Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų L. D. ir J. D. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo – Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

4. Prie administracinės bylos prijungta Komisijos bylos Nr. 7-67/2017 (toliau – Komisijos byla Nr. 1) ir Nr. 7-68/2017 (toliau – Komisijos byla Nr. 2).

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

5. Byloje kilęs ginčas dėl centrinio ir teritorinio mokesčių administratoriaus sprendimų ir Komisijos sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo.

6. Vadovaujantis byloje esančiais rašytiniais duomenimis nustatytos šios bylai reikšmingos faktinės aplinkybės:

6.1. Šiaulių AVMI 2014 m. gruodžio 16 d. pavedimais tikrinti Nr. FR0773-544 ir Nr. FR0773-543 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 198; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 175) buvo pradėtas pareiškėjų mokestinis patikrinimas. Šiaulių AVMI 2015 m. sausio 22 d. priedais Nr. FR077-63 ir Nr. FR0773-64 (Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 179; Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 202) pareiškėjų mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas iki kol bus gauti reikalingi atsakymai. Šiaulių AVMI 2015 m. rugsėjo 3 d. priedais Nr. 942.2) FR0773-2349 ir Nr. (42.2) FR0773-2350 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 204–205; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 181–182) pareiškėjų mokestinis patikrinimas buvo pratęstas gautiems atsakymams įvertinti, įtraukiant naujus specialistus. Šiaulių AVMI 2015 m. rugsėjo 22 d. priedais Nr. (42.2) FR0773-2516 ir Nr. (42.20) FR0773-2517 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 206; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 183) pareiškėjų mokestinis patikrinimas buvo sustabdytas iki kol bus gauta reikalinga informacija. Šiaulių AVMI 2016 m. sausio 6 d. priedais Nr. (42.2) FR0773-38 ir Nr. (42.2) FR0773-44 (Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 184; Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 207) pareiškėjų mokestinis patikrinimas pratęstas. Šiaulių AVMI 2016 m. sausio 14 d. priedais Nr. (42.2) FR0773-139 ir Nr. (42.2) FR0773-140 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 208; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 185) pareiškėjų mokestinis patikrinimas pratęstas. Šiaulių AVMI 2016 m. sausio 21 d. priedais Nr. (42.2) FR0773-218 ir Nr. (42.2) FR0773-225 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 209; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 186) pareiškėjų mokestinis patikrinimas pratęstas.

6.2. Šiaulių AVMI, vykdydama 2014 m. gruodžio 16 d. pavedimus tikrinti patikrino pareiškėjus ir priėmė 2016 m. sausio 25 d. patikrinimo aktus Nr. FR0680-54 ir Nr. FR0680-25 (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 186–197; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 196–206), kuriais apskaičiavo pareiškėjams mokėtinus GPM ir PSD mokesčius.

6.3. Šiaulių AVMI, nustačiusi, kad mokestinio patikrinimo metu akcijų pardavimo sandoriai nebuvo nagrinėjami turinio viršenybės prieš formą principo aspektu ir padariusi išvada, kad neištyrus tikrųjų akcijų pardavimo sandorių aplinkybių, patikrinimo aktai negali būti tvirtinami. Todėl Šiaulių AVMI 2016 m. balandžio 11 d. sprendimais Nr. (44.1) FR0682-221 ir Nr. (44.1) FR0682-222 (Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 188–195; Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 178–185) nuspręsta pavesti pakartotinai patikrinti pareiškėjus.

6.4. Šiaulių AVMI, atlikusi pakartotinį pareiškėjų GPM ir PSD įmokų apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d., surašė 2016 m. rugpjūčio 12 d. patikrinimo aktus Nr. FR0680-528 ir Nr. FR0680-529 (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 131–143; Komisijos byla Nr. 2, 1 t., b. l. 137–145), kuriais apskaičiavo pareiškėjams mokėtinus GPM ir PSD mokesčius.

6.5. Nesutikę su patikrinimo aktuose padarytomis išvadomis, pareiškėjai Šiaulių AVMI pateikė 2016 m. rugsėjo 19 d. rašytines pastabas (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 57–67; Komisijos byla Nr. 2, 1 t., b. l. 59–69), prašydami šiuos patikrinimo aktus panaikinti.

