Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

dalyvaujant pareiškėjų atstovams advokatei Agnei Petkevičiūtei, Aldonai Savičiūtei

uždarame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų A. M. ir R. M. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

Skundas tenkintinas iš dalies.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja MAĮ, GPMĮ (redakcija, galiojanti nuo 2010 m. kovo 25) ir kiti teisės aktai.

MAĮ 2 straipsnio 10 punkte nustatyta, jog mokesčio lengvata yra mokesčių mokėtojui ar jų grupei mokesčio įstatymo nustatytos išskirtinės apmokestinimo sąlygos, kurios yra palankesnės, palyginti su įprastinėmis sąlygomis. MAĮ 4 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, jog mokesčio lengvatą ar lengvatas nustato tik atitinkamų mokesčių įstatymai, reglamentuojantys tų mokesčių apskaičiavimo tvarką.

GPMĮ 17 straipsnio 31 punkte įtvirtina, jog GPM neapmokestinamosios pajamos yra inter alia sumos turtinei žalai, išskyrus negautas pajamas, atlyginti.

Ginčo šalys sutinka su tuo, jog sumos turtinei žalai atlyginti, išskyrus negautas pajamas, priskiriamos gyventojo neapmokestinamosioms pajamoms tiek tuo atveju, kai jos priteistos teismų ir išieškotos pagal vykdomuosius raštus, tiek ir tais atvejais, kai padaryta turtinė žala atlyginama šalių susitarimu, nesikreipiant į teismą. Vadinasi, ginčo, jog tarp pareiškėjo ir ECE buvo sudaryta Kompensavimo sutartis, pagal kurią pareiškėjui buvo išmokėta 900 692, 65 Eur kompensacija, nėra, mokesčių administratoriai minėtos sutarties neginčija. Atsižvelgus į tai ir į tai, jog Kompensavimo sutartis (2 t., b. el. 742–749) sudaryta tarp ECE ir inter alia pareiškėjo ir pagal ją pareiškėjui išmokėta 900 692,65 Eur kompensacija, atmestini kaip nepagrįsti mokesčių administratorių argumentai, jog pareiškėjas neturi reikalavimo teisės į žalos atlyginimą.

Remiantis GMPĮ 17 straipsnio 31 punkto turiniu, darytina išvada, jog jame įtvirtintos lengvatos taikymo sąlyga yra asmeniui padaryta turtinė žala, dėl kurios nukentėjęs gyventojas gauna atlyginimą savo nuostoliams padengti. Pareiškėjo skunde teigiama, jog iš ECE gauta kompensacija turi būti vertinama kaip turtinė pareiškėjo žala, todėl, atitinkamai, gauta kompensacijos suma turėtų būti neapmokestinama GPM. Mokesčių administratoriai su tokia pareiškėjo pozicija nesutinka, be kita ko, teigdami, jog pareiškėjo pateikti dokumentai nepagrindžia to, kad ECE neteisėtais veiksmais padaryta žala ir žala padaryta būtent pareiškėjui.

Kaip nustatyta, MAĮ 2 straipsnio 9 dalyje mokesčio lengvata apibrėžiama kaip mokesčių mokėtojui ar jų grupei mokesčio įstatymo nustatytos išskirtinės apmokestinimo sąlygos, kurios yra palankesnės, palyginti su įprastinėmis sąlygomis. Mokesčio lengvatos sąlygos negali būti aiškinamos plečiamai, todėl pripažinti, jog mokesčių mokėtojas pagrįstai pasinaudojo atitinkama mokesčio lengvata, galima tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojo veiksmai mokestine prasme visiškai atitinka lengvatos taikymo sąlygas. Mokesčių mokėtojas, siekdamas pasinaudoti atitinkama mokesčio lengvata, turi pagrįsti ir pateikti įrodymus, kad jis pagrįstai ja pasinaudojo (žr. LVAT 2013-11-07 nutartį administracinėje byloje Nr. A-575-1883/2013 ir kt.).

