- Teismas
- Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2025-11-24
- Bylos Nr.
- S-201
- Bylos rūšis
- Mokestinis ginčas
- Instancija
- MGK (ikiteisminė)
- Teisėjai
- Vilma Vildžiūnaitė (pirm.), Gvida Ivanauskienė, Kristina Jakštienė, Raimonda Juodkaitė, Jurgita Narkevičiūtė (pran.)
Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija), susidedanti iš Komisijos pirmininkės Vilmos Vildžiūnaitės, narių Gvidos Ivanauskienės, Kristinos Jakštienės, Raimondos Juodkaitės, Jurgitos Narkevičiūtės (pranešėja), išnagrinėjo uždarosios akcinės bendrovės (toliau – UAB) „A“ 2025-09-18 skundą dėl Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Muitinės departamentas, centrinis mokesčių administratorius) 2025-09-02 sprendimo Nr. 1AE-327 (toliau – skundžiamas sprendimas, Muitinės departamento sprendimas). UAB „A“ (toliau – Pareiškėja) atstovas advokatas A.A. bei Muitinės departamento atstovė B.B. 202510-07 Komisijos posėdyje dalyvavo nuotoliniu būdu. Komisija n
u s t a t ė:
Pareiškėja skunde Komisijai išdėstė nesutikimo su Muitinės departamento sprendimu argumentus.
Dėl faktinių aplinkybių. Skunde paaiškinta, kad Pareiškėja, veikdama kaip muitinės tarpininkas, UAB „B“ (toliau – ir Bendrovė) vardu, 2024-01-15 pateikė elektroninę importo deklaraciją (toliau – EID) Nr. 24LTVC0100IF002A55, 2024-03-07 pateikė EID Nr. 24LTVC0100IF00F893 ir 2024-04-12 pateikė EID Nr. 24LTVA10000B55F4R5. Po muitinio įforminimo Pareiškėja pateikė prašymą Vilniaus TM dėl EID duomenų patikslinimo, prašydama ištaisyti klaidingai nurodytą valiutą – vietoj nurodytų Norvegijos kronų įrašant teisingą valiutą – eurus. Vilniaus TM nusprendė, kad minėtose EID Nr. 24LTVC0100IF002A55, Nr. 24LTVA10000B55F4R5 ir Nr. 24LTVC0100IF00F893 valiutos kodas vietoj deklaruoto „NOK“ deklaruotinas „EUR“. Vilniaus TM 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo ataskaitos Nr. 5VM190725S pagrindu įtraukė į muitinės apskaitą solidariems skolininkams, vienam iš jų Pareiškėjai, apskaičiuotus mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas: 42 647 Eur PVM (PVM sumokėjo solidarus skolininkas UAB „B“), 4 243 Eur PVM delspinigius, 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo atskaitos Nr. 5VM190726S pagrindu įtraukė į muitinės apskaitą solidariems skolininkams, vienam iš jų Pareiškėjai, apskaičiuotus mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas: 30 376 Eur PVM (PVM sumokėjo solidarus skolininkas UAB „B“), 3 810 Eur PVM delspinigius, 2025-05-08 supaprastinto patikrinimo atskaitos Nr. 5VM190746S pagrindu įtraukė į muitinės apskaitą solidariems skolininkams, vienam iš jų Pareiškėjai, apskaičiuotus mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas: 14 284 Eur PVM (PVM sumokėjo solidarus skolininkas UAB „B“), 1 675 Eur PVM delspinigius ir įpareigojo solidarius skolininkus nustatyta tvarka sumokėti. Pareiškėja skunde pažymėjo, kad, nepaisant nurodytų aplinkybių, Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-985 įskaičiusi Pareiškėjos turėtas mokesčių permokas, atleido Pareiškėją tik nuo dalies mokėtinų PVM delspinigių, įpareigodama Pareiškėją sumokėti 3 410 Eur PVM delspinigius pagal 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 5VM190725S, taip pat 2 994 Eur PVM delspinigius pagal 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 5VM190726S ir 1 403 Eur PVM delspinigius pagal 2025-05-08 supaprastinto patikrinimo ataskaitą Nr. 5VM190746S.
Pareiškėja Komisijai nurodė, kad su Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA985 nesutiko ir pateikė skundą Muitinės departamentui. Pareiškėja mano, kad apskritai neturėtų būti laikoma solidaria skolininke, kadangi importo PVM nėra importo muitas, tačiau net ir tuo atveju, jei Pareiškėja būtų laikoma solidaria skolininke, Bendrovei tinkamai įvykdžius prievolę, t. y. sumokėjus PVM nepriemoką ir įskaičius delspinigius su Bendrovės turėta mokesčių permoka, solidari prievolė laikyta pasibaigusia. Tačiau Muitinės departamentas sprendimu Pareiškėjos skundo netenkino ir Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimą Nr. 5MA-985 patvirtino.
