Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis, eA-3099-968/2021

Teismas: Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
Dokumentas: Nutartis
Data: 2021-12-08
Bylos Nr.: eA-3099-968/2021
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-02710-2020-7
Bylos rūšis: administracinė byla
Instancija: Apeliacinė instancija
Rezultatas: Sprendimas paliktas nepakeistas

Teisėjai: Skirgailė Žalimienė (pirm.), Rytis Krasauskas (pirm.), Ernestas Spruogis
Pareiškėjas: Ž. G.
Atsakovas: Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, Valstybinė mokesčių inspekcija prie LR finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija

Kategorijos

Administracinė byla Nr. eA-3099-968/2021Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02710-2020-7Procesinio sprendimo kategorijos:12.2.3; 12.13.1.2 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMASNUTARTISLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2021 m. gruodžio 8 d.Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ryčio Krasausko (pranešėjas), Ernesto Spruogio ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo Ž. G. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. kovo 9 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo Ž. G. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija), dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

1. Pareiškėjas Ž. G. (toliau – ir pareiškėjas) teismui pateikė skundą, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK, Komisija) sprendimą Nr. S-134 (7-113/2020) (toliau – ir Komisijos sprendimas); Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas, Inspekcija) 2020 m. balandžio 29 d. sprendimą Nr. 68-35 (toliau – ir VMI sprendimas); ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) sprendimą Nr. (7.45) FR0682-37 (toliau – ir Kauno AVMI sprendimas) (toliau visi kartu – ir Sprendimai).

2. Pareiškėjas skundą grindė šiais argumentais:

2.1. MGK skundžiamu sprendimu patvirtino VMI sprendimo dalį, kuria patvirtintas 14 802 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir su juo susijusios sumos nuo pareiškėjo gautų 333 896 Lt kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų.

2.2. Ginčijamais Sprendimais pažeisti įstatymuose įtvirtinti apmokestinimo principai, be to, sprendimai nėra pagrįsti objektyviais duomenimis, neatitinka Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) nuostatų.

Šalies argumentai

2.3. Pareiškėjas nesutinka su Komisijos išvada, kad jis nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, pagrindžiančių jo realiai grynaisiais pinigais gautas 40 000 Lt iš motinos, 40 000 Eur iš A. P. ir 15 000 Eur iš pusbrolio G. K.. MGK pinigų dovanojimo fakto iš pareiškėjo mamos nevertino remiantis protingumo principu. Pareiškėjo mama buvo senyvo amžiaus ir prastos sveikatos, todėl pinigų dovanojimo fakto įforminimas jai nebuvo aktualus. Be to, mokesčių administratorius pats nustatė, kad pareiškėjo mama turėjo finansines galimybes padovanoti pareiškėjui 40 000 Lt. Pareiškėjo mamai mirus, niekas nepaveldėjo tokio ar panašaus dydžio pinigų sumos, o ir jai gyvai esant didelių pirkinių, kur šiuos pinigus galėjo išleisti, ji neturėjo, todėl pagrįsta išvada, jog sukauptas pinigines lėšas ji padovanojo savo sūnui – pareiškėjui.

2.4. Dėl G. K. pareiškėjui paskolintų 15 000 Eur paaiškino, kad šios paskolos suteikimas yra susijęs su aplinkybe, kad su pareiškėju gyveno senyvo amžiaus G. K. tėtis, kurį pareiškėjas prižiūrėjo. Dalis šių piniginių lėšų buvo skirta jo laidotuvėms. Pareiškėją ir jo pusbrolį G. K. siejo ir sieja artimi, vienas kito pasitikėjimu pagrįsti giminystės ryšiai, todėl paskolos sutartis sudaryta nebuvo.

2.5. Tarp pareiškėjo ir P. A. V. (P. A. V.) buvo susiklostę nepaskoliniai santykiai. Pareiškėjas minėtam asmeniui suteikė pasaugos paslaugą t. y. A. P. labai dažnai atvykdavo į Lietuvą įsigyti automobilių ir juos išgabenti į (duomenys neskelbtini). Atvykęs į Lietuvą apsistodavo pas pareiškėją. Vienos iš tokių išvykų metu nepavykus surasti tinkamų įsigyti automobilių, A. P. nepanaudojo visų atsigabentų piniginių lėšų, o dėl saugumo nenorėdamas jų gabenti atgal į (duomenys neskelbtini), susitarė su pareiškėju, jog juos paliks pasaugoti. Pareiškėjas, žinodamas, jog metų eigoje, pardavus metalo laužą, gaus piniginių lėšų, A. P. paliktas pasaugai pinigines lėšas panaudojo UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui. Tarp pareiškėjo ir A. P. negalėjo būti sudaryta paskolos sutartis, nes paskoliniai teisiniai santykiai nebuvo susiklostę. Pareiškėjas tik saugojo A. P. pinigus.

2.6. Ginčijamuose sprendimuose konstatuota, kad pareiškėjas 2014 m. gavo kitų apmokestinamųjų, su darbo santykiais nesusijusių, ne individualios veiklos pajamų. Tačiau nei mokesčių administratorius, nei MGK nenurodė, iš kokios veiklos pareiškėjas galėjo gauti kitų apmokestinimų pajamų. Tai sudaro pagrindą teigti, kad mokestinis patikrinimas buvo atliktas neišsamiai ir šališkai.

2.7. Mokesčių administratorius taip pat neįvertino aplinkybės, kad faktinis UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo padidinimas vyko vėliau, negu buvo įforminti dokumentai. Įmonės įstatinis kapitalas buvo didintas siekiant gauti atitinkamas licencijas, reikalingas vykdyti verslą. Pareiškėjas pinigines lėšas įstatinio kapitalo didinimui galėjo įnešti į įmonės kasą vėliau, kai jas uždirbo. Kauno AVMI patikrinimo akte padarė išvadą, kad pareiškėjo nuo 2014 m. vasario 27 d. gautos pajamos sudarė 325 497,34 Lt, taigi tokia aplinkybė patvirtina, jog pareiškėjas metų eigoje turėjo pakankamai piniginių lėšų įstatinio kapitalo didinimui.