Mokesčių administratoriai iš esmės savo ginčijamus sprendimus grindžia tuo, jog, be kita ko, pirma, pareiškėjui ECE sumokėta akcijų vertės sumažėjimo kompensacija išmokėta dėl nepateisintų UAB „Ozantis“ akcininkų (pareiškėjo) lūkesčių, o, ne kaip teigia pareiškėjas, padarytos žalos; antra, pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, kaip ECE, kuri jam išmokėjo kompensaciją, atliko kokius nors neteisėtus veiksmus, kuriais pažeidė galiojančius teisės aktus arba pasirašytos sutarties sąlygas, t. y. ne bet kokia pinigų suma, kuri asmenų susitarime įvardijama kaip žalos atlyginimas, savaime pripažįstama tokios paskirties; trečia, UAB „Ozantis“ veiklos nuostoliai susidarė dėl normalių UAB „Ozantis“ veiklos procesų, t. y. ūkinė veikla grindžiama tam tikra verslo rizika, jog gali būti nepasiektas pelno augimas ar net atsirasti nuostoliai.

Pažymėtina, jog, pripažinus, kad nagrinėjamu atveju ginčo nėra dėl to, jog kompensacija (turtinės žalos atlyginimas) yra sumokėta pagal šalių pasirašytą Kompensavimo sutartį, taip pat laikytini nepagrįsti mokesčių administratorių argumentai dėl to, jog pareiškėjai nepateikė įrodymų kaip ECE, kuri jiems išmokėjo kompensaciją, atliko kokius nors neteisėtus veiksmus, kuriais pažeidė galiojančius teisės aktus arba pasirašytos sutarties sąlygas. Pažymėtina, jog nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, vykdydamas pareiškėjų mokestinį patikrinimą, nepagrįstai vertino neteisėtus veiksmus, iš kurių kildinama pareiškėjų gauta turtinė žala, kadangi civilinės atsakomybės klausimus šalys aptarė ir išsprendė minėtoje Kompensacijos sutartyje, kuri ginčo laikotarpiu buvo ir yra galiojanti ir nenuginčyta.

Tačiau, nors pripažinta, jog mokesčių administratorius, atlikdamas mokestinį patikrinimą ir nepateikęs šalių valią paneigiančių įrodymų, negali kvestionuoti Kompensacijos sutarties, pagal kurią ECE pareiškėjams laisva valia išmokėjo kompensaciją už savo įsipareigojimų neįvykdymą, teismas laiko, jog mokesčių administratorius, vykdydamas jam pavestas funkcijas pagal MAĮ ir GPMĮ, turi atlikti pareiškėjo gautos kompensacijos vertinimą pagal GPMĮ 17 straipsnio 31 punkte nustatytus reikalavimus.

Teismas sutinka su mokesčių administratorių pozicija, jog turtinės žalos samprata yra laikytina tokia, kokia ji pateikta ir aiškinama pagal CK. Atitinkamai, CK 6.249 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad žala yra asmens turto netekimas ar sužalojimas, turėtos išlaidos (tiesioginiai nuostoliai). Piniginė žalos išraiška yra nuostoliai. Taikant civilinę atsakomybę atlyginami tik tie nuostoliai, kurie susiję priežastiniu ryšiu su tam tikrais skolininko veiksmais (CK 6.247 straipsnis). LAT yra išaiškinęs, jog, tiesioginė žala paprastai yra neteisėtų veiksmų tiesioginis rezultatas, kuris atsiranda tiesiogiai veikiant tam tikrą objektą. Tokiais atvejais nukentėjusįjį būtina grąžinti į padėtį, buvusią iki žalos padarymo. Žala, padaryta asmens turtui, nesant įstatymo išimčių, turi būti atlyginama laikantis visiško nuostolių atlyginimo principo (CPK 6.251 straipsnis). Šio principo esmė ta, kad žalos atlyginimu turi būti siekiama ją patyrusį asmenį grąžinti į iki pažeidimo buvusią padėtį. Teisingas žalos atlyginimas reiškia ir tai, kad sprendžiant ginčus dėl žalos atlyginimo turi būti nustatytas tikrasis žalos dydis (žr. 2009-04-14 nutartį civilinėje byloje Nr. 3K-3-166/2009, 2012-05-11 nutartį civilinėje byloje Nr. 3K-3-215/2012 ir kt.).

