Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Dainiaus Raižio, Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos primininkas ir pranešėjas),

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės ,,IREC K15“ apeliacinį skundą dėl Regionų administracinio teismo 2025 m. sausio 7 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės ,,IREC K15“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

VMI, išnagrinėjusi Bendrovės prašymą 2024 m. liepos 8 d. Sprendimu nusprendė neatleisti Bendrovės nuo Delspinigių mokėjimo, o MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendimu patvirtino VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendimą;

MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendimas nėra proporcingas Bendrovės atžvilgiu, nes VMI tinkamai neįvertino Bendrovės prašyme išdėstytų argumentų ir nepagrįstai atsisakė atleisti Bendrovę nuo dalies apskaičiuotų delspinigių;

nors Bendrovė tiesiogiai neatitinka Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 100 straipsnio 1 dalies 3 punkte nurodytų pagrindų, kuriais remiantis mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, tačiau nagrinėjamu atveju gali būti taikomi teisingumo ir protingumo principai. Mokestinė nepriemoka susiformavo nesant tyčinės kaltės, Bendrovė nesiekė tyčia išvengti mokesčių ir gauti mokestinę naudą;

mokėtini Delspinigiai atsirado dėl sudarytų butų ir komercinių patalpų pardavimo sandorių, tačiau Bendrovė ilgą laiką negalėjo nustatyti parduotų nekilnojamojo turto objektų savikainos, dėl ko nebuvo įmanoma apskaičiuoti veiklos rezultatų ir mokėtinų pelno mokesčio sumų. Atsižvelgiant į tai, Bendrovė valstybės įmonė Registrų centrui negalėjo pateikti metinių finansinių ataskaitų, o taip pat deklaruoti veiklos rezultatų metinėse pelno mokesčio deklaracijose, dėl komplikuoto ir sudėtingo nekilnojamo turto įsigijimo sandorio ilgą laiką negalėjo nustatyti parduotų ar išnuomotų butų ir komercinių patalpų savikainos, atitinkamai negalėjo apskaičiuoti iš pardavimų gauto pelno;

Bendrovė įsigijo nebaigtą statyti pastatą (duomenys neskelbtini), suprojektavo likusią pastato dalį ir pabaigė statyti. Pirmiausia buvo įsigyta dalis jau pastatyto pastato ir toliau vykdomos statybos, buvo neaišku kaip reikėtų apskaičiuoti savikainą, įsigytos dalies kainą dalinti tik tam plotui, kuris buvo įsigytas, ar visam plotui, kaip apskaičiuoti papildomas išlaidas, kurios tenka jau pastatytos pastato dalies pertvarkymui dėl pasikeitusių inžinerinių reikalavimų, kurių nebe atitiko pastatyto pastato dalis, kaip padalinti kitos pastato dalies statybos išlaidas, kurios yra susijusios ir su jau pastatyto pastato dalimi ir pan., todėl Bendrovė, siekdama teisingai apskaityti kiekvieno buto ir patalpos savikainą, kreipėsi į audito kompaniją dėl audito atlikimo. Audito metu, auditoriams taip pat kilo tie patys klausimai dėl savikainos nustatymo, auditas vyko ilgai ir kadangi situacija buvo komplikuota, buvo prieita prie išvados butų savikainos nustatymui taikyti paprasčiausią savikainos nustatymo būdą – butų savikainą skaičiuoti pagal plotą, komercinių patalpų savikainą skaičiuoti pagal joms tenkančias faktines išlaidas. Kol nebuvo baigtas auditas, Bendrovė, negalėdama nustatyti butų ir patalpų savikainos, negalėjo apskaičiuoti metinio pelno mokesčio;

nors skundžiamuose sprendimuose nurodyta, jog mokesčių pažeidimai nustatyti mokesčių administratoriaus iniciatyva kontrolės procedūrų (mokestinio tyrimo) metu, tačiau auditas buvo baigtas tik 2023 m. spalio mėn., kai jau buvo pradėtas mokestinis tyrimas, todėl Bendrovė laukė VMI išvadų, norėdama deklaracijų tikslinimą suderinti su mokesčių administratoriumi, jeigu būtų nustatyti ir kiti trūkumai, tačiau Bendrovė, nelaukdama mokestinio tyrimų išvadų, patikslino pelno mokesčio deklaracijas, kas rodė, kad Bendrovė nevengė pareigos vykdyti mokestines prievoles, tik jų negalėjo įvykdyti dėl objektyvių priežasčių;