2.8. Pareiškėjui atsiųsti pranešimai neatitiko VAĮ nustatytų individualaus administracinio akto formai ir turiniui keliamų reikalavimų. Patikrinimo metu Kauno AVMI konstatuotos faktinės aplinkybės, kurioms pritarė VMI ir MGK, neatitinka realių faktinių aplinkybių, kurias nurodė pareiškėjas.

2.9. Baudos dydžio vidurkis (30 proc.) gali būti skiriamas tik įvertinus mokesčių mokėtojo kaltę sunkinančias ir lengvinančias aplinkybes. Mokesčių mokėtojas su mokesčių administratoriumi bendradarbiavo, operatyviai teikė dokumentus ir paaiškinimus. Tai reiškia, kad pareiškėjo kaltę lengvinančių aplinkybių egzistavimas nėra kvestionuojamas ir laikomas neabejotinai nustatytu. Jei pareiškėjui apskaičiuota mokestinė prievolė būtų laikoma pagrįsta, Kauno AVMI privalėjo skirti ne 30 proc., bet 10 proc. mokesčio dydžio baudą.

Atsiliepimas

3. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjo skundą nurodė, kad su skundu nesutinka, prašė jį atmesti kaip nepagrįstą. Jis atsiliepimą į skundą grindė šiais argumentais:

Motyvuojamoji dalis

3.1. Mokestinis ginčas šioje byloje iš esmės vyksta dėl to, ar VMI pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjo išlaidos laikotarpiu nuo 2014 m. sausio 1 d. iki 2014 m. vasario 26 d. (toliau – ir ginčo laikotarpis) 333 896 Lt viršijo gautas pajamas.

3.2. VMI atliko pareiškėjo GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2014 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. ir 2019 m. lapkričio 18 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (7.45)FR0680-445, kuriame nustatė, kad pareiškėjas pateiktoje Metinėje pajamų deklaracijoje už 2014 m. nedeklaravo 22 000 Lt transporto priemonės pardavimo pajamų ir nuo jų neapskaičiavo, nesumokėjo GPM. Be to, Metinėje pajamų deklaracijoje už 2014 m. nedeklaravo 2014 m. sausio 1 d. – 2014 m. vasario 26 d. gautų 333 896 Lt kitų pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų ir patikrinimo metu nenustatytų šaltinių bei nuo jų neapskaičiavo ir į valstybės biudžetą nesumokėjo GPM. Atsižvelgiant į nustatytus pažeidimus patikrinimo metu pareiškėjui apskaičiuota mokėtina 15 236 Eur GPM suma.

3.3. Patikrinimo metu nustatyta, kad tikrinamojo laikotarpio pradžioje, t. y. 2014 m. sausio ir vasario mėn., pareiškėjas patyrė didžiausias išlaidas, susijusias su UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimu – 290 000 Lt, automobilio BMW 730 įsigijimu — 23 000 Lt, išlaidų apmokėjimu už UAB „Šilalės autotransportas“ – 14 922 Lt. Patikrinimo metu išanalizuota ir įvertinta informacija apie pareiškėjo gautas pajamas, patirtas išlaidas iki tikrinamojo laikotarpio pradžios, t. y. 2014 m. sausio 1 d. Nustatyta, kad 2013 m. gruodžio 31 d. pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 25 968 Lt, todėl konstatuota, kad tikrinamojo laikotarpio pradžioje pareiškėjas piniginių lėšų ne banke sukaupęs neturėjo. Pareiškėjas tiek patikrinimo metu, tiek pastabose tiek nagrinėjamame skunde nurodė, kad patirtas išlaidas dengė mamos dovanotomis ir iš fizinių asmenų skolintomis lėšomis.

3.4. Pareiškėjas 2019 m. liepos 11 d. paaiškinime nurodė, kad: 2011 m. iš motinos O. G. gavo 40 000 Lt dovanų piniginėmis lėšomis, ir šiomis lėšomis grindė 2014 m. likutį, kurį panaudojo 2014 m. vasario mėn. UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui; 2014 m. sausio mėn. gavo 15 000 Eur pinigines lėšas grynais pinigais iš pusbrolio G. K., kurios 2014 m. buvo grąžintos; 2013 m. iš fizinio asmens P. A. V. grynais gavo 40 000 Eur, kurie buvo grąžinti per kelis kartus iki 2016 m. pabaigos.

3.5. VMI konstatavo, jog O. G. galbūt galėjo sutaupyti 40 000 Lt piniginių lėšų, tačiau pareiškėjo nurodytas piniginių lėšų dovanojimo faktas nėra užfiksuotas jokiose sudarytose rašytinėse sutartyse. Jokiais duomenimis nėra patvirtintas piniginių lėšų perdavimo faktas. Pareiškėjas negalėtų šia dovanota suma grįsti į UAB „Daipra“ 2014 metų vasario mėn. įneštų piniginių lėšų, kadangi pareiškėjo išlaidos 2011 m. viršijo jo gautas pajamas 118 673 Lt.

3.6. Mokestinio patikrinimo metu padaryta išvada, jog G. K. 2014 m. neperdavė 15 000 Eur pareiškėjui, t. y. nesuteikė jam 15 000 Eur paskolos. Nei viena iš šalių nenurodė nei vienos tikslios aplinkybės, pagrindžiančios faktinį grynųjų pinigų perdavimą. G. K. nepatvirtino paskolos suteikimo, su G. K. nepasirašytos paskolų sutartys, pareiškėjo pozicija dėl pinigų, skirtų UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui, kilmės keitėsi, be to, pareiškėjas grynaisiais pinigais iš G. K. gautų 15 000 Eur nedeklaravo.

