- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2019-09-04
- Bylos Nr.
- eA-1320-575/2019
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-02685-2017-4
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjai
- Arūnas Dirvonas, Ričardas Piličiauskas, Ramutė Ruškytė
- Pareiškėjas
- J. H.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, K. H.
- Kategorijos
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Ramutės Ruškytės,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo J. H. (J. H.) apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. vasario 9 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo J. H. (J. H.) skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (tretieji suinteresuoti asmenys – Panevėžio apskrities valstybinė mokesčių inspekcija ir K. H.) dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
1. Pareiškėjas J. H. (toliau – pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos (toliau – VMI) 2017 m. liepos 20 d. sprendimą Nr. 68-107 (toliau – VMI sprendimas); 2) Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – Panevėžio AVMI) 2017 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. (36.9)FR0682-147 (toliau – Panevėžio AVMI sprendimas) ir juo patvirtintą 2017 m. vasario 14 d. patikrinimo aktą Nr. (42.72)FR0680-63.
2. Pareiškėjas paaiškino, kad administracinis aktas neteisėtas ir nepagrįstas, nes neobjektyviai įvertintas jo tikrinamojo laikotarpio pradžioje turimų lėšų likutis, neteisingai taikytas Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 70 straipsnis.
3. Pareiškėjo teigimu, jo (šeimos) išlaidas viršijančių pajamų faktas ir apimtys nustatyti taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalį, t. y. ignoruojant jo tikrinamuoju laikotarpiu disponuojamus grynuosius pinigus ir pajamas (išlaidas) skaičiuojant pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Be to, šis būdas negali būti taikomas taip, kad pagrindas tokiam perskaičiavimui būtų nustatomas atlikus patį perskaičiavimą.
4. Pareiškėjas, neturėdamas pareigos kaupti tokius duomenis, deklaruoti ir tvarkyti apskaitą, objektyviai negali pateikti kelerių metų senumo informacijos apie grynųjų pinigų likutį ar vartojimo išlaidas tikrinamuoju laikotarpiu. Be to, reikalavimas nurodyti grynųjų pinigų likutį ir vartojimo išlaidas tam tikru momentu praeityje pažeidžia teisinio tikrumo ir teisinio saugumo principus. Reikalavimas nurodyti grynųjų pinigų likutį ir vartojimo išlaidas neteisėtas, todėl šių duomenų nenurodymas nesudaro pagrindo konstatuoti, kad jis, kaip mokesčių mokėtojas, neatliko savo pareigos, ir atlikti MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje nustatytą mokesčio bazės ir mokesčio perskaičiavimą mokesčių administratoriaus vertinimu.
Šalies argumentai
7. Pareiškėjas papildomuose paaiškinimuose akcentavo, kad mokesčių administratorius, skaičiuodamas pareiškėjo lėšų likučius tikrinamojo laikotarpio pradžioje, ignoravo jo tėvo A. H. liudijimą dėl 130 000 USD perdavimo, nebendradarbiavo su pareiškėju ir nenurodė, kokius konkrečius įrodymus dėl pajamų perdavimo jis turi pateikti. Net jeigu pareiškėjas būtų kaltas dėl to, kad netinkamai vykdė pareigą įrodyti šių lėšų gavimą, tai negali kelti jokių neigiamų pasekmių jo žmonai K. H. (ji negali būti atsakinga už sutuoktinio tinkamą pajamų pagrindimą – ypač iki jų bendro gyvenimo pradžios). Be to, mokesčių administratorius neįrodė, kad pareiškėjas iki tikrinamojo laikotarpio pradžios jau yra išleidęs 319 000 litų, gautų pagal notarines sutartis 1999–2007 metais. Tikrinamojo laikotarpio pradžios pareiškėjo lėšų likutis skundžiamais aktais nustatytas ne įrodymais pagrindžiant, kad būtent šiuos 319 000 litų pareiškėjas jau yra išleidęs per konkrečius sandorius, bet preziumuojant, kad pirmiau išleidžiamos anksčiau gautos lėšos (taikant FIFO apskaitos metodą – angl. first in, first out) ir šios prezumpcijos (prielaidos) pagrindu atliekant tą patį pareiškėjo pajamų ir išlaidų perskaičiavimą (nustatytą MAĮ 70 straipsnyje) iki tikrinamojo laikotarpio. Būtent tokia prezumpcija leidžia administratoriui teigti, kad 319 000 Lt pareiškėjas 2009 m. sausio 1 d. jau nebeturi ir todėl tikrinamuoju laikotarpiu susidaro lėšų trūkumas išlaidoms padengti, kuris skundžiamu aktu ir yra apmokestinamas kaip tariamai tikrinamuoju laikotarpiu gautos pajamos. Pakartotinis patikrinimas atliktas Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimo pagrindu VMI sprendimu konstatavus, kad pirminio patikrinimo metu nepagrįstas pajamų paskirstymas sutuoktiniams ir MAĮ 70 straipsnio taikymas netinkamai grįstas ne faktinių, bet statistinių išlaidų skaičiavimais. Šie trūkumai nepašalinti ir atsakovas piktybiškai ignoruoja jam privalomą teismo sprendimą.