atleidimo nuo mokesčių mokėtojui apskaičiuotų delspinigių teisiniai pagrindai įtvirtinti MAĮ 100 straipsnyje ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. liepos 26 d. įsakymu Nr. VA-144 patvirtintomis „Atleidimo nuo baudų, delspinigių ir palūkanų taisyklėmis“ (toliau – ir Atleidimo taisyklės). MAĮ 100 straipsnio 1 dalyje bei Atleidimo taisyklių 7 punkte nurodyta, jog mokesčių mokėtojai atleidžiami nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu: yra MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas; kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal MAĮ 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims. Nagrinėjant Bendrovės prašymą nebuvo nustatyta atleidimo pagrindų, nustatytų MAĮ 141 straipsnyje. Bendrovė tiek prašyme, tiek skunde taip pat nurodė, jog neprašė atleisti nuo delspinigių mokėjimo MAĮ 100 ir 141 straipsniuose įtvirtintais teisiniais pagrindais, todėl konstatuota, jog atleisti Bendrovę nuo Delspinigių pagal MAĮ 100 ir 141 straipsnius nebuvo pagrindo;

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nurodyta, kad sprendžiant dėl mokesčių mokėtojo atleidimo nuo delspinigių ir baudų, turi būti vadovaujamasi ne tik MAĮ nustatytais atleidimo pagrindais, bet ir teisingumo bei protingumo kriterijais, taip pat atsižvelgiama į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo (toliau – ir Konstitucinis Teismas) doktriną dėl sankcijų už įstatymų pažeidimus. Taip pat vertinama, ar apskaičiuotų delspinigių dydis nėra akivaizdžiai neadekvatus padarytam pažeidimui, ypač kai delspinigiai yra artimi ar net viršija pačią mokestinę prievolę. Sprendžiant dėl atleidimo, reikšmingos ir pažeidimo padarymo aplinkybės, mokestinio patikrinimo bei mokestinio ginčo trukmė, mokesčių administratoriaus veiksmų operatyvumas ir paties mokesčių mokėtojo elgesys kontrolės veiksmų metu bei po jų. Todėl, taikant teisingumo ir protingumo kriterijus, vertintini visų mokestinių teisinių santykių dalyvių veiksmai mokesčių administravimo procese. Teisingumo siekimas suprantamas, kaip siekimas protingos skirtingų interesų pusiausvyros, atsižvelgiant į abiejų šalių interesus bei pareigas (mokesčių mokėtojo prievolę teisingai mokėti ir deklaruoti mokesčius bei mokesčių administratoriaus pareigą skatinti savanorišką mokesčių mokėjimą);

pagal MAĮ nuostatas mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tinkamai vykdyti mokestines prievoles, teisingai apskaičiuoti bei deklaruoti mokesčius ir pateikti reikiamus dokumentus. Teismų praktikoje, mokesčių surinkimas yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes surinktos lėšos skirtos visuomenės poreikiams. Mokesčių nemokėjimas pažeidžia viešąjį interesą, mokesčių visuotinio privalomumo ir mokėtojų lygybės principus, nes mokesčių nemokantys subjektai konkurencine prasme atsiduria geresnėje padėtyje nei juos mokantys;

Bendrovė pelno mokesčio deklaracijas patikslino jau mokestinio tyrimo metu. Šis veiksmas laikytinas siekiu pašalinti mokestinį pažeidimą ir sumažinti valstybės biudžetui padarytą žalą, tačiau tinkamas ir sąžiningas mokesčių mokėtojo pareigų vykdymas galėtų būti pripažintas tik tuo atveju, jei Bendrovė savarankiškai ir įstatymų nustatytais terminais būtų tinkamai deklaravusi, apskaičiavusi ir sumokėjusi mokesčius. Bendrovės nurodomos aplinkybės dėl sudėtingo nekilnojamojo turto įsigijimo sandorio ir vėlesnių statybų yra jos vykdomos veiklos dalis ir nepateisina mokesčių mokėtojo pareigų nevykdymo;

MGK pagrįstai vadovavosi savo sprendime aptarta Lietuvos vyriausiojo teismo pozicija, kuria vadovaujantis asmens pareiga mokėti mokesčius – konstitucinė pareiga, todėl turi būti nustatytas toks teisinis reguliavimas, kad būtų užtikrintas mokesčių tinkamas mokėjimas, kad mokesčiai būtų mokami laiku. Tam, paisant Lietuvos Respublikos Konstitucijos (inter alia (be kita ko) konstitucinių teisingumo, proporcingumo, teisinio tikrumo, aiškumo principų) reikalavimų, gali būti pasirinktos įvairios priemonės, kaip antai: baudos, delspinigiai, palūkanos ir kt.;

delspinigių pagrindinė paskirtis yra ne nubausti, o kompensuoti valstybei dėl pavėluotai patekusių pinigų į biudžetą. Jais siekiama pirmiausia valstybės išlaidų kompensavimo, o ne asmens nubaudimo. Laiku nesumokėjus mokesčių, pinigai, turėję būti valstybės žinioje, buvo Bendrovės žinioje, tad kompensavimas valstybei dėl to delspinigių pavidalu yra teisingas (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2020 m. kovo 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3247-575/2020);

