Byla S-200

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija), susidedanti iš Komisijos pirmininkės Vilmos Vildžiūnaitės, narių Gvidos Ivanauskienės, Kristinos Jakštienės, Raimondos Juodkaitės, Jurgitos Narkevičiūtės (pranešėja), išnagrinėjo uždarosios akcinės bendrovės (toliau – UAB) „A“ 2025-09-19 skundą dėl Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Muitinės departamentas, centrinis mokesčių administratorius) 2025-09-02 sprendimo Nr. 1AE-326 (toliau – skundžiamas sprendimas, Muitinės departamento sprendimas). UAB „A“ (toliau – Pareiškėja) atstovas advokatas A.A. bei Muitinės departamento atstovė B.B. 202510-07 Komisijos posėdyje dalyvavo nuotoliniu būdu. Komisija n

Dėl faktinių aplinkybių. Skunde paaiškinta, kad Pareiškėja, veikdama kaip muitinės tarpininkas, UAB „B“ (toliau – ir Bendrovė) vardu, 2024-02-15 pateikė elektroninę importo deklaraciją (toliau – EID) Nr. 24LTVC0100IF00B0F0 ir 2024-04-04 pateikė EID Nr. 24LTVA10000AFB64R7 (toliau – ir ginčo EID). Po muitinio įforminimo Pareiškėja pateikė prašymą Vilniaus TM dėl EID duomenų patikslinimo, prašydama ištaisyti klaidingai nurodytą valiutą – vietoj nurodytų Norvegijos kronų įrašant teisingą valiutą – eurus. Vilniaus TM, atlikusi kartu su prašymu pateiktos informacijos patikrinimą, nusprendė, kad minėtose EID Nr. 24LTVC0100IF00B0F0 ir Nr. 24LTVA10000AFB64R7 valiutos kodas vietoj deklaruoto „NOK“ deklaruotinas „EUR“. Vilniaus TM 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaitos Nr. 5VM190604S pagrindu įtraukė į muitinės apskaitą solidariems skolininkams, vienam iš jų Pareiškėjai, apskaičiuotus mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas: 42 175 Eur PVM (PVM sumokėjo solidarus skolininkas Bendrovė), 4 718 Eur PVM delspinigius, 2025-0418 supaprastinto patikrinimo ataskaitos Nr. 5VM190603S pagrindu įtraukė į muitinės apskaitą solidariems skolininkams, vienam iš jų Pareiškėjai, apskaičiuotus mokėtinus mokesčius ir su jais susijusias sumas: 27 800 Eur PVM (PVM sumokėjo solidarus skolininkas Bendrovė), 2 623 Eur PVM delspinigius, ir įpareigojo solidarius skolininkus nustatyta tvarka sumokėti. Bendrovė (UAB „B“) pateikė prašymą atleisti ją nuo PVM delspinigių mokėjimo. Vilniaus TM atsižvelgdama į tai, kad Bendrovė delspinigių apskaičiavimo laikotarpiu turėjo mokesčių permoką, atleido nuo PVM delspinigių mokėjimo.

Skundžiamo sprendimo esmė. Muitinės departamentas pritarė Vilniaus TM išvadoms ir konstatavo, kad abu šie asmenys (Pareiškėja ir Bendrovė), laikytini solidariais skolininkais muitinei, todėl skundžiama Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitos mokestinė prievolė pagrįstai įregistruota tiek Pareiškėjai, tiek Bendrovei. Skundo argumentai. Pareiškėja nesutinka su Muitinės departamento sprendime pateiktu Sąjungos muitinės kodekso1 nuostatų aiškinimu ir mano, kad netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo PVM sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo atsakomybe. Skunde akcentuota, kad Sąjungos muitinės kodekso 18 straipsnio 1 dalyje netiesioginis atstovas muitinėje veikia savo vardu, bet kito asmens interesais. Taigi, kai jis pateikia „muitinės deklaraciją“, kaip ji apibrėžta šio kodekso 5 straipsnio 12 punkte, jis tai daro savo vardu, bet dėl jam suteikusio įgaliojimus atstovauti asmens, kuriam jis atstovauja, ir to asmens interesais, todėl jis veikia kaip „deklarantas“, kaip tai suprantama pagal šio kodekso 5 straipsnio 15 punktą. Pareiškėjos nuomone, importo PVM nėra „importo muitų“, kaip jie suprantami pagal Sąjungos muitinės kodekso 5 straipsnio 20 punktą, dalis, kurioje kalbama apie už prekių importą mokėtinus muitus. Tai paaiškina ir Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (toliau – ESTT) savo jurisprudencijoje, kurioje teismas nurodo, kad už prekių importą renkamas PVM nėra tokių importo mokesčių dalis 2. ESTT taip pat išaiškino, kad vien pagal Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalį, kiek tai susiję su importo PVM mokėjimu, netiesioginis atstovas muitinėje negali būti laikomas atsakingu kartu su importuotoju, kuris jam išdavė įgaliojimą atstovauti ir kuriam jis atstovauja. Netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo PVM sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo 2013-10-09 Europos Parlamento ir Tarybos reglamentas (ES) Nr. 952/2013, kuriuo nustatomas Sąjungos muitinės kodeksas.

