Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Įžanginė dalis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Dainiaus Raižio, Ernesto Spruogio (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės METALISTAS LT apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. gegužės 27 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės METALISTAS LT skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Panevėžio apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Aprašomoji dalis

nustatė:

I.

1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) METALISTAS LT (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2022 m. vasario 11 d. sprendimą Nr. S-18(7-182/2021) (toliau – ir Komisijos sprendimas); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2021 m. lapkričio 16 d. sprendimą Nr. 69-64 (toliau – ir VMI sprendimas); 3) panaikinti Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2021 m. rugsėjo 17 d. sprendimą Nr. (42.59)FR0682-234 (toliau – ir Inspekcijos sprendimas).

2. Pareiškėjas paaiškino, kad Inspekcija mokestinio patikrinimo metu nustatė, jog bendrovė savų akcijų supirkimo ir anuliavimo sandoriais, sudarytais 2014 m. gegužės 23 d., neva siekė mokestinės naudos, t. y. išmokėti dividendus akcininkams ir 2021 m. liepos 19 d. patikrinimo aktu Nr. (42.59)FR0773-1947 (toliau – ir Patikrinimo aktas) papildomai apskaičiavo 50 635,43 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir 32 634,38 Eur pelno mokesčio (toliau – ir PM). Inspekcija patvirtino papildomai apskaičiuotus: 50 635,43 Eur GPM, 32 634,38 Eur PM, 6 050,10 GPM ir 10 237,85 PM delspinigius, skyrė 15 191 Eur GPM ir 9 790 Eur PM baudas. VMI patvirtino Inspekcijos sprendimą, o Komisija patvirtino VMI sprendimą.

3. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus ir Komisijos sprendimais ir teigė, kad mokesčių administratorius neįrodė trijų privalomų Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 69 straipsnyje nustatytų turinio viršenybės prieš formą taikymo sąlygų egzistavimo.

4. Pareiškėjas teigė, kad atsakovas neįrodė, jog vertintų sandorių vienintelis tikslas buvo mokestinės naudos gavimas. Mokesčių administratorius privalėjo įrodyti, kad kiekvienas iš sandorių grupę sudarančių sandorių turėjo vienintelį aptariamą tikslą ir neturėjo jokių kitų tikslų, tačiau to neįrodė, o Komisija į tai neatsižvelgė. Mokesčių administratorius netyrė ir nevertino, kokį ekonominį ir finansinį tikslą turėjo 2012 m. sudaryti sandoriai. Bendrovės savų akcijų supirkimą, įvykdytą 2014 m. gegužės 23 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimis, būtina vertinti kartu su perkainojimo rezervo suformavimu ir įstatinio kapitalo padidinimu, įvykdytu 2012 metais. Siekiant teisėtai pritaikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalį būtina įrodyti, kad perkainojimo rezervas, iš kurio 2012 m. liepos 30 d. visuotinio akcininkų susirinkimo (toliau – ir VAS) protokolu Nr. 12/13 buvo padidintas įstatinis kapitalas, buvo suformuotas neva turint vienintelį tikslą – po 2 metų išmokėti akcininkams lėšas. Mokesčių administratorius šios aplinkybės neįrodė. Nebuvo atsižvelgta į tai, kad jau antrasis sandorių grupėje esantis sandoris aiškiai ir tiesiogiai patvirtina, koks buvo tikrasis ekonominis pirmojo sandorio – įstatinio kapitalo padidinimo iš perkainojimo rezervo – tikslas: minėtame VAS protokole nurodoma, kad įstatinio kapitalo mažinimas daromas tikslu panaikinti bendrovės balanse įrašytus nuostolius. Pirmieji du sandorių grupėje esantys sandoriai turėjo aiškų ir teisėtą tikslą – bendrovės nuosavo kapitalo rodiklio padidinimą ir sukauptų nuostolių 1 261 571 Lt panaikinimą. Ši aplinkybė sudaro savarankišką pagrindą pripažinti Komisijos sprendimą neteisėtu.

5. Pareiškėjas rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. spalio 9 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. eA-786-442/2017, kurioje buvo panaši teisinė situacija ir mokesčių administratorių sprendimų dalis dėl dividendų apmokestinimo buvo pripažinta neteisėta ir nepagrįsta. Komisija ir mokesčių administratorius, nagrinėdami 2014 metais sudarytus sandorius (2014 m. gegužės 23 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartys, sudarytos tarp bendrovės ir jos akcininkų, kurių pagrindu bendrovė iš M. G. nupirko 42 213 vnt. akcijų, o iš A. G. – 20 052 vnt. akcijų) pripažino, kad sudarant šiuos ginčo sandorius egzistavo ir kiti ekonominiai bei finansiniai bendrovės tikslai, kurių egzistavimo nei mokesčių administratorius, nei Komisija nepaneigė. Todėl „vienintelio tikslo“ aplinkybė neįrodyta bei paneigta.

6. Pareiškėjas teigė, kad mokesčių administratorius neįrodė antrosios būtinosios sąlygos MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymui – neįrodė, kad sandoriai negalėjo būti pateisinti ekonomine ar verslo logika. Sandorių grupe buvo siekiama konkrečių ekonominių ir finansinių rezultatų. Nėra duomenų, kad 2012 m. liepos 30 d. įvykdyta įstatinio kapitalo padidinimo procedūra ir vėliau 2012 m. rugpjūčio 27 d. įvykdyta įstatinio kapitalo sumažinimo procedūra, kurios metu buvo panaikinti į bendrovės balansą įrašyti nuostoliai, būtų siekiama vienintelio tikslo – tariamos mokestinės naudos. Priešingai: 2012 m. liepos 30 d. VAS protokolu Nr. 12/13 įvykdyta įstatinio kapitalo padidinimo procedūra buvo įvykdyta siekiant aiškių ekonominių ir finansinių tikslų: perkainojimo rezervas, gautas perkainojus ilgalaikį materialųjį turtą, praktikoje naudojamas kaip teisėta priemonė bendrovių nuosavo kapitalo rodikliui pagerinti; perkainojimo rezervas yra sudėtinė bendrovių nuosavo kapitalo dalis (Lietuvos Respublikos akcinių bendrovių įstatymo (toliau – ir ABĮ) 38 str. 1 d.). Suformuojant perkainojimo rezervą, perkainojus ilgalaikį turtą, yra sudaromos prielaidos įstatinio kapitalo padidinimui ir vėlesniam įstatinio kapitalo mažinimui, siekiant panaikinti į bendrovės balansą įrašytus nuostolius. Nuo 2012 m. liepos 30 d. atlikto įstatinio kapitalo didinimo iki bendrovės 2015 m. liepos 1 d. atlikto savų akcijų anuliavimo praėjo 2 metai ir 10 mėnesių – tai neprotingai ilgas laiko tarpas pripažinti, kad bendrovės nuosavo kapitalo ir įstatinio kapitalo pokyčių procedūros buvos atliktos siekiant mokestinės naudos. Jei įstatinio kapitalo didinimo procedūros tikslas būtų mokestinė nauda – bendrovė savų akcijų supirkimo procedūrą galėjo inicijuoti jau 2012 metais ir tais metais išmokėti akcininkams lėšas, tačiau to neatliko. Mokesčių administratorius ir Komisija nepateikė argumentų, kad 2012 m. rugpjūčio 27 d. atlikta įstatinio kapitalo mažinimo procedūra, kurios metu buvo panaikinti 1 261 571 Lt nuostoliai, buvo siekiama kokios nors konkrečios mokestinės naudos. Mažinant įstatinį kapitalą buvo siekiama ABĮ 52 straipsnio 2 dalies 1 punkte nustatyto tikslo – bendrovės balanse įrašytų nuostolių panaikinimo.

7. Pareiškėjas nurodė, kad Komisija sprendime neatsižvelgė į jo argumentus, kad savų akcijų supirkimo procedūros metu buvo siekiama įmonei naudingo ekonominio tikslo – beviltiškų skolų susigrąžinimo. Akcininkų skola bendrovei susidarė akcininkams dalinai perėmus beviltiškas ir realiai neatgautinas bendrovės skolas, tokiu būdu apsaugant bendrovę nuo žymių nuostolių sumų (328 643,40 Lt) pripažinimo bendrovės balanse. Jei VMI būtų tinkamai įvertinusi visas akcininkų skolos bendrovei susidarymo aplinkybes ir priežastis, būtų nustačiusi, kad bankrutuojančios UAB (toliau – ir BUAB) „Ortitas“ buvo faktiškai nemoki ir bendrovė nebūtų galėjusi atgauti šios sumos, todėl mokesčių administratoriaus išvados apie tariamai pelningą bendrovės veiklą ir sukauptus, bet nemokamus dividendus buvo padaryta tinkamai neatlikus bendrovės mokestinio patikrinimo ir neištyrus akcininkų skolos bendrovei susidarymo aplinkybių. Vertinant beviltiškos skolos susigrąžinimą iš BUAB „Ortitas“, skolos įskaitymas negali būti laikomas akcininkų gautomis pajamomis (dividendais).

8. Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius ir Komisija ignoravo ir kitus išdėstytus argumentus dėl ekonominių finansinių sandorių grupės (bendrovės savų akcijų supirkimo procedūros) sudarymo motyvų. Pasirinkus bendrovės savų akcijų supirkimo procedūrą, kaip vieną iš teisėtų alternatyvų siekiant išmokėti akcininkams lėšas, gerinama ROE rodiklio (return on equity arba nuosavo kapitalo grąžos rodiklis) reikšmė, t. y. tam tikrais atvejais didinamas vienam nuosavo kapitalo eurui tenkantis grynasis pelnas. Šis rodiklis parodo, kiek eurų grynojo pelno tenka vienam akcininkų nuosavybės eurui ir apskaičiuojamas tokiu būdu: ROE = grynasis pelnas / nuosavo kapitalo. Tokiu būdu didinama bendrovės vertė įvairiais aspektais (santykiuose su kredito įstaigomis, esamais ir (ar) potencialiais investuotojais ar akcininkais). Po įstatinio kapitalo sumažinimo anuliuojant akcijas, mažėja nuosavas kapitalas, o tai reiškia, kad didėja vienam nuosavo kapitalo eurui gaunamas grynasis pelnas, todėl ROE rodiklis gerėja. Šių veiksnių mokesčių administratorius nevertino ir dėl jų nepasisakė.

9. Pareiškėjas pažymėjo, kad siekiant taikyti MAĮ 69 straipsnio reikalavimus, mokesčių administratoriui tenka pareiga įrodyti, kad mokestinė nauda, gauta iš ūkinių operacijų, buvo reali. Šios pareigos mokesčių administratorius neįvykdė, fragmentiškai vertino situaciją. Neįvertinta, kad tuo atveju, jei bendrovės akcininkai ateityje parduos (ar kitu būdu perleis) akcijas, mokesčio bazė bus visa akcijų kaina ir tariamos mokestinės naudos nei vienetas, nei jo dalyviai neturės, kadangi GPM bus skaičiuojamas nuo visos akcijų pardavimo kainos, t. y. nuo tų akcijų, kurių emisija buvo apmokėta iš perkainojimo rezervo ir kurias akcininkai gavo nemokamai.

10. Pareiškėjas tvirtino, kad 2014 m. teisėtai įvykdė savo akcijų įsigijimo sandorį. Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymas (toliau – ir PMĮ) nenumato prievolės perskaičiuoti PM dėl savo akcijų supirkimo, tokia prievolė kyla tik tuo atveju, jei yra išmokami dividendai. Lėšos akcininkams buvo išmokėtos už bendrovei perleistas akcijas. Vėliau, anuliuojant akcijas ir mažinant įstatinį kapitalą, išmokos akcininkams nebuvo daromos. Sprendimuose nepagrįstai konstatuota, jog bendrovė nesivadovavo PMĮ 40¹ straipsniu ir 2014 m. nedeklaravo 32 634 Eur PM. Mokesčių administratorius iš esmės klydo nustatydamas asmenį, kuris tariamai gavo mokestinę naudą dėl nuosavų akcijų supirkimo. Šiuo atveju bendrovė dėl šio sandorio negavo mokestinės naudos.

11. Pareiškėjas teigė, kad Komisija sprendime plačiau nemotyvavo ir nepasisakė dėl bendrovės galimybių išmokėti dividendus faktinio nebuvimo, nuosavo kapitalo struktūrai taikomų reikalavimų, argumentų apie bendrovės savų akcijų supirkimo procedūrą, kaip visuotinai priimtiną būdą išmokėti akcininkams lėšas, įrodymų, susijusių su investuotojo AQ Group ir kitų investuotojų paieška.

12. Pareiškėjas nurodė, kad mokesčių administratorius nevertino dividendų instituto reikšmės ir nepagrįstai tapatina dividendus su bendrovės veiklos nominaliu pelningumu. Bendrovės veikla buvo pelninga, tačiau tai nėra sąlyga, lemianti dividendų atsiradimą ir objektyvią galimybę mokėti dividendus. Bendrovė visą uždirbtą pelną buvo investavusi į veiklą ir nuolat stokojo apyvartinių lėšų, dėl to nuolat skolinosi iš akcininkų, iš išorės kreditorių, bankų. Bendrovė didžiąją dalį kainos už iš akcininkų superkamas akcijas sumokėjo atliekant priešpriešinį vienarūšių reikalavimų įskaitymą, t. y. akcininkai didžiojoje sandorio apimtyje negavo piniginių lėšų. Jei mokesčių administratorius būtų įvertinęs bendrovės grynųjų pinigų srautus, matytų, kad bendrovė nedisponavo grynųjų pinigų kiekiu, kuris bent jau būtų artimas mokesčių administratoriaus nurodytai nepaskirstyto bendrovės pelno sumai. Šiuo atveju bendrovė, norėdama akcininkams išmokėti dividendus, būtų priversta skolintis iš tų pačių akcininkų ir bankų, išorės kreditorių, tam, kad būtų išmokėti dividendai, kas yra imperatyviai draudžiama pagal ABĮ 60 straipsnio 3 dalį. Mokesčių administratoriaus nepagrįsti ir reglamentavimui bei verslo logikai prieštarauja teiginiai, kad bendrovė galėjo išmokėti akcininkams dividendus, nors objektyviai neturėjo tam lėšų. Tai vertintina kaip mokesčių administratoriaus piktnaudžiavimas suteiktais įgaliojimais.

13. Pareiškėjas teigė, kad bendrovės savų akcijų supirkimo procedūra yra teisėta ir visuotinai pripažinta alternatyva lėšų išmokėjimui vieneto dalyviams, kuri istoriškai yra pripažįstama ir mokesčių administratoriaus praktikoje. VMI netinkamai vertino šias aplinkybes ir nepagrįstai bei neteisėtai prilygino šį sandorį GPMĮ 12 straipsnio 2 dalyje aprašytam sandoriui (įstatinio kapitalo mažinimo sandoriui) ir nepagrįstai apmokestino šį sandorį pagal dividendų apmokestinimo taisykles. Tokiu būdu mokesčių administratorius apribojo bendrovės teisę pasirinkti vieną iš teisėtų elgesio alternatyvų – bendrovės savų akcijų supirkimo procedūrą. Argumentai apie konkretaus investuotojo buvimo faktą bei apie bendrovės siekį pritraukti bet kokį kitą investuotoją, vertintini kaip papildomi. Net ir paneigus potencialaus investuotojo į bendrovę egzistavimo 2014 metų antroje pusėje faktą (nors tam nėra argumentų), nėra pagrindo taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies.

14. Pareiškėjo įsitikinimu, mokesčių administratorius ir Komisija netinkamai, neobjektyviai ir neišsamiai vertino Inspekcijos surinktus ir bendrovės pateiktus įrodymus. Faktą, jog bendrovė savų akcijų supirkimą vykdė norėdama paruošti akcijų paketą potencialiam investuotojui (AQ Group) ir būtent šio investuotojo atsiradimas buvo viena iš daugelio priežasčių, paskatinusi bendrovės atliktą savų akcijų supirkimą, patvirtina U. U. 2013 m. lapkričio 29 d. laiškas bendrovės akcininkui M. G.. Bendrovė, supirkdama ir paruošdama akcijų paketą, pagrįstai tikėjosi, jog bendrovės ir AQ Group bendradarbiavimas yra galimas ir bus tęsiamas. Inspekcija neatliko objektyvaus įrodymų vertinimo, rėmėsi tik tais įrodymais, kurie nenaudingi bendrovei, dėl to nepagrįstai pripažino bendrovės atliktus veiksmus kaip siekį gauti mokestinę naudą. Bendrovė, supirkdama savas akcijas, be kitą ko, siekė jas parduoti AQ Group ar kitiems potencialiems investuotojams, todėl MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas bendrovės atžvilgiu yra taikomas nepagrįstai.

15. Atsakovas VMI atsiliepime į skundą prašė jį atmesti.

16. Atsakovė nurodė, kad buvo nustatyta, jog pareiškėjas akcijas įsigijo ne tikslu parduoti strateginiam investuotojui, o siekdamas akcininkams išmokėti pareiškėjo lėšas (dividendus). Pareiškėjas įformino akcijų pirkimo sandorį turėdamas nepaskirstyto pelno, norėdama išvengti GPM nuo išmokėtų dividendų mokėjimo ir prisitaikyti PM lengvatą. Pareiškėjas veikė pelningai, 2013 m. gruodžio 31 d. turėjo 1 714 384 Lt sukaupto nepaskirstyto pelno, tačiau dividendų akcininkams nemokėjo, akcininkai (abu kartu) ir toliau valdo pareiškėją, taip pat vertinant nuosekliai visą veiksmų seką nuo 2012 metų atliktų sandorių iki akcijų anuliavimo 2015 metais – pareiškėjo 6,21 proc. akcijų pardavimo sandorio tikslas nebuvo akcijų perleidimas, o sudarant formalius sandorius buvo siekta išmokėti akcininkams lėšas iš paskirstyto pelno (dividendus). Atsižvelgiant į nustatytus pažeidimus pareiškėjui pagrįstai apskaičiuota mokėtina 50 635,43 Eur GPM suma. Surinkti įrodymai patvirtina, kad savų akcijų įsigijimo ir anuliavimo sandoriai buvo sudaryti siekiant vienintelio tikslo – mokestinės naudos pareiškėjui, kad nereikėtų mokėti GPM nuo akcininkams išmokėtų dividendų ir neprarasti teisės į PM lengvatą.

17. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo pozicija, jog akcijų įsigijimo tikslas buvo paruošti akcijų paketą, kurį pareiškėjas galėtų perleisti trečiajam asmeniui, taip pritraukti naują akcininką (investuotoją). Pareiškėjas 2020 m. vasario 7 d. pateikė paaiškinamąjį raštą, kuriame išdėstė kaip laikotarpiu nuo 2013 m. lapkričio 29 d. iki 2014 m. kovo 10 d. buvo ieškoma akcijų pirkėjo (investuotojo). Nustatyta, kad pareiškėjo akcininkai M. G. ir A. G. 2014 m. kovo 10 d. buvo nuvykę į Švedijos įmonę AQ Group, jiems tarpininkavo U. U., Lietuvos ekonomikos atašė Švedijoje A. M. ir viešoji įstaiga (toliau – ir VšĮ) „Versli Lietuva“. Pareiškėjas nepateikė įrodymų, kad po 2014 m. kovo 10 d. būtų bendravęs su AQ Group investicijų klausimais, nebuvo atskirtos gamybinės veiklos ar atliekami kiti pertvarkymai ruošiant pareiškėją investuotojui AQ Group. Siekdama nustatyti bendrovės ir AQ Group susitikimo tikslus ir aplinkybes, buvo išsiųsti paklausimai U. U., VšĮ „Investuok Lietuvoje“, A. M., buvusiam Lietuvos ekonomikos atašė Švedijoje, Švedijos mokesčių administratoriui. Įvertinus atsakymus į paklausimus, konstatuotina, kad Inspekcija pagrįstai nustatė, jog po 2014 m. kovo 10 d. pareiškėjas ir jos akcininkai investuotojų neieškojo. 2014 m. balandžio 9 d. AQ Group informavo neketinusi įsigyti pareiškėjos akcijų, nes ji neatitiko lūkesčių. Apie tai buvo informuoti susitikimą organizavę VšĮ „Investuok Lietuvoje“ ir A. M.. Nėra duomenų, kad T. M. būtų pats domėjęsis investavimu į pareiškėjo akcijas, būtų tarpininkavęs ieškant investuotojų ir pan. Paaiškinime T. M. nurodė, kad su pareiškėjo akcininku M. G. yra geri draugai, negali nei patvirtinti nei paneigti, jog pareiškėjas ieškojo investuotojų, yra tik kalbėję apie išorinio investuotojo naudą. Toks paaiškinimas negali būti vertinamas kaip įrodymas, įrodantis pareiškėjo veiksmus ar ketinimus.

18. Atsakovas nurodė, kad pareiškėjas 2013 metais taikė PMĮ 46¹ straipsnyje nustatytą mokestinę lengvatą ir apmokestinamąjį pelną sumažino 751 202 Lt. Patikrinimo metu nustačius, kad 2014 metais pareiškėjas išmokėjo 1 397 627 Lt dividendams priskiriamas sumas neapmokestino apmokestinamojo pelno dalies (751 202 Lt) 15 proc. mokesčio tarifu. Todėl pareiškėjui vadovaujantis PMĮ 40¹ straipsniu apskaičiuota 32 634,38 Eur PM yra pagrįsta. Pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalį, mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pareiškėjas, siekdamas objektyviai ir per kuo trumpesnį laiką išspręsti ginčą, privalėjo laikytis ir MAĮ 40 straipsnyje nustatytų mokesčių mokėtojo pareigų ir pateikti visus papildomus dokumentus bei įrodymus, galinčius turėti įtakos pareiškėjo mokestinių prievolių dydžiui.

II.

19. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. gegužės 27 d. sprendimu pareiškėjo UAB ,,Metalistas LT“ skundą atmetė.

20. Teismas nustatė, kad Inspekcija patikrino pareiškėjo PM apskaičiavimo teisingumą už laikotarpį nuo 2014 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. ir GPM apskaičiavimo teisingumą už laikotarpius nuo 2014 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d., nuo 2015 m. gegužės 1 d. iki 2015 m. gegužės 31 d., nuo 2015 m. spalio 1 d. iki 2015 m. spalio 31 d. ir nuo 2016 m. gegužės 1 d. iki 2016 m. gegužės 31 d. ir surašė 2021 m. liepos 19 d. patikrinimo aktą Nr. (42.59Mr)FR0680-249, kuriame nustatė, jog pareiškėjas savų akcijų supirkimo ir anuliavimo sandoriais siekė mokestinės naudos, t. y. išsimokėti dividendus. Inspekcija, atsižvelgdama į nustatytus pažeidimus, pareiškėjui patikrinimo metu apskaičiavo mokėtinas 50 635,43 Eur GPM ir 32 634,38 Eur PM sumas. Pareiškėjas, nesutikdamas su Patikrinimo akto išvadomis 2021 m. rugpjūčio 20 d. pateikė rašytines pastabas. Inspekcija, išnagrinėjusi patikrinimo aktą ir pateiktas pastabas, 2021 m. rugsėjo 17 d. sprendimu Nr. (42.59)-FR0682-234 patvirtino Patikrinimo aktą ir jame apskaičiuotas mokesčių sumas, taip pat patvirtino apskaičiuotus 6 050,10 Eur GPM delspinigius ir 10 237,85 Eur PM delspinigius, skyrė 15 191 Eur GPM baudą ir 9 790 Eur PM baudą. Pareiškėjas 2021 m. spalio 11 d. pateikė skundą VMI, kuri 2021 m. lapkričio 16 d. sprendimu Nr. 69-64 patvirtino Inspekcijos sprendimą. Pareiškėjas 2021 m. gruodžio 9 d. pateikė skundą Komisijai, kuri išnagrinėjusi skundą, 2022 m. vasario 11 d. sprendimu Nr. S-18(7-182/2021) patvirtino VMI sprendimą. Pareiškėjas, nesutikdamas su sprendimais, pateikė skundą teismui.

21. Teismas nurodė, kad iš ginčijamų sprendimų turinio matyti, jog mokestinė prievolė pareiškėjui nustatyta taikant MAĮ 10 straipsnyje ir 69 straipsnio 1 dalyje numatytą turinio viršenybės prieš formą principą bei aptarė su tuo susijusį reglamentavimą bei teismų praktiką.

22. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjo patikrinimo metu nustatyta, jog pareiškėjo akcininkais buvo A. G. ir M. G.. 2012 m. balandžio 20 d. duomenimis A. G. turėjo 32 proc., t. y. 20 052 vnt. pareiškėjo akcijų, kurių įsigijimo kaina 439 533 Lt, o M. G. turėjo 40 proc., t. y. 42 213 vnt. pareiškėjo akcijų, kurių įsigijimo kaina sudarė 726 013 Lt. Pareiškėjo visuotinis akcininkų susirinkimas 2012 m. liepos 30 d. protokolu Nr. 12/13 nusprendė iš perkainavimo rezervo, perkainavus ilgalaikį turtą, padidinti įstatinį kapitalą 2 199 306 Lt suma, papildomai išleidžiant 2 199 306 vnt. akcijų, kurių kiekvienos nominali vertė yra 1 Lt. Nauja akcijų emisija akcininkams buvo paskirstyta proporcingai turimų akcijų skaičiui. Įstatinio kapitalo didinimo tikslas nenurodytas. Po šio VAS sprendimo akcininkas M. G. valdė 1 533 248 vnt. (42 213 vnt. turėtų akcijų + 1 491 035 vnt. nemokamai gautų) akcijų, o akcininkas A. G. valdė 728 323 vnt. (20 052 vnt. turėtų akcijų + 708 271 vnt. nemokamai gautų) akcijų. Iš VAS 2012 m. rugpjūčio 27 d. protokolo Nr. 12/13 duomenų matyti, kad nutarta sumažinti bendrovės įstatinį kapitalą 1 261 571 Lt suma, anuliuojant 1 261 571 vnt. akcijų. Įstatinio kapitalo mažinimo tikslas, nurodytas VAS protokole – panaikinti bendrovės balanse įrašytus nuostolius. Po šio VAS sprendimo M. G. valdomos akcijos sudarė 677 957 vnt. (42 213 vnt. turėtos + 635 744 vnt. nemokamai gautos akcijos), o A. G. valdomos akcijos sudarė 322 043 vnt. (20 052 vnt. turėtos + 301 991 vnt. nemokamai gautos akcijos). Patikrinimo metu taip pat nustatyta, kad pareiškėjo nepaskirstytas pelnas 2012 metais sudarė 524 434 Lt, 2013 metų pelnas sudarė 1 189 950 Lt ir nepaskirstytas pelnas 2013 metais sudarė 1 714 384 Lt.

23. Teismas iš VAS 2014 m. balandžio 30 d. protokolo Nr. 04/01 duomenų nustatė, kad akcininkai nusprendė 1 714 384 Lt paskirstytiną pelną paskirstyti: 1 531 719 Lt į rezervą savoms akcijoms įsigyti; 182 665 Lt nepaskirstyto pelno likutį perkelti į kitus metus; nupirkti akcijas už kiekvieną mokant po 24,6 Lt: iš M. G. 42 213 vnt., iš A. G. 20 052 vnt. Protokole nurodyta, kad pareiškėjo savų akcijų įsigijimo tikslas – paruošti akcijų paketą, kurį bendrovė galėtų perleisti trečiajam asmeniui, taip įtraukiant į bendrovę naują akcininką (investuotoją). Byloje pateikta 2014 m. gegužės 23 d. akcijų pirkimo pardavimo sutartis patvirtina, kad bendrovė iš M. G. įsigijo 42 213 vnt. savo akcijų už 1 038 439,8 Lt. Atsižvelgiant į tai, kad M. G. buvo skolingas bendrovei 881 319,2 Lt (skola susidarė 2012 metais), todėl bendrovė 2014 m. gegužės 26 d. sudarė susitarimą su M. G. dėl įskaitymo, pagal kurį skolos sudengtos ir M. G. bendrovei nebeskolingas, o bendrovės skola už akcijas M. G. lygi 157 120,6 Lt. 2014–2016 metais pareiškėjas M. G. už akcijas sumokėjo 1 038 439,8 Lt (300 752 Eur).