MGK pritarė mokesčių administratoriaus teiginiams, kad Bendrovė ilgą laiką (beveik 2 metus) tinkamai nevykdė savo mokesčių teisės aktais įtvirtintų pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje (pelno mokesčio deklaracijų trūkumai ištaisyti ir pelno mokesčio deklaracijos pateiktos / patikslintos tik po mokesčių administratoriaus pradėto mokestinio tyrimo), todėl apskaičiuota Delspinigių suma vertintina kaip Bendrovės pasirinkto elgesio modelio (privalomų sumokėti mokesčių aspektu) pasekmė. Skunde išdėstyti argumentai, kad Bendrovė būtų pateikusi / patikslinusi pelno mokesčio deklaracijas bet kuriuo atveju pabaigus auditą, t. y. mokesčių administratoriui nepradėjus kontrolės veiksmų, vertintini kaip teoriniai (tikimybiniai) ir teisiškai nereikšmingi. MGK konstatavo, kad Bendrovė skunde išskirtinių aplinkybių nenurodė, todėl MGK neturėjo pagrindo atleisti Bendrovę nuo apskaičiuotų Delspinigių mokėjimo, vadovaujantis protingumo ir teisingumo kriterijais. MGK nuomone, atleidus Bendrovę nuo delspinigių mokėjimo, būtų pažeistas mokesčių mokėtojų lygybės principas (MAĮ 7 str.) bei nukrypta nuo delspinigių instituto esmės ir tikslų;

MGK konstatavo, kad VMI tinkamai nustatė visas bylai svarbias aplinkybes, visapusiškai ir objektyviai jas ištyrė, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisėtą sprendimą, kurio keisti ar naikinti Bendrovės skundo argumentais nebuvo pagrindo. VMI nuomone, VMI ir MGK išsamiai ir motyvuotai išdėstė savo sprendimus, todėl Bendrovės skundo argumentus laikė nepagrįstais.

II.

Teismas, sutiko su Bendrovės pozicija, kad ji mokestinio patikrinimo metu nevengė mokestinės prievolės, jos veiksmuose nebuvo tyčios ir pripažino, kad VMI turėjo pareigą skaičiuoti delspinigius iki teisingai pateiktos deklaracijos dėl klaidingai pateiktos metinės pajamų mokesčio deklaracijos.

Teismas, iš bylos medžiagos nustatė, kad mokesčiai laiku sumokėti nebuvo. Pinigai, turėję būti valstybės žinioje, buvo Bendrovės žinioje, todėl kompensavimas valstybei dėl to delspinigių pavidalu yra teisingas. VMI, nustačiusi, kad Bendrovė nesumokėjo mokestinės nepriemokos, yra įgaliota skaičiuoti delspinigius MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 punkto nustatyta tvarka.

Teismas, įvertinęs Bendrovės padarytos teisei priešingos veikos pobūdį, pažeistas saugotinas vertybes, konstatavo, kad padarytas teisės pažeidimas (laiku neįvykdyta mokestinė prievolė) suponavo inter alia (be kita ko) papildomą poveikio priemonę Bendrovei, t. y. delspinigių apskaičiavimą.

Teismas paaiškino, kad vien tai, jog Bendrovė siekė pateikti tinkamą deklaraciją, bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus ir pan., nėra aplinkybė, dėl kurios Bendrovė galėtų būti atleista nuo delspinigių, vadovaujantis teisingumo ir protingumo kriterijais. Nesumokėtų mokesčių sumų pagrindu Bendrovei atsirado pareiga sumokėti pelno mokesčio nesumokėtų mokesčių delspinigius, o tai reiškia, kad Bendrovė laiku ir tiksliai neįvykdė mokestinės prievolės, todėl nebuvo pagrindo Bendrovės atleisti nuo Delspinigių sumokėjimo MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkte įtvirtintu pagrindu.