3.7. VMI patikrinimo metu nepripažino, jog A. P. suteikė pareiškėjui paskolą. Piniginių lėšų perdavimo (paskolos) sutartis su A. P. nebuvo sudaryta, šių asmenų pozicijos dėl pinigų grąžinimo buvo skirtingos, pareiškėjo pozicija dėl pinigų, skirtų UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui, kilmės keitėsi, pareiškėjas grynaisiais pinigais iš A. P. gautų 40 000 Eur nedeklaravo, nei viena iš šalių nenurodė nei vienos tikslios aplinkybės, pagrindžiančios faktinį grynųjų pinigų perdavimą, užsienio pilietis A. P. nurodomas kaip neįvykusių ir ekonomine logika nepagrįstų sandorių dalyvis.

3.8. Pareiškėjo atžvilgiu buvo nustatytos atsakomybę lengvinančios aplinkybės (pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus) bei atsakomybę sunkinančios aplinkybės (nedeklaravo visų gautų pajamų, nepateikė užsienio valiutos įsigijimo dokumentų), todėl apskaičiuojant GPM taikytos Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio nuostatos, o nuo patikrinimo metu papildomai apskaičiuotos mokėtinos į biudžetą 14 555,14 Eur GPM sumos pagrįstai paskirta vidutinio dydžio, t. y. 30 proc. GPM bauda – 4 366 Eur.

II.

4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2021 m. kovo 9 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

5. Teismas nurodė, jog byloje kilo ginčas dėl MGK, VMI, Kauno AVMI sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo. Ginčijami sprendimai priimti nustačius, kad pareiškėjo išlaidos 2014 m. viršijo jo gautas pajamas, todėl teismas vertino, ar mokesčių administratorius pagrįstai, teisėtai vertino pareiškėjo nurodomus jo pajamų šaltinius ir padarė teisingas išvadas dėl pareiškėjui papildomai mokėtinų mokesčių ir baudos apskaičiavimo.

Žemesnės instancijos teismas

6. Teismas iš byloje esančių duomenų nustatė: Kauno AVMI 2019 m. lapkričio 18 d. patikrinimo aktu apskaičiavo pareiškėjo atžvilgiu papildomai mokėtiną 15 236 Eur GPM, atsižvelgiant į aplinkybę, kad pareiškėjo 2014 m. sausio 1 d. – 2014 m. vasario 26 d. laikotarpio išlaidoms padengti trūko 333 896 Lt pajamų, be to, pareiškėjas nedeklaravo 2014 m. gautų apmokestinamųjų pajamų už parduotą automobilį; Kauno AVMI 2020 m. sausio 16 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-37 iš dalies patvirtino Kauno AVMI 2019 m. lapkričio 18 d. patikrinimo aktą, t. y. vietoje apskaičiuotos 15 236 Eur GPM sumos, apskaičiavo 14 555,14 Eur GPM, patvirtino 7 234,49 Eur GPM delspinigius, paskyrė 4 366 Eur GPM baudą (30 proc.) (MGK byla, b. l. 6–13); pareiškėjas 2020 m. vasario 5 d. pateikė skundą VMI. VMI 2020 m. balandžio 29 d. sprendimu Nr. 68-35 patvirtino Kauno AVMI sprendimą ir atleido pareiškėją nuo 50 proc., t. y. 3 617,25 Eur GPM delspinigių mokėjimo; pareiškėjas, nesutikdamas su VMI sprendimu, pateikė skundą MGK, kuri 2020 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-134(7-113/2020) patvirtino VMI sprendimą dalyje, kuria patvirtintas 14 802 Eur GPM ir su juo susijusios sumos, apskaičiuotos nuo pareiškėjo gautų 333 896 Lt kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų.

7. Teismas, vadovaudamasis MAĮ 70 straipsnio 1 dalies nuostatomis, konstatavo, jog kai mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Ši nuostata taikoma tada, kai: mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir (arba) nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi. Detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką nustato Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintos Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės; aktuali teisės akto redakcija, galiojanti nuo 2004 m. gegužės 29 d.)

8. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu gavo pajamų, kurių GPM deklaracijose nedeklaravo. Šiuo atveju pagrįstai taikytos MAĮ 70 straipsnio nuostatos, o mokėtinų mokesčių sumos apskaičiuotos remiantis išlaidų ir lėšų banko sąskaitose metodu. Ginčo mokestinio patikrinimo atveju mokesčių administratorius neturėjo galimybės nustatyti mokėtino mokesčio įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta tvarka, nes pareiškėjas nepateikė gautų pajamų deklaracijų. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratoriaus pasirinkti šaltiniai pareiškėjo išlaidoms apskaičiuoti yra oficialūs, patikimi (bankų sąskaitų išrašai), todėl nei mokesčių administratorius, nei MGK, nei teismas neturi pagrindo jais abejoti. Be to, mokesčių administratorius įvertino ir pateiktus fizinių asmenų paaiškinimus, todėl laikė, kad informacija vertinta visapusiškai, o išlaidų metodas pagal MAĮ 70 straipsnį taikytas pagrįstai bei motyvuotai.

9. Teismas, vertindamas įrodinėjimo naštos paskirstymą tarp mokesčių mokėtojo ir mokesčių administratoriaus, vadovavosi MAĮ 67 straipsnio nuostatomis ir aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika.

10. Teismas nustatė, kad pareiškėjas 2013 m. gruodžio 20 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi iš V. ir O. Ž. už 11 000 Lt nusipirko UAB „Daipra“ akcijas. Nuo 2004 m. sausio 1 d. iki 2014 m. vasario 26 d. UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo dydis buvo 10 000 Lt, nuo 2014 m. vasario 26 d. UAB „Daipra“ įstatinis kapitalas padidintas iki 300 000 Lt. Iš byloje esančios rašytinės medžiagos teismas nustatė, kad pareiškėjas 2014 m. vasario 29, 21 ir 26 d. įnešė į UAB „Daipra“ kasą atitinkamai 100 000 Lt, 100 000 Lt, 90 000 Lt. Atsižvelgęs į tai, teismas analizavo pareiškėjo lėšų, panaudotų UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo padidinimui, šaltinius.