6.6. Išnagrinėjusi pareiškėjų pateiktas rašytines pastabas, Šiaulių AVMI priėmė šioje byloje skundžiamus Šiaulių AVMI sprendimus (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 39–56; Komisijos byla Nr. 2, 1 t., b. l. 41–58), kuriais iš dalies patvirtino aptartus patikrinimo aktus, atitinkamai įpareigodama pareiškėją L. D. į valstybės biudžetą sumokėti 5 541,01 Eur GPM, 3 893,39 Eur GPM delspinigių, 552 Eur GPM baudą, 2 110,75 Eur PSD įmokų, 1 483,08 Eur PSD įmokų delspinigių ir 211 Eur PSD įmokų baudą, o pareiškėją J. D. – 5 551,73 Eur GPM, 3 874,71 Eur GPM delspinigių, 555 Eur GPM baudą, 2 194,16 Eur PSD įmokų, 1 542,19 Eur PSD įmokų delspinigių ir 219 Eur PSD įmokų baudą.

6.7. Pareiškėjai nesutikdami su tokiais Šiaulių AVMI sprendimai kreipėsi su skundais (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 29–36, Komisijos byla Nr. 2, 1 t., b. l. 27–39) į VMI, kuri, išnagrinėjusi šiuos skundus, priėmė šioje byloje skundžiamus VMI sprendimus (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 20–22; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 21–23), kuriais pareiškėjų skundus tenkino iš dalies – panaikino Šiaulių AVMI sprendimus ir pavedė Šiaulių AVMI priimti naują sprendimą. VMI sprendimuose sutiko su Šiaulių AVMI išvada, kad pagal Sutartis įvykęs akcijų pardavimas faktiškai neįvyko, o Sutartyse nurodytos pinigų sumos pareiškėjui nebuvo perduotos. Kadangi pareiškėjai nepateikė įrodymų, pagrindžiančių jų skundo argumentus dėl grynaisiais pinigais gautų pajamų už parduotas akcijas realumo, o tik ginčija Šiaulių AVMI nustatytų aplinkybių vertinimą, VMI padarė išvadą, kad Šiaulių AVMI surinko pakankamai duomenų, suteikusių pagrindą išvadoms, jog Sutartys buvo sudarytos tikslu pateisinti pajamų šaltinius ir tokiu būdu išvengti GPM ir PSD įmokų mokėjimo, todėl nepagrindžia Sutartyse nurodytų pinigų sumų gavimo fakto. Tačiau, tikrindama GPM ir PSD įmokų sumų pagrįstumą, VMI nesutiko su tuo, kad Šiaulių AVMI apmokestino ne nustatytus pinigų likučių trūkumus, o apsimestiniais sandoriais neva gautas pinigines sumas. VMI nuomone, šiuo atveju turi būti apmokestinamos faktiškai gautos, o ne menamos pajamos. Dėl šios priežasties VMI pavedė Šiaulių AVMI priimti naują sprendimą.

6.8. Su tuo nesutikę pareiškėjai, kreipėsi į Komisiją su skundais (Komisijos byla Nr. 1, 1 t., b. l. 1–17; Komisijos byla Nr. 2, 1 t., b. l. 1–17), prašydami panaikinti VMI sprendimus ir Šiaulių AVMI sprendimus.

6.9. Komisija skundžiamais Komisijos sprendimais (Komisijos byla Nr. 1, 2 t., b. l. 214–226; Komisijos byla Nr. 2, 2 t., b. l. 210–224) patvirtino VMI sprendimus.

7. Vadovaujantis šio sprendimo 6 punkte nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis nustatyta, kad šiuo atveju teritorinis mokesčių administratorius, taikydamas MAĮ 10 ir 69 straipsnius ir pripažinęs tai, kad pareiškėjo įvykdyti akcijų pardavimo sandoriai buvo fiktyvūs ir kad nenustatytas lėšų gavimo faktas pagal sudarytas Sutartis, priėmė ginčijamus sprendimus, kuriais apmokestino pagal Sutartis menamai gautas pajamas, kurias pareiškėjai neva gavo pardavę ginčo akcijas. Centrinis mokesčių administratorius, sutikęs su atlikta akcijų pardavimo sandorio mokestinių pasekmių analize, visgi nesutiko su teritorinio mokesčių administratoriaus atliktu GPM ir PSD mokesčių įmokų apskaičiavimu, teigdamas, kad apmokestintos šiuo atveju turėjo būti pareiškėjų faktiškai gautos pajamos, taikant MAĮ 70 straipsnį, dėl ko įpareigojo teritorinį mokesčių administratorių priimti naują sprendimą.