Atsiliepimas
8. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė jį atmesti.
9. Atsakovas paaiškino, kad VMI patikrinimo metu mokesčius apskaičiavo vadovaudamasi MAĮ 70 straipsniu, nustačiusi, jog nėra galimybės mokesčių bazės apskaičiuoti įprastu būdu. Ši nuostata reglamentuoja tik mokestinės prievolės dydžio nustatymą, bet nėra skirta nustatyti mokestinės prievolės atsiradimo pagrindus. Vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 2 dalimi, šio straipsnio įgyvendinimo tvarka nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse (toliau – Taisyklės). Jų 4 punkte pateikiamas pavyzdinis, bet ne baigtinis mokesčių mokėtojo elgesio, kuriam esant gali būti taikomas MAĮ 70 straipsnis, sąrašas. Todėl ir kitais, šiame teisės akte konkrečiai neišvardytais atvejais, toks įvertinimas gali būti atliekamas, jei tenkinamos MAĮ 70 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygos.
10. Nagrinėjamu atveju mokestinis patikrinimas inicijuotas VMI 2014 m. spalio 22 d. atlikus mokestinį tyrimą (mokestinio tyrimo rezultatų ataskaita Nr. FR0686-1876). Analizuojant mokestinio ginčo medžiagą akivaizdu, kad pareiškėjas netinkamai vykdė savo pareigas, susijusias su mokesčių apskaičiavimu, deklaravimu ir sumokėjimu, nes disponavo lėšomis, kurių šaltinių patikrinimo metu negalėjo pagrįsti ir atitinkamai įrodyti, jog dėl šių lėšų gavimo kylančios mokestinės prievolės yra padengtos arba lėšos nėra laikytinos apmokestinamosiomis, todėl konstatuotina, kad VMI pareiškėjui gyventojų pajamų mokestį pagrįstai už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. apskaičiavo pagal atliktą įvertinimą, pritaikiusi išlaidų metodą. VMI, pagal įvertinimą apskaičiuodama pareiškėjui gyventojų pajamų mokestį už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d., naudojosi Taisyklių 29 punkte nustatytais informacijos šaltiniais, t. y. VMI 2015 m. sausio 7 d. priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. (13.2)FR1041-23, mokesčių administratoriaus turimais duomenimis, 2015 m. balandžio 24 d. VMI patikrinimo aktu Nr.(42.72)FR680-248, teismo sprendimu ir kita mokestinio patikrinimo metu surinkta informacija.
Atsiliepimas
14. Atsakovo teigimu, jei mokesčių mokėtojas nesutinka su mokesčių administratoriaus išvadomis, pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį mokesčių mokėtojui kyla pareiga jas paneigti. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas nepateikė objektyvių išvadas paneigiančių įrodymų (apskaičiavimų).
15. Trečiasis suinteresuotas asmuo K. H. atsiliepime į skunde su skundu sutiko, prašė jį patenkinti. Atsiliepimo argumentai analogiški skunde išdėstytiems argumentams.
II.
16. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. vasario 9 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.
17. Pirmosios instancijos teismas nustatė, kad Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. gegužės 9 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016 pareiškėjo J. H. skundą patenkino iš dalies – panaikino VMI 2015 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. 68-159 ir grąžino mokestinį ginčą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo. Šiame sprendime teismas konstatavo, jog nėra surinkta pakankamai duomenų pareiškėjo mokestinės prievolės tinkamam dydžiui nustatyti, be to, byloje nėra objektyvių prielaidų daryti išvadą, kad ginčo pajamos buvo gautos iš bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio turto.
18. Panevėžio AVMI 2016 m. rugsėjo 28 d. raštu kreipėsi į pareiškėją, prašydama pateikti duomenis apie vartojimo išlaidas, taip pat visus kitus duomenis apie gautas pajamas ir patirtas išlaidas tikrinamuoju laikotarpiu. Pareiškėjas 2016 m. lapkričio 7 d. raštu nurodė, jog išlaidų dokumentų nekaupia, Panevėžio AVMI 2016 m. rugsėjo 28 d. raštu prašomų dokumentų pateikti negali, nes jų neturi. Panevėžio AVMI 2017 m. vasario 14 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (42.72)FR0680-63, kuriuo papildomai apskaičiavo už 2009–2011 metus 12 457,72 Eur gyventojų pajamų mokesčio. Pareiškėjas 2017 m. kovo 23 d. pateikė Panevėžio AVMI pastabas. Panevėžio AVMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimu Nr. (36.9)FR0682-147 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino Panevėžio AVMI 2017 m. vasario 14 d. patikrinimo akte Nr. (42.72)FR0680-63 papildomai apskaičiuotą 12 457,72 Eur gyventojų pajamų mokestį, apskaičiuotus 7 672,56 Eur gyventojų pajamų mokesčio delspinigius ir skyrė 3 737 Eur gyventojų pajamų mokesčio baudą.