Teismų praktikoje taip pat laikomasi pozicijos, jog sutartį pažeidusi ir nuostolių kitai šaliai padariusi šalis, be tiesioginių nuostolių, turi atlyginti ir netiesioginius nuostolius (negautas pajamas). Negautos pajamos atlyginamos atsižvelgiant į jų buvimo realumą; turto sumažėjimas ar negautos pajamos yra kreditoriaus numatytos ir realiai tikėtinos gauti sumos, kurių jis negavo dėl neteisėtų skolininko veiksmų, arba dėl tokių veiksmų prarasta nauda; ar patirti nuostoliai gali būti vertinami kaip negautos pajamos arba patirtos išlaidos (turto sumažėjimas), spręstina pagal tokius kriterijus: 1) ar pajamos buvo numatytos gauti iš anksto; 2) ar pagrįstai tikėtasi jas gauti esant normaliai veiklai; 3) ar šių pajamų negauta dėl neteisėtų skolininko veiksmų (žr. LAT 2015-11-26 nutartį civilinėje byloje Nr. 3K-3-544-684/2015 ir kt.).

Vadovaujantis teismų praktika, darytina išvada, jog GPMĮ 17 straipsnio 31 punkte nustatyta lengvata taikytina tik tokiu atveju, jeigu asmens gautos pajamos yra gautos, jam patyrus tiesioginius nuostolius, ir netaikytina atvejais, kai asmens gautos pajamos yra asmens negautos pajamos.

Įvertinęs tai, jog tarp pareiškėjų ir mokesčių administratoriaus yra kilęs mokestinis ginčas ir tai, jog teismų praktikoje yra įtvirtintos aiškios taisyklės dėl įrodinėjimo pareigos (onus probandi) tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo pasiskirstymo, t. y. nepaisant, jog mokesčių mokėtojas turi įrodyti, jog tinkamai pasinaudojo mokesčio lengvata, visgi ne pareiškėjas, o pats mokesčių administratorius privalo pagrįsti savo sprendimus, ir atsižvelgus į tai, jog rašytinė bylos medžiaga patvirtina, jog pareiškėjai įvykdė mokesčių administratoriaus įpareigojimą, pateikė visus prašytus dokumentus, išsamius atsakymus į mokesčių administratoriaus užduotus klausimus, teismas sprendžia, jog mokesčių administratorių išvados yra nepagrįstos ir nepakankamos tam, jog būtų priimtas objektyvus ir pagrįstas sprendimas dėl mokestinės prievolės apskaičiavimo.

Visų pirma, vertinant, ar pareiškėjo gauta kompensacija patenka į GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto taikymo sritį, teigtina, jog mokesčių administratorių išvada, kad pareiškėjui ECE faktiškai sumokėjo akcijų vertės sumažėjimo kompensaciją ne atlygindama pareiškėjui turtinę žalą, o dėl ECE reputacijos apsaugos, yra neparemta jokia analize. Nėra aišku, ar pareiškėjo gauta kompensacija yra tik už ECE reputacijos apsaugą, ar jos dalis yra sumokėta ir už realų UAB „Ozantis“ akcijų nuvertėjimą. Pažymėtina, jog, jeigu dalis sumokėtos kompensacijos yra sumokėta už ECE reputacijos apsaugą, tokiu atveju tokia dalis, remiantis bendrąja turtinės žalos samprata ir reikšme, įtvirtinta CK, negalėtų būti laikytina asmens patirta turtinė žala, todėl jai netaikytinas GPMĮ 17 straipsnio 31 punktas. Mokesčių administratorius nėra pateikęs analizės dėl pareiškėjų gautos kompensacijos dydžio, todėl turi būti tiksliai nustatyta, iš ko susideda pareiškėjų gautos kompensacijos.

Vertinant, ar pareiškėjų gauta kompensacija patenka į GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto taikymo sritį, pažymėtina, jog reikia įvertinti pareiškėjų patirtos turtinės žalos tikslų dydį. Byloje teismui nėra pateikta duomenų, pagal kuriuos mokesčių administratorius būtų atlikęs pareiškėjų gautos kompensacijos dydžio įvertinimą. Teismo vertinimu, pareiškėjų patirtų nuostolių pagrįstumo nepatvirtina mokesčių administratoriaus išvada, jog UAB „Ozantis“ veiklos nuostoliai susidarė dėl normalių veiklos procesų, bei nepagrindžia pareiškėjų pateiktos UAB „Ozantis“ akcijų vertės analizės. Nors turto vertės sumažėjimas ar jo netekimas dėl neteisėtų veiksmų vertintinas kaip tiesioginiai (realūs) nuostoliai ir byloje nenuginčyta aplinkybė, jog pareiškėjams priklausiusių UAB „Ozantis“ akcijų vertė sumažėjo, teismo vertinimu, mokesčių administratorius atliko tik bendrą UAB „Ozantis“ pelno mokesčio veiklos mokestinį patikrinimą, tačiau neanalizavo būtent pareiškėjams išmokėtų kompensacijų pagrįstumo.

