundžiamo sprendimo motyvams ir aplinkybių, susijusių su kasos pajamų orderiais, vertinimu (žr. Nutarties 8 p.), apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija atmeta apeliacinio skundo argumentus, kad teismas nepasisakė šiuo aspektu. Nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas aiškiai įvardino teismo sprendimą lemiančius motyvus ir įrodymus (Avansinė apyskaita, Suvestinė, MB „Administra“ 2021 m. sausio 18 d. ir 2021 m. kovo 15 d. pateikta informacija ir kt.) ir iš įrodymų visumos padarė išvadą, kad pareiškėjas siekia pagrįsti disponavimą lėšomis formaliai sudarytais dokumentais, nesant objektyvių įrodymų apie realiai gautas lėšas. Teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo vertinimui, nes jis susiformuoja įvertinus įrodymų visumą, o ne pavienius įrodymus. Nagrinėjamu atveju nėra nei faktinio, nei teisinio pagrindo konstatuoti, kad pirmosios instancijos teismas pažeidė įrodymų vertinimo taisykles, byloje esančių rašytinių įrodymų pagrindu nustatė ne visas aplinkybes, turinčias esminę reikšmę teisingam bylos išnagrinėjimui. Tai, kad pareiškėjas kitaip vertina VMI surinktus duomenis, abejoja jų patikimumu, nepateikdamas tai pagrindžiančių įrodymų, savaime nesudaro pagrindo daryti išvadą, kad teismas pažeidė įrodinėjimo taisykles ir dėl to priėmė neteisėtą ir nepagrįstą sprendimą.

30. Vertindama apeliacinio skundo argumentus dėl nepagrįstai pritaikytos MAĮ 70 straipsnio 1 dalies, teisėjų kolegija pažymi, kad LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, jog mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010, 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011, 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013, 2021 m. gruodžio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3099-968/2021).

31. Teisėjų kolegija atmeta pareiškėjo argumentus, kad mokesčių administratorius neturėjo pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnio, nes nagrinėjamoje byloje įrodyta, kad pareiškėjas 2016–2018 metais disponavo 587 941 Eur, kurių pajamų šaltinių negali pagrįsti įstatymų nustatyta tvarka apmokestintomis pajamomis ir kurių nedeklaravo, neginčytinų duomenų, patvirtinančių, kokiomis pajamomis jis dengė patiriamas išlaidas, mokesčių administratoriui nepateikė. Tai lemia, kad pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas sudarė teisines prielaidas mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas.

32. Apeliaciniame skunde pareiškėjas pakartoja skunde pirmosios instancijos teismui nurodytus argumentus dėl jam neteisingai paskirtos baudos dydžio ir netinkamai pritaikytos MAĮ redakcijos, kuri negaliojo tariamo pažeidimo padarymo metu (2016–2018 m.). Pastebėtina, kad pirmosios instancijos teismas mokesčių administratoriaus elgesį laikė teisėtu, nepažeidusiu pareiškėjo teisių ir baudos dydį laikė teisingu ir pagrįstu. Pareiškėjas apeliaciniame skunde neteikė jokių argumentų, kuo šis vertinimas nepagrįstas, kaip buvo pažeistos jo teisės, todėl ir šia apimtimi apeliacinio skundo tenkinti nėra pagrindo.

33. Teisėjų kolegijos vertinimu, kiti apeliacinio skundo argumentai nesudaro jokio pagrindo ginčijamus VMI ir Komisijos sprendimus vertinti kaip neteisėtus ar nepagrįstus, todėl neturi esminės teisinės reikšmės sprendžiant dėl tikrinamo pirmosios instancijos teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Dėl šios priežasties dėl kitų apeliacinio skundo argumentų plačiau nepasisakoma.

34. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo V. R. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2023 m. balandžio 18 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Rytis KrasauskasIveta PelienėSkirgailė Žalimienė