Pareiškėjai su skundžiamais sprendimais nesutinka, pagrinde teigdami tai, kad: (i) buvo pažeisti mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminai (nepagrįstas delsimas tikrinti); (ii) buvo netinkamai pritaikyti MAĮ 10 ir 69 straipsniai (neįdentifikuotas tikrasis akcijų pardavimo sandoris ir jo turinys, nenustatyta, kokią mokestinę naudą gavo pareiškėjai); (iii) priešingai nei pripažinta skundžiamuosiuose sprendimuose, pagal Sutartis įvykęs BUAB „Euda“ akcijų pardavimas buvo realus sandoris, dėl kurio pareiškėjas grynaisiais pinigais gavo sulygtas pinigų sumas, kurios buvo deklaruotos (nepagrįstai konstatuotas tariamas sandoris, nepagrįstai neatsižvelgta į netiesioginius įrodymus, pavyzdžiui, kaip kad akcijų padarvimas buvo išviešintas viešuose registruose, gautos pajamos deklaruotos 2009 m. deklaracijoje, pateikti seifo nuomos dokumentai, sprendimuose nurodytos aplinkybės, susijusios su V. K., nepakankamos padaryti išvadai, kad jis nėra tikrasis akcijų prikėjas). Dėl kiekvieno iš šių aspektų toliau pasisakoma.

Dėl mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties

8. Pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Tuo tarpu mokesčių administratoriui atliekant pakartotinį mokesčių mokėtojo patikrinimą, šio straipsnio 1 dalies nuostatos netaikomos, tačiau mokesčių administratorius tokio patikrinimo metu negali apskaičiuoti mokesčio už ilgesnį laikotarpį negu pirminio patikrinimo metu (MAĮ 68 straipsnio 2 dalis). Kaip patvirtina 6 punkte nustatytos faktinės aplinkybės, pareiškėjų mokestinis patikrinimas pradėtas vykdyti 2014 m. gruodžio 16 d. už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. Vadinasi, mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties terminas, atliekant pirminį patikrinimą, nebuvo pažeistas. Kaip patvirtina 6 punkte nustatytos faktinės aplinkybės, 2016 m. buvo atliktas pakartotinis patikrinimas už tą patį laikotarpį, t. y. nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d. Vadinasi, ir MAĮ 68 straipsnio 2 dalies nuostatos, reglamentuojančios pakartotinio mokesčių mokėtojų patikrinimą, nebuvo pažeistos, nes pakartotinis patikrinimas buvo atliktas ne už ilgesnį laikotarpį negu pirminis patikrinimas. Vadinasi, su tuo susiję pareiškėjų skundo argumentai atmestini kaip nepagrįsti. Skundo argumentai, kuriais pareiškėjai kvestionuoja mokestinį patikrinimą, kuris pradėtas tik tik po 5 metų nuo tiriamų įvykių dienos, ir aplinkybė, kad teritorinis mokesčių administratorius jau 2009 m. žinojo apie BUAB „Euda“ akcijų pardavimą ir pasikeitimus bendrovėje (1 t., b. l. 159–160), atmestini kaip teisiškai nereikšmingi, nustačius, kad MAĮ įtvirtinta mokesčių apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatis nebuvo pažeista.

Dėl MAĮ 10 ir 69 straipsnio taikymo, BUAB „Euda“ akcijų pardavimo realumo ir už BUAB „Euda“ parduotas akcijas gautų piniginių lėšų gavimo fakto realumo

9. MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas – mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Šis principas detalizuojamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalimi, kurioje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčio mokėtojo sandoris, ūkinė operacija ar bet kokia jų grupė sudaromi turint tikslą gauti mokestinę naudą, t. y. tiesiogiai ar netiesiogiai nukelti mokesčio mokėjimo terminus, sumažinti mokėtiną mokesčio sumą arba visiškai išvengti mokesčio mokėjimo, arba padidinti grąžintiną (įskaitytiną) mokesčio permoką (skirtumą), arba sutrumpinti mokesčio permokos (skirtumo) grąžinimo terminus, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas mokestį, taiko turinio viršenybės prieš formą principą. Šiuo atveju mokesčių administratorius neatsižvelgia į formalią mokesčių mokėtojo veiklos išraišką, bet atkuria iškreipiamas ar slepiamas aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, ir mokestį apskaičiuoja pagal minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas. Vadinasi, tais atvejais, kai sandoris, t. y. jame fiksuotas veiksmas, sukeliantis atitinkamas mokestines teisines pasekmes, sudaromas turint tikslą gauti mokestinę naudą, yra suteikta teisė neatsižvelgti į formalią šio sandorio išraišką bei nesiremti jame fiksuotomis mokestinėmis teisinėmis pasekmėmis, o atkurti tikrąsias teisiškai reikšmingas mokestines teisines aplinkybes, kurios buvo slepiamos šiuo sandoriu.

10. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra išaiškinęs, kad siekiant konkrečiai situacijai taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, būtina nustatyti, jog mokesčių mokėtojas, sudarydamas atitinkamus sandorius ar vykdydamas tam tikras ūkines operacijas, siekė vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-715/2013, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. vasario 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-145-602/2016 ir kt.). Taikant turinio viršenybės prieš formą principą, iš esmės yra atliekamas konkretaus mokestinio teisinio santykio dalyvio veiklos turinio vertinimas. Šis veiklos vertinimas atliekamas siekiant ne sukurti, pakeisti ar panaikinti mokestinius teisinius santykius, t. y. santykius, kurie yra reguliuojami mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų, bet siekiant tinkamai kvalifikuoti nustatytas tikrąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, tokiu būdu atskleidžiant realiai atsiradusius ir egzistuojančius mokestinius teisinius santykius. Tai reiškia, jog taikant aptariamą principą yra atliekamas tokios mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos vertinimas, pirmenybę teikiant ne šios veiklos formaliai išraiškai, bet jos turiniui, kuri ne tik tiesiogiai ir betarpiškai yra susijusi su konkrečiais mokestiniais teisiniais santykiais, bet ir kuri lemia (lėmė) šių santykių ar jų dalies atsiradimą, pasikeitimą ar pasibaigimą. Šis veiklos vertinimas atliekamas inter alia (liet. be kita ko) paisant protingumo ir sąžiningumo principų; turinio viršenybės prieš formą principo taikymas pats savaime (savarankiškai) negali tiesiogiai paveikti aptariamų santykių dalyvių teisių ir pareigų apimties ar sukurti naujas mokestinių prievolių atsiradimo ir priskyrimo atitinkamam asmeniui taisykles, bet sudaro prielaidas atitinkamus santykius kvalifikuoti pagal kitas mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų nuostatas, nei tas, kurios būtų taikomos atsižvelgiant į formalią mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos išraišką (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. balandžio 11 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-724/2013 ir kt.).

11. Pirmiausia pažymėtina, kad ginčo, jog pareiškėjų išlaidos 2009–2010 metais viršijo jų gautas pajamas 253 630 Lt (2009 m. – 223 565 Lt, 2010 m. – 30 065 Lt), nėra. Pareiškėjų teigimu, šios pajamos gautos Sutarčių pagrindu grynaisiais pinigais, Sutartyse sulygtais terminais ir dalimis. Visgi tiek centrinis mokesčių administratorius, tiek Komisija padarė vienodą išvada, kad pareiškėjai neįrodė, jog Sutartyse nurodytos pinigų sumos pareiškėjui buvo faktiškai perduotos. Su šia išvada pareiškėjai nesutinka. Savo nesutikimą jie grindžia netiesioginiais įrodymais: byloje pateiktomis Sutartimis ir jų vertimais į rusų kalbą, individualaus seifo nuomos sutartimis bei apmokėjimo už seifo nuomą dokumentais, aplinkybe, kad 2009 m. liepos 8 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartis buvo išviešinta VĮ Registrų centre, aplinkybe, kad pajamos už parduotas akcijas deklaruotos 2009 m. pateiktoje deklaracijoje ir argumentu, kad deklaracijoje pateiktų duomenų mokesčių administratorius nekvestionuoti nebegali.

12. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas dėl įrodymų vertinimo mokestinių ginčų bylose, kuomet, remiantis įvairiais civiliniais sandoriais, įrodinėjamas (grindžiamas) mokesčių mokėtojo gautų pajamų realumas, yra išaiškinęs, jog įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos. Šios aplinkybės turėtų būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iš kurių galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes (pvz., mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimą; asmenų, iš kurių pajamos neva gautos, paaiškinimai apie tai, kad lėšos perduotos ar neperduotos; kitų liudytojų, galinčių patvirtinti ar paneigti lėšų perdavimą, parodymai). Įstatymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, daugiareikšmiai susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-17-301/2007, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 13 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1345-442/2017 ir kt.).