Iš Kompensavimo sutarties seka, kad ji yra prieštaringas dokumentas – pareiškėjui išmokėta suma yra įvardijama kaip žalos atlyginimas sumažėjus bendrovės akcijomis (1.5 p.). Bet 3.1 punkte nurodoma, kad kompensuojamų sumų sumokėjimu siekiama galutinio atsiskaitymo įskaitant visus reikalavimus, kompensacijas ir kitus bet kokio pobūdžio ir bet kokiu pagrindu kylančius mokėjimus, žinomus ar nežinomus šaliai. Iš kompensavimo sutarties 4 punkto seka, kad į išmokėtą sumą įskaičiuota konfidencialumo ir reputacijos apsauga. Todėl pareiškėjų teiginiai, kad visi išmokėti pinigai yra žalos atlyginimas, yra neįrodyti.

Atsižvelgiant į nustatytus mokestinio patikrinimo trūkumus, konstatuotina, jog teismas negali išspręsti pareiškėjų gautos kompensacijos mokestinio vertinimo iš esmės, todėl klausimas dėl pareiškėjų gautų pajamų vertinimo GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto prasme, remiantis sprendime išdėstytais motyvais, yra spręstinas iš naujo.

Pareiškėjų skunde teigiama, jog mokesčių administratorių sprendimai prieštarauja VAĮ 8 straipsnio 1 dalies reikalavimams.

LVAT savo jurisprudencijoje taip pat yra konstatavęs, jog minėta VAĮ 8 straipsnio nuostata reiškia, kad akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų, jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus (žr. 2010-08-24 sprendimą administracinėje byloje Nr. A756-450/2010, 2010-11-15 sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-15/2010 ir kt.). Akcentuotina, jog VAĮ 8 straipsnio 1 dalimi iš esmės yra siekiama užtikrinti, kad asmeniui, dėl kurio yra priimtas atitinkamas individualus administracinis aktas, būtų žinomi šio akto priėmimo teisinis bei faktinis pagrindai, motyvai, todėl, kai nėra pagrindo atitinkamą individualų administracinį aktą pripažinti visiškai nemotyvuotu, kiekvienu konkrečiu atveju, spręsdamas dėl tokio akto atitikties pastarosios įstatymo nuostatos reikalavimams, teismas privalo ad hoc įvertinti, ar nustatyti turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trūkumai yra esminiai, sukliudę šio individualaus administracinio akto adresatams suprasti atitinkamų visuomeninių santykių esmę ir turinį, identifikuoti jų teisių, pareigų bei teisėtų interesų pasikeitimą, šio pasikeitimo pagrindus ir apimtį, tinkamai įgyvendinti šiuo aktu suteiktas teises ar (ir) įvykdyti nustatytas pareigas bei įstatymų nustatyta tvarka efektyviai realizuoti teisę į (galimai) pažeistų teisių ir teisėtų interesų gynybą. Šis vertinimas turi būti atliekamas individualaus administracinio akto adresato (mokesčių mokėtojo) požiūriu, t. y. būtent to, kuris turi teisę žinoti ir suprasti, dėl kokios priežasties ir kuo remiantis priimtas konkretus sprendimas, be kita ko, atsižvelgiant ir į pastarajam asmeniui žinomas aplinkybes, lėmusias minėtą sprendimą (žr. LVAT 2011-06-27 sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-336/2011 ir kt.).

Tai, kad mokesčių administratorių sprendimuose kartojasi teisės aktai, nustatytos faktinės aplinkybės ir kai kurių faktinių aplinkybių vertinimas nėra pagrindas priimtus individualius administracinius aktus naikinti kaip nepagrįstus, jeigu iš jų turinio yra aiškūs visuomeninių santykių teisinis vertinimas, pateikta aiški ir suprantama motyvacija. Tačiau, remiantis byloje nustatytomis aplinkybėmis ir išdėstytomis teisės aktų nuostatomis, darytina išvada, jog vietos ir centrinio mokesčių administratoriaus priimti nagrinėjamoje byloje skundžiami sprendimai nėra pakankamai motyvuoti. Sprendimuose nustatyti teisinio ir faktinio pagrindimo ir, atitinkamai, motyvacijos trūkumai, teismo vertinimu yra esminiai, sukliudę pareiškėjams tinkamai suprasti jų gautų kompensacijų mokestinį vertinimą. Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, konstatuotina, jog Inspekcijos ir VMI sprendimai naikintini, o klausimas dėl pareiškėjų gautų pajamų vertinimo GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto prasme, remiantis sprendime išdėstytais motyvais, spręstinas iš naujo.