Skundžiamo sprendimo esmė. Muitinės departamentas pritarė Vilniaus TM išvadoms ir konstatavo, kad abu šie asmenys (Pareiškėja ir Bendrovė) laikytini solidariais skolininkais muitinei, todėl skundžiama Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitos mokestinė prievolė pagrįstai įregistruota tiek Pareiškėjai, tiek Bendrovei. Skundo argumentai. Pareiškėja nesutinka su Muitinės departamento sprendime pateiktu Sąjungos muitinės kodekso1 nuostatų aiškinimu ir mano, kad netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo PVM sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo atsakomybe. Skunde akcentuota, kad Sąjungos muitinės kodekso 18 straipsnio 1 dalyje netiesioginis atstovas muitinėje veikia savo vardu, bet kito asmens interesais. Taigi, kai jis pateikia „muitinės deklaraciją“, kaip ji apibrėžta šio kodekso 5 straipsnio 12 punkte, jis tai daro savo vardu, bet dėl jam suteikusio įgaliojimus atstovauti asmens, kuriam jis atstovauja, ir to asmens interesais, todėl jis veikia kaip „deklarantas“, kaip tai suprantama pagal šio kodekso 5 straipsnio 15 punktą. Pareiškėjos nuomone, importo PVM nėra „importo muitų“, kaip jie suprantami pagal Sąjungos muitinės kodekso 5 straipsnio 20 punktą, dalis, kurioje kalbama apie už prekių importą mokėtinus muitus. Tai paaiškina ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (toliau – ESTT) savo jurisprudencijoje, kurioje teismas nurodo, kad už prekių importą renkamas PVM nėra tokių importo mokesčių dalis 2. ESTT taip pat išaiškino, kad vien pagal Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalį, kiek tai susiję su importo PVM mokėjimu, netiesioginis atstovas muitinėje negali būti laikomas atsakingu kartu su importuotoju, kuris 1
2013-10-09 Europos Parlamento ir Tarybos reglamentas (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas.
2
Šiuo klausimu dėl Sąjungos muitinės kodekso 4 straipsnio 10 punkto, atitinkančio Muitinės kodekso 5 straipsnio 20 punktą, žiūrėti 2010-07-29 Sprendimo Pakora Pluss, C-248/09, EU:C:2010:457, 47 punktą ir 2016-06-02 Sprendimo Eurogate Distribution ir DHL Hub Leipzig, C-226/14 ir C-228/14, EU:C:2016:405, 81 punktą.
jam išdavė įgaliojimą atstovauti ir kuriam jis atstovauja. Netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo PVM sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo atsakomybe nesant nacionalinės teisės nuostatų, kuriomis jis būtų aiškiai ir nedviprasmiškai laikomas arba pripažįstamas turinčiu prievolę sumokėti šį mokestį 3. Pareiškėjos teigimu, Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (toliau – PVMĮ) aiškiai nustato, kas yra laikomas prekių importuotoju, t. y. 1) prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, 2) kuris turi sumokėti už importuojamas šalies teritorijoje prekes nustatytą importo skolą muitinei arba turėtų sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai (PVMĮ 2 straipsnio 25 dalis). Nagrinėjamu atveju Pareiškėja deklaravo prekes kaip netiesioginis atstovas, importuotojas buvo Bendrovė. Pateikus Pareiškėjai netikslius duomenis apie importuojamas prekes, EID taip pat buvo pateikti netikslūs duomenys apie importuojamų prekių vertę, nurodant ją ne ta valiuta.
Tiek Bendrovė, tiek Pareiškėja, pastebėjusios šią klaidą, pateikė patikslinančią informaciją ir Vilniaus TM perskaičiavo mokėtinus mokesčius, taip pat ir PVM. Bendrovė sumokėjo susidariusią PVM nepriemoką. Taigi, tiek Vilniaus TM, tiek Muitinės departamentas nepagrįstai išplėtė netiesioginio atstovo atsakomybės muitinėje ribas, nustatant, kad jis solidariai su importuotoju turi mokėti ir importo PVM. Pareiškėja negali būti prilyginta importuotojui. Nors importuotojas ir gali deklaruoti pats savo importuojamas prekes, tačiau jei prekes deklaruoja deklarantas, jis automatiškai netampa ir deklaruotų prekių importuotoju.