11. Teismas, vertino pareiškėjo teiginius, kad jis iš mamos O. G. gavo 40 000 Lt dovanų piniginėmis lėšomis, iš G. K. gavo 15 000 Eur paskolą, o iš P. A. V. – 40 000 Eur sumą. Šiuo aspektu teismas pažymėjo, kad įrodinėjimo dalyku tokio pobūdžio bylose yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos.

12. Teismas konstatavo, kad byloje nėra ginčo dėl aplinkybės, kad O. G. galėjo turėti 40 000 Lt santaupų. Šią aplinkybę patvirtino tiek pareiškėjas, tiek mokesčių administratorius. Tačiau teismas pažymėjo, kad tokia aplinkybė savaime nepagrindžia, jog minėta pinigų suma buvo padovanota pareiškėjui. Būtent pareiškėjui tenka pareiga pagrįsti (tiesioginiais ar netiesioginiais įrodymais), kad 40 000 Lt pinigų suma realiai buvo perduota. Teismas, įvertinęs pareiškėjo 2014 m. rugpjūčio 4 d. paaiškinimuose mokesčių administratoriui nurodytas aplinkybes, kad iš mamos O. G. dovana buvo gauta grynais pinigais, pažymėjo, kad nors mokesčių administratorius nurodyme pateikti paaiškinimus įpareigojo pareiškėją pateikti juridinę galią turinčius dokumentus, pareiškėjas jokių rašytinių įrodymų dėl iš mamos galimai gautos 40 000 Lt sumos nepateikė, tokių dokumentų nepateikta ir teismui.

13. Vertindamas pareiškėjo argumentus dėl 15 000 Eur lėšų, kurias jis teigia gavęs iš G. K., teismas nustatė, kad pareiškėjas 2014 m. rugpjūčio 4 d. paaiškinimuose nurodė, jog paskola buvo suteikta žodiniu susitarimu, paskolos raštelis nebuvo pasirašytas, paskola gauta grynais pinigais, 2014 m. grąžinta minėtam asmeniui. Pats G. K. 2019 m. lapkričio 30 d. paaiškinimuose mokesčių administratoriui nurodė, kad 15 000 Eur paskola perduota pareiškėjui 2014 m., 10 000 Eur ir 5 000 Eur dalimis, mokesčių mokėtojo namuose, paskolos suteikimo priežastis – prašė paskolinti, paskola nebuvo dokumentuota.

14. Vertindamas pareiškėjo argumentus dėl lėšų, gautų iš P. A. V., teismas nustatė, kad pareiškėjas 2019 m. liepos 12 d. paaiškinimuose nurodė 2013 m. gavęs 40 000 Eur paskolą iš A. P. ir kad ši paskola buvo grąžinta per kelis kartus iki 2016 m. Pats A. P. paaiškino, kad, būdamas Lietuvoje pas mokesčių mokėtoją, 2013 m. spalio pabaigoje paliko jam 40 000 Eur tam, kad jis pirktų jam krovininį automobilį iki 2016 m. lapkričio mėnesio pabaigos ir, kadangi tinkamo automobilio nebuvo, pareiškėjas grąžino visą paliktų pinigų sumą.

15. Įvertinęs paminėtas aplinkybes, teismas sprendė, kad pareiškėjas nepagrindė, jog mama O. G. padovanojo pareiškėjui 40 000 Lt. Jokių tiesioginių įrodymų, kurie pagrįstų realų pinigų gavimo faktą pareiškėjas nepateikė. Teismas konstatavo, kad mokestinio patikrinimo metu surinkti ar pateikti netiesioginiai įrodymai, pareiškėjo paaiškinimai, nesudaro pagrindo išvadai, kad tokie pinigai pareiškėjui realiai buvo perduoti. Juolab, kad pareiškėjo paaiškinimai yra prieštaringi (vienu atveju pareiškėjas nurodo, kad UAB „Daipra“ įstatinis kapitalas padidintas iš G. K. pasiskolintomis lėšomis, vėliau nurodo – kad mamos dovanotomis 40 000 Lt lėšomis). Teismas pažymėjo, kad nors byloje nėra ginčo dėl to, jog pareiškėjo mama galėjo turėti finansines galimybes padovanoti pareiškėjui 40 000 Lt sumą, vien tai nepagrindžia, kad šie pinigai pareiškėjui buvo realiai perduoti.

16. Teismas akcentavo, kad pareiškėjas nagrinėjamu atveju pasirinko atlikti finansines operacijas (gauti pinigus iš O. G., G. K., P. A.) grynaisiais pinigais. Nepaisant to, kad ginčo grynųjų pinigų sumos nebuvo mažareikšmės, pareiškėjas šių sumų gavimo fakto niekaip neužfiksavo jokiuose rašytiniuose dokumentuose, nedeklaravo. Byloje nėra objektyvių duomenų, kurių pagrindu būtų galima teigti, kad 40 000 Lt suma iš mamos, 40 000 Eur suma iš P. A., 15 000 Eur suma iš G. K. pareiškėjui būtų faktiškai perduotos. Pareiškėjas minėtų sumų gavimo fakto neužfiksavo, tokių sumų nedeklaravo, todėl teismas padarė išvadą, kad byloje nėra tiesioginių įrodymų, patvirtinančių minėtų sumų gavimo faktą.

17. Teismas nagrinėjamoje byloje taip pat nenustatė ir netiesioginių įrodymų, kurie vienareikšmiškai galėtų patvirtinti minėtų sumų gavimo faktą. Teismas pažymėjo, kad iš pareiškėjo mamos gauta 40 000 Lt suma grindžiama tik paties pareiškėjo paaiškinimais. Kitų asmenų – G. K., P. A. – paaiškinimai (skiriasi nurodomas paskolos tikslas, pinigų sutekimo pobūdis (paskola ar pasauga)), nesutampa su pareiškėjo mokesčių administratoriui nurodyta pozicija, kuri taip pat nėra nuosekli. Byloje nėra nustatyti vienareikšmiški asmenų paaiškinimai dėl pareiškėjo nurodomų sumų suteikimo aplinkybių.