Šiuo klausimu dėl Sąjungos muitinės kodekso 4 straipsnio 10 punkto, atitinkančio Muitinės kodekso 5 straipsnio 20 punktą, žiūrėti 2010-07-29 Sprendimo Pakora Pluss, C-248/09, EU:C:2010:457, 47 punktą ir 2016-06-02 Sprendimo Eurogate Distribution ir DHL Hub Leipzig, C-226/14 ir C-228/14, EU:C:2016:405, 81 punktą.

1 atsakomybe nesant nacionalinės teisės nuostatų, kuriomis jis būtų aiškiai ir nedviprasmiškai laikomas arba pripažįstamas turinčiu prievolę sumokėti šį mokestį 3. Pareiškėjos teigimu, Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymas (toliau – PVMĮ) aiškiai nustato, kas yra laikomas prekių importuotoju, t. y. 1) prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, 2) kuris turi sumokėti už importuojamas šalies teritorijoje prekes nustatytą importo skolą muitinei arba turėtų sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai (PVMĮ 2 straipsnio 25 dalis). Nagrinėjamu atveju Pareiškėja deklaravo prekes kaip netiesioginis atstovas, importuotojas buvo Bendrovė. Pateikus Pareiškėjai netikslius duomenis apie importuojamas prekes, EID taip pat buvo pateikti netikslūs duomenys apie importuojamų prekių vertę, nurodant ją ne ta valiuta.

Tiek Bendrovė, tiek Pareiškėja, pastebėjusios šią klaidą, pateikė patikslinančią informaciją ir Vilniaus TM perskaičiavo mokėtinus mokesčius, taip pat ir PVM. Bendrovė sumokėjo susidariusią PVM nepriemoką. Taigi, tiek Vilniaus TM, tiek Muitinės departamentas nepagrįstai išplėtė netiesioginio atstovo atsakomybės muitinėje ribas, nustatant, kad jis solidariai su importuotoju turi mokėti ir importo PVM. Pareiškėja negali būti prilyginta importuotojui. Nors importuotojas ir gali deklaruoti pats savo importuojamas prekes, tačiau, jei prekes deklaruoja deklarantas, jis automatiškai netampa ir deklaruotų prekių importuotoju.

ESTT 2022-05-12 sprendimo byloje Nr. C-714/20 51 65 punktas.

Kadangi nei MAĮ, nei Sąjungos muitinės kodeksas detaliau nereglamentuoja solidarių skolininkų tarpusavio santykių ir atsakomybės prieš kreditorių, mokesčių administratorių, šiems santykiams taikytinos civilinės teisės normos (Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – CK) 1.1 straipsnio 2 dalis). Pareiškėja skunde, atsižvelgdama į Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktiką bei CK nuostatas, akcentavo, jog vieno solidariojo skolininko įvykdyta visa prievolė baigiasi tinkamu įvykdymu.

Papildomai skunde pažymėta, kad Vilniaus TM, išnagrinėjusi Pareiškėjos prašymą ir atleidusi Pareiškėją nuo dalies mokėtinų delspinigių, nustačiusi, kad pažeidimo padarymo metu ir delspinigių apskaičiavimo laikotarpiu Pareiškėja turėjo mokestinę permoką mokesčių administratoriui, pažeidė pirmiau minėtas įstatymų nuostatas dėl dvigubo baudimo draudimo ir solidarios prievolės įvykdymo. Taigi, Muitinės departamentui visapusiškai ir objektyviai neištyrus visų bylai reikšmingų aplinkybių, nepasisakius dėl ginčui reikšmingų įrodymų ir ignoravus Pareiškėjos prašymą, skundžiamas sprendimas turėtų būti panaikintas.

Priešingos pozicijos laikosi mokesčių administratorius. Muitinės departamentas skundžiamu sprendimu patvirtino Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimą Nr. 5MA-992, kuriuo Pareiškėja: (1) atleista nuo Vilniaus TM 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190604S priskaičiuotų 934,00 Eur PVM delspinigių, paliekant mokėtiną 3 784,00 Eur PVM delspinigių sumą; (2) atleista nuo Vilniaus TM 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190603S priskaičiuotų 505,00 Eur PVM delspinigių, paliekant mokėtiną 2 118,00 Eur PVM delspinigių sumą.