24. Teismas nurodė, kad patikrinimo metu taip pat nustatyta, jog pareiškėjas pagal 2014 m. gegužės 23 d. akcijų pirkimo pardavimo sutartį iš A. G. įsigijo 20 052 vnt. savo akcijų už 493 279,2 Lt. Atsižvelgiant į tai, kad A. G. bendrovei buvo skolingas 425 597,71 Lt (skola susidarė 2012 metais), todėl bendrovė 2014 m. gegužės 26 d. sudarė susitarimą su A. G. dėl įskaitymo, pagal kurį skolos sudengtos, A. G. bendrovei nebeskolingas, o bendrovės skola už akcijas A. G. lygi 67 681,49 Lt. Pareiškėjas 2014 – 2015 metais A. G. už akcijas sumokėjo 493 279,2 Lt (142 863,53 Eur). Po akcijų pirkimo-pardavimo sandorio M. G. turėjo 635 744 vnt. akcijų (63,57 proc.) (gautos nemokamai), A. G. – 301 991 vnt. akcijų (30,2 proc.) (gautos nemokamai), o pareiškėjui priklausė 62 265 vnt. savo akcijų (6,23 proc.). Pareiškėjas 2015 m. gegužės 23 d. pardavė savo akcijas (įsigytas 2014 m. gegužės 23 d.): M. G. 134 vnt., A. G. 62 vnt. po 7,12 Eur už vnt. Po akcijų pirkimo-pardavimo sandorio M. G. turėjo 635 878 vnt. akcijų, A. G. – 302 053 vnt. akcijų, o pareiškėjui priklausė 62 069 vnt. savo akcijų. 2015 m. liepos 1 d. akcininkų sprendimu nutarta pakeisti akcijos nominalią vertę iš 1 Lt į 1 Eur ir akcijų kiekį iš 1 000 000 vnt. į 290 000 vnt., kurios proporcingai pasiskirstė tarp akcininkų: M. G. – 184 405 vnt. akcijų, A. G. – 87 595 vnt. akcijų, pareiškėjui priklausė 18 000 vnt. savo akcijų. Pareiškėjas šiame sprendime taip pat nusprendė sumažinti įstatinį kapitalą 18 000 Eur, anuliuojant 18 000 vnt. akcijų, kurias pats pareiškėjas 2014 m. gegužės 23 d. įsigijo iš savo dviejų akcininkų. Nurodytas anuliavimo motyvas: akcijos anuliuojamos, nes nei pareiškėjas, nei akcininkai nerado pirkėjo akcijoms ir eina į pabaigą ABĮ 54 straipsnio 11 dalyje nurodytas terminas. Po akcijų anuliavimo bendrovės akcininkams priklausė 272 000 vnt. 1 Eur nominalios vertės akcijų: M. G. – 184 405 vnt. (184 366 gautos nemokamai + 39 įsigytos), A. G. – 87 595 vnt. (87 577 gautos nemokamai + 18 įsigytos).

25. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjas tiek patikrinimo metu, tiek skunde nurodo, jog akcijų įsigijimo tikslas buvo paruošti akcijų paketą, kurį pareiškėjas galėtų perleisti trečiajam asmeniui, taip pritraukiant naują akcininką (investuotoją). Teismas, įvertinęs bylos medžiagą, su tokia pareiškėjo pozicija nesutiko.

26. Teismas nurodė, kad iš bylos medžiagos matyti, jog pareiškėjas 2020 m. vasario 7 d. pateikė paaiškinamąjį raštą, kuriame išdėstė kaip laikotarpiu nuo 2013 m. lapkričio 29 d. iki 2014 m. kovo 10 d. buvo ieškoma akcijų pirkėjo (investuotojo). Mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjo akcininkai M. G. ir A. G. 2014 m. kovo 10 d. buvo nuvykę į Švedijos įmonę AQ Group, ruošiantis susitikimui jiems tarpininkavo U. U., Lietuvos ekonomikos atašė Švedijoje A. M. ir VšĮ „Versli Lietuva“. Pareiškėjas paaiškinamajame rašte nurodė, kad 2014 m. kovo 10 d. susitikimo metu „buvo betarpiškai pasidalinta, kokių konkrečiai gamybinių pajėgumų AQ ieško ir kurioje veiklos srityje koncernas yra atviras pasiūlymams. Atsižvelgiant į tai, vėliau veiklos prezentacija, skirta pritraukti AQ kaip strateginį investuotoją, buvo atitinkamai tikslinama, praplečiama, įtraukiant tuo metu buvusių akcininkų pasiūlymą atskirti UAB METALISTAS LT suvirinimo, štampavimo ir įrangos gamybos veiklas ir tokiu būdu išgryninant veiklą, dominusią potencialų investuotoją. Pristatymo skaidrių papildymą patvirtina paskutinis atliktas 2014 m. birželio 27 d. datos įrašas, kuomet buvo ruošiamasi ir tikima, kad investuotojo susidomėjimas UAB METALISTAS LT išlieka.

27. Teismas nurodė, kad Inspekcija, tikrindama informaciją, pateikė klausimus į susitikimą su AQ Group 2014 m. kovo 10 d. vykusiam vienam iš dviejų pareiškėjo akcininkui A. G., kuris patvirtino, kad dalyvavo susitikime kartu su A. M. ir M. G., susitikimo metu buvo siekiama pritraukti AQ Group kaip strateginį investuotoją į UAB METALISTAS LT, perleidžiant dalį bendrovės akcijų, pirmu etapu iki 10 procentų; antru etapu – likusi dalis, neviršijanti bendro 30 proc. A. G. negalėjo nurodyti ar susitikimo metu su AQ Group buvo surašytas ketinimų protokolas ar kitaip įformintas tolimesnis bendradarbiavimas, taip pat nenurodė, kad po 2014 m. kovo 10 d. susitikimo su AQ Group būtų vykę tolimesni susitikimai ir derybos. A. G. informavo, kad jokiems fiziniams ar juridiniams asmenims, išskyrus bendrovę, nebandė parduoti jam priklausančių akcijų. Taip pat Inspekcija, siekdama įsitikinti pareiškėjo akcininko paaiškinime nurodytų aplinkybių realumu ir nustatyti bendrovės ir AQ Group susitikimo tikslus ir aplinkybes išsiuntė paklausimus U. U., VšĮ „Investuok Lietuvoje“, buvusiam Lietuvos ekonomikos atašė Švedijoje A. M. ir AQ Group.

28. Teismas, įvertinęs minėtų asmenų paaiškinimus, į paklausimus pateiktus atsakymus, konstatavo, kad po 2014 m. kovo 10 d. pareiškėjas ir jo akcininkai investuotojų neieškojo. Teismas sutiko su Inspekcijos nustatytomis aplinkybėmis ir padarytomis išvadomis, kad: 2013 metų pabaigoje pareiškėjas sužinojo, kad AQ Group ieško tiekėjų; iki 2014 m. kovo 10 d. vyko susirašinėjimas ir ruošimasis susitikimui su AQ Group; 2014 m. kovo 10 d. Švedijoje įvyko AQ Group ir pareiškėjo atstovų susitikimas, kuriame dalyvavo A. M., A. G., M. G.. Daugiau susitikimų tarp šių bendrovių nebuvo; susitikimo metu nebuvo priimta jokių susitarimų, ketinimų protokolas nebuvo surašytas, tolimesnis bendradarbiavimas nebuvo įformintas. Susitikimo metu buvo pristatytos įmonės ir susipažinta su jų veikla; 2014 m. balandžio 9 d. AQ Group informavo neketinusi įsigyti pareiškėjo akcijų, nes jis neatitiko lūkesčių. Apie tai buvo informuoti susitikimą organizavę VšĮ „Investuok Lietuvoje“ ir A. M..

29. Teismas nesutiko su pareiškėjo skundo argumentais, kad finansų patarėjo T. M. paaiškinimas patvirtina jo ketinimus dėl T. M., kaip investuotojo pritraukimo. Byloje nėra duomenų, kad T. M. būtų pats domėjęsis investavimu į pareiškėjo akcijas, kad būtų tarpininkavęs ieškant investuotojų ir pan. Paaiškinime T. M. nurodė, kad su pareiškėjo akcininku M. G. yra geri draugai. Taip pat nurodė, kad negali nei patvirtinti nei paneigti, jog pareiškėjas ieškojo investuotojų, teigė, kad tiesiog yra kalbėję apie išorinio investuotojo naudą. Teismo įsitikinimu, T. M. paaiškinimas negali būti vertinamas kaip įrodantis vienokius ar kitokius pareiškėjo veiksmus ar ketinimus.

30. Teismas konstatavo, kad bendrovė 2013 metų pabaigai turėjo 1 714 384 Lt nepaskirstyto pelno ir galėjo savo dviem akcininkams 2014 metais išmokėti dividendus, kaip tai numatyta ABĮ. Tačiau bendrovė 2013 metais naudojosi PM lengvata dėl investicijų (PMĮ 46¹ str.) ir nuo 751 202 Lt nemokėjo PM. Taigi, išmokėjusi dividendus bendrovė būtų praradusi teisę į PM lengvatą. Bendrovė, siekdama mokestinės naudos, įformino sandorius, kuriais išvengė GPM ir PM mokėjimo.