13. Šioje vietoje pažymėtina, kad nei MAĮ normos, nei kiti teisės aktai neatleidžia mokesčių mokėtojo nuo pareigos saugoti dokumentus, reikalingus mokesčių apskaičiavimui (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. vasario 6 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-144-602/2018). Vadinasi, pareiškėjų pasirinkimas pajamas gauti grynaisiais pinigais yra suprantamas kaip paties pareiškėjo prisiimta rizika dėl jam tenkančios didesnės įrodinėjimo naštos. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje išaiškinta, kad vien atskirų formalių įrodymų (pvz., sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto nuodugnia pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, pagamų gavimo nepagrindžia (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011). Todėl sutiktina su mokesčių administratorių ir Komisijos išvadomis, kad vien Sutarčių sudarymo faktas neįrodo pagal Sutartis gautų pajamų realumo. Byloje pateiktos dvi individualaus seifo nuomos sutartys Nr. 282135 ir Nr. 271614 (1 t., b. l. 103, 104), iš kurių matyti, kad laikotarpiu nuo 2009 m. liepos 22 d. iki 2010 m. sausio 22 d. pareiškėjas nuomavosi individualų seifą. Iš byloje pateikto nurodymo pervesti įmokėtus grynuosius pinigus (1 t., b. l. 102) matyti, kad pareiškėjas atsiskaitė už individualų seifą laikotarpiu nuo 2009 m. liepos 22 d. iki 2009 m. spalio 22 d. Šios aplinkybės, priešingai nei nurodo pareiškėjas, niekaip nepagrindžia skundo argumento, kad šiuose seifuose buvo laikomi būtent grynieji pinigai, gauti pagal Sutartis. Vien seifo nuomos sutarčių sudarymo faktas, kaip ir dėl Sutarčių sudarymo fakto, neįrodo to, kad šiuose seifuose buvo laikomi būtent pagal Sutartis gauti grynieji. Taip pat pinigų perdavimą pareiškėjai grindė aplinkybe, kad gautos sumos buvo deklaruotos 2009 m. deklaracijoje. Nors šis įrodymas atitinka patikimumo, leistinumo ir liečiamumo savybes, tačiau vien lėšų deklaravimas metinėse gyventojų (šeimos) turto deklaracijose, kaip ir vien sudarytų sutarčių pateikimas, nesant kitų pajamų gavimo faktą patvirtinančių įrodymų, realaus pajamų gavimo nepagrindžia. Aplinkybė, kad akcijų pardavimo sandoris buvo išviešintas viešajame registre niekaip nepagrindžia fakto, kad pagal šį sandorį pardavėjas gavo atitinkamą sumą pinigų grynaisiais. Faktas, kad sandoris buvo sudarytas neįrodo, kad jo pagrindu buvo perduoti pinigai. Atsižvelgus į tai, kas išdėstyta, darytina išvada, kad pareiškėjų pateikti netiesioginiai įrodymai, įvertinus skundžiamų sprendimų turinį, nepaneigė juose padarytos išvados, kad už parduotas BUAB „Euda“ akcijas pareiškėjai negavo piniginių lėšų. Atkreiptinas dėmesys, kad šios aplinkybės nepatvirtina ir byloje pateikti apklaustų BUAB „Euda“ darbuotojų apklausos protokolai, nes nei vienas iš apklaustųjų nematė, kad pareiškėjui būtų perduoti pinigai už parduotas akcijas. Vadinasi, už parduotų BUAB „Euda“ akcijų gautų piniginių lėšų perdavimo faktas nėra įrodytas.