Muitinės departamentas nurodė, kad Pareiškėja, veikdama kaip muitinės tarpininkas, Bendrovės (UAB „B“) vardu, pateikė ginčo EID. Po muitinio įforminimo Pareiškėja pateikė prašymą Vilniaus TM dėl EID duomenų patikslinimo, prašydama ištaisyti klaidingai nurodytą valiutą – vietoj nurodytų Norvegijos kronų įrašant teisingą valiutą – eurus. Pataisius deklaracijas, Pareiškėja ir Bendrovė buvo pripažintos solidariais skolininkais prieš valstybę. Mokestį sumokėjus Bendrovei, Pareiškėjai buvo apskaičiuoti PVM delspinigiai, kurie iš dalies buvo sumažinti mokesčių mokėtojos turimomis permokomis.

Pareiškėja nesutiko su Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-992 ir skunde Muitinės departamentui jau nurodė, kad nėra pagrindo laikyti Pareiškėją solidaria skolininke, kadangi jos teisinis statusas neatitinka importuotojo požymių. Skundžiamame sprendime pažymėta, kad Vilniaus TM supaprastintų patikrinimo ataskaitų (2025-04-18 Nr. 5VM190604S Nr. 5VM190603S), kuriomis Pareiškėja pripažinta solidaria skolininke muitinei, Pareiškėja nustatyta tvarka neskundė, tačiau teikdama skundą Muitinės departamentui dėl Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimo Nr. 5MA-992, kuriuo ji iš dalies atleista nuo apskaičiuotų PVM delspinigių, nurodo argumentus ir dėl pirmiau minėtų supaprastinto patikrinimo ataskaitų pagrįstumo. Muitinės departamentas 2025-07-25 sprendimu Nr. 1AE-280 „Dėl skundo trūkumų šalinimo“, be kita ko, nurodė Pareiškėjai, kad, jei skundu inicijuojamas ir mokestinis ginčas dėl Vilniaus TM 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaitų Nr. 5VM190604S ir Nr. 5VM190603S, Pareiškėja turinti pateikti motyvuotą prašymą atnaujinti praleistą skundo padavimo terminą ir atitinkamai patikslinti skundo reikalavimą. Tačiau Pareiškėja prašymo atnaujinti terminą skundui paduoti dėl minėtų Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo atskaitų nepateikė ir mokestinio ginčo neinicijavo. Muitinės departamento sprendime pažymėta, kad Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalyje nustatyta, jog skolininku laikomas deklarantas. Netiesioginio atstovavimo atveju asmuo, kurio interesais pateikiama muitinės deklaracija, taip pat laikomas skolininku. Sąjungos muitinės kodekso 84 straipsnyje įtvirtinta nuostata, kad, jeigu importo ar eksporto muito sumą, atitinkančią vieną skolą muitinei, privalo sumokėti keli asmenys, jie solidariai atsako už tos sumos sumokėjimą. Deklarantas, vadovaujantis Sąjungos muitinės kodekso 5 straipsnio 15 dalimi, yra asmuo, pateikiantis muitinės deklaraciją, laikinojo saugojimo deklaraciją, įvežimo bendrąją deklaraciją, išvežimo bendrąją deklaraciją, reeksporto deklaraciją arba pranešimą apie reeksportą savo vardu, arba asmuo, kurio vardu tokia deklaracija arba pranešimas yra pateikiamas. Nagrinėjamu atveju EID 14 langelyje „Deklarantas / Atstovas“ yra nurodytas „3“ atstovavimo būdas. Sąjungos muitinės kodekso 18 straipsnio 1 dalyje numatyta, jog bet kuris asmuo gali paskirti atstovą muitinėje; toks atstovavimas gali būti tiesioginis, kai atstovas muitinėje veikia kito asmens vardu ir to asmens interesais, arba netiesioginis, kai atstovas muitinėje veikia savo vardu, tačiau kito asmens interesais. Vadovaujantis Sąjungos muitinės kodekso 19 straipsnio 1 dalies nuostatomis, santykiuose su muitine atstovas muitinėje pareiškia, kad veikia atstovaujamojo asmens interesais ir nurodo, ar jo atstovavimas yra tiesioginis, ar netiesioginis. Atsižvelgiant į tai, kad minėtų deklaracijų 14 langelyje yra nurodytas netiesioginis atstovavimo būdas [3] 4, Pareiškėja laikytina deklarantu, o Bendrovė – asmeniu, kurio interesais pateikta muitinės deklaracija. Abu šie asmenys, vadovaujantis pirmiau aptartu teisiniu reglamentavimu, laikytini solidariais skolininkais muitinei, todėl skundžiama Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitos mokestinė prievolė pagrįstai įregistruota tiek Pareiškėjai, tiek Bendrovei. Muitinės ir reeksporto deklaracijų, pateikiamų elektroninėmis duomenų apdorojimo priemonėmis arba raštu, surašymo taisyklių, patvirtintų Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos generalinio direktoriaus 2020-10-09 įsakymu Nr. 1B-810 „Dėl muitinės ir reeksporto deklaracijų, pateikiamų elektroninėmis duomenų apdorojimo priemonėmis ir raštu, surašymo taisyklių patvirtinimo“, 18.3.9 papunktyje numatyta, kad „Atstovo statuso kodas (3/21)“ duomenų elementas įrašomas laužtiniuose skliaustuose, prieš deklaranto arba atstovo pavadinimą; pateikiant šį duomenų elementą nurodoma skaičius [2], jeigu prekes deklaruoja tiesioginis atstovas, skaičius [3], jeigu prekes deklaruoja netiesioginis atstovas. 4