31. Teismas pažymėjo, kad bendrovės akcininkams reikėjo piniginių lėšų skolų grąžinimui; akcininkų skola 2014 m. gegužės 23 d. buvo 1 306 916,91 Lt: M. G. – 881 319,2 Lt, A. G. – 425 597,71 Lt (skolos susidarė 2012 metais). Bendrovė 2012 metais padidinusi įstatinį kapitalą ir nemokamai akcininkams paskirsčiusi 2 199 306 vnt. akcijų, 2014 metais nusprendė iš jų įsigyti 62 265 vnt. įsigijimo kainą turinčių akcijų, paliekant akcininkams nemokamai iš bendrovės gautas akcijas. Kaip nustatyta, bendrovė nurodė akcijų įsigijimo tikslą „paruošti Akcijų paketą, kurį Bendrovė galėtų perleisti trečiajam asmeniui, taip pritraukiantį Bendrovę naują akcininką (investuotoją)“, tačiau šio savo teiginio nepagrindė rašytiniais įrodymais, patvirtinančiais realių veiksmų buvimą. Pareiškėjas nei mokesčių administratoriams, nei teismui nepateikė įrodymų, kad po 2014 m. kovo 10 d. pareiškėjas būtų bendravęs su AQ Group investicijų klausimais, nebuvo atskirtos gamybinės veiklos ar atliekami kiti pertvarkymai ruošiant bendrovę investuotojui AQ Group.

32. Teismas sutiko su Inspekcijos pozicija, jog pareiškėjo skaidrių papildymas atliktas 2014 m. birželio 27 d., neįrodo, kad tai buvo susiję su akcijų pardavimu investuotojui. Byloje nėra įrodymų, kad šios skaidrės po 2014 m. birželio 27 d. buvo pateiktos AQ Group ar kitam investuotojui. Skaidrėse nurodyta data – 2014 m. kovo 10 d., yra susitikimo su AQ Group data, tikėtina, kad jos susitikimo metu ir buvo pateiktos.

33. Teismas sprendė, kad paskolų sutartys buvo sudarytos formaliai, jų sudarymo tikslas buvo dividendų akcininkams išmokėjimas, siekiant išvengti jų apmokestinimo GPM. Be to, bendrovė, įforminusi apsimestinį sandorį, pasinaudojo PM lengvata dėl investicijų (PMĮ 46¹ str.)

34. Teismas vertino, kad byloje pateikti įrodymai leidžia daryti išvadą, jog nors bendrovė sudarė akcijų pirkimo sutartis bei išmokėjo pinigus, tačiau realiai nustatytas kitoks šių pinigų mokėjimo tikslas, kuris keičia mokesčio bazę ir mokėtinus mokesčius. Piniginės lėšos už akcijų pardavimą buvo akcininkams išmokėtos bendrovei sumažinus įstatinį kapitalą anuliuojant akcijas. Bendrovė, sudarydama akcijų pirkimo sutartis, siekė mokestinės naudos, t. y. išmokėti dividendus, kurie būtų neapmokestinti GPM 15 proc. tarifu ir taikyti PM lengvatą.

35. Teismas konstatavo, kad patikrinimo metu buvo padaryta pagrįsta išvada, jog akcijos įsigytos ne tikslu parduoti strateginiam investuotojui, o siekiant akcininkams išmokėti bendrovės lėšas sumažinus įstatinį kapitalą (anuliuojant akcijas). Mokesčių administratorius, atsižvelgdamas į patikrinimo metu surinktus duomenis bei taikydamas MAĮ 10 straipsnyje ir 69 straipsnio 1 dalyje nustatytą turinio viršenybės prieš formą principą, pagrįstai vertino, kad bendrovė, siekdama mokestinės naudos, savų akcijų įsigijimą vykdė potencialiam investuotojui Švedijos įmonei AQ Group jau nutraukus bendravimą su pareiškėju, o kitų investuotojų ieškoma nebuvo. Teismas su tokiu mokesčių administratoriaus faktinių aplinkybių vertinimu sutiko.

36. Teismas sprendė, kad taikant turinio viršenybės prieš formą principą ir pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas taisykles atkūrus iškreiptas ir paslėptas aplinkybes, darytina išvada, jog pareiškėjas, vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 23 straipsnio 1 dalimi, pagrįstai laikomas mokestį išskaičiuojančiu asmeniu ir jam tenka pareiga įstatymų nustatyta tvarka ir terminais (GPMĮ 23 str. 3 d.) išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą GPM nuo išmokamų A klasės pajamų, šiuo atveju nuo M. G. ir A. G.išmokėtų dividendų. Mokestinio patikrinimo metu nustatytos ginčo teisinių santykių kvalifikavimui reikšmingos aplinkybės apie pareiškėjo ir AQ Group norimų sandorių sudarymo ypatumus, ginčo mokestinių santykių dalyvių veiklos ypatumus, aplinkybes vertinant kitų surinktų įrodymų kontekste, leidžia neabejotinai teigti, jog pareiškėjas žinojo (turėjo žinoti) apie aptariamą teisės aktams prieštaraujantį mokestinės naudos siekimą. Nagrinėjamu atveju byloje nėra nustatyta jokių objektyviais įrodymais pagrįstų ypatingų ir (ar) išskirtinių aplinkybių, kurios leistų nukrypti nuo aiškių šioje byloje taikytinų mokesčių įstatymų nuostatų ir pripažinti pareiškėją, kaip mokestį išskaičiuojantį asmenį, neatsakingu už mokesčių administratoriaus nustatytų mokestinių prievolių įvykdymą. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintą teisės normą bei apskaičiavo ir nurodė pareiškėjui papildomai sumokėti į biudžetą 50 635,43 Eur GPM bei su šiuo mokesčiu susijusias sumas. Teismo vertinimu, mokestinė prievolė apskaičiuota teisingai, laikantis ginčo teisinius santykius reglamentuojančių teisės aktų nuostatų. Pareiškėjas nepateikė įrodymų, paneigiančių mokestinės prievolės apskaičiavimo teisingumą.

37. Teismas nurodė, kad bendrovė 2013 metais taikė PMĮ 46¹ straipsnyje nustatytą mokestinę lengvatą ir apmokestinamąjį pelną sumažino 7 51 202 Lt. PMĮ 40¹ straipsnyje nustatyta, kad Lietuvos vieneto, kuris nėra laisvosios ekonominės zonos įmonė, fiziniams asmenims paskirstomas 2009 metų ir vėlesnių metų pelnas (ar jo dalis), proporcingai tenkantis dėl šio Įstatymo 12 straipsnio 5, 15, 16 punktuose, 46¹ straipsnyje nustatytų lengvatų neapmokestintam ir (arba) taikant 0 procentų tarifą apmokestintam apmokestinamajam pelnui, apmokestinamas taikant 15 procentų mokesčio tarifą. Pareiškėjas 2014 metais, išmokėjęs 139 7627 Lt dividendams priskiriamas sumas, neapmokestino apmokestinamojo pelno dalies (751 202 Lt) 15 proc. mokesčio tarifu, taigi pažeidė PMĮ 40¹ straipsnio nuostatas. Atsižvelgęs į tai, kas nustatyta, teismas konstatavo, kad Inspekcija, vadovaujantis PMĮ 40¹ straipsniu, pagrįstai pareiškėjui apskaičiavo 112 680 Lt (751 202 Lt x 15 proc.) (32 634,38 Eur) PM.

38. Teismas vertino, kad galima daryti pagrįstą išvadą, jog mokesčių administratorius įvykdė jam MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą pareigą ir pagrįstai sprendė, jog ginčo ūkinių operacijų viseto pagrindinis tikslas buvo mokestinės naudos gavimas piktnaudžiaujant mokesčių įstatymais, jis pagrįstai taikė MAĮ 69 straipsnyje įtvirtintą teisės normą bei apskaičiavo ir nurodė pareiškėjai papildomai sumokėti į biudžetą 50 635,43 Eur GPM, 32 634,38 Eur PM bei su šiais mokesčiais susijusias sumas. Pareiškėjas įrodymų, paneigiančių mokestinės prievolės apskaičiavimo teisingumą, nepateikė.

39. Teismas neabejojo mokesčių administratoriaus išvada, kad ginčo sandorių sudarymu iš esmės buvo siekiama vienintelio tikslo – sudaryti prielaidas akcijas įsigyti ne tikslu parduoti strateginiam investuotojui, o siekiant akcininkams išmokėti bendrovės lėšas sumažinus įstatinį kapitalą (anuliuojant akcijas), taip išvengiant mokesčių įstatymuose numatytų mokestinių prievolių, kurios atsirastų, jei šias sumas kaip dividendus savo akcininkams bendrovė būtų išmokėjusi tiesiogiai.

40. Teismas konstatavo, kad Inspekcija, VMI ir ikiteismine tvarka išnagrinėjusi ginčą Komisija visapusiškai ir objektyviai išnagrinėjo bei įvertino surinktus duomenis, todėl skundžiami Inspekcijos, VMI ir Komisijos sprendimai yra pagrįsti ir teisėti ir nėra pagrindo juos naikinti.

III.