Šalies argumentai
19. Pareiškėjas su 2017 m. gegužės 12 d. skundu kreipėsi į VMI prašydamas panaikinti Panevėžio AVMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. (36.9)FR0682-147. Kartu su skundu pateikė 2017 m. gegužės 11 d. R. T. liudijimą, jog įgaliojimus įnešti pinigines lėšas į IĮ „Aujama-credit“ kasą 2011 metais ji yra gavusi iš abiejų savininkų (K. H. ir J. H.). 2011 metais į IĮ „Aujama-credit“ kasą pagal kasos pajamų orderius, kuriuose nurodyta „savininko įnašas pagal įgaliojimą“ įnešė J. H. pagal įgaliojimą jai perduotas pinigines lėšas. Pagal K. H. 2011 m. rugsėjo 23 d. išduotą įgaliojimą piniginių lėšų iš K. H. 2011 metais negavo ir todėl į IĮ „Aujama-credit“ kasą neįnešė. Su skundu J. H. taip pat pateikė 2011 m. rugsėjo 23 d. įgaliojimą IĮ „Aujama-credit“ direktorei R. T. įnešti jo asmeninius pinigus į įmonės kasą. VMI 2017 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. 68-107 patvirtino Panevėžio AVMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimą Nr. (36.9)FR0682-147.
20. Pareiškėjas 2016 m. lapkričio 7 d. raštu kreipėsi į Panevėžio AVMI, kuriame pateikė paaiškinimus dėl vartojimo išlaidų, nekilnojamojo turto įsigijimo dokumentus, tėvo liudijimą apie perduotus 130 000 USD bei dokumentus, pagrindžiančius pajamas. Kartu su šiuo raštu pateikė A. M. A. 2016 m. rugsėjo 29 d. patvirtinimą, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „kai jis pradėjo studijas universitete 1991 m. iki 2010 m.“.
Žemesnės instancijos teismas
21. Teismas pažymėjo, kad, Lietuvos teismų informacinės sistemos „Liteko“ duomenimis, Vilniaus apygardos administraciniame teisme buvo nagrinėjama administracinė byla Nr. eI-4318-629/2016, kurioje pareiškėjas ginčijo VMI 2015 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. 68-159 ir Panevėžio AVMI 2015 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. (42.72)FR0682-341, kuriuo patvirtintas 2015 m. balandžio 21 d. patikrinimo aktas Nr. (42.72)FR0680-248. Iš šių bylos duomenų nustatyta, kad Panevėžio apskrities VMI atliko pareiškėjo laikotarpio nuo 2001 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. pajamų ir išlaidų analizę ir nustatė, jog 2009 m. sausio 1 d. pareiškėjas grynųjų pinigų likučio neturėjo. Pareiškėjas 2014 m. rugsėjo 12 d. paaiškinimo apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindimą Panevėžio AVMI dalyje „Nurodyme nurodyto laikotarpio pabaigoje turimos piniginės lėšos“ nurodė, kad ne banke turimų lėšų „X“, „nežinau“, o banke turimų piniginių lėšų „neatsimenu“ ir „nežinau“. Užsienyje gautos lėšos „tėvas“, pajamų suma „nežinau“. Šį paaiškinimą pareiškėjas pasirašė, taip patvirtindamas, kad pateikti duomenys yra teisingi.