Pareiškėja sprendžia, kad PVMĮ aiškiai apibrėžia, kad už importo PVM yra atsakingas importuotojas, kurio sąvoka sietina ne tik su skola muitinei, bet ir su prekių įvežimu. Nagrinėjamu atveju importuotojas buvo Bendrovė, kuri ir sumokėjo trūkstamą PVM dalį. Pareiškėjos nuomone, ji apskirtai neturėtų būti laikoma solidaria skolininke PVM prievolei įvykdyti. Pareiškėją pripažinus netinkamai pasirinktu mokesčio mokėtoju, atitinkamai turėtų būti priimtas sprendimas pripažinti prievolę sumokėti importo PVM nepriemoką ir delspinigius pagal ataskaitas įvykdyta tinkamai, o Pareiškėjai grąžintos įskaičiuotos mokesčių permokos, kaip atliktos nepagrįstai netinkamam mokesčio mokėtojui. Kita vertus, Bendrovė buvo atleista nuo PVM delspinigių mokėjimo, motyvuojant tuo, kad Bendrovė laikotarpiu nuo patikrinimo metu vertintų EID įforminimo iki supaprastinto patikrinimo ataskaitų surašymo dienos nuolat turėjo mokesčių permokų, viršijančių importo PVM nepriemoką, dėl kurios apskaičiuoti atitinkami delspinigiai, todėl jokia žala valstybės biudžetui padaryta nebuvo. Vilniaus TM nustatė, kad prievolė sumokėti importo PVM buvo įvykdyta, o žala biudžetui nepadaryta, nes importuotojas atitinkamu laikotarpiu turėjo mokesčių permoką.
Atsižvelgiant į tai, prievolė sumokėti importo PVM ir su pavėluotu jo mokėjimu susijusius delspinigius buvo įvykdyta tinkamai, todėl Vilniaus TM sprendimas įpareigoti Pareiškėją mokėti PVM delspinigius yra visiškai nepagrįstas ir neteisėtas. Skunde nurodyta, kad delspinigiai skaičiuojami iki tol, kol skolininkas įvykdo prievolę ar ji baigiasi kitais Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 93 straipsnio nustatytais pagrindais. Šiuo atveju Vilniaus TM reikalauja dvigubų PVM delspinigių, nes prievolė sumokėti delspinigius, paskaičiuotus pagal susidariusią PVM nepriemoką, buvo įvykdyta tinkamai.
Skunde pažymėta, kad Bendrovė buvo atleista nuo delspinigių mokėjimo ne dėl savo, kaip skolininko subjektyvių savybių, pavyzdžiui, įvertinus jos kaltę dėl susidariusios 3
ESTT 2022-05-12 sprendimo byloje Nr. C-714/20 51 65 punktas.
nepriemokos ir pan. (MAĮ 141 straipsnio 1 dalis), bet dėl to, kad valstybės biudžete buvo atitinkama mokesčių permoka ir žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta. Esant tokiam objektyviam atleidimo nuo delspinigių mokėjimo pagrindui, laikytina, kad Bendrovė, kaip importuotojas, sumokėjo ne tik PVM nepriemoką, bet ir apskaičiuotus delspinigius. Pareiškėjos teigimu, MAĮ draudžia taikyti dvigubą baudimą ir išieškoti jau sumokėtus mokesčius ir su jais susijusias sumas. MAĮ 113 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad antstoliui gali būti perduodamos tik nesumokėtos baudos, 118 straipsnis įtvirtina draudimą mokesčių administratoriui pakartotinai tikrinti mokesčių mokėtoją dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jei buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos.
Pareiškėjos nuomone, net ir tuo atveju, jei ji yra laikoma solidaria skolininke kartu su importuotoju – Bendrove sumokėti importo PVM, vienam iš solidarių skolininkų tinkamai įvykdžius prievolę, kreditorius, šiuo atveju mokesčių administratorius, neturi teisės reikalauti pakartotinai įvykdyti šią prievolę kitą solidarų skolininką.
Kadangi nei MAĮ, nei Sąjungos muitinės kodeksas detaliau nereglamentuoja solidarių skolininkų tarpusavio santykių ir atsakomybės prieš kreditorių, mokesčių administratorių, šiems santykiams taikytinos civilinės teisės normos (Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – CK) 1.1 straipsnio 2 dalis). Pareiškėja skunde, atsižvelgdama į Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktiką bei CK nuostatas, akcentavo, jog vieno solidariojo skolininko įvykdyta visa prievolė baigiasi tinkamu įvykdymu.
Pareiškėjos teigimu, Sąjungos muitinės kodekse nustatytas solidarumo mechanizmas taip pat yra nacionalinėms valdžios institucijoms suteikta papildoma teisinė priemonė, siekiant padidinti jų veiksmų išieškant skolą muitinei ir apsaugant Sąjungos nuosavus išteklius efektyvumą. Vadinasi, jei skola muitinei ir su ja susijusios sumos, šiuo atveju, delspinigiai, sumokėti (ar, kaip šiuo atveju, įskaityti) tinkamai, pakartotinai taikyti atsakomybę solidariam skolininkui nėra jokio pagrindo.