Muitinės departamentas, pasisakydamas dėl ESTT 2022-05-12 sprendimo byloje C-714/20, kuriuo skunde remiasi Pareiškėja, pažymėjo, jog pagal PVMĮ 94 straipsnio 3 dalį importo PVM privalo sumokėti importuotojas. Minėto įstatymo 2 straipsnio 25 dalyje importuotojo sąvoka susieta su asmeniu, privalančiu sumokėti skolą muitinei, o pagal Sąjungos muitinės kodeksą visi skolininkai solidariai atsako už skolos muitinei sumokėjimą, todėl netiesioginis atstovas, remiantis aptartu teisiniu reglamentavimu, taip pat atsakingas už importo PVM sumokėjimą.

Skundžiamame sprendime pabrėžta, kad Regionų administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eI3-11051-816/2024 yra nurodęs, kad „ESTT 2022-05-12 sprendime bylos C-714/20 pateikė dvi išvadas: 1) Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalis turi būti aiškinama taip, kad pagal šią vienintelę nuostatą netiesioginis atstovas muitinėje turi pareigą tik sumokėti muitus, mokėtinus už jo deklaruotas prekes, bet neprivalo mokėti importo PVM už tas pačias prekes; 2) 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva) 201 straipsnis turi būti aiškinamas taip, kad netiesioginio atstovo muitinėje atsakomybė už importo pridėtinės vertės mokesčio sumokėjimą negali būti pripažinta solidariai su importuotojo atsakomybe nesant nacionalinės teisės nuostatų, kuriomis jis būtų aiškiai ir nedviprasmiškai laikomas arba pripažįstamas turinčiu prievolę sumokėti šį mokestį. Importo PVM Lietuvos Respublikoje reglamentuoja PVMĮ. Pagal PVMĮ 94 straipsnio 3 dalį sumokėti importo PVM privalo importuotojas. PVMĮ 2 straipsnio 25 punkte yra pateikta importuotojo sąvoka – tai prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, kuris turi sumokėti už importuojamas šalies teritorijoje prekes nustatytą importo skolą muitinei arba turėtų sumokėti importo skolą muitinei, jeigu importuojamoms prekėms būtų nustatyti importo muitai. Atsižvelgiant į tai, kad pagal Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalį deklarantas yra skolininkas, o netiesioginio atstovavimo atveju asmuo, kurio interesais pateikiama muitinės deklaracija, taip pat yra skolininkas, ir į Sąjungos muitinės kodekso 84 straipsnio nuostatą, kad, jeigu importo ar eksporto muito sumą, atitinkančią vieną skolą muitinei, privalo sumokėti keli asmenys, jie solidariai atsako už tos sumos sumokėjimą, darytina išvada, kad, asmuo, kuris pripažįstamas muitinės skolininku dėl prekių importo, laikomas ir importuotoju PVMĮ 2 straipsnio 25 dalies ir 94 straipsnio 3 dalies prasmėmis. Kadangi, kaip minėta, pareiškėja pagristai buvo pripažinta solidaria skolininke muitinei, ji taip pat pripažintina importuotoja ir pagal PVMĮ“. Atsižvelgiant į Regionų administracinio teismo sprendimą administracinėje byloje Nr. eI3-11051-816/2024 ir aptartas teisės aktų normas, priešingai nei teigia Pareiškėja, Vilniaus TM pagrįstai prilygino Pareiškėją prekių importuotojui ir pagrįstai pripažino solidariąja skolininke. Muitinės departamentas papildomai atkreipė dėmesį, kad Bendrovė laiku sumokėjo naujai perskaičiuotus importo mokesčius pagal 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaitas Nr. 5VM190604S ir Nr. 5VM190603S. Nagrinėjamu atveju Vilniaus TM solidariesiems skolininkams kartu su importo PVM priskaičiavo ir atitinkamą PVM delspinigių sumą, kaip tai nurodyta supaprastinimo patikrinimo ataskaitų prieduose. Tačiau, įvertinusi aplinkybes, kad Bendrovė turėjo permoką valstybės biudžete ir valstybės biudžetui nebuvo padaryta žala, Vilniaus TM Bendrovę nuo delspinigių mokėjimo atleido, o Pareiškėją 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-992 – tik iš dalies.