18. Teismas laikė nepagrįstais pareiškėjo skunde nurodomus teiginius, kad faktinis UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo padidinimas vyko vėliau nei atsispindi rašytiniuose dokumentuose, o pareiškėjas trūkstamas lėšas uždirbo metų eigoje. Teismas sprendė, kad pareiškėjo pozicija prieštarauja byloje esančiai rašytinei medžiagai (kasos pajamų orderiams, patvirtinantiems pareiškėjo įneštą 290 000 Eur sumą). Tokių aplinkybių pareiškėjas mokestinio tyrimo metu mokesčių administratoriui nenurodė. Be to pareiškėjo teiginiai nėra pagrįsti jokiais rašytiniais įrodymais, paneigiančiais byloje užfiksuotas faktines aplinkybes.

19. Teismas priėjo prie išvados, kad pareiškėjas nepateikė tiesioginių ar netiesioginių įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kad pareiškėjas 2014 m. sausio 1 d. – 2014 m. vasario 26 d. laikotarpiu gavo 333 896 Lt kitų pajamų iš nenustatytų šaltinių, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo GPM. Būtent pareiškėjas, o ne mokesčių administratorius turėjo įrodyti gautų pajamų šaltinius, tačiau tokių aplinkybių neįrodė. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo atžvilgiu apskaičiavo papildomai mokėtiną 14 555,14 Eur GPM.

20. Teismas, įvertinęs pareiškėjo teiginius, kad mokesčių administratorius privalėjo skirti pareiškėjui ne 30, bet 10 proc. mokesčio dydžio baudą, nes pareiškėjas su mokesčių administratoriumi bendradarbiavo, operatyviai teikė dokumentus ir paaiškinimus, todėl egzistuoja mokesčių mokėtojo atsakomybę lengvinančių aplinkybių, o specialių mokesčių apskaičiavimo metodų taikymas nagrinėjamu atveju nėra aplinkybė, dėl kurios siekiama mokesčių mokėtojui pritaikyti griežtesnę atsakomybę, nenustatė pagrindų sumažinti pareiškėjui paskirtos baudos dydį (4 366 Eur).

21. Teismas pažymėjo, kad MAĮ 140 straipsnyje yra nurodytos asmens atsakomybę lengvinančios ir sunkinančios aplinkybės. Teismas konstatavo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, skirdamas pareiškėjui baudą, įvertino jo atsakomybę lengvinančias (mokesčių mokėtojas iš dalies sutiko su nustatytu GPM pažeidimu, susijusio su transporto priemonės pardavimo apmokestinamųjų pajamų apskaičiavimu, bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi), taip pat atsakomybę sunkinančias aplinkybes (GPM apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, raštiškais paaiškinimais pareiškėjas siekė formaliai pagrįsti pajamų gavimo šaltinius, taip išvengiant GPM mokėjimo). Teismas mokesčių administratoriaus įvertinimą baudai skirti laikė tinkamu. Pažymėjo, kad mokesčių administratorius apskaičiavo papildomai mokėtiną GPM ir susijusias sumas taikydamas išlaidų ir lėšų banko sąskaitose metodais dėl tos priežasties, kad pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigą apskaičiuoti mokestį, o mokesčių administratorius neturėjo galimybių apskaičiuoti mokėtinų mokesčių įprastine, t. y. specialiojo mokesčio įstatymo nustatyta, tvarka. Teismas nurodė, kad nustačius pareiškėjo atsakomybę sunkinančias, tiek lengvinančias aplinkybės, pagrįstai skirtas baudos vidurkis ir mažinti pareiškėjui paskirtos baudos nėra teisinio pagrindo.

22. Teismas konstatavo, kad pareiškėjo ginčijami Sprendimai priimti tinkamai įvertinus faktines bylos aplinkybes ir taikytinas teisės aktų nuostatas, kad jų naikinti nei pareiškėjo nurodomais, nei kitais motyvais nėra pagrindo. Todėl teismas pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

III.

23. Pareiškėjas apeliaciniame skunde, kurį patikslino, prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. kovo 9 d. sprendimą ir grąžinti bylą nagrinėti pirmosios instancijos teismui.

24. Pareiškėjo apeliacinis skundas grindžiamas šiais argumentais:

Žemesnės instancijos teismas

24.1. Pareiškėjo skundas buvo nagrinėjamas itin formaliai, neįvertinant skunde nurodomų argumentų ir prie skundo pridėtų įrodymų. Teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, selektyviai parinko byloje esančiu įrodymus, kurie išskirtinai yra palankūs mokesčių administratoriaus pozicijai. Nagrinėjamu atveju ginčijami Sprendimai priimti pažeidžiant įstatymuose įtvirtintus apmokestinimo principus, jie nepagrįsti objektyviais duomenimis.

24.2. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį, pirmiausia būtent mokesčių administratorius turi pateikti pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą ir teisingumą. Pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad byloje nėra nustatyti vienareikšmiški asmenų paaiškinimai dėl pareiškėjo nurodomų sumų suteikimo aplinkybių, bei pakartoja skunde pirmosios instancijos teismui nurodytas aplinkybes dėl piniginių lėšų iš O. G., G. K. ir A. P. gavimo.

Žemesnės instancijos teismas

24.3. Teismas skundžiamame sprendime pritarė tiek Kauno AVMI, tiek VMI padarytoms išvadoms, jog vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio bei MA įvertinimo taisyklių nuostatomis, taikant išlaidų metodą, nustatyta, kad Mokėtojas 2014 m. gavo kitų apmokestinamų, su darbo santykiais nesusijusių, ne individualios veiklos pajamų, tačiau nenurodė, iš kokios veiklos Mokesčių mokėtojas galėjo gauti kitų apmokestinimų pajamų. Šios aplinkybės tik patvirtina, jog mokestinis patikrinimas buvo atliktas neišsamiai ir šališkai.