41. Pareiškėjas UAB METALISTAS LT apeliaciniame skunde prašo: 1) panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. gegužės 27 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą: panaikinti Komisijos 2022 m. vasario 11 d. sprendimą Nr. S-18 (7-182/2021), panaikinti VMI 2021 m. lapkričio 16 d. sprendimą Nr. 69-64 dėl patikrinimo akto tvirtinimo, panaikinti Inspekcijos 2021 m. rugsėjo 17 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (42.59) FR0682-234, grąžinti bylą mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį UAB METALISTAS LT mokestinį patikrinimą; 2) teismui netenkinus pirmojo reikalavimo, atleisti UAB METALISTAS LT nuo 90 procentų apskaičiuotų GMP ir PM delspinigių ir sumažinti paskaičiuotas GPM ir PM baudas nuo 30 procentų iki 10 procentų.

42. Pareiškėjas nurodo, kad mokestiniame ginče vertinamais sandoriais bendrovė susigrąžino beviltišką didelės vertės skolą į bankrutavusį skolininką BUAB „Ortitas“, todėl lėšos, atgautos beviltiškos skolos dalyje, negali būti vertinamos kaip sukauptas ir paskirstytas bendrovės pelnas. Jei mokesčių administratorius būtų tinkamai įvertinęs akcininkų skolos bendrovei susidarymo aplinkybes ir priežastis, būtų nustatęs, kad BUAB „Ortitas“ buvo faktiškai nemoki ir bendrovė nebūtų galėjusi atgauti šios sumos, todėl mokesčių administratoriaus išvados apie pelningą bendrovės veiklą ir sukauptus bet nemokamus dividendus buvo padaryta tinkamai neatlikus bendrovės mokestinio patikrinimo ir neištyrus akcininkų skolos bendrovei susidarymo aplinkybių. Todėl šioje dalyje teismas neturėjo jokio pagrindo kvalifikuoti sandorių grupę pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalį, nepagrįstai nenagrinėjo šių pareiškėjo argumentų ir dėl jų nepasisakė.

43. Pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius nepagrindė pelno mokesčio apskaičiavimo bazės ir iš esmės suklydo taikydamas PMĮ 40¹ straipsnio 1 dalyje nustatytą taisyklę, kadangi nepagrįstai apmokestino visą paskirstytiną pelną, o ne tik jo dalį, proporcingai tenkančią dėl lengvatų neapmokestintajam pelnui. Mokesčių administratoriui nustačius, kad išmokėdamas akcininkams lėšas pareiškėjas pažeidė PMĮ 40¹ straipsnyje nustatytą taisyklę, pelno mokestį bendrovei turėjo skaičiuoti taikydamas įprastinę, t. y. PMĮ 40¹ straipsnyje nustatytą apmokestinimo taisyklę, o ne MAĮ 69 straipsnio 1 dalį. Nei pirmosios instancijos teismas, nei mokesčių administratorius nepagrindė, kodėl dividendams buvo priskirta 752 202 Lt neapmokestinto pelno dalis. Tokiu būdu VMI neįvykdė įrodinėjimo naštos ir nepagrindė pelno mokesčio apskaičiavimo bazės. Ginčui aktualios redakcijos PMĮ 40¹ straipsnio 1 dalis imperatyviai reikalauja nustatyti, kokia dalis neapmokestinto pelno tenka paskirstytam pelnui. VMI šios aplinkybės nenustatinėjo, t. y. nesilaikė PMĮ 40¹ straipsnyje nustatytos mokesčio apmokestinimo tvarkos, todėl iš esmės klydo taikydama PMĮ 40¹ str. nuostatas ir apskaičiuodama pelno mokestį, bei su juo susijusias sumas bendrovei. Teismas šių aplinkybių nevertino, dėl jų nepasisakė.

44. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius iš esmės klydo nustatydamas asmenį, kuris gavo mokestinę naudą dėl nuosavų akcijų supirkimo ir nukrypo nuo nuosekliai formuojamos Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, pagal kurią tais atvejais, kai nustatoma, kad dėl sandorių su akcininkais akcininkai gauna mokestinę naudą, išvengdami dividendų apmokestinimo, visais atvejais mokesčiai apskaičiuojami būtent tiesiogiai mokestinę naudą gavusiems asmenims, akcininkams. Mokesčių administratorius netinkamai taikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalį, neištyrė visų MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymui reikšmingų aplinkybių. Teismas atsisakė vertinti šiuos pareiškėjo argumentus.

45. Pareiškėjo vertinimu, skundžiamas teismo sprendimas sukuria prielaidas dvigubam apmokestinimui: visą akcininkams sumokėtą kainą už ABĮ 54 straipsnio pagrindu bendrovės supirktas savas akcijas teismas prilygino dividendų išmokėjimui, tačiau bendrovė GPM bazę apskaičiavo ir GPM sumokėjo pagal šių akcijų įsigijimo savikainą (pagal tai, kiek akcininkai buvo sumokėję už šias akcijas), o vėliau visas iš akcininkų įsigytas akcijas anuliavo. Tai reiškia, kad tuo atveju, jei ateityje bus mažinamas bendrovės įstatinis kapitalas arba akcininkai parduos akcijas, GPM bus skaičiuojamas nuo visos būsimo sandorio kainos, tokiu būdu už tų pačių akcijų pardavimą (arba įstatinio kapitalo mažinimą išmokant akcininkams lėšas), bus du kartus paskaičiuotas GPM.

46. Pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius, bendrovės savų akcijų supirkimą kvalifikuodamas dividendų išmokėjimu, suklydo nustatydamas akcininkų pajamų gavimo momentą ir tokiu būdu nukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos. Pajamų gavimo momentas šioje administracinėje byloje turėjo būti prilygintas faktiniam paskolų akcininkams atsiradimo momentui. Ši aplinkybė turėjo esminę įtaką MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje reglamentuotos senaties taikymo taisyklės pažeidimui. Byloje nėra ginčo, kad bendrovei įvykdžius savų akcijų supirkimo sandorį ir supirkus iš bendrovės akcininkų dalį jų valdomų bendrovės akcijų, akcininkai didžiojoje dalyje negavo jokių piniginių lėšų, o bendrovė atliko priešpriešinį vienarūšių reikalavimų įskaitymą: bendrovės akcininkams mokėtinos sumos buvo įskaitytos su akcininkų bendrovei grąžintinomis paskolomis. Jei ginčo sandoriai visgi būtų kvalifikuojami kaip dividendų išmokėjimas, tai akcininkų pajamų gavimo momentas yra ne 2014 m. atliktas priešpriešinis vienarūšių reikalavimų įskaitymas, bet tuo metu, kai susidarė akcininkų skola bendrovei. Patikrinimo akte konstatuota, kad akcininkų skolos bendrovei atsirado 2012 metai. Taikant Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinėje byloje Nr. eA-1777-438/2019 suformuotą taisyklę, turėtų būti laikoma, kad akcininkams dividendai buvo išmokėti 2012 m., todėl mokestinis patikrinimas negalėjo būti atliktas, o mokesčių administratorius pažeidė MAĮ 68 straipsnio 1 ir 4 dalyje nustatytus maksimalius mokesčių perskaičiavimo (apskaičiavimo) senaties terminus. Pirmosios instancijos teismas aukščiau nurodytų aplinkybių dėl dividendų (pajamų) gavimo momento nevertino.

47. Pareiškėjui paskirtos mokestinės sankcijos (baudos ir delspinigiai) yra neproporcingai didelės, sudaro 49,56 proc. nuo papildomai apskaičiuotų mokesčių ir pažeidžia aktualią Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką. Pareiškėjas pažymi, kad jam mokesčiai skaičiuojami nuo 2014–2015 m. vykusių sandorių, t. y. laikotarpis nuo apmokestinimo momento iki mokestinės kontrolės procedūrų pabaigos yra ilgas, mokestinio patikrinimo laikotarpis taip pat buvo itin ilgas – daugiau nei 1 metai, buvo atliktas nekokybiškai, VMI sprendimu atliekamas pakartotinai, pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi. Todėl formalus mokestinių sankcijų taikymas visa apimtimi sukuria neproporcingą ir teisingumo bei protingumo principams prieštaraujančią situaciją. Pareiškėjas prašo taikyti teisingumo ir protingumo teisinius principus bei atleisti pareiškėją nuo 90 proc. papildomai apskaičiuotų mokestinių delspinigių sumos.

48. Pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius neįvertino, jog pareiškėjas neturėjo objektyvių galimybių faktiškai išmokėti bendrovės akcininkams dividendus ir vien ši aplinkybė savarankiškai eliminuoja pagrindus kvalifikuoti bendrovės savų akcijų supirkimo sandorį pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalį. Bendrovė visą uždirbtą pelną buvo investavusi į veiklą ir nuolat stokojo apyvartinių lėšų, dėl to nuolat skolinosi iš akcininkų, taip pat ir iš išorės kreditorių, bankų. Bendrovė didžiąją dalį kainos už iš akcininkų superkamas akcijas, sumokėjo atliekant priešpriešinį vienarūšių reikalavimų įskaitymą, t. y. akcininkai didžiojoje sandorio apimtyje negavo piniginių lėšų, o tai patvirtina, kad Bendrovė neturėjo reikiamų pinigų srautų dividendų išmokėjimui. Dividendų išmokėjimui bendrovė būtų priversta skolintis iš tų pačių akcininkų ir bankų, išorės kreditorių tam, tai imperatyviai draudžiama remiantis ABĮ 60 straipsnio 3 dalies nuostatomis.