Teismas, pasisakydamas dėl Bendrovės atleidimo nuo delspinigių mokėjimo vadovaujantis teisingumo ir protingumo kriterijais, nurodė, kad jų taikymas yra ypač aktualus tais atvejais, kai nėra pakankamai duomenų arba jie yra prieštaringi ir dėl to nėra galimybės įvertinti, ar atitinkamos administravimo procedūros buvo atliktos tinkamai ir objektyviai. Teismas taip pat pažymėjo, kad vien tai, jog Bendrovė siekė pateikti tinkamą deklaraciją, bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, teikė paaiškinimus ir pan., savaime nėra aplinkybė, sudaranti pagrindą atleisti Bendrovę nuo Delspinigių.

Teismas priėjo išvados, kad MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendime bei VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendime pateikta informacija atitiko teisės aktų reikalavimus, todėl teismas neturėjo pagrindo nesutikti su atsakovo išvadomis, taip pat nenustatė, jog Bendrovė būtų padariusi esminių procedūrinių pažeidimų. Teismo įsitikinimu, skundžiami sprendimai yra aiškūs, motyvuoti, pagrįsti ir suprantami.

III.

Pareiškėjas apeliaciniame skunde pakartoja faktines bylos aplinkybes ir pirmosios instancijos teismo sprendimo esmę, iš esmės remiasi tais pačiais argumentais, kuriais grindė skundą pirmosios instancijos teismui, ir papildomai nurodo šiuos argumentus:

Bendrovė nepadarė tyčinių mokestinių pažeidimų, nesiekė įgyti geresnės konkurencinės padėties kitų mokesčių mokėtojų atžvilgiu, o pažeidimus padarė dėl objektyvių priežasčių, todėl yra pagrindas taikyti MAĮ numatytą mokestinės atsakomybės švelninimo priemonę – atleidimą nuo dalies delspinigių;

Bendrovė pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) nepriemoką padengė dar iki deklaracijų pateikimo, o dėl pelno mokesčio nepriemokos su mokesčių administratoriumi sudarė mokestinės paskolos sutartį, todėl papildoma žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta. Atsižvelgiant į Bendrovės sąžiningus ir savanoriškus veiksmus pašalinant pažeidimų padarinius, delspinigių apskaičiavimas visa apimtimi neatitiktų MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų protingumo ir teisingumo kriterijų bei būtų neproporcingas. Bendrovei tokio dydžio apskaičiuoti Delspinigiai atliktų ne žalos valstybės biudžetui kompensavimo, o tik Bendrovės nubaudimo funkciją;

priimant sprendimą dėl asmens atleidimo nuo paskirtų baudų, be anksčiau minėtų įstatymo nustatytų pagrindų, būtina atsižvelgti ir į konstitucinį teisinės valstybės principą bei iš jo kylančius teisingumo, protingumo ir proporcingumo principus, kurie nuosekliai aiškinami tiek Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo, tiek Konstitucinio Teismo praktikoje. Teisingumo principas reikalauja skirti tokias baudas, kad jos atitiktų siekiamus tikslus. Kaip ne kartą savo praktikoje yra konstatavęs Konstitucinis Teismas, konstitucinis teisingumo principas reikalauja nustatomas nuobaudas diferencijuoti taip, kad jas taikant būtų galima atsižvelgti į teisės pažeidimo pobūdį, į atsakomybę lengvinančias ir kitas aplinkybes, kad atsižvelgiant į tai būtų galima skirti mažesnę nuobaudą nei sankcijoje numatytoji minimali ir kt.; įstatymuose už įstatymų pažeidimus nustatomos baudos turi būti tokio dydžio, koks yra būtinas siekiant teisėto ir visuotinai svarbaus tikslo – užtikrinti įstatymų laikymąsi, nustatytų pareigų vykdymą (Konstitucinio Teismo 2000 m. gruodžio 6 d., 2001 m. spalio 2 d., 2004 m. sausio 26 d., 2005 m. lapkričio 3 d., 2005 m. lapkričio 10 d. nutarimai);

šiuo atveju apskaičiuoti Delspinigiai visa apimtimi pasiektų tik vienintelį tikslą, t. y. Bendrovės nubaudimą, o tai nėra proporcinga ir būtina priemonė, kadangi Bendrovė nėra baudžiama už tyčinius ir sąmoningus įstatymų pažeidimus. Bendrovė šiuo atveju ėmėsi visų įmanomų veiksmų, kad kuo greičiau sumokėtų mokestinę nepriemoką, be to, tiek VMI ir MGK, tiek pirmosios instancijos teismas nenustatė, kad Bendrovė sąmoningai vengė mokėti mokesčius ar tyčia ėmėsi neteisėtų veiksmų siekdama finansinės naudos.