Papildomai skunde pažymėta, kad Vilniaus TM, išnagrinėjusi Pareiškėjos prašymą ir atleidusi Pareiškėją nuo dalies mokėtinų delspinigių, nustačiusi, kad pažeidimo padarymo metu ir delspinigių apskaičiavimo laikotarpiu Pareiškėja turėjo mokestinę permoką mokesčių administratoriui, pažeidė pirmiau minėtas įstatymų nuostatas dėl dvigubo baudimo draudimo ir solidarios prievolės įvykdymo. Taigi, Muitinės departamentui visapusiškai ir objektyviai neištyrus visų bylai reikšmingų aplinkybių, nepasisakius dėl ginčui reikšmingų įrodymų ir ignoravus Pareiškėjos prašymą, skundžiamas sprendimas turėtų būti panaikintas.
Muitinės ir reeksporto deklaracijų, pateikiamų elektroninėmis duomenų apdorojimo priemonėmis arba raštu, surašymo taisyklių, patvirtintų Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos generalinio direktoriaus 2020-10-09 įsakymu Nr. 1B-810 „Dėl muitinės ir reeksporto deklaracijų, pateikiamų elektroninėmis duomenų apdorojimo priemonėmis ir raštu, surašymo taisyklių patvirtinimo“, 18.3.9 papunktyje numatyta, kad „Atstovo statuso kodas (3/21)“ duomenų elementas įrašomas laužtiniuose skliaustuose, prieš deklaranto arba atstovo pavadinimą; pateikiant šį duomenų elementą nurodoma skaičius [2], jeigu prekes deklaruoja tiesioginis atstovas, skaičius [3], jeigu prekes deklaruoja netiesioginis atstovas.
Skundžiamame sprendime pabrėžta, kad Regionų administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eI3-11051-816/2024 yra nurodęs, kad „ESTT 2022-05-12 sprendime bylos C-714/20 pateikė dvi išvadas: 1) Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalis turi būti aiškinama taip, kad pagal šią vienintelę nuostatą netiesioginis atstovas muitinėje turi pareigą tik sumokėti muitus, mokėtinus už jo deklaruotas prekes, bet neprivalo mokėti importo PVM už tas pačias prekes; 2) 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva) 201 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo pridėtinės vertės mokesčio sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo atsakomybe nesant nacionalinės teisės nuostatų, kuriomis jis būtų aiškiai ir nedviprasmiškai laikomas arba pripažįstamas turinčiu prievolę sumokėti šį mokestį. Importo PVM Lietuvos Respublikoje reglamentuoja PVMĮ. Pagal PVMĮ 94 straipsnio 3 dalį sumokėti importo PVM privalo importuotojas. PVMĮ 2 straipsnio 25 punkte yra pateikta importuotojo sąvoka – tai prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, kuris turi sumokėti už importuojamas šalies teritorijoje prekes nustatytą importo skolą muitinei arba turėtų sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai. Atsižvelgiant į tai, kad pagal Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalį deklarantas yra skolininkas, o netiesioginio atstovavimo atveju asmuo, kurio interesais pateikiama muitinės deklaracija, taip pat yra skolininkas, ir į Sąjungos muitinės kodekso 84 straipsnio nuostatą, kad, jeigu importo ar eksporto muito sumą, atitinkančią vieną skolą muitinei, privalo sumokėti keli asmenys, jie solidariai atsako už tos sumos sumokėjimą, darytina išvada, kad, asmuo, kuris pripažįstamas muitinės skolininku dėl prekių importo, laikomas ir importuotoju PVMĮ 2 straipsnio 25 dalies ir 94 straipsnio 3 dalies prasmėmis. Kadangi, kaip minėta, pareiškėja pagristai buvo pripažinta solidaria skolininke muitinei, ji taip pat pripažintina importuotoja ir pagal PVMĮ“. Atsižvelgiant į Regionų administracinio teismo sprendimą administracinėje byloje Nr. eI3-11051-816/2024 ir aptartas teisės aktų normas, priešingai nei teigia Pareiškėja, Vilniaus TM pagrįstai prilygino Pareiškėją prekių importuotojui ir pagrįstai pripažino solidariąja skolininke. Muitinės departamentas papildomai atkreipė dėmesį, kad Bendrovė laiku sumokėjo naujai perskaičiuotus importo mokesčius pagal 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaitą Nr. 5VM190604S ir 202504-18 supaprastinto patikrinimo atskaitą Nr. 5VM190603S (Komisijos pastaba. Skundžiamame sprendime nurodytos neteisingos ataskaitos. Ginčo atveju buvo surašytos supaprastinto patikrinimo ataskaitos: 2025-05-07 Nr. 5VM190725S, 2025-05-07 Nr. 5VM190726S ir 2025-05-08 Nr. 5VM190746S). Nagrinėjamu atveju Vilniaus TM solidariesiems skolininkams kartu su importo PVM priskaičiavo ir atitinkamą PVM delspinigių sumą, kaip tai nurodyta supaprastinimo patikrinimo ataskaitų prieduose. Tačiau, įvertinusi aplinkybes, kad Bendrovė turėjo permoką valstybės biudžete ir