Muitinės departamentas pažymėjo, kad Bendrovė sumokėjo PVM įmokas, o nuo delspinigių mokėjimo buvo atleista dėl turimos permokos valstybės biudžete, t. y. įvertinus, kad mokesčių mokėtojo (Bendrovės, o ne Pareiškėjos) atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaryta žala biudžetui. MAĮ 100 straipsnis reglamentuoja mokesčių mokėtojo atleidimą nuo apskaičiuotų (skaičiuojamų) delspinigių. Vadovaujantis šia norma, konstatuotina, kad kiekvienu atveju, sprendžiant ar yra teisinis pagrindas atleisti mokesčių mokėtoją nuo apskaičiuotų delspinigių mokėjimo, turi būti vertinami kiekvieno solidaraus mokesčių mokėtojo veiksmai individualiai. MAĮ nenumato atvejų, kai vieno mokesčių mokėtojo atleidimas nuo delspinigių mokėjimo sąlygoja ir kito mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių mokėjimo. Remiantis tuo, kas išdėstyta, nėra teisinio pagrindo konstatuoti, kad Pareiškėja neatitinka importuotojo sąvokos ir Vilniaus TM 202506-05 sprendimas Nr. 5MA-992 yra neteisėtas dėl pasirinkto netinkamo mokesčių mokėtojo.

Skundžiamame sprendime nurodyta, kad Pareiškėja prašo gražinti įskaičiuotas permokas, tačiau Vilniaus TM neįskaičiavo Pareiškėjos turėtų permokų. 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-992 Vilniaus TM atleido Pareiškėją nuo dalies PVM delspinigių, vadovaudamasi MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 3 punktu ir 141 straipsnio 1 dalies 3 punktu ir atsižvelgdama į tai, kad Pareiškėja turėjo Valstybinėje mokesčių inspekcijoje prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Inspekcija) ir muitinėje permoką. Pareiškėjos turima permoka valstybės biudžete nebuvo įskaičiuota, todėl nėra teisinio pagrindo minėtą sumą gražinti.

Pareiškėjos skundas tenkintinas, skundžiamas Muitinės departamento 2025-0902 sprendimas Nr. 1AE-326 naikintinas. Mokestinis ginčas kilo dėl Muitinės departamento sprendimo, kuriuo patvirtintas Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimas Nr. 5MA-992, kuriuo Pareiškėjos prašymas atleisti ją nuo 7 341 Eur importo PVM delspinigių buvo tenkintas iš dalies, t. y. Pareiškėja atleista nuo 1 439 Eur importo PVM delspinigių (934 Eur + 505 Eur), o nuo 5 902 Eur importo PVM delspinigių neatleista (3 784 Eur + 2 118 Eur).

Iš bylos medžiagos matyti, kad Pareiškėjos ir Bendrovės (UAB „B“), kaip solidarių skolininkų, atžvilgiu Vilniaus TM surašė dvi supaprastinto patikrinimo ataskaitas, kuriomis į muitinės apskaitą solidariems skolininkams įtraukė apskaičiuotą importo PVM ir importo PVM delspinigius, t. y. 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190604S apskaičiavo 42 175 Eur PVM ir 4 718 Eur PVM delspinigius, 2025-04-18 supaprastinto patikrinimo atskaita Nr. 5VM190603S – 27 800 Eur PVM ir 3 810 Eur PVM delspinigius. Pagal minėtas supaprastinto patikrinimo ataskaitas visas apskaičiuotas PVM sumas sumokėjo solidarus skolininkas – Bendrovė. Nei Pareiškėja, nei Bendrovė minėtų Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų Muitinės departamentui neskundė, t. y. mokestinio ginčo dėl šių atskaitų teisėtumo ir pagrįstumo neinicijavo. Tačiau abu solidarūs skolininkai, vadovaudamiesi MAĮ 100 straipsnio 1 dalies ir 141 straipsnio 1 dalies 3 punkto nuostatomis (dėl žalos biudžetui nepadarymo), pateikė prašymus Vilniaus TM atleisti nuo apskaičiuotų PVM delspinigių. Vilniaus TM 2025-06-05 sprendimu Nr. 5MA-992, įvertinusi turėtas mokesčių permokas, Pareiškėją, kaip minėta, atleido nuo 1 439 Eur PVM delspinigių, o nuo 5 902 Eur PVM delspinigių mokėjimo neatleido. Bendrovę Vilniaus TM 2025-05-08 sprendimu Nr. 5MA-813 atleido nuo visų apskaičiuotų 7 341 Eur importo PVM delspinigių. Muitinės departamentas skundžiamame sprendime, įvertinęs ESTT praktiką, Sąjungos muitinės kodekso bei PVMĮ nuostatas, nurodė, kad Pareiškėja, veikusi kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, Bendrovės (importuotojas) vardu, kartu su Bendrove yra pagrįstai pripažintos solidariais skolininkais muitinei. Atsižvelgdamas į šias aplinkybes,