Teismas pažymi, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, nagrinėdamas administracinę bylą, kurioje pareiškėjas kėlė ginčą dėl kitų mokesčių administratorių sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo klausimą, kildinamą iš tų pačių faktinių aplinkybių, t. y. dėl to paties sandorio (Kompensavimo sutarties), 2019-03-20 nutartimi pareiškėjo apeliacinį skundą atmetė, Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017-08-31 sprendimą, kuriuo mokesčių administratorių sprendimai buvo panaikinti ir klausimą Valstybinei mokesčių inspekcijai dėl pareiškėjo gautų pajamų vertinimo GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto prasme buvo perduoti spręsti iš naujo. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas reziumuodamas pažymėjo, kad ,,kad byloje yra duomenų, jog neteisėtais ECE veiksmais galėjo būti padaryta pareiškėjui žala dėl akcijų vertės sumažėjimo, bet nėra nustatytas šios žalos dydis. Mokesčių administratorius neteisėtai atmetė mokesčių mokėtojo pateiktą įrodymą – kompensavimo sutartį ir nenustatė, kuri išmokėtų pinigų dalis yra kompensacija dėl akcijų vertės sumažėjimo, t. y. žala, o kuri yra priskirtina apmokestinamosioms pajamoms. Teismas pažymi, kad byloje esantys įrodymai yra fragmentiški, ir iš jų neįmanoma padaryti galutinės išvados“. ,,Teismo nuomone, norint nustatyti patirtos žalos dydį (akcijų vertės sumažėjimą), būtina vertinti ne tik kompensavimo sutartį, bet ir visus susitarimus sistemiškai, reikalinga nepriklausoma verslo vertintojo išvada apie akcijų kainą prieš pradedant ginčo verslo projektą ir galutinio atsiskaitymo metu. Atsižvelgiant į tai, kad mokesčių administravimo metu nebuvo pilnai išaiškintos aplinkybės ir reikia rinkti naujus duomenis bei įrodymus, tai Vilniaus apygardos administracinis teismas iš esmės teisingai nusprendė perduoti klausimą VMI spręsti iš naujo“.

Pareiškėjai teismo taip pat prašo priteisti iš VMI bylinėjimosi išlaidas.

Pagal ABTĮ 40 straipsnio 1 dalį proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos šalies savo išlaidų atlyginimą. Byloje pateikti įmokos mokėjimo kvitai patvirtina, kad pareiškėjai yra sumokėję po 23 Eur žyminį mokestį, taigi įgijo teisę gauti iš atsakovės šių išlaidų atlyginimą. Teismui konstatavus, jog pareiškėjų skundas tenkintinas iš dalies, pareiškėjų prašymas priteisti iš VMI bylinėjimosi išlaidas taip pat tenkintinas iš dalies, t. y. pareiškėjams iš VMI priteistina po 11,25 Eur žyminio mokesčio ir po 0,50 Eur žyminio mokesčio permoką permokos.

Rezoliucinė dalis

Remdamasis, tuo kas išdėstyta, ir vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86 straipsnio 2 dalimi, 88 straipsnio 1 ir 2 punktais, 132 straipsnio 1 dalimi, teismas

nusprendžia:

Pareiškėjų A. M. ir R. M. skundą tenkinti iš dalies.

Panaikinti atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016-12-09 sprendimą Nr. 68-355, Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2016-09-21 sprendimą Nr. (4.65)FR0682-575, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016-12-09 sprendimą Nr. 69-356 ir Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2016-09-21 sprendimą Nr. (4.65)FR0682-576 ir perduoti klausimą Valstybinei mokesčių inspekcijai dėl pareiškėjų gautų pajamų vertinimo GPMĮ 17 straipsnio 31 punkto prasme spręsti iš naujo.

Kitą skundo dalį atmesti.

Priteisti pareiškėjams A. M. ir R. M. iš atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos po 11,25 Eur (vienuolika eurų dvidešimt penkis centus) žyminio mokesčio ir po 0,50 Eur (penkiasdešimt centų) žyminio mokesčio permoką.

Sprendimas per 30 kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.