neteisingas mokesčių deklaravimas ir sumokėjimas, kaip ir delspinigių dydis buvo nulemti Bendrovės veiksmų, todėl apskaičiuota Delspinigių suma vertintina kaip Bendrovės pasirinkto elgesio modelio pasekmė, nesudaranti pagrindo atleisti nuo Delspinigių mokėjimo taikant MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintus protingumo ir teisingumo kriterijus, nes mokesčių teisės reikalavimai buvo pažeisti;

aplinkybės, kad Bendrovė nevengė sumokėti PVM, geranoriškai bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, sutiko su mokestinio tyrimo metu nustatytais pažeidimais, turi paskolinių prievolių, nėra išskirtinės ir leidžiančios atleisti nuo pagrįstai apskaičiuotų Delspinigių mokėjimo, vadovaujantis teisingumo bei protingumo kriterijais;

delspinigių skaičiavimu nėra siekiama nubausti mokesčio mokėtoją, taikant jam neigiamas turtines pasekmes, o iš jo yra išieškoma turtinė nauda, kurią jis gavo valstybės sąskaita;

taikant teisingumo ir protingumo kriterijus, vertintini visų mokestinių teisinių santykių dalyvių veiksmai mokesčių administravimo procese, teisingumo siekimas suprantamas, kaip siekimas protingos skirtingų interesų pusiausvyros, atsižvelgiant į abiejų šalių interesus bei pareigas (mokesčių mokėtojo prievolę teisingai mokėti ir deklaruoti mokesčius bei mokesčių administratoriaus pareigą skatinti savanorišką mokesčių mokėjimą). Mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę, teisingai apskaičiuoti mokestį, vadovaudamasis mokesčių įstatymais; laiku pateikti mokesčių deklaracijas ir kitus teisės aktuose nurodytus dokumentus (MAĮ 40 str. 1, 4 ir 5 p.).

nors Bendrovė patikslino savo pateiktas pelno mokesčio deklaracijas jau mokestinio tyrimo metu, pelno mokesčio deklaracijų pateikimas mokestinio tyrimo metu savo esme laikytinas veiksmu, kuriuo siekiama pašalinti padarytą mokestinį pažeidimą ir sumažinti jau padarytą žalą valstybės biudžetui, tačiau tinkamas ir sąžiningas Bendrovės pareigų vykdymas gali būti pripažintas tik tuo atveju, jeigu Bendrovė būtų pati, savarankiškai, įstatymų nustatyta tvarka ir terminais atlikusi mokesčių deklaravimo, apskaičiavimo ir sumokėjimo veiksmus. Bendrovės nurodomos aplinkybės, susijusios su sudėtingu nekilnojamojo turto (nebaigto statyti pastato) įsigijimo sandorio sudarymu ir vėlesnėmis pastato statybomis yra Bendrovės vykdomos veiklos dalis ir negali pateisinti jos, kaip mokesčių mokėtojos pareigų nevykdymo;

MGK pažymėjo, kad Bendrovės inicijuotame mokestiniame ginče mokesčių mokėtojas remiasi iš esmės analogiškais argumentais – Bendrovės bendradarbiavimu mokestinio tyrimo metu, PVM deklaracijų patikslinimu / pateikimu ir PVM prievolės įvykdymu mokestinio tyrimo metu. MGK vertinimu, šios Bendrovės skunde minimos aplinkybės negali būti pripažįstamos išskirtinėmis aplinkybėmis, dėl kurių Bendrovė galėtų būti atleista nuo Delspinigių mokėjimo, vadovaujantis teisingumo bei protingumo kriterijais;

pagrindinė mokesčių paskirtis – fiskalinė, jie naudojami sudaryti valstybės iždui, skirtam visuomenės ir valstybės viešiesiems poreikiams tenkinti. Delspinigių pagrindinė paskirtis yra ne nubausti, o kompensuoti valstybei dėl pavėluotai patekusių pinigų į biudžetą. Jais siekiama pirmiausia valstybės išlaidų kompensavimo, o ne asmens nubaudimo. Laiku nesumokėjus mokesčių, pinigai, turėję būti valstybės žinioje, buvo Bendrovės žinioje, tad kompensavimas valstybei dėl to delspinigių pavidalu yra teisingas;