24.4. Pareiškėjas pakartoja pirmosios instancijos teismui teiktame skunde nurodytas aplinkybes dėl UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo padidinimo. Jis pažymi, kad šios aplinkybės nebuvo vertinamos atlikto mokestinio patikrinimo metu, todėl ginčijami sprendimai priimti nesilaikant VAĮ reikalavimų. Mokesčių administratorius, kaip viešojo administravimo subjektas, yra saistomas gerojo viešojo administravimo principų, o jo priimami administraciniai aktai turi atitikti VAĮ 8 straipsnyje nustatytus reikalavimus. Mokesčių mokėtojui atsiųsti pranešimai neatitinka nei formai, nei turiniui keliamų reikalavimų, todėl turi būti panaikinti.

24.5. Mokesčių administratorius (Inspekcija) privalo surinkti visus reikiamus duomenis, pagrindžiančius mokesčių administratoriaus (Inspekcijos) apskaičiuotas mokesčių sumas, tačiau nagrinėjamu atveju to nebuvo padaryta. Inspekcija, atlikdama mokestinį patikrinimą ir surašydama patikrinimo aktą pažeidė beveik visus įstatymuose nustatytus apmokestinimo principus. Iš patikrinimo akte ir ginčijamuose sprendimuose išdėstytų argumentų akivaizdu, kad Inspekcija nėra objektyvi, vertindama susidariusią situaciją, yra šališka, nes atstovauja valstybės interesus, todėl neteisingai vertina surinktus įrodymus ir aplinkybes. Patikrinimo metu Kauno AVMI traktuotos faktinės aplinkybės neatitinka realių faktinių aplinkybių, apie kurias paaiškinta, todėl vadovaujantis protingumo ir teisingumo kriterijais bei šalių lygiateisiškumo principu, tokie patikrinimo rezultatai neturėtų būti tvirtinami.

24.6. Pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo vertinimu dėl paskirtos baudos dydžio, bei pažymi, jog jis prieštarauja ne tik faktinėms aplinkybėms, bet ir formuojamai teismų praktikai. Nagrinėjamu atveju yra konstatuota, kad mokesčių mokėtojas su mokesčių administratoriumi bendradarbiavo, kaip įmanoma operatyviai teikė dokumentus ir paaiškinimus, o tai reiškia, kad Mokesčių mokėtojo kaltę lengvinančių aplinkybių egzistavimas nėra kvestionuojamas ir laikomas neabejotinai nustatytu. LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, kad sunkinančia aplinkybe laikant specialiojo metodo taikymą, pareiškėjo atsakomybė būtų nepagrįstai apsunkinta jo paties padaryta neleistina veika, todėl Kauno AVMI, VMI ir pirmosios instancijos teismo pozicija dėl specialiųjų metodų, kaip sunkinančios aplinkybės, kvalifikavimo, nėra objektyvi ginčo situacijoje, kai siekiama mokėtojui pritaikyti griežtesnę atsakomybę, nei turi būti taikoma pagal iki šiol nusistovėjusią teismų (ir pačių mokestį apskaičiuojančių bei mokestinius ginčus nagrinėjančių institucijų) praktiką. Jei mokesčių mokėtojui apskaičiuota mokestinė prievolė būtų laikoma pagrįsta, Kauno AVMI privalėjo skirti ne 30, bet 10 proc. mokesčio dydžio baudą, o teismo sprendimas šioje dalyje prieštarauja LVAT pozicijai.

25. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Atsakovas atsiliepime pritaria pirmosios instancijos teismo ir Komisijos padarytoms išvadoms. Atsakovo atsiliepime pakartojamos pirmosios instancijos teismui teiktame atsiliepime nurodytos aplinkybės.

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

26. Mokestinis ginčas kilo dėl pareiškėjui papildomai apskaičiuotų GPM, jų delspinigių ir baudų, mokesčių administratoriui nustačius, jog 2014 m. sausio – vasario mėnesiais pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas, t. y. mokesčių mokėtojas gavo kitų pajamų, kurių nepagrindė realiais šaltiniais.

27. Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu pareiškėjo skundą atmetė. Pareiškėjas, nesutikdamas su pirmosios instancijos teismo sprendimu nurodo, kad teismas jo skundą nagrinėjo itin formaliai, neįvertino skunde nurodomų argumentų ir prie skundo pridėtų įrodymų, bei palaikė išskirtinai atsakovo poziciją patvirtinančius argumentus.

28. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos ABTĮ 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos.

29. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas ginčo laikotarpiu gavo pajamų, kurių GPM deklaracijose nedeklaravo, todėl, vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis, mokėtinų mokesčių sumos apskaičiuotos remiantis išlaidų ir lėšų banko sąskaitose metodu.

30. LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1542/2010; 2011 m. sausio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-146/2011; 2012 m. lapkričio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1984/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013; 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2210-502/2015; 2016 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-384-442/2016).

31. Byloje nustatyta, kad pareiškėjo išlaidos ginčo laikotarpiu (2014 m. sausio – vasario mėnesiais) viršijo jo pajamas. Pareiškėjas neginčytinų duomenų, patvirtinančių, kokiomis pajamomis jis dengė patiriamas išlaidas, mokesčių administratoriui nepateikė. Tai lemia, kad pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas sudarė teisines prielaidas mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas (žr., pvz., LVAT 2018 m. gegužės 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-602/2018). Bylos medžiaga patvirtina, kad mokesčių administratorius atlikto patikrinimo metu pareiškėjo GPM bazę nustatė vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu, pagal jo atliktą įvertinimą, pritaikęs išlaidų metodą.

32. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalį būtent mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Ir tik mokesčių mokėtojui nesutinkant su mokesčių administratoriaus jam apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, mokesčių mokėtojas privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos (MAĮ 67 str. 2 d.). Aiškindamas minėtų teisės normų turinį, LVAT ne kartą yra konstatavęs, kad jomis įrodinėjimo pareiga (lot. onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Pirmiausia būtent mokesčių administratorius turi pateikti pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą ir teisingumą. Tik nustačius, kad mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, o mokesčių mokėtojas neįvykdė pareigos nuginčyti mokesčių administratoriaus surinktus įrodymus, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (žr., pvz., 2010 m. lapkričio 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2012 m. gegužės 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1601/2012; 2017 m. rugsėjo 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-982-438/2017; 2019 m. kovo 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-514-968/2019; 2019 m. birželio 5 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. eA-1007-556/2019).

33. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nesutinka su pirmosios instancijos teismo vertinimu, kad jis nepateikė tiesioginių ar netiesioginių įrodymų, kurie paneigtų mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kad pareiškėjas ginčo laikotarpiu gavo 333 896 Lt kitų pajamų iš nenustatytų šaltinių, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo GPM. Pareiškėjas minėtų pajamų gavimą sieja su fizinių asmenų jam dovanotomis, paskolintomis lėšomis, tačiau nepateikia rašytinių dokumentų, patvirtinančių pinigų perdavimo faktą.

34. Šiuo aspektu pabrėžtina, kad LVAT ne kartą yra nurodęs, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas, pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1852/2010; 2013 m. sausio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-2923/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).

35. Kaip jau buvo minėta, pareiškėjas ginčo laikotarpiu gautas pajamas grindžia grynųjų pinigų iš fizinių asmenų gavimu (pareiškėjo teigimu, O. G. jam padovanojo 40 000 Lt; G. K. paskolino 15 000 Eur, o A. P. leido naudotis 40 000 Eur suma), nefiksuojant grynųjų pinigų gavimo fakto.

36. Paminėtomis aplinkybėmis pareiškėjas grindė savo skundus ikiteisminėms mokestinį ginčą nagrinėjusioms institucijoms, skundą pirmosios instancijos teismui, o taip pat grindžia ir nagrinėjamą apeliacinį skundą. Dėl šių aplinkybių ir jų vertinimo ne kartą buvo pasisakyta ginčijamuose Sprendimuose, o taip pat ir skundžiamame pirmosios instancijos teismo sprendime. Teisėjų kolegija, patikrinusi bylos medžiagą, išanalizavusi ir įvertinusi aktualų teisinį reglamentavimą bei teismų praktiką, sutinka su minėtų Sprendimų argumentais, jog šiuo atveju pareiškėjo nurodyti argumentai nepatvirtina, jog jis ginčo laikotarpiu gavo 333 896 Lt sumą iš nurodytų fizinių asmenų. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija pritaria pirmosios instancijos teismo motyvams ir aplinkybių dėl grynųjų pinigų iš fizinių asmenų O. G., G. K. ir A. P. gavimo, vertinimui (Nutarties 13–19 p.). Šią poziciją patvirtina visuma ginčijamuose sprendimuose ir skundžiamame pirmosios instancijos teismo sprendime nustatytų aplinkybių, iš kurių esminėmis teisėjų kolegija laiko šias: visi grynųjų pinigų perdavimo pareiškėjui sandoriai buvo žodiniai; pareiškėjas gautų lėšų nėra deklaravęs; pareiškėjas nepateikė jokių rašytinių įrodymų, patvirtinančių lėšų gavimą iš G. K. ir A. P.; pareiškėjo ir minėtų fizinių asmenų paaiškinimai dėl pinigų perdavimo pareiškėjui yra prieštaringi, nenurodytos konkrečios pinigų perdavimo aplinkybės, skirtingai aiškinama gautų pinigų paskirtis, galimas panaudojimas, grąžinimo aplinkybės. Nors byloje konstatuota, jog pareiškėjo motina O. G. turėjo galimybę sukaupti 40 000 Lt., kuriuos 2011 m. padovanojo pareiškėjui, ir kurios, pareiškėjo teigimu, 2014 m. sausio – vasario mėnesiais buvo panaudoti UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui, sutiktina su pirmosios instancijos teismo nuomone, kad nustačius, jog 2011 m. pareiškėjo išlaidos viršijo pajamas 118 673 Lt suma, 2012 m. – 12 243 Lt suma, o 2013 m. – 25 968 Lt suma, iš pareiškėjo motinos O. G. galimai gautos 40 000 Lt pajamos neturi įtakos pareiškėjo mokestinėms prievolėms 2014 metais. Teisėjų kolegija, pasisakydama dėl apeliacinio skundo argumento, jog ginčo laikotarpiu pareiškėjo turėtos išlaidos, skirtos UAB „Daipra“ įstatinio kapitalo didinimui, buvo tik formalios (fiksuotos dokumentuose), bet ne realios, kadangi pareiškėjas realiai pinigines lėšas įnešė vėliau, sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, kad tokia pareiškėjo pozicija prieštarauja byloje esančiai rašytinei medžiagai (kasos pajamų orderiams, patvirtinantiems pareiškėjo ginčo laikotarpiu įneštą 290 000 Eur sumą).

37. Nagrinėjamos bylos kontekste pažymėtina, kad išvados apie tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (žr., pvz., LVAT 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011, 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015).

38. Teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismas įrodymų vertinimo taisyklių nepažeidė ir byloje esančius įrodymus įvertino tinkamai. Pareiškėjo tvirtinimas apie tai, kad jis 2011–2014 m. iš fizinių asmenų gavo paminėtas grynųjų pinigų sumas, turėjo būti pagrįstas taip, kad nekiltų jokių abejonių dėl šių pinigų realumo, tačiau ši pareiga neįvykdyta – pajamų šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais. Išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas teikimas, nesant realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz., LVAT 2020 m. vasario 26 d. nutartį administracinėje byloje A-3363-556/2020). Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, konstatuotina, jog pirmosios instancijos teismas pagrįstai konstatavo, kad byloje nėra nei tiesioginių, nei netiesioginių įrodymų, kurios patvirtintų, jog minėtos pinigų sumos pareiškėjui buvo realiai perduotos, nes šios aplinkybės grindžiamos tik pareiškėjo paaiškinimais.