14. Teisėjų kolegijos vertinimu, nustačius, kad neįrodytas pinigų gavimo faktas būtent pagal Sutartis pardavus BUAB „Euda“ akcijų, yra pakankama aplinkybė pagrįsti sprendimuose padarytą išvadą, kad pareiškėjai siekė mokestinė naudos, gaudami pinigines lėšas ne iš akcijų pardavimo, o iš kitų šaltinių, dėl ko pareiškėjai įgijo mokestinį pranašumą, nes priešingai nei akcijos, kiti galimi pajamų šaltiniai tikėtina yra apmokestinti mokesčiais, kurių apskaičiavimo ir sumokėjimo pareiškėjai išvengė. Pažymėtina, kad mokestinio patikrinimo metu nėra ginčijami civiliniai sandoriai ar sutartys civilinės teisės prasme. Mokestinio patikrinimo metu vertinamos tokių sandorių ar sutarčių mokestinės pasekmės. Kaip ir konstuota Komisijos sprendime, šiuo atveju nėra ginčijamas BUAB „Euda“ akcijų pardavimo realumas. Todėl nesutiktina su pareiškėjų skundo argumentais, kuriais teigiama, kad mokesčių administratorius, pritaikęs MAĮ 69 straipsnį ir pripažinęs sandorį apsimestiniu, turėjo identifikuoti tikrojo sandorio sudarymo aplinkybes. Tokia pareiga mokesčio administratoriui nenustatyta. Pareiškėjų skunde keliamas prieštaringumas dėl mokesčių administratoriaus ir Komisijos išvadų dėl BUAB „Euda“ akcijų pardavimo sandorio realumo kvestionavimo ir skundo argumentai, kuriais pareiškėjai įrodinėja, kad BUAB „Euda“ akcijos buvo parduotos V. K., kurie grindžiami baudžiamosios bylos Nr. 64-1-01056-09 medžiaga (iš kurios matyti, kad BUAB „Euda“ po Sutarčių sudarymo ir įvykdymo toliau vykdė ūkinę-komercinę veiklą, V. K. dalyvavo BUAB „Euda“ veikloje), aplinkybe, kad Sutarčių sudarymo faktą patvirtina baudžiamojoje byloje liudijusių liudininkų parodymai, aplinkybe, kad UAB „Kalbų spektras“ dokumentų archyve buvo rastas 2009 m. pareiškėjui atliktas 2009 m. rugpjūčio 19 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutarties vertimas (1 t., b. l. 99), aplinkybe, kad pareiškėjai dar iki mokestinio patikrinimo susirašinėjo su BUAB „Euda“ administratoriumi dėl akcininkų pasikeitimo (1 t., b. l. 20, 21–22, 41) ir kitų aplinkybių, susijusių su BUAB „Euda“ akcijų perleidimu, nustačius, kad šiuo atveju mokesčių administratorius turėjo pakankamą pagrindą taikyti turinio viršenybės prieš formą principą, nes buvo konstatuotas tikslas gauti mokestinę naudą – mokesčių teisės prasme – nemokėti atitinkamų mokesčių ir šiuo atveju sudaryto sandorio realumas nėra ginčijamas, nėra teisiškai aktualūs, sprendžiant dėl MAĮ 69 straipsnio taikymo.

15. Nenustačius pagrindų pareiškėjų skundo argumentais panaikinti skundžiamus sprendimus pažymėtina, kad pareiškėjai skunde neginčijo ir nepateikė jokių argumentų dėl nesutikimo su VMI išvada įpareigoti Šiaulių AVMI priimti naują sprendimą ir atitinkamas mokesčių sumas apskaičiuoti remiantis MAĮ 70 straipsniu (tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus). Nors toks įpareigojimas teismine tvarka nevertinamas, tačiau atkreiptinas pareiškėjų dėmesys, kad būtent atliekant šį pakartotinį vertinimą Šiaulių AVMI, laikantis suformuotos aiškios administracinių teismų praktikos, turės pagrįsti savo sprendimą, šiuo tikslu, be kita ko, remdamasi tokiais duomenimis, kurių pagrindu padaryta išvada apie pareiškėjus atitiktų protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Kadangi teismas, vykdydamas teisingumą, neatlieka ir iš esmės negali perimti viešojo administravimo subjekto funkcijų bei išspręsti klausimą, kurį pagal kompetenciją priklauso nagrinėti viešojo administravimo institucijai (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. rugsėjo 7 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A146-603/2009), todėl šiuo atveju likę skundo argumentai, susiję su BUAB „Euda“ ekonomine ir finansine padėtimi, kurie turės būti iš naujo vertinami, atliekant mokesčių apskaičiavimą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 straipsnis), nevertinami ir dėl jų šio ginčo kontekste nepasisakoma.

16. Dėl nurodytų motyvų pareiškėjų skundas atmetamas kaip nepagrįstas. Nors procesiniuose dokumentuose proceso dalyviai nurodė daugiau argumentų, tačiau jų vertinimas nepakeistų šiame sprendime padarytos išvados.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86–88 straipsniais, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu, teismas

nusprendžia:

Pareiškėjų L. D. ir J. D. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 30 (trisdešimt) kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.