Pareiškėja tiek skunde Muitinės departamentui, tiek skunde Komisijai bei Pareiškėjos atstovas Komisijos posėdžio metu akcentavo, jog Pareiškėja apskritai neturėtų būti laikoma solidaria skolininke, tačiau net ir tuo atveju, jei Pareiškėja būtų laikoma solidaria skolininke, Bendrovei tinkamai įvykdžius prievolę, t. y. sumokėjus PVM nepriemoką ir įskaičius delspinigius su Bendrovės turėta mokesčių permoka, solidari prievolė laikyta pasibaigusia. Pareiškėja mano, kad ginčo atveju mokesčių administratoriaus nurodymas jai sumokėti PVM delspinigių sumą pažeidžia dvigubo baudimo draudimo principą. Komisija, atsižvelgusi į byloje pateiktų duomenų visumą, išnagrinėjusi Pareiškėjos skundo argumentus ir Komisijos posėdžio metu mokesčių mokėtojos atstovo pateiktus argumentus, nesutinka su Muitinės departamento skundžiamo sprendimo išvadomis. Nagrinėjamu atveju sutiktina su Pareiškėjos pozicija, kad net ir tuo atveju, jei mokesčių mokėtoja būtų laikoma solidaria skolininke, Bendrovei tinkamai įvykdžius visą prievolę, solidari prievolė laikytina pasibaigusia ir Pareiškėja turėjo būti atleista nuo visų PVM delspinigių mokėjimo. Nors Muitinės departamentas teigia, kad MAĮ nenumato atvejų, kai vieno mokesčių mokėtojo atleidimas nuo delspinigių mokėjimo sąlygoja ir kito mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių mokėjimo, tačiau atkreiptinas dėmesys, kad MAĮ apskritai nereglamentuoja solidarių skolininkų muitinei tarpusavio santykių ir atsakomybės prieš kreditorių (mokesčių administratorių). Kaip teisingai nurodė Pareiškėja, šiems santykiams taikytinos civilinės teisės normos.

Komisija pažymi, kad ginčo atveju Muitinės departamento sprendimas pripažintinas nepagrįstu ir neteisingu, todėl naikintinu, ne tik dėl to, kad buvo netinkamai išaiškinti solidarių skolininkų tarpusavio santykiai ir atsakomybė prieš mokesčių administratorių (kreditorių), tačiau ir dėl mokesčių administratoriaus nepagrįstos išvados, jog Pareiškėja, kuri veikė kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, laikytina solidariu skolininku su Bendrove. Pastaroji išvada darytina, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) 2025-11-05 nutartimi adm. byloje Nr. eA-1266442/2025, kurioje buvo sprendžiamas ginčas dėl mokesčių mokėtojo, veikiančio kaip netiesioginis atstovas, pripažinimo solidariu skolininku muitinei bei jam apskaičiuotos mokestinės prievolės muitinei. Kadangi minėta teismo nutartis priimta jau po Muitinės departamento sprendimo surašymo, Komisija sprendime, visų pirma, pasisakys dėl skundžiamame sprendime padarytų išvadų.

Dėl solidarių skolininkų prievolės įvykdymo. Lietuvos Aukščiausiasis Teismas yra konstatavęs, kad solidarioji prievolė skirta kreditoriaus interesų apsaugai, nes vieno bendraskolio nemokumas neturi įtakos prievolės kreditoriui įvykdymui. Esant solidariajai prievolei pareiga neskaidoma į dalis ir, nors yra keletas skolininkų, prievolės dalykas išlieka vientisas, nedalomas, o solidarusis skolininkas yra visos prievolės šalis. Kitaip tariant, kreditoriui solidarieji skolininkai turi vieną bendrą skolą ir visi (abu), iki bus grąžinta visa skola, turi pareigą ją grąžinti. Riziką dėl vieno iš bendraskolių nemokumo prisiima ne kreditorius, o kiti solidariosios prievolės skolininkai 5. Kai solidariąją prievolę visiškai įvykdo vienas iš skolininkų, tai atleidžia kitus skolininkus nuo jos vykdymo kreditoriui (CK 6.6 straipsnio 6 dalis) 6. Vadinasi, nagrinėjamu atveju solidariesiems skolininkams kartu priskaičiavus importo PVM bei PVM delspinigių sumą ir Bendrovei sumokėjus PVM įmokas, o nuo visų delspinigių mokėjimo Bendrovę atleidus dėl turimos permokos valstybės biudžete (nepadaryta žala biudžetui, t. y. ir Pareiškėja, kaip solidarus skolininkas, žalos biudžetui nepadarė), mokesčių administratorius neturėjo jokio teisinio pagrindo neatleisti Pareiškėjos nuo visų PVM delspinigių mokėjimo, nes visa solidari prievolė buvo įvykdyta. Komisijos nuomone, Pareiškėjai pateikus prašymą atleisti nuo PVM delspinigių, Vilniaus TM turėjo atsisakyti nagrinėti pateiktą prašymą, paaiškindama Pareiškėjai apie Bendrovės įvykdytą solidarią prievolę muitinei. Įvertinus nustatytas aplinkybes ir atsižvelgus į Lietuvos Aukščiausiojo Teismo išaiškinimą dėl solidariosios prievolės ir jos įvykdymo, Muitinės departamento sprendimas, kaip nepagrįstas ir neteisėtas, yra naikintinas.