Bendrovė ilgą laiką (beveik 2 metus) tinkamai nevykdė savo pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje (pelno mokesčio deklaracijų trūkumai ištaisyti ir pelno mokesčio deklaracijos pateiktos / patikslintos tik po mokesčių administratoriaus pradėto mokestinio tyrimo), todėl apskaičiuota Delspinigių suma vertintina kaip Bendrovės pasirinkto elgesio modelio pasekmė;

skunde išdėstyti argumentai, kad pareiškėjas būtų pateikęs / patikslinęs pelno mokesčio deklaracijas, bet kuriuo atveju pabaigus auditą, t. y. mokesčių administratoriui nepradėjus kontrolės veiksmų, vertintini kaip teoriniai (tikimybiniai) ir teisiškai nereikšmingi. Pareiškėjo skunde jokių išskirtinių aplinkybių nenurodyta, todėl nėra pagrindo atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų Delspinigių mokėjimo, vadovaujantis protingumo ir teisingumo kriterijais. Atleidus pareiškėją nuo Delspinigių mokėjimo, būtų pažeistas mokesčių mokėtojų lygybės principas (MAĮ 7 str.) bei nukrypta nuo delspinigių instituto esmės ir tikslų.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

Ginčas šioje administracinėje byloje kilo dėl VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendimo, kuriuo Bendrovė neatleista nuo apskaičiuotų 183 753,96 Eur pelno mokesčio delspinigių mokėjimo ir MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendimo, kuriuo patvirtintas VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendimas, pagrįstumo ir teisėtumo.

Pareiškėjas pirmosios instancijos teismo prašė panaikinti VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendimą ir MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendimą bei atleisti Bendrovę nuo Delspinigių arba sumažinti Delspinigius vadovaujantis teisingumo, protingumo bei proporcingumo principais.

Pirmosios instancijos teismas skundžiamu sprendimu paliko galioti VMI 2024 m. liepos 8 d. Sprendimą ir MGK 2024 m. rugsėjo 5 d. Sprendimą.

Pareiškėjas apeliaciniame skunde teigia, kad pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs pareiškėjo skundą, netinkamai įvertino faktinę situaciją, kadangi Bendrovė nepadarė tyčinių mokestinių pažeidimų, pažeidimus padarė dėl objektyvių priežasčių, todėl yra pagrindas atleisti nuo dalies delspinigių (žr. nutarties 16. 1 p.), taip pat nurodo, kad apskaičiuoti delspinigiai visa apimtimi nėra proporcinga ir būtina priemonė (žr. nutarties 16.4 p.).

Teisėjų kolegija pirmiausiai pažymi, kad apeliacinis procesas nėra bylos nagrinėjimo pirmosios instancijos teisme pratęsimas. Apeliacinės instancijos teismas paprastai bylą gali tikrinti tik ta apimtimi, kuria byla buvo išnagrinėta pirmosios instancijos teisme ir kuri buvo užfiksuota pirmosios instancijos teismo sprendimu. ABTĮ 140 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.). Atsižvelgdamas į tai, apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinės ir patikrins pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

MAĮ 100 straipsnio 1 dalis nustato, kad mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, jeigu: a) tokia teisinė galimybė yra numatyta specialiajame mokesčių įstatyme (2 p.); b) yra šio Įstatymo 141 straipsnio 1 dalyje nustatytas pagrindas (3 p.); c) kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą. Šis atleidimo pagrindas gali būti taikomas tik mokesčių mokėtojams – fiziniams asmenims (4 p.).

Įstatymo 141 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad atleidimo nuo pagal šio įstatymo 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindai yra: 1) jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas; 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija pažymi, kad apeliaciniame skunde nenurodoma, kokiu konkrečiu teisiniu pagrindu Bendrovė galėjo būti atleista nuo likusių nesumokėtų delspinigių. Nepaisant šios aplinkybės, pažymėtina, jog pagrįstai nebuvo nustatytas nei vienas įstatymų leidėjo MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas pagrindas, suponuojantis atleidimą nuo Delspinigių.

Bylos duomenys patvirtina, o ir pareiškėjas neneigia fakto, kad jis tinkamai nevykdė pareigų, susijusių su mokesčių apskaičiavimu, deklaravimu ir sumokėjimu. Pelno mokesčio deklaracijų trūkumai ištaisyti ir pelno mokesčio deklaracijos pateiktos / patikslintos tik po mokesčių administratoriaus pradėto mokestinio tyrimo (žr. nutarties 3.7 p.). Tokios aplinkybės sudarė pakankamą pagrindą išvadai, kad pareiškėjas įrodymais nepaneigė savo kaltės dėl mokestinių pareigų nevykdymo, todėl šiuo pagrindu (MAĮ 141 str. 1 d. 1 p.) negalėjo būti atleistas nuo delspinigių.