valstybės biudžetui nebuvo padaryta žala, Vilniaus TM Bendrovę nuo delspinigių mokėjimo atleido, o (Komisijos pastaba. Skundžiamame sprendime nurodytas neteisingas Vilniaus TM sprendimo numeris. Ginčo atveju Vilniaus TM sprendimo Nr. 5MA-985) Pareiškėją 2025-0605 sprendimu Nr. 5MA-992 – tik iš dalies. Muitinės departamentas pažymėjo, kad Bendrovė sumokėjo PVM įmokas, o nuo delspinigių mokėjimo buvo atleista dėl turimos permokos valstybės biudžete, t. y. įvertinus, kad mokesčių mokėtojo (Bendrovės, o ne Pareiškėjos) atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaryta žala biudžetui. MAĮ 100 straipsnis reglamentuoja mokesčių mokėtojo atleidimą nuo apskaičiuotų (skaičiuojamų) delspinigių. Vadovaujantis šia norma, konstatuotina, kad kiekvienu atveju, sprendžiant ar yra teisinis pagrindas atleisti mokesčių mokėtoją nuo apskaičiuotų delspinigių mokėjimo, turi būti vertinami kiekvieno solidaraus mokesčių mokėtojo veiksmai individualiai. MAĮ nenumato atvejų, kai vieno mokesčių mokėtojo atleidimas nuo delspinigių mokėjimo sąlygoja ir kito mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių mokėjimo. Remiantis tuo, kas išdėstyta, nėra teisinio pagrindo konstatuoti, kad Pareiškėja neatitinka importuotojo sąvokos ir Vilniaus TM 202506-05 sprendimas Nr. 5MA-985 yra neteisėtas dėl pasirinkto netinkamo mokesčių mokėtojo.
Pareiškėjos skundas tenkintinas, skundžiamas Muitinės departamento 2025-0902 sprendimas Nr. 1AE-327 naikintinas. Mokestinis ginčas kilo dėl Muitinės departamento sprendimo, kuriuo patvirtintas Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimas Nr. 5MA-985, kuriuo Pareiškėjos prašymas atleisti ją nuo 9 728 Eur importo PVM delspinigių buvo tenkintas iš dalies, t. y. Pareiškėja atleista nuo 1 921 Eur importo PVM delspinigių (833 Eur + 816 Eur + 272 Eur), o nuo 7 807 Eur importo PVM delspinigių neatleista (3 410 Eur + 2 994 Eur + 1 403 Eur).
Iš bylos medžiagos matyti, kad Pareiškėjos ir Bendrovės (UAB „B“), kaip solidarių skolininkų, atžvilgiu Vilniaus TM surašė tris supaprastinto patikrinimo ataskaitas, kuriomis į muitinės apskaitą solidariems skolininkams įtraukė apskaičiuotą importo PVM ir importo PVM delspinigius, t. y. 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190725S apskaičiavo 42 647 Eur PVM ir 4 243 Eur PVM delspinigius, 2025-05-07 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190726S – 30 376 Eur PVM, 3 810 Eur PVM delspinigius ir 202505-08 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190746S – 14 284 Eur PVM, 1 675 Eur PVM delspinigius. Pagal minėtas supaprastinto patikrinimo ataskaitas visas apskaičiuotas PVM sumas sumokėjo solidarus skolininkas – Bendrovė. Nei Pareiškėja, nei Bendrovė minėtų Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų Muitinės departamentui neskundė, t. y. mokestinio ginčo dėl šių atskaitų teisėtumo ir pagrįstumo neinicijavo. Tačiau abu solidarūs skolininkai, vadovaudamiesi MAĮ 100 straipsnio 1 dalies ir 141 straipsnio 1 dalies 3 punkto nuostatomis (dėl žalos biudžetui nepadarymo), pateikė prašymus Vilniaus TM atleisti nuo apskaičiuotų PVM delspinigių. Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-985, įvertinusi turėtas mokesčių permokas, Pareiškėją, kaip minėta, atleido nuo 1 921 Eur PVM delspinigių, o nuo 7 807 Eur PVM delspinigių mokėjimo neatleido. Bendrovę Vilniaus TM trimis sprendimais atleido nuo visų apskaičiuotų 9 728 Eur importo PVM delspinigių. Muitinės departamentas skundžiamame sprendime, įvertinęs ESTT praktiką, Sąjungos muitinės kodekso bei PVMĮ nuostatas, nurodė, kad Pareiškėja, veikusi kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, Bendrovės (importuotojas) vardu, kartu su Bendrove yra pagrįstai pripažintos solidariais skolininkais muitinei. Atsižvelgdamas į šias aplinkybes, Muitinės departamentas pažymėjo, kad nors Bendrovė sumokėjo visą PVM sumą ir nuo delspinigių mokėjimo buvo atleista dėl turimos permokos valstybės biudžete, tačiau, vadovaujantis MAĮ 100 straipsnio nuostatomis, kiekvienu atveju turi būti vertinami kiekvieno solidaraus mokesčių mokėtojo veiksmai individualiai. Skundžiamame sprendime akcentuota, kad MAĮ nenumato atvejų, kai vieno mokesčių mokėtojo atleidimas nuo delspinigių mokėjimo sąlygoja ir kito mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių mokėjimo, todėl atsižvelgiant į tai, kad Pareiškėja turėjo mokesčių permokų, ji buvo atleista nuo dalies PVM delspinigių mokėjimo.