Dėl Pareiškėjos pripažinimo solidariu skolininku. Delspinigių mokesčių mokėtojams apskaičiavimas ir mokesčių mokėtojų atleidimas nuo apskaičiuotų delspinigių yra dvi skirtingos procedūros. Nagrinėjamu atveju sprendžiamas tik Pareiškėjos atleidimo nuo PVM delspinigių klausimas, nes, kaip minėta, dėl Pareiškėjos pripažinimo solidaria skolininke ir apskaičiuotos solidarios mokestinės prievolės muitinei pagrįstumo ir teisėtumo Pareiškėja mokestinio ginčo neinicijavo. Tačiau, įvertinusi LVAT 2025-11-05 nutarties adm. byloje Nr. eA-1266-442/2025 nuostatas, Komisija daro išvadą, kad šiuo konkrečiu atveju būtina nustatyti, ar Pareiškėjai pagrįstai buvo apskaičiuoti ginčo delspinigiai. Iš minėtų dviejų Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų (jų priedų) matyti, jog delspinigiai Pareiškėjai apskaičiuoti, vadovaujantis MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 97 straipsnio 2 dalies (nustatyta delspinigių skaičiavimo pradžia) nuostatomis. MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punktas nustato, kad delspinigiai mokesčių mokėtojams skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo būti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Iš minėtos nuostatos akivaizdu, kad delspinigiai gali būti skaičiuojami tik nustačius, jog mokestis nebuvo sumokėtas arba pavėluotai sumokėtas. Tokiu būdu pirmine prievole laikomas mokestis, o iš jo išvestinėmis prievolėmis – delspinigiai (taip pat ir bauda). Nesant pareigos vykdyti pirminę prievolę, negali atsirasti ir egzistuoti pareiga įvykdyti ir iš pirminės išvestines prievoles. Priešingas aiškinimas būtų nepagrįstas ir nelogiškas, be to, prieštarautų MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintiems protingumo ir teisingumo principams, kuriais privalo vadovautis mokesčių administratorius, administruodamas mokesčius. Komisija atkreipia dėmesį, kad LVAT 2012-01-20 nutartyje adm. byloje Nr. A-556-106-12, pasisakydamas dėl Komisijos priimto sprendimo, kuriuo buvo sprendžiamas tik atleidimo nuo baudos klausimas, pažymėjo, kad Komisija neturėjo teisinio pagrindo spręsti klausimo ir dėl baudos skyrimo pagrįstumo (Komisija sprendimu panaikino Inspekcijos sprendimą neatleisti mokesčių mokėtojo nuo baudos, įvertinusi tai, kad pati bauda buvo apskaičiuota nepagrįstai), t. y. teismas nurodė, kad Komisijos sprendimo pasirinkta teisinė argumentacija naikinant baudą negali būti pripažinta teisėta. Tačiau teisėjų kolegija konstatavo, kad mokesčių mokėtojui paskirta bauda negali būti palikta galioti ir toks sprendimas sąlygotinas Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2019-06-06 nutarties civilinėje byloje Nr. e3K-3-219-687/2019 37 punktas ir jame nurodyta kasacinio teismo praktika.

Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2011-03-25 nutartis civilinėje byloje Nr. 3K-3-127/2011. 5 teisingumo bei protingumo kriterijais, teismui konstituciškai suteikta teise vykdyti teisingumą, atsižvelgiant į tai, jog teismo sprendimas turi būti ne tik teisėtas, bet ir teisingas. LVAT atmetė Inspekcijos skundą dėl Komisijos sprendimo.