22. Byloje yra pateiktas A. M. A. 2016 m. rugsėjo 29 d. patvirtinimas, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „kai jis pradėjo studijas universitete 1991 m. iki 2010 m.“. Vilniaus apygardos administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016, vertindamas iš esmės analogišką pareiškėjo pateiktą raštą, konstatavo, kad raštas laikytinas tiesioginiu įrodymu, tačiau nepakankamu pareiškėjo argumentų realumui pagrįsti, kadangi iš jo nėra aišku, kada ir kaip nurodytos lėšos buvo suteiktos, pareiškėjas tuo aspektu jokių papildomų paaiškinimų taip pat nepateikė. Teismas pažymėjo, kad, remiantis mokesčių administratoriaus surinktais duomenimis, A. H. Lietuvos Respublikos sienos nėra kirtęs (pats pareiškėjas iš Lietuvos buvo išvykęs, tačiau nė karto nei jis, nei jo sutuoktinė įvežamų grynųjų pinigų nedeklaravo, be to, 2014 m. rugsėjo 12 d. paaiškinime apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindime pareiškėjas pažymėjo, kad nurodyme nurodyto laikotarpio pradžioje (2009 m. sausio 1 d.) ne banke laikomų piniginių lėšų neturėjo, o iš tikrinamu laikotarpiu iš tėvo gautų pinigų sumos nežino. Teismas konstatavo, kad minėtos aplinkybės sudaro pagrindą abejoti A. H. paaiškinime nurodytais teiginiais, todėl nagrinėjamu atveju teismas sutinka su VMI pozicija, kad pareiškėjo pateiktas dokumentas nepatvirtina realaus 130 000 USD gavimo. Nagrinėjamu atveju teismui pateiktas A. M. A. 2016 m. rugsėjo 29 d. patvirtinimas, kad jis savo sūnui J. H. suteikė 130 000 USD finansinę paramą, „kai jis pradėjo studijas universitete 1991 m. iki 2010 m.“, nesudaro pagrindo teigti, jog pareiškėjas realiai aptariamas lėšas gavo, kadangi nei pakartotinio patikrinimo metu, nei skunde teismui jis šias aplinkybes patvirtinančių duomenų nepateikė, nedetalizavo, kada ir kokios sumos jam buvo perduotos. Atsižvelgęs į tai, teismas konstatavo, kad Panevėžio AVMI pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjas tikrinamojo laikotarpio pradžioje iš tėvo gautų 130 000 USD neturėjo.
23. Teismas pareiškėjo argumentą, jog mokesčių administratorius pareiškėjo tėvo liudijimą ignoruoja, jo nevertina motyvuodamas tuo, kad klausimas išnagrinėtas, nors teismas naujo įrodymo neturėjo ir dėl jo nepasisakė, nekonstatavo, kad tėvas minėtų pinigų duoti negalėjo, atmetė, kadangi Vilniaus apygardos administracinis teismas sprendimu administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016 įvertino iš esmės analogišką įrodymą ir dėl jo pasisakė, o mokesčių administratorius turėjo pagrindą, remdamasis įsiteisėjusiu teismo sprendimu, nevertinti šio įrodymo iš naujo.
24. Dėl pareiškėjo argumento, jog mokesčių administratorius neįrodė, kad 319 000 Lt jis iki tikrinamojo laikotarpio pradžios jau buvo išleidęs, teismas konstatavo, kad Panevėžio AVMI pagrįstai nustatė, kad tikrinamojo laikotarpio pradžioje pareiškėjas grynųjų pinigų likučio neturėjo. Teismas nurodė, kad iš Panevėžio AVMI 2017 m. vasario 14 d. patikrinimo akto Nr. (42.72)FR0680-63 matyti, kad buvo atlikta pareiškėjo laikotarpio nuo 2004 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d. pajamų ir išlaidų analizė ir nustatyta, jog grynųjų pinigų likučio 2009 m. sausio 1 d. pareiškėjas neturėjo. Jau minėtame 2014 m. rugsėjo 12 d. paaiškinime apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindimą Panevėžio apskrities VMI pareiškėjas nenurodė turįs 319 000 Lt, šių aplinkybių jis nepagrindė mokesčių administratoriui pakartotinio patikrinimo metu, taip pat ir teismui, todėl pareiškėjo argumentas, kad jis tikrinamojo laikotarpio pradžioje turėjo 319 000 Lt piniginių lėšų likutį, yra nepagrįstas.
25. Teismas nurodė, kad atsižvelgdama į tai, kad pareiškėjas nepateikė 2016 m. rugsėjo 28 d. raštu prašytų duomenų, Panevėžio apskrities VMI surinko informaciją apie pareiškėjo faktines patirtas aptarnavimo išlaidas, kurių dydžio jis neginčija.
26. Teismas nurodė, kad pareiškėjas iš esmės nesutinka su statistiniu jo išlaidų apskaičiavimu, tačiau pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Ši tvarka buvo nustatyta Taisyklėse.
27. Teismas, atsižvelgęs į Taisyklių 4.1 punktą, MAĮ 70 straipsnį ir LVAT praktiką, pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius tinkamai įvykdė savo pareigą pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas – vietos mokesčių administratorius centrinio mokesčių administratoriaus pavedimu, atlikęs pakartotinį mokesčių mokėtojų patikrinimą, tinkamai įvertino savo iniciatyva surinktus duomenis dėl mokesčių mokėtojo gautų pajamų ir išlaidų, tinkamai įvertino mokesčių mokėtojo paaiškinimus ir teiktus dokumentus dėl pajamų ir išlaidų, todėl pagrįstai apskaičiavo pareiškėjui mokėtinas sumas.