Pareiškėja tiek skunde Muitinės departamentui, tiek skunde Komisijai bei Pareiškėjos atstovas Komisijos posėdžio metu akcentavo, jog Pareiškėja apskritai neturėtų būti laikoma solidaria skolininke, tačiau net ir tuo atveju, jei Pareiškėja būtų laikoma solidaria skolininke, Bendrovei tinkamai įvykdžius prievolę, t. y. sumokėjus PVM nepriemoką ir įskaičius delspinigius su Bendrovės turėta mokesčių permoka, solidari prievolė laikyta pasibaigusia. Pareiškėja mano, kad ginčo atveju mokesčių administratoriaus nurodymas jai sumokėti PVM delspinigių sumą pažeidžia dvigubo baudimo draudimo principą. Komisija, atsižvelgusi į byloje pateiktų duomenų visumą, išnagrinėjusi Pareiškėjos skundo argumentus ir Komisijos posėdžio metu mokesčių mokėtojos atstovo pateiktus argumentus, nesutinka su Muitinės departamento skundžiamo sprendimo išvadomis. Nagrinėjamu atveju sutiktina su Pareiškėjos pozicija, kad net ir tuo atveju, jei mokesčių mokėtoja būtų laikoma solidaria skolininke, Bendrovei tinkamai įvykdžius visą prievolę, solidari prievolė laikytina pasibaigusia ir Pareiškėja turėjo būti atleista nuo visų PVM delspinigių mokėjimo. Nors Muitinės departamentas teigia, kad MAĮ nenumato atvejų, kai vieno mokesčių mokėtojo atleidimas nuo delspinigių mokėjimo sąlygoja ir kito mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių mokėjimo, tačiau atkreiptinas dėmesys, kad MAĮ apskritai nereglamentuoja solidarių skolininkų muitinei tarpusavio santykių ir atsakomybės prieš kreditorių (mokesčių administratorių). Kaip teisingai nurodė Pareiškėja, šiems santykiams taikytinos civilinės teisės normos.
Komisija pažymi, kad ginčo atveju Muitinės departamento sprendimas pripažintinas nepagrįstu ir neteisingu, todėl naikintinu, ne tik dėl to, kad buvo netinkamai išaiškinti solidarių skolininkų tarpusavio santykiai ir atsakomybė prieš mokesčių administratorių (kreditorių), tačiau ir dėl mokesčių administratoriaus nepagrįstos išvados, jog Pareiškėja, kuri veikė kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, laikytina solidariu skolininku su Bendrove. Pastaroji išvada darytina, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) 2025-11-05 nutartimi adm. byloje Nr. eA-1266442/2025, kurioje buvo sprendžiamas ginčas dėl mokesčių mokėtojo, veikiančio kaip netiesioginis atstovas, pripažinimo solidariu skolininku muitinei bei jam apskaičiuotos mokestinės prievolės muitinei. Kadangi minėta teismo nutartis priimta jau po Muitinės departamento sprendimo surašymo, Komisija sprendime, visų pirma, pasisakys dėl skundžiamame sprendime padarytų išvadų.