Komisija, atsižvelgdama į LVAT 2012-01-20 nutartyje adm. byloje Nr. A-556-10612 pateiktas išvadas, nagrinėjamu atveju taip pat pasisakys dėl Pareiškėjai apskaičiuotų PVM delspinigių pagrįstumo. LVAT 2025-11-05 nutartyje adm. byloje Nr. eA-1266-442/2025 vertino tą pačią, kaip ir ginčo, situaciją, t. y. vertino, ar mokesčių mokėtojas, kuris veikė kaip netiesioginis muitinės tarpininkas, kartu su prekių iš trečiųjų šalių importuotoju yra pagrįstai pripažintas solidariu skolininku importo PVM apskaičiavimo aspektu. Šioje byloje mokesčių mokėtojas savo apeliacinį skundą iš esmės grindė tuo, kad jis nepagrįstai pripažintas solidariu skolininku muitinei. LVAT, įvertinęs ESTT praktiką 7, PVM direktyvos 201 straipsnio, Sąjungos muitinės kodekso 77 straipsnio 3 dalies bei PVMĮ 2 straipsnio 24–25 dalių, 94 straipsnio 3 dalies nuostatas, konstatavo, kad mokesčių mokėtojas (netiesioginis atstovas) nėra asmuo, kuris įvežė prekes į Sąjungos muitų teritoriją, t. y. nėra prekes šalies teritorijoje importuojantis asmuo, todėl pagal PVMĮ 2 straipsnio 25 dalies (2016-11-03 įstatymo Nr. XII2697 redakcija, galiojanti nuo 2017-01-01) nuostatas negali būti pripažinta jo solidari atsakomybė už importo PVM sumokėjimą. Komisija, įvertinusi LVAT pateiktą išaiškinimą, jog netiesioginiam atstovui negali būti pripažinta jo solidari atsakomybė už importo PVM sumokėjimą, konstatuoja, kad ginčo atveju ir Pareiškėjai, kaip netiesioginiam atstovui, ginčo PVM apskaičiuotas nepagrįstai, t. y. Pareiškėja nepagrįstai pripažinta solidaria skolininke. Pripažinus, jog mokestis apskaičiuotas nepagrįstai, kyla nuosekli išvada, jog ir išvestinė prievolė – PVM delspinigiai apskaičiuoti nepagrįstai. Taigi ir šiuo pagrindu Muitinės sprendimas yra naikintinas. Skundžiamu sprendimu Pareiškėja buvo atleista nuo dalies PVM delspinigių sumokėjimo ir nuo dalies delspinigių neatleista. Tačiau ši aplinkybė neturi įtakos skundžiamo Muitinės sprendimo panaikinimui visoje apimtyje, kadangi PVM delspinigiai Pareiškėjai apskaičiuoti nepagrįstai.

Pareiškėjai nurodytina, kad pagal MAĮ 160 straipsnio nuostatas ji turi teisę kreiptis į Muitinės departamentą (MAĮ 160 straipsnio 4 dalis) dėl proceso atnaujinimo, vadovaudamasi MAĮ 160 straipsnio 2 dalies 9 punktu, pagal kurio nuostatas procesas gali būti atnaujinamas, kai būtina užtikrinti vienodą mokestinių ginčų nagrinėjimo praktiką, t. y. Pareiškėja turi galimybę atnaujinti procesą mokestinio ginčo bylose dėl Vilniaus TM supaprastinto patikrinimo ataskaitų: 2025-04-18 Nr. 5VM190604S ir Nr. 5VM190603S, kurios nustatytu terminu nebuvo apskųstos ir kuriomis Pareiškėjai, kaip solidariam skolininkui, buvo apskaičiuota mokestinė prievolė.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, vadovaudamasi

Rezoliucinė dalis

Mokesčių administravimo įstatymo, 155 straipsnio 4 dalies 2 punktu, n u s p r e n d ž i a:

Panaikinti Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2025-09-02 sprendimą Nr. 1AE-326.

Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1, 3 ir 4 dalis mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimu, turi teisę šį sprendimą apskųsti Regionų ESTT 2022-05-12. sprendimo byloje U.I. Srl prieš Agenzia delle dogane e dei monopoli – Ufficio delle dogane di Venezia Nr. C-714/20 52, 60–63, 65 punktai, 2022-05-12 sprendimas byloje Nr. C714/20 ir jame nurodyta praktika.

administraciniam teismui, skundą paduodant pasirinktinai: Vilniaus rūmuose (Žygimantų g. 2, 01102, Vilnius), Kauno rūmuose (A. Mickevičiaus g. 8 A, 44312, Kaunas), Klaipėdos rūmuose (Galinio Pylimo g. 9, 91230, Klaipėda), Šiaulių rūmuose (Dvaro g. 80, 76298, Šiauliai), Panevėžio rūmuose (Respublikos g. 62, 35158, Panevėžys) ar per Lietuvos teismų elektroninių paslaugų portalą https://e.teismas.lt. Skundas Regionų administraciniam teismui turi būti paduodamas ne vėliau kaip per 20 dienų po Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo įteikimo dienos.

Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalį apskųsti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.