49. Pareiškėjas nurodo, kad mokesčių administratorius neįrodė, jog kiekvienas iš sandorių grupę sudarančių sandorių neva turėjo vienintelį tikslą – mokestinės naudos pareiškėjui gavimą. Teismas atsisakė vertinti šiuos pareiškėjo argumentus ir tokiu būdu nukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos. Nuo 2012 m. liepos 30 d. atlikto įstatinio kapitalo didinimo iki bendrovės 2015 m. liepos 1 d. atlikto savų akcijų anuliavimo praėjo 2 metai ir 10 mėnesių – t. y. neprotingai ilgas laiko tarpas pripažinti, kad bendrovės nuosavo kapitalo ir įstatinio kapitalo pokyčių procedūros buvos atliktos siekiant mokestinės naudos. Jei bendrovės 2012 m. liepos 30 d. įstatinio kapitalo didinimo procedūros tikslas būtų mokestinė nauda – bendrovė savų akcijų supirkimo procedūrą galėjo inicijuoti jau 2012 metais ir šiuo pagrindu dar 2012 metais išmokėti akcininkams lėšas, tačiau šių veiksmų neatliko.

50. Pareiškėjo vertinimu, mokesčių administratorius pažeidė neginčijamą sąžiningo mokesčių mokėtojo teisę laisvai pasirinkti sandorių formas ar veiklos planą, kuris nebūtinai turi suponuoti didžiausią įmanoma mokestinę naštą. Teismas nukrypo nuo teismų praktikos turinio viršenybės prieš formą principo taikymo srityje (MAĮ 69 str. 1 d.) ir paneigė mokesčio mokėtojo (Bendrovės) teisę į teisėto mokesčių planavimo galimybę. Mokesčių administratorius nepagrįstai sutapatino dvi skirtingas procedūras: bendrovės įstatinio kapitalo mažinimo procedūrą nepagrįstai sutapatino su bendrovės savų akcijų supirkimo procedūra. 2014 m. bendrovė teisėtai įvykdė savų akcijų įsigijimo sandorį. Turtą (akcijas) pardavę akcininkai, nuo gautų pajamų apskaičiavo GPM, vadovaujantis GPMĮ 19 straipsnio nuostatomis, t. y. iš gautų pajamų atėmus turto įsigijimo kainą. Kadangi akcijos buvo parduotos jas išleidusiam vienetui, pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punktą GPM lengvata taikyta nebuvo. Vadovaujantis GPMĮ 22 straipsnio nuostatomis, pajamos iš akcijų pardavimo yra priskiriamos B klasės pajamoms, todėl akcininkai mokestį apskaičiavo ir deklaravo savarankiškai. Pirmosios instancijos teismas nevertino šių pareiškėjo argumentų.

51. Pareiškėjas teigia, kad teismas sprendime atsisakė vertinti kitus esminę reikšmę turinčius pareiškėjo argumentus: dėl įrodymų, susijusių su investuotojo AQ Group ir kitų investuotojų paieška vertinimo; dėl tikrųjų ekonominių ir finansinių sandorių grupės tikslų detalaus ištyrimo; dėl bendrovės nuosavo kapitalo struktūrai taikomų reikalavimų; dėl argumentų apie bendrovės savų akcijų supirkimo procedūrą, kaip visuotinai priimtiną būdą išmokėti akcininkams lėšas ir šios procedūros esminį skirtumą, lyginant su dividendų išmokėjimo institutu.

52. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo jį atmesti.

53. Atsakovas nurodo, kad Inspekcija iš surinktų duomenų padarė išvadą, jog akcijų pirkimo-pardavimo sandoriai padaryti siekiant mokestinės naudos, t. y. išsimokėti dividendus išvengiant GPM ir pasinaudojant PM lengvata. Bylos medžiaga nustatyta, kad pareiškėjas akcijas įsigijo ne tikslu parduoti strateginiam investuotojui, o siekdamas akcininkams išmokėti pareiškėjo lėšas (dividendus). Tokias išvadas patvirtina patikrinimo metu nustatytos aplinkybės. Pareiškėjas įformino akcijų pirkimo sandorį turėdamas nepaskirstyto pelno, norėdamas išvengti GPM nuo išmokėtų dividendų mokėjimo ir prisitaikyti PM lengvatą. Pareiškėjas veikė pelningai, 2013 m. gruodžio 31 d. turėjo 1 714 384 Lt sukaupto nepaskirstyto pelno, tačiau dividendų akcininkams nemokėjo, akcininkai (abu kartu) ir toliau valdo pareiškėją, taip pat vertinant nuosekliai visą veiksmų seką nuo 2012 metų atliktų sandorių iki akcijų anuliavimo 2015 metais – darytina išvada, kad pareiškėjo 6,21 proc. akcijų pardavimo sandorio tikslas nebuvo akcijų perleidimas, o sudarant formalius sandorius buvo siekta išmokėti akcininkams lėšas iš paskirstyto pelno (dividendus), kurie būtų neapmokestinti GPM 15 proc. tarifu ir taikyti PM lengvatą. Patikrinimo metu buvo padaryta pagrįsta išvada, kad akcijos įsigytos ne tikslu parduoti strateginiam investuotojui, o siekiant akcininkams išmokėti bendrovės lėšas sumažinus įstatinį kapitalą (anuliuojant akcijas). VMI vertinimu, pirmosios instancijos teismas teisingai sprendė dėl mokesčio administratoriaus apskaičiuotų mokesčių pagrįstumo, o pareiškėjas įrodymų, paneigiančių mokestinės prievolės apskaičiavimo teisingumą, nepateikė. Mokesčių administratorius, skirdamas pareiškėjui baudą, įvertino jo atsakomybę lengvinančias (mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi), taip pat atsakomybę sunkinančias aplinkybes (padarytos žalos biudžetui dydis; pažeidimas padarytas siekiant gauti mokestinę naudą). Atsakovo nuomone, pareiškėjui paskirtos baudos mažinimas tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė šioje byloje, akivaizdžiai neatitiktų aptariamų sankcijų skyrimo tikslų.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

IV.

54. Ginčas byloje kilo dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2022 m. vasario 11 d. sprendimo Nr. S-18(7-182/2021), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2021 m. lapkričio 16 d. sprendimo Nr. 69-64 bei Panevėžio apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2021 m. rugsėjo 17 d. sprendimo Nr. (42.59)FR0682-234 teisėtumo ir pagrįstumo. Mokestinis ginčas kilo dėl nurodymo pareiškėjui sumokėti 50 635,43 Eur GPM ir 36 634,38 Eur PM bei su jais susijusias sumas, mokesčių administratoriui pritaikius MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą, nustačius, jog pareiškėjo akcininkams išmokėtos piniginės lėšos už parduotas akcijas turi būti vertinamos kaip dividendų akcininkams (M. G. ir A. G.) sumokėjimas, o pareiškėjas savų akcijų supirkimo ir anuliavimo sandoriais siekė mokestinės naudos, t. y. išmokėti dividendus išvengiant GPM prievolių ir pasinaudoti PMĮ 40¹ straipsnyje numatyta lengvata. Pirmosios instancijos teismas atmetė pareiškėjo skundą, paliko galioti tiek Inspekcijos sprendimą, tiek VMI sprendimą, tiek Komisijos sprendimą.

55. Apeliaciniame skunde pareiškėjas nesutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu, taip pat mano, kad buvo netinkamai pritaikyta PMĮ 40¹ straipsnio nuostata.

56. Teisėjų kolegija, tikrindama pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, pažymi, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas pareiškėjo apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

57. Tiek Inspekcija, tiek VMI, tiek Komisija, tiek pirmosios instancijos teismas, nustatę faktines aplinkybes, susijusias su pareiškėjo akcininkams išmokėtomis piniginėmis lėšomis už parduotas akcijas, tas lėšas vertino kaip dividendų akcininkams (M. G. ir A. G.) sumokėjimą, kad pareiškėjas savų akcijų supirkimo ir anuliavimo sandoriais siekė mokestinės naudos, atitinkamai taikė MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas.

58. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, yra konstatavęs (žr., pavyzdžiui, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. sausio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-109-968/2019):

„(1) siekiant konkrečiai situacijai taikyti MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatas, būtina nustatyti, jog mokesčių mokėtojas, sudarydamas atitinkamus sandorius ar vykdydamas tam tikras ūkines operacijas, siekė vienintelio tikslo – gauti mokestinę naudą. Kai objektyviai nustatoma, kad atitinkamas sandoris (ūkinė operacija) turėjo kitus, ekonomiškai arba kitaip pagrįstus tikslus, nurodyta norma negali būti taikoma net ir tuo atveju, kai mokesčio mokėtojas turėjo iš šio sandorio (ūkinės operacijos) atitinkamą mokestinę naudą. Esant galimybei pasirinkti vieną iš kelių teisėto elgesio modelio variantų, mokesčio mokėtojas neprivalo rinktis tokio, pagal kurį jam atsirastų didžiausia mokestinė prievolė, ar kuris būtų naudingiausias valstybės biudžetui (žr., pvz., LVAT 2008 m. vasario 20 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-250/2008, 2011 m. vasario 23 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-371/2011, 2013 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-715/2013, Administracinė jurisprudencija Nr. 26, 2014 m., 2016 m. vasario 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-145-602/2016, 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017);