Be kita ko, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, kad, vertinant atleidimo nuo baudos pagrindą, yra reikšminga mokesčių mokėtojo subjektyvinė pusė, t. y. kaltė, kurios išraiška yra nepakankamas atidumas, rūpestingumas ar apdairumas, kurio reikalaujama iš veikiančio asmens konkrečiomis sąlygomis. Asmuo, kuris nevykdė pareigos elgtis rūpestingai ir atidžiai arba nesugebėjo toks būti konkrečioje situacijoje, negali būti atleistas nuo atsakomybės, nesant kaltės dėl padaryto pažeidimo (žr., pvz., 2015 m. vasario 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-81-261/2015, 2016 m. spalio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1957-662/2016).

Teismų praktikoje laikomasi pozicijos, kad nesant aplinkybių, kurias galima būtų prilyginti nenugalimos jėgos arba atsitiktinių aplinkybių poveikiui, mokesčių mokėtojas negali būti atleistas nuo delspinigių mokėjimo vadovaujantis MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punktu. Duomenų apie aplinkybes, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis negalėjo numatyti, pareiškėjas nenurodė. Todėl, atsižvelgiant į tai, kad aplinkybių, kurias būtų galima prilyginti force majeure nenustatyta, pareiškėjas negalėjo būti atleistas nuo Delspinigių mokėjimo MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodytu pagrindu.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas laikosi nuoseklios pozicijos, kad dėl MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punkto – mokesčių mokėtojui įstatyme nustatyta tvarka ir terminais nesumokėjus į biudžetą mokėtinos mokesčio sumos, biudžetas laiku negauna pajamų atitinkamo mokesčio forma, todėl jam (biudžetui) paprastai padaroma žala ir tokiu būdu nėra MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punkte numatytos sąlygos mokesčių mokėtojo atleidimui nuo delspinigių ir baudos (žr., pvz., 2010 m. gegužės 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-773/2010, 2020 m. rugpjūčio 26 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1621-556/2020).

Faktinių duomenų, kad mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu (jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą)), suteikė klaidingą konsultaciją mokesčių mokėjimo klausimais, nėra. Vadinasi, nebuvo jokio pagrindo ir MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 4 punkto taikymui.

Atleidimas (taip pat mažinimas delspinigių, ko ir prašė pareiškėjas 4 skundo reikalavimu, jei nebūtų atleistas nuo delspinigių mokėjimo) nuo delspinigių, vadovaujantis MAĮ 8 straipsnyje įtvirtintais principais taikomas tik esant išskirtinėms aplinkybėms, kai yra akivaizdu, kad apskaičiuoti delspinigiai (atliekantys biudžetui laiku nesumokėtų mokesčių kompensacinę funkciją) dėl savo dydžio būtų neadekvatūs pareiškėjo padarytam pažeidimui. Vien santykinai didelės apskaičiuotų delspinigių ir paskirtų baudų sumos savaime nesudaro pagrindo sumažinti delspinigius ar atleisti nuo jų mokėjimo.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas laikosi pozicijos, kad atleidimas nuo delspinigių mokėjimo MAĮ 8 straipsnio 3 dalies pagrindu yra galimas tik esant išskirtinėms aplinkybėms, kurios buvo nulemtos norminių aktų reikalavimų neatitinkančių mokesčių administratoriaus veiksmų, jo neveikimo – pavyzdžiui, nepateisinamai ilgai truko mokesčių mokėtojo kontrolės veiksmai, mokesčių administratorius nepagrįstai ilgai delsė atnaujinti mokesčių mokėtojo kontrolės veiksmus po mokestinio patikrinimo sustabdymo, pirminio patikrinimo metu nevisapusiškai įvertintos su apmokestinimu susijusios aplinkybės, dėl kurių kilo būtinybė atlikti pakartotinius tikrinimo veiksmus), o visą šį laikotarpį buvo skaičiuojami delspinigiai, ir pan., arba tais atvejais, kai yra akivaizdu, kad apskaičiuoti delspinigiai (atliekantys biudžetui laiku nesumokėtų mokesčių kompensacinę funkciją) dėl savo dydžio (pavyzdžiui, artimas ar net viršijantis pačią mokestinę prievolę) būtų neadekvatūs padarytam pažeidimui, taip pat turi būti vertinamos ir pažeidimo padarymo aplinkybės (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. lapkričio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1146- 602/2017, 2018 m. vasario 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-144-602/2018, 2020 m. liepos 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3155-968/2020).