28. Dėl paskirstytų pajamų sutuoktiniams, teismas, atsižvelgęs į LVAT išaiškinimus, nurodė, kad nagrinėjamu atveju iš bylos medžiagos matyti, kad mokesčių administratorius paskirstydamas sutuoktiniams pajamas vadovavosi Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – CK) nuostatose įtvirtinta sutuoktinių bendro turto dalių lygybės prezumpcija ir duomenų apie asmeniškai kiekvienam sutuoktiniui tenkančią pajamų dalį nerinko ir jų nevertino. Tačiau teismas pažymėjo, kad vadovaujantis MAĮ 67 straipsnio 2 dalimi mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus pajamų paskirstymu sutuoktiniams, nei mokesčių administratoriui, nei teismui net nebandė nurodyti nesutikimo su tokiu pajamų paskirstymu motyvų, nepateikė tai pagrindžiančių dokumentų. Atsižvelgdamas į tai, teismas konstatavo, kad mokesčių administratorius pagrįstai sutuoktinių gautas pajamas paskirstė per pusę.
29. Teismas konstatavo, kad VMI ir Panevėžio AVMI sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl naikinti jų remiantis skunde išdėstytais argumentais nėra pagrindo.
III.
30. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. vasario 9 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti bei panaikinti VMI ir Panevėžio AVMI sprendimus.
31. Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tais pačiais argumentais, kurie nurodyti skunde pirmosios instancijos teismui. Pareiškėjas nurodo, kad pirmosios instancijos teismas nenagrinėjo pareiškėjo skunde nurodytų argumentų dėl mokesčių administratoriaus reikalavimų neteisėtumo. Įstatymai nenustato pareigos kaupti ir mokesčių administratoriui pateikti išlaidų dokumentus. Mokesčių administratoriaus reikalavimas pateikti nurodyti konkrečius faktinius išlaidų dydžius yra neteisėtas.
Žemesnės instancijos teismas
32. Pirmosios instancijos teismas pripažino, kad mokesčių administratorius nevykdė Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 27 d. sprendimo dėl pareigos pagrįsti pajamų paskirstymą sutuoktiniams, tačiau vėl atleido atsakovą nuo pareigos pagrįsti tokį paskirstymą. Teismo vertinimu, pareiškėjas nenurodė nesutikimo su tokiu paskirstymu motyvų, tačiau jie buvo nurodyti skunde, o teismas jų nenagrinėjo. Pirmosios instancijos teismas sprendimu ne tik neteisėtai atima teisę pareiškėjai remtis teismo sprendimo privalomumo principu, tačiau ir nukrypdamas nuo administracinių teismų praktikos, leidžia nepaisyti pamatinių teisės principų, be kita ko, asmeninės atsakomybės principo, kada dėl vieno sutuoktinio išlaidų atsakomybė prezumpcijos pagrindu priskiriama kitam sutuoktiniui, kuriam už pirmojo sutuoktinio prievolių nevykdymą (pajamų nepagrindimą, nedeklaravimą, išlaidas, viršijančias pajamas) tenka ne tik gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) prievolė ir delspinigiai, bet ir GPM bauda.
33. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atmetė visus pareiškėjo skundo motyvus dėl administraciniu aktu netinkamai (neteisingai) apskaičiuoto grynųjų pinigų likučio tikrinamojo laikotarpio pradžiai.
34. Teismas nepagrįstai atmetė pareiškėjo patikrinimo metu pateiktą naują pareiškėjo tėvo A. H. liudijimą apie 130 000 USD suteiktą finansinę paramą pareiškėjui, ignoruodamas mokesčių administratoriaus neteisėtą atsisakymą bendradarbiauti su mokesčių mokėtoju ir neteisėtą atsisakymą konkrečiai paaiškinti lėšų gavimo pagrindimo tvarką.
35. Pirmosios instancijos teismas nenagrinėjo skundo motyvų vėl savavališko ir neobjektyvaus pareiškėjo pajamų ir išlaidų perskaičiavimo, nustatant lėšų likutį 2009 m. sausio 1 d., taip pat nepasisakyta dėl jų (ne)reikšmingumo.
Atsiliepimas
36. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo jį atmesti. Atsakovas atsiliepimą į apeliacinį skundą iš esmės grindžia tais pačiai argumentais, kuriuos nurodė atsiliepime į pareiškėjo skundą pirmosios instancijos teismui.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
37. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl VMI 2017 m. liepos 20 d. sprendimo Nr. 68-107 ir Panevėžio AVMI 2017 m. balandžio 21 d. sprendimo Nr. (36.9)FR0682-147, kuriais pareiškėjui J. H. apskaičiuota ir nurodyta į biudžetą sumokėti 12 457,72 Eur GPM, apskaičiuotus 7 672,56 Eur delspinigių ir paskirta 3 737 Eur GPM bauda, pagrįstumo ir teisėtumo.