Dėl solidarių skolininkų prievolės įvykdymo. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas yra konstatavęs, kad solidarioji prievolė skirta kreditoriaus interesų apsaugai, nes vieno bendraskolio nemokumas neturi įtakos prievolės kreditoriui įvykdymui. Esant solidariajai prievolei pareiga neskaidoma į dalis ir, nors yra keletas skolininkų, prievolės dalykas išlieka vientisas, nedalomas, o solidarusis skolininkas yra visos prievolės šalis. Kitaip tariant, kreditoriui solidarieji skolininkai turi vieną bendrą skolą ir visi (abu), iki bus grąžinta visa skola, turi pareigą ją grąžinti. Riziką dėl vieno iš bendraskolių nemokumo prisiima ne kreditorius, o kiti solidariosios prievolės skolininkai 5. Kai solidariąją prievolę visiškai įvykdo vienas iš skolininkų, tai atleidžia kitus skolininkus nuo jos vykdymo kreditoriui (CK 6.6 straipsnio 6 dalis) 6. Vadinasi, nagrinėjamu atveju solidariesiems skolininkams kartu priskaičiavus importo PVM bei PVM delspinigių sumą ir Bendrovei sumokėjus PVM įmokas, o nuo visų delspinigių mokėjimo Bendrovę atleidus dėl turimos permokos valstybės biudžete (nepadaryta žala biudžetui, t. y. ir Pareiškėja, kaip solidarus skolininkas, žalos biudžetui nepadarė), mokesčių administratorius neturėjo jokio teisinio pagrindo neatleisti Pareiškėjos nuo visų PVM delspinigių mokėjimo, nes visa solidari prievolė buvo įvykdyta. Komisijos nuomone, Pareiškėjai pateikus prašymą atleisti nuo PVM delspinigių, Vilniaus TM turėjo atsisakyti nagrinėti pateiktą prašymą, paaiškindama Pareiškėjai apie Bendrovės įvykdytą solidarią prievolę muitinei. Įvertinus nustatytas aplinkybes ir atsižvelgus į Lietuvos Aukščiausiojo Teismo išaiškinimą dėl solidariosios prievolės ir jos įvykdymo, Muitinės departamento sprendimas, kaip nepagrįstas ir neteisėtas, yra naikintinas.
Dėl Pareiškėjos pripažinimo solidariu skolininku. Delspinigių mokesčių mokėtojams apskaičiavimas ir mokesčių mokėtojų atleidimas nuo apskaičiuotų delspinigių yra dvi skirtingos procedūros. Nagrinėjamu atveju sprendžiamas tik Pareiškėjos atleidimo nuo PVM delspinigių klausimas, nes, kaip minėta, dėl Pareiškėjos pripažinimo solidaria skolininke ir apskaičiuotos solidarios mokestinės prievolės muitinei pagrįstumo ir teisėtumo Pareiškėja mokestinio ginčo neinicijavo. Tačiau, įvertinusi LVAT 2025-11-05 nutarties adm. byloje Nr. eA-1266-442/2025 nuostatas, Komisija daro išvadą, kad šiuo konkrečiu atveju būtina nustatyti, ar Pareiškėjai pagrįstai buvo apskaičiuoti ginčo delspinigiai. Iš minėtų trijų Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų (jų priedų) matyti, jog delspinigiai Pareiškėjai apskaičiuoti, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio 2 dalies (nustatyta delspinigių skaičiavimo pradžia) nuostatomis. MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punktas nustato, kad delspinigiai mokesčių mokėtojams skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo būti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Iš minėtos nuostatos akivaizdu, kad delspinigiai gali būti skaičiuojami tik nustačius, jog mokestis nebuvo sumokėtas arba pavėluotai sumokėtas. Tokiu būdu pirmine prievole laikomas mokestis, o iš jo išvestinėmis prievolėmis – delspinigiai (taip pat ir bauda). Nesant pareigos vykdyti pirminę prievolę, negali atsirasti ir egzistuoti pareiga įvykdyti ir iš pirminės išvestines prievoles. Priešingas aiškinimas būtų nepagrįstas ir nelogiškas, be to, prieštarautų MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintiems protingumo ir teisingumo principams, kuriais privalo vadovautis mokesčių administratorius, administruodamas mokesčius. Komisija atkreipia dėmesį, kad LVAT 2012-01-20 nutartyje adm. byloje Nr. A-556-106-12, 5
Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2019-06-06 nutarties civilinėje byloje Nr. e3K-3-219-687/2019 37 punktas ir jame nurodyta kasacinio teismo praktika.
6
Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2011-03-25 nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-127/2011.
pasisakydamas dėl Komisijos priimto sprendimo, kuriuo buvo sprendžiamas tik atleidimo nuo baudos klausimas, pažymėjo, kad Komisija neturėjo teisinio pagrindo spręsti klausimo ir dėl baudos skyrimo pagrįstumo (Komisija sprendimu panaikino Inspekcijos sprendimą neatleisti mokesčių mokėtojo nuo baudos, įvertinusi tai, kad pati bauda buvo apskaičiuota nepagrįstai), t. y. teismas nurodė, kad Komisijos sprendimo pasirinkta teisinė argumentacija naikinant baudą negali būti pripažinta teisėta. Tačiau teisėjų kolegija konstatavo, kad mokesčių mokėtojui paskirta bauda negali būti palikta galioti ir toks sprendimas sąlygotinas teisingumo bei protingumo kriterijais, teismui konstituciškai suteikta teise vykdyti teisingumą, atsižvelgiant į tai, jog teismo sprendimas turi būti ne tik teisėtas, bet ir teisingas. LVAT atmetė Inspekcijos skundą dėl Komisijos sprendimo.