Teisėjų kolegija, įvertinusi pareiškėjo nurodytas aplinkybes ir priežastis, dėl kurių, jo teigimu, jis negalėjo laiku apskaičiuoti ir sumokėti pelno mokesčio, pažymi, kad Bendrovė pati vykdė nekilnojamojo turto įsigijimo, statybos ir pardavimo veiklą, todėl jos nurodomi sunkumai, susiję su išlaidų paskirstymu ir objektų savikainos nustatymu, taip pat kreipimasis į audito bendrovę savaime nepatvirtina objektyvių, nuo Bendrovės valios nepriklausiusių aplinkybių, dėl kurių ji negalėjo laiku įvykdyti mokestinės prievolės. Bendrovė savo iniciatyva kreipėsi į audito bendrovę ir nusprendė laukti audito rezultatų, be to, neinformavo VMI apie susidariusią situaciją, susijusią su nekilnojamojo turto įsigijimu ir atliekamu auditu, atsižvelgiant į tai, darytina išvada, kad Bendrovė neįvykdė jai tenkančios pareigos elgtis atsakingai ir rūpestingai bei laiku vykdyti mokestines prievoles.

Darytina išvada, kad nebuvo ir nėra pagrindo mažinti Delspinigių, vadovaujantis teisingumo, protingumo ir proporcingumo principais, kadangi byloje nenustatyta jokių išskirtinių aplinkybių, kurios sudarytų pagrindą nukrypti nuo nustatytos pareigos mokėti apskaičiuotus delspinigius. Nagrinėjamoje byloje mokesčių administratoriaus sprendimu nustatyta mokestinė nepriemoka, konstatavus, kad Bendrovė netinkamai vykdė jai tenkančias pareigas laiku apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius, o mokestinės prievolės įvykdymas buvo uždelstas. Be to, byloje nėra pateikta objektyvių duomenų, patvirtinančių išskirtinę Bendrovės finansinę padėtį ar kitas nuo jos valios nepriklausančias aplinkybes, kurios būtų sutrukdžiusios tinkamai įvykdyti mokestinę prievolę. Laiku nesumokėjus mokesčių valstybės biudžetas negavo jam priklausančių pajamų, todėl delspinigių taikymas šiuo atveju atitinka jų, kaip mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo priemonės, paskirtį. Delspinigiai skaičiuojami kaip kompensacija už tai, kad valstybė atitinkamu laikotarpiu negalėjo naudotis jai pagal mokesčių įstatymus priklausančiomis lėšomis, o mokesčių mokėtojas šiomis lėšomis disponavo nepagrįstai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2021 m. kovo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-885-575/2021, 2022 m. balandžio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-373-575/2022). Taigi, įvertinus byloje nustatytas aplinkybes ir nesant duomenų apie išskirtines aplinkybes, pateisinančias atleidimą nuo įstatymo leidėjo nustatyta tvarka apskaičiuotų delspinigių ar jų sumažinimą, nėra pagrindo spręsti, kad nagrinėjamu atveju Delspinigių sumokėjimas būtų nesuderinamas su teisingumo, protingumo ir proporcingumo principais.

Nagrinėjamos bylos kontekste papildomai paminėtina, kad mokesčių surinkimas, kaip ne kartą yra pažymėjęs Lietuvos Respublikos Konstitucinis Teismas bei Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes taip yra gaunama lėšų visos visuomenės poreikiams tenkinti. Nemokant mokesčių, viešasis interesas yra pažeidžiamas, o subjektas, tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo, mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Tokiu būdu pažeidžiami ir mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principai, nes mokesčių nemokantys subjektai konkurencine prasme atsiduria geresnėje padėtyje nei juos mokantys (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. rugsėjo 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-438-963/2013).

Teisėjų kolegija, išnagrinėjusi bylą ir patikrinusi byloje esančius įrodymus, sutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu bei teisės taikymu. Pirmosios instancijos teismas sprendime nuosekliai išdėstė, kuriais įrodymais grindžiamos teismo išvados, įvertino ir pasisakė dėl pareiškėjo skunde nurodytų argumentų. Iš pirmosios instancijos teismo sprendimo turinio matyti, kad teismas išnagrinėjo ir įvertino visus byloje surinktus įrodymus bei šių įrodymų visumą, atsakė į pagrindinius (esminius) bylos faktinius ir teisinius aspektus. Aplinkybė, kad pirmosios instancijos teismas nevertino bylos aplinkybių taip, kaip tai palankiau pareiškėjui, nesuteikia pagrindo spręsti, jog teismas netinkamai įvertino byloje surinktus įrodymus.

Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reguliuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisėtą sprendimą, kurio keisti ar naikinti apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo – apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės ,,IREC K15“ apeliacinį skundą atmesti.

Regionų administracinio teismo 2025 m. sausio 7 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.