38. GPM ir su juo susijusios sumos pareiškėjai paskaičiuotos, nes mokesčių administratorius nustatė, jog pareiškėjo išlaidos 2009 metais viršijo pajamas 33 807 Lt, 2010 m. – 154 787 Lt ir 2011 metais viršijo pajamas 91 780 Lt, todėl bendros pareiškėjos šeimos išlaidos viršijo pajamas 183 559 Lt, o šioms išlaidoms padengti pareiškėjas ir jo sutuoktinė turėjo iš nežinomų šaltinių gautų ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Atlikęs pakartotinį mokestinį patikrinimą, pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 str. 1 d.) apskaičiuotas 2011 metų neapmokestintas pareiškėjos šeimos pajamas ir mokestines prievoles mokesčių administratorius paskirstė sutuoktiniams lygiomis dalimis.
39. Pirmosios instancijos teismas konstatavo, jog skundžiami mokesčių administratoriaus sprendimai buvo teisėti ir pagrįsti, nes tikrinamojo laikotarpio pradžioje pareiškėjas grynųjų pinigų likučio neturėjo, be to, nepateikė mokesčių administratoriaus prašomų dokumentų, todėl pagrįstai mokestis apskaičiuotas pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, taikant išlaidų metodą. Pareiškėjas su pirmosios instancijos teismo sprendimu nesutinka šiais esminiais aspektais: 1) mokesčių administratorius neturėjo pagrindo apskaičiuoti mokestį pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį; 2) pareiškėjo apmokestinimas, t. y. pajamų, išlaidų, piniginių lėšų likučio apskaičiavimas paremtas prezumpcijomis, o neobjektyviais duomenimis; 3) pareiškėjas teisės aktais neįpareigotas kaupti jokių jo išlaidas (pajamas) pagrindžiančių dokumentų, todėl reikalavimas jas pateikti yra neteisėtas, 4) teismas nepagrįstai nevertino pateiktų įrodymų dėl piniginių lėšų (130 000 JAV dolerių), kurias pareiškėjas gavo iš savo tėvo; 5) pareiškėjas nesutinka su jo ir sutuoktinės patirtų 2011 metų išlaidų paskirstymu jam ir sutuoktinei K. H. lygiomis dalimis.
40. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 140 straipsnio 1 dalimi, šioje byloje priimtas pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumas ir teisėtumas tikrinamas neperžengiant apeliacinio skundo ribų. Byloje nenustatytos aplinkybės, nurodytos šio įstatymo 140 straipsnio 2 dalyje, t. y. aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos.
41. Byloje nagrinėjamus teisinius santykius reglamentuoja GPMĮ, MAĮ bei kiti teisės aktai susiję su jų įgyvendinimu.
42. Pagal GPMĮ nuostatas asmuo gavęs arba uždirbęs pajamų (bet kokia jų forma) privalo jas deklaruoti, apskaičiuoti ir sumokėti, o jų teisingumui pagrįsti turi turėti visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentus, sandorius ir pan. (GPMĮ 2; 3; 5; 19; 24; 25 str.). Šis teisinis reglamentavimas reiškia, kad Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatyti privalomi apskaitos dokumentai, įrodymų vertinimo prasme yra pirminiai ir leistini įrodymai, kuriais remdamasis asmuo gali pagrįsti savo pajamų ir išlaidų šaltinius, jų pobūdį bei teisėtumą.
43. MAĮ 70 straipsnio 1 dalis nustato, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.
44. Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad jame yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1) mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2) to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir/arba nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.
45. Minėta, kad buhalterinės apskaitos duomenys pagal teisės aktų nuostatas yra pirminiai ir leistini informacijos šaltiniai, kurių pagrindu yra galima nustatyta tvarka apskaičiuoti mokėtinus į biudžetą mokesčius, todėl tais atvejais, kai tokių duomenų mokesčio mokėtojas nerenka, juos iškraipo ar sunaikina, yra prarandama objektyvi galimybė įprasta tvarka (teisės aktų nustatyta tvarka) apskaičiuoti į biudžetą mokėtinų mokesčių sumas (dydžius).
46. Mokestinio patikrinimo medžiaga patvirtino, jog pareiškėjas tikrinamo laikotarpio dalies pajamų nedeklaravo. Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas gavo atitinkamas pajamas 2009 – 2011 metais, bet joms pagrįsti nepateikė buhalterinės apskaitos dokumentų, mokesčių administratorius taikė MAĮ 70 straipsnio nuostatas.