39. Pareiškėjas pirmosios instancijos teismo prašė kaip liudytoją byloje apklausti G. K.. Pagal ABTĮ 59 straipsnio 2 dalies nuostatas, asmuo, prašantis šaukti liudytoją, privalo nurodyti jo vardą, pavardę, gyvenamąją vietą ar darbo vietą ir bylai turinčias reikšmės aplinkybes, kurias šis liudytojas gali patvirtinti. Pareiškėjas teismui ar mokesčių administratoriui nenurodė G. K. gyvenamosios ir / ar darbo vietos adreso, todėl pirmosios instancijos teismas 2020 m. rugsėjo 3 d. nutartimi atsisakė tenkinti pareiškėjo prašymą, konstatavęs, jog dėl nurodytų trūkumų būtų neįmanoma tinkamai pakviesti į teismo posėdį prašomo apklausti liudytojo. Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nenustatė, kad tokiu būdu buvo padarytas procesinis pažeidimas, dėl kurio galėjo būti priimtas neteisingas teismo sprendimas ar iš esmės buvo pažeistos ir suvaržytos pareiškėjo teisės. Tokių aplinkybių nenurodo ir pareiškėjas apeliaciniame skunde. Pažymėtina, kad G. K. paaiškinimai yra pateikti mokestinėje byloje, o pareiškėjas apeliaciniame skunde tiesiogiai neprašo šio asmens apklausti liudytoju.

40. Apeliantas taip pat nesutinka jam paskirtos baudos dydžiu ir akcentuoja, jog pagal LVAT praktiką, pažeidimo padarymo būdas negali būti kvalifikuojamas kaip atsakomybę sunkinanti ir baudą didinanti aplinkybė, todėl mano, kad sprendimo išvada dėl 30 proc. baudos skyrimo nepagrįsta.

41. Dėl baudos dydžio teisėjų kolegija pažymi, kad nėra jokio pagrindo konstatuoti, jog pareiškėjui buvo paskirta netinkamo dydžio bauda. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 139 straipsnio 1 dalimi (kurioje be kita ko, nustatyta, kad jei mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo mokesčio ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio <...>, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trūkstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip), skyrė 30 procentų mokesčio sumos dydžio baudą. Skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, nuo to, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, nuo mokesčių įstatymų pažeidimo pripažinimo ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis skirdamas didesnę ar mažesnę baudą. Teisėjų kolegija, išnagrinėjusi šią bylą (įvertinusi atsakomybę sunkinančias ir lengvinančias aplinkybes, kurias nustatė VMI), laikosi pozicijos, kad šiuo atveju nėra pagrindo skirti mažesnę nei 30 proc. apskaičiuoto GPM dydžio baudą. Pareiškėjas tinkamai nevykdė pareigos apskaičiuoti ir sumokėti visus mokėtinus mokesčius 2014 m. Mokesčių administratorius, siekdamas tinkamai apskaičiuoti pareiškėjui GPM už 2014 m., turėjo tai atlikti vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu ir Taisyklėmis, t. y. pagal mokesčių administratoriaus atliekamą įvertinimą. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas nepripažino mokesčių įstatymų pažeidimo, nors nustatytos aplinkybės neginčijamai rodo jį esant, nepakankamai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, todėl konstatuotina, kad pareiškėjui paskirtas baudos dydis atitinka protingumo kriterijų ir yra proporcingas jo padarytam GPM pažeidimui.

42. Kadangi kiekviena bauda yra individualizuojama, be kita ko, įvertinant, ar ja bus pasiekti baudos skyrimo tikslai, spręstina, kad pareiškėjo nurodyti argumentai, susiję su atsakomybę lengvinančiomis ir sunkinančiomis aplinkybėmis ir jo nurodoma administracinių teismų praktika nagrinėjamu atveju nėra reikšmingi. Pažymėtina, kad tokios praktikos laikosi ir LVAT (žr., pvz., 2020 m. lapkričio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2313-1062/2020; 2020 m. balandžio 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-2536-968/2020 ir kt.).

43. Taigi, konstatuotina, kad nėra jokio pagrindo išvadai, jog mokesčių administratorius šios bylos apeliacinio proceso stadijoje tikrinama apimti nepagrįstai apskaičiavo GPM, taip pat tuo pagrindu netinkamai apskaičiavo delspinigius ir skyrė baudą pareiškėjui. Mokesčių teisės aktai neįtvirtina taisyklių nei principų, ribojančių mokesčių administratoriaus kompetenciją apmokestinti iš nenustatytų šaltinių gautas pajamas, kurios buvo panaudotos, t. y., priešingai, nei teigia pareiškėjas, mokesčių administratorius neprivalo konstatuoti, iš kokios veiklos mokesčių mokėtojas galėjo gauti nedeklaruotas pajamas. Teisėjų kolegija pažymi, jog skundžiami VMI ir Kauno AVMI sprendimai yra pagrįsti objektyviais duomenimis, jie atitinka VAĮ nustatytus individualaus administracinio akto reikalavimus. Mokesčių administratoriui šioje byloje tikrinama apimti tinkamai pagrindus apskaičiuotą GPM, t. y. tinkamai įvykdžius MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytą pareigą, pareiškėjas tinkamai neįvykdė jam tenkančios MAĮ 67 straipsnio 2 dalyje nustatytos pareigos, t. y. nepagrindė, kodėl apskaičiuotas GPM tikrinama apimti yra neteisingas. Pareiškėjas jokių pagrįstų argumentų ir duomenų, kurie būtų pagrindas kitokiai išvadai, nepateikė. Apeliaciniame skunde nėra jokių argumentų, kurių pagrindu reikėtų pirmosios instancijos teismo ištirtus įrodymus vertinti iš naujo, keisti ar naikinti skundžiamą sprendimą.

44. Teisėjų kolegijos vertinimu, kiti apeliacinio skundo argumentai nesudaro jokio pagrindo ginčijamus VMI ir Kauno AVMI sprendimus vertinti kaip neteisėtus ar nepagrįstus, todėl neturi esminės teisinės reikšmės sprendžiant dėl tikrinamo teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo. Dėl šios priežasties dėl kitų apeliacinio skundo argumentų plačiau nepasisakoma.

45. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo Ž. G. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2021 m. kovo 9 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Rytis KrasauskasErnestas SpruogisSkirgailė Žalimienė