Komisija, atsižvelgdama į LVAT 2012-01-20 nutartyje adm. byloje Nr. A-556-10612 pateiktas išvadas, nagrinėjamu atveju taip pat pasisakys dėl Pareiškėjai apskaičiuotų PVM delspinigių pagrįstumo. LVAT 2025-11-05 nutartyje adm. byloje Nr. eA-1266-442/2025 vertino tą pačią, kaip ir ginčo, situaciją, t. y. vertino, ar mokesčių mokėtojas, kuris veikė kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, kartu su prekių iš trečiųjų šalių importuotoju yra pagrįstai pripažintas solidariu skolininku importo PVM apskaičiavimo aspektu. Šioje byloje mokesčių mokėtojas savo apeliacinį skundą iš esmės grindė tuo, kad jis nepagrįstai pripažintas solidariu skolininku muitinei. LVAT, įvertinęs ESTT praktiką 7, PVM direktyvos 201 straipsnio, Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalies bei PVMĮ 2 straipsnio 24–25 dalių, 94 straipsnio 3 dalies nuostatas, konstatavo, kad mokesčių mokėtojas (netiesioginis atstovas) nėra asmuo, kuris įvežė prekes į Sąjungos muitų teritoriją, t. y. nėra prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, todėl pagal PVMĮ 2 straipsnio 25 dalies (2016-11-03 įstatymo Nr. XII2697 redakcija, galiojanti nuo 2017-01-01) nuostatas negali būti pripažinta jo solidari atsakomybė už importo PVM sumokėjimą. Komisija, įvertinusi LVAT pateiktą išaiškinimą, jog netiesioginiam atstovui negali būti pripažinta jo solidari atsakomybė už importo PVM sumokėjimą, konstatuoja, kad ginčo atveju ir Pareiškėjai, kaip netiesioginiam atstovui, ginčo PVM apskaičiuotas nepagrįstai, t. y. Pareiškėja nepagrįstai pripažinta solidaria skolininke. Pripažinus, jog mokestis apskaičiuotas nepagrįstai, kyla nuosekli išvada, jog ir išvestinė prievolė – PVM delspinigiai apskaičiuoti nepagrįstai. Taigi ir šiuo pagrindu Muitinės sprendimas yra naikintinas. Skundžiamu sprendimu Pareiškėja buvo atleista nuo dalies PVM delspinigių sumokėjimo ir nuo dalies delspinigių neatleista. Tačiau ši aplinkybė neturi įtakos skundžiamo Muitinės sprendimo panaikinimui visoje apimtyje, kadangi PVM delspinigiai Pareiškėjai apskaičiuoti nepagrįstai.
Pareiškėjai nurodytina, kad pagal MAĮ 160 straipsnio nuostatas ji turi teisę kreiptis į Muitinės departamentą (MAĮ 160 straipsnio 4 dalis) dėl proceso atnaujinimo, vadovaudamasi MAĮ 160 straipsnio 2 dalies 9 punktu, pagal kurio nuostatas procesas gali būti atnaujinamas, kai būtina užtikrinti vienodą mokestinių ginčų nagrinėjimo praktiką, t. y. Pareiškėja turi galimybę atnaujinti procesą mokestinio ginčo bylose dėl Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų: 2025-05-07 Nr. 5VM190725S, 2025-05-07 Nr. 5VM190726S ir 2025-05-08 Nr. 5VM190746S, kurios nustatytu terminu nebuvo apskųstos ir kuriomis Pareiškėjai, kaip solidariam skolininkui, buvo apskaičiuota mokestinė prievolė. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, vadovaudamasi
Rezoliucinė dalis
Mokesčių administravimo įstatymo, 155 straipsnio 4 dalies 2 punktu, n u s p r e n d ž i a:
ESTT 2022-05-12. sprendimo byloje U.I. Srl prieš Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Venezia Nr. C-714/20 52, 60–63, 65 punktai, 2022-05-12 sprendimas byloje Nr. C714/20 ir jame nurodyta praktika.
Panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2025-09-02 sprendimą Nr. 1AE-327.
Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1, 3 ir 4 dalis mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimu, turi teisę šį sprendimą apskųsti Regionų administraciniam teismui, skundą paduodant pasirinktinai: Vilniaus rūmuose (Žygimantų g. 2, 01102, Vilnius), Kauno rūmuose (A. Mickevičiaus g. 8 A, 44312, Kaunas), Klaipėdos rūmuose (Galinio Pylimo g. 9, 91230, Klaipėda), Šiaulių rūmuose (Dvaro g. 80, 76298, Šiauliai), Panevėžio rūmuose (Respublikos g. 62, 35158, Panevėžys) ar per Lietuvos teismų elektroninių paslaugų portalą https://e.teismas.lt. Skundas Regionų administraciniam teismui turi būti paduodamas ne vėliau kaip per 20 dienų po Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo įteikimo dienos.
Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalį apskųsti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.