47. Dėl pareiškėjo argumento, kad vartojimo išlaidos buvo apskaičiuotos, remiantis statistiniais duomenimis, teisėjų kolegija pažymi, kad MAĮ 70 straipsnyje, suteikiančiame mokesčių administratoriui teisę mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą apskaičiuoti pagal jo įvertinimą, yra apibrėžtas ir šio mokesčių administratoriui leistino elgesio turinys, o būtent, šį apskaičiavimą jis turi atlikti „atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją“ , o jų nepakankant – „parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus“. Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad mokesčių administratorius mokesčius šiuo būdu gali apskaičiuoti dvejopai: taikydamas savo nustatytus įvertinimo metodus (t. y. įtvirtintus Taisyklėse), arba jų netaikydamas. Metodų, nustatytų Taisyklėse jis gali netaikyti tuomet, kai disponuoja pakankama informacija, kuria remiantis gali atkurti tikrąsias ūkinių operacijų aplinkybes bei pakankamai tiksliai apskaičiuoti mokėtinų mokesčių sumas. O kai turima informacija yra nepakankama tokio pobūdžio skaičiavimams atlikti, jis mokėtinų mokesčių sumas gali apskaičiuoti remdamasis, ekonomikos-finansų srityje taikomais teorinio pobūdžio skaičiavimo būdais, kuriuos parenka, atsižvelgdamas į turimos informacijos kiekį, pobūdį, šaltinius ir pan. (Taisyklių 6.2.–6.3.; 28–29 punktai).
48. Toks metodų nustatytų Taisyklėse pobūdis savo ruožtu lemia, kad jų taikymas, o tuo pačiu ir mokesčių, remiantis jais apskaičiavimas, yra susijęs su specialių žinių panaudojimu bei pritaikymu. Pagal įrodymų vertinimo taisykles, duomenys, kurie gauti panaudojus specialias žinias, kaip taisyklė, gali būti koreguojami, paneigiami ir pan., tik taip pat panaudojus bei pritaikius specialias žinias (ABTĮ 56 str. 2 d.; 60–62 str.). Byloje nustatyta, kad mokesčių administratorius, pareiškėjai mokėtinus mokesčius apskaičiavo, taikydamas išlaidų metodą, numatytą Taisyklių 14–17 punktuose. Visa tai patvirtina, kad atsakovas, nustatydamas bylai reikšmingas aplinkybes – pareiškėjui priklausančias mokėti mokesčių sumas, panaudojo teisės aktais leistinus bei tinkamus tokių duomenų surinkimo ir nustatymo metodus. Kadangi pareiškėjas tokio pobūdžio įrodymų neteikė, siekdamas paneigti tikrinamo laikotarpio pradžiai ir iki jo turėtas pinigines lėšas, patirtas vartojimo išlaidas 2009–2011 metais ir prieš tikrinamąjį laikotarpį (2004–2008 metais), todėl darytina išvada, kad pareiškėjas nustatyta tvarka nepaneigė atsakovo nustatytų aplinkybių apie pareiškėjo nesumokėtų mokesčių apimtį ir jų dydį bei neįrodė savo teiginių teisingumo.
49. Be to, pakartotinio mokestinio patikrinimo medžiaga patvirtina, kad Panevėžio AVMI, apskaičiuodama pareiškėjo mokestinę prievolę pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, atliko priešpriešinius patikrinimo veiksmus ir iš kitų juridinių asmenų surinko informaciją apie pareiškėjo šeimos patirtas išlaidas, susijusias su apmokėjimu už komunalinius patarnavimus, ryšių ir kitas namų ūkiui būtinas paslaugas. Todėl pareiškėjo teiginiai, kad mokesčių administratorius nevykdydamas Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 27 d. sprendimo, vartojimo išlaidų apskaičiavimą grindė vien statistiniais duomenimis ar neleistinai jas padidino, yra nepagrįsti.
50. Teisėjų kolegija nesutinka su pareiškėjo argumentais, jog jis teisės aktais nebuvo įpareigotas kaupti jo išlaidas pagrindžiančius buhalterinės apskaitos dokumentus, apskaityti, deklaruoti turtą ir grynųjų pinigų likučius. Įstatymų leidėjas MAĮ expressis verbis (tiesiogiai, aiškiais žodžiais) yra įtvirtinęs šias mokesčių mokėtojo pareigas: teisės aktų nustatyta tvarka tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos dokumentus ir registrus, taip pat kitus dokumentus (MAĮ 40 str. 1 d. 6 p.); pateikti mokesčių administratoriui visus patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, kompiuteriu tvarkomos apskaitos duomenis bei kitą informaciją (MAĮ 40 str. 1 d. 8 p.); pateikti paaiškinimus apie pajamų gavimo šaltinius ir juos pagrįsti (MAĮ 41 str.). Iš to išplaukia, jog mokesčių mokėtojas, atlikdamas mokestines teisines pasekmes galinčius sukelti veiksmus, turi būti protingas, atsakingas ir rūpestingas, tai yra saugoti dokumentus, galinčius pagrįsti jo atliekamus veiksmus (žr., LVAT 2011 m. rugsėjo 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-928/2011).
51. Dėl pareiškėjo pateikto pareiškėjo tėvo liudijimo vertinimo, kuriuo mokestiniame ginče pareiškėjas grindė aplinkybę, kad pareiškėjas iš savo tėvo A. H. gavo 130 000 JAV dolerių grynaisiais pinigais, teisėjų kolegija pažymi, jog Vilniaus apygardos administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eI-4318-629/2016 pagal pareiškėjo skundą 2016 m. gegužės 9 d. sprendime konstatavo, jog J. H. neįrodė 130 000 JAV dolerių iš savo tėvo gavimo fakto. Šis teismo sprendimas įsiteisėjęs.
52. ABTĮ 57 straipsnio 2 dalis nustato, kad faktai, nustatyti įsiteisėjusiu teismo sprendimu vienoje administracinėje ar civilinėje byloje, iš naujo neįrodinėjami nagrinėjant kitas administracines bylas, kuriose dalyvauja tie patys asmenys. Remiantis res judicata (lot., teismo galutinai išspręstas klausimas, t. y. draudimas pareikšti tapatų ieškinį) principu, tie faktiniai ir teisiniai aspektai, kurie buvo išnagrinėti kitame teismo sprendime, turi būti pripažįstami, ir šalis ar kitas dalyvavęs byloje asmuo kitose bylose (kuriose dalyvauja tie patys asmenys) gali remtis teismo sprendimu nustatytomis aplinkybėmis kaip savo reikalavimų ar atsikirtimų pagrindu – tų aplinkybių jam nereikės įrodinėti. Nagrinėjamu atveju tai reiškia, kad pareiškėjo nurodytos aplinkybės dėl lėšų iš pareiškėjo tėvo gavimo minėtu teismo sprendimu yra neginčijamai patvirtintos. Todėl pagrįstai pirmosios instancijos teismas ir mokesčių administratorius pakartotinio mokestinio patikrinimo metu šių aplinkybių nevertino iš naujo, o pareiškėjo teiginiai, jog buvo pateikti nauji įrodymai, yra teisiškai nereikšmingi ir nekeičia bylos esmės.
53. Nors pareiškėjas teigia, kad pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atmetė pareiškėjo skundo argumentus dėl netinkamai apskaičiuoto lėšų likučio 2009 m. sausio 1 d., tačiau pažymėtina, kad pareiškėjas apeliaciniame skunde nenurodo jokių argumentų ir aplinkybių, kurios paneigtų pirmosios instancijos teismo nustatytas aplinkybes bei atliktą jų vertinimą. Atsižvelgus į tai, jog pareiškėjas tik deklaratyviai nesutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimu, tačiau nenurodo jokių nesutikimo argumentų, yra pagrindas aptariamą pareiškėjo argumentą atmesti.
54. Apeliacinė teisėjų kolegija nesutinka su pareiškėjo argumentais, jog mokesčių administratorius nepagrįstai tikrinamo laikotarpio apmokestinamas pajamas paskirstė pareiškėjui ir jo sutuoktinei K. H. lygiomis dalimis (183 559 Lt /2). Pagal MAĮ 67 straipsnyje įtvirtintą įrodinėjimo pareigos paskirstymo tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo taisyklę, mokesčių administratorius, apskaičiuodamas apmokestinamas pajamas taikant išlaidų metodą (Taisyklių 6.3.3, 14–17 p.), neturi pareigos įrodyti, kada, iš kur ir kokias pajamas gavo mokesčių mokėtojas, šiuo atveju – pareiškėjas ir jo sutuoktinė. Iš Panevėžio AVMI sprendimo turinio matyti, jog pakartotinio mokestinio patikrinimo metu buvo atsižvelgta į pareiškėjo ir jo sutuoktinės bendro gyvenimo ir veiklos aspektus, taip pat į tai, jog nebuvo duomenų, kad pareiškėjos ir jos sutuoktinio turtui nustatytas kitoks nei įstatymų įtvirtintas teisinis režimas (CK 3.87.str.). Nagrinėjamu atveju ginčo pajamų šaltiniai nežinomi, nei pareiškėjas, nei jo sutuoktinė į bylą nepateikė jokių duomenų ir argumentų, kad ginčo pajamas gavo ar disponavo jomis asmeniškai. Tai reiškia, jog nėra objektyvių duomenų, leidžiančių netaikyti bendro turto dalių lygybės prezumpcijos dėl sutuoktinių turto teisinio statuso mokesčių teisės normų prasme.
55. Atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje nustatytas aplinkybes ir surinktus įrodymus, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas ir priėmė pagrįstą ir teisėtą sprendimą, kurio apeliacinio skundo argumentais nėra pagrindo keisti ar naikinti. Todėl apeliacinis skundas atmetamas, o pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo J. H. (J. H.) apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. vasario 9 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.