(2) pagrįsti tvirtinimą, kad sandoriai sudaryti siekiant mokestinės naudos, privalo mokesčių administratorius (žr., pvz., LVAT 2008 m. liepos 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A502 1305/2008, 2013 m. vasario 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-97/2013, 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017). Ginčui pasiekus teismą, pastarasis turi nustatyti, ar mokesčių administratoriaus išvada dėl tikrojo ginčo sandorio (ūkinės operacijos) turinio yra pagrįsta tinkamu faktinių aplinkybių vertinimu ir pakankamais įrodymais (žr., pvz., LVAT 2008 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A525-828/2008, 2012 m. rugsėjo 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1715/2012, 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017);

(3) taikant turinio viršenybės prieš formą principą, iš esmės yra atliekamas konkretaus mokestinio teisinio santykio dalyvio veiklos turinio vertinimas. Šis veiklos vertinimas atliekamas siekiant ne sukurti, pakeisti ar panaikinti mokestinius teisinius santykius, t. y. santykius, kurie yra reguliuojami mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų, bet siekiant tinkamai kvalifikuoti nustatytas tikrąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, tokiu būdu atskleidžiant realiai atsiradusius ir egzistuojančius mokestinius teisinius santykius. Tai reiškia, jog taikant aptariamą principą yra atliekamas tokios mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos vertinimas, pirmenybę teikiant ne šios veiklos formaliai išraiškai, bet jos turiniui, kuri ne tik tiesiogiai ir betarpiškai yra susijusi su konkrečiais mokestiniais teisiniais santykiais, bet ir kuri lemia (lėmė) šių santykių ar jų dalies atsiradimą, pasikeitimą ar pasibaigimą. Šis veiklos vertinimas atliekamas inter alia (liet. be kita ko) paisant protingumo ir sąžiningumo principų; turinio viršenybės prieš formą principo taikymas pats savaime (savarankiškai) negali tiesiogiai paveikti aptariamų santykių dalyvių teisių ir pareigų apimties ar sukurti naujas mokestinių prievolių atsiradimo ir priskyrimo atitinkamam asmeniui taisykles, bet sudaro prielaidas atitinkamus santykius kvalifikuoti pagal kitas mokesčių įstatymų ir juos lydinčių teisės aktų nuostatas, nei tas, kurios būtų taikomos atsižvelgiant į formalią mokestinių teisinių santykių dalyvių veiklos išraišką (žr., pvz., LVAT 2013 m. balandžio 11 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-724/2013, Administracinė jurisprudencija Nr. 25, 2013 m., 2013 m. lapkričio 12 d. išplėstinės teisėjų kolegijos sprendimą administracinėje byloje Nr. A556 715/2013, Administracinė jurisprudencija Nr. 26, 2014 m., 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017);

(4) sprendžiant dėl ginčo faktinių aplinkybių vertinimo jų kvalifikavimo pagal MAĮ 69 straipsnio 1 dalį aspektu, primintina ir tai, kad, vadovaujantis ABTĮ 57 straipsnio 6 dalimi, jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios. Teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Žinoma, ši proceso taisyklė nereiškia, jog mokesčių administratorius yra atleidžiamas nuo jam, be kita ko, MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos įrodinėjimo pareigos. Tačiau būtent teismas, inter alia pagal minėtas proceso taisykles dėl įrodymų vertinimo, sprendžia, ar mokesčių administratorius įvykdė aptariamą (įrodinėjimo) pareigą, ar jo surinkti ir pateikti duomenys (įrodymai), nustatytos ir pagrįstos faktinės aplinkybės patvirtina įstatymų leidėjo MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintų pagrindų (sąlygų) šiai nuostatai taikyti buvimą (žr., pvz., 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017).“

59. Teisėjų kolegija, patikrinusi pareiškėjo skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimą įrodymų vertinimo aspektu, konstatuoja, kad teismas laikėsi ABTĮ nustatytų įrodymų vertinimo taisyklių, ir tinkamai surinko ir įvertino byloje surinktus įrodymus bei skundo argumentus. Vien tai, kad pareiškėjas įrodymus galbūt vertina kitaip ir nesutinka su pirmosios instancijos teismo padarytomis išvadomis, nesudaro teisinio pagrindo konstatuoti, jog pirmosios instancijos teismas netinkamai taikė įrodymų vertinimą reglamentuojančias proceso teisės normas. Teisėjų kolegija daro išvadą, kad pirmosios instancijos teismas padarė pagrįstą išvadą, jog pareiškėjas nepagrindė, jog akcijų įsigijimo tikslas buvo paruošti akcijų paketą, kurį pareiškėjas galėtų perleisti trečiajam asmeniui, taip pritraukiant naują akcininką (investuotoją) (žr. šios nutarties 22-36 p.). Darytina išvada, kad pareiškėjo tikrintu laikotarpiu sudaryti savų akcijų įsigijimo ir anuliavimo sandoriai yra tik formalūs sandoriai, tikslu sudaryti atsiskaitymo (lėšų išmokėjimo akcininkams) už 2014 m. įsigytas savas akcijas regimybę, siekiant išvengti GPM mokėjimo nuo akcininkams išmokėtų dividendų. Todėl konstatuotina, kad savų akcijų įsigijimo ir anuliavimo sandoriai buvo sudaryti siekiant vienintelio tikslo – mokestinės naudos pareiškėjui, kad nereikėtų mokėti GPM nuo akcininkams išmokėtų dividendų. Tokią išvadą dėl savų akcijų įsigijimo ir vėlesnio jų anuliavimo kvalifikavimo lemia byloje nustatytų aplinkybių visuma: 1) pareiškėjo sprendimas suformuoti rezervą savoms akcijoms įsigyti; 2) pareiškėjo sprendimas 89 proc. (t. y. 1 531 719 Lt) 2012–2013 metais uždirbto 1 714 384 Lt nepaskirstytojo pelno (pasinaudojus PMĮ 46¹ straipsnyje numatyta investicijų lengvata, įmonės apmokestinamas pelnas buvo sumažintas 751 202 Lt) pervesti į rezervą savoms akcijoms įsigyti, kurio dydis nebūtų mažesnis už įsigyjamų savų akcijų įsigijimo verčių sumą (toks reikalavimas yra numatytas ABĮ 54 straipsnio 6 dalyje); 3) pareiškėjo 2012 m. liepos 30 d. sprendimas padidinti įstatinį kapitalą ir vėlesnis 2012m. rugpjūčio 27 d. (t. y. nepraėjus mėnesiui) sprendimas jį sumažinti tokia apimtimi, kad pareiškėjas formaliai atitiktų ABĮ 54 straipsnio reikalavimus dėl savų akcijų įsigijimo skaičiaus, t. y. kad pareiškėjas galėtų supirkti visas pareiškėjo akcininkų M. G. ir A. G. valdomas akcijas, (atitinkamai 42 213 vnt. ir 20 052 vnt.), kurios buvo įsigytos už tam tikrą kainą (turėjo įsigijimo vertę ir nebuvo gautos nemokamai), o įsigyjamų akcijų kiekis neviršytų minėtame ABĮ 54 straipsnyje įtvirtintos 10 proc. savų akcijų įsigijimo ribos; 4) panaudojus faktiškai visą pareiškėjo uždirbtą pelną, t. y. 1,5 mln. Lt iš 1,7 mln. Lt, buvo įsigytas tik 6,2 proc. sudarantis savo akcijų paketas, kuris, kaip nustatyta aukščiau, neieškojus potencialaus tokio akcijų paketo pirkėjo, buvo anuliuotas. Visos šios aplinkybės rodo sudarytų sandorių ir priimtų sprendimų dirbtinumą, t. y. jais nebuvo siekta jokios ekonominės naudos pareiškėjui, tačiau siekiama įgyti mokestinį pranašumą – pasinaudoti PM lengvata ir išmokėti akcininkams uždirbtą pelną, išvengiant jo apmokestinimo.

60. Atitinkamai, nustačius, jog šioje administracinėje byloje buvo pagrįstai taikytos MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos, nėra jokio teisinio pagrindo teigti, kad pareiškėjui turėjo būti taikytos PMĮ 40¹ straipsnio nuostatos, nustatančios PM lengvatą.

61. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad mokesčių administratorius iš esmės klydo nustatydamas asmenį, kuris gavo mokestinę naudą dėl nuosavų akcijų supirkimo ir nukrypo nuo nuosekliai formuojamos Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, pagal kurią tais atvejais, kai nustatoma, kad dėl sandorių su akcininkais akcininkai gauna mokestinę naudą, išvengdami dividendų apmokestinimo, visais atvejais mokesčiai apskaičiuojami būtent tiesiogiai mokestinę naudą gavusiems asmenims, akcininkams. Teisėjų kolegija nesutinka su tokia pareiškėjo pozicija. Pabrėžtina, kad administracinių teismų praktikoje aiškinant MAĮ 69 straipsnio 1 dalies ir GPMĮ 23 straipsnio teisės normų nuostatas yra konstatuota, kad galimybė mokestinę nepriemoką išieškoti tiesiogiai iš mokesčio mokėtojo, o ne iš mokestį išskaičiuojančio asmens, yra išimtis iš taisyklės įtvirtintos Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnyje, kuri gali būti taikoma tik išimtinais atvejais, kai: 1) mokestinė nepriemoka susidarė dėl mokesčių mokėtojo sukčiavimo, piktnaudžiavimo teise ar kitų teisei prieštaraujančių veiksmų, apie kuriuos mokestį išskaičiuojantis asmuo, veikdamas sąžiningai ir rūpestingai, nežinojo ir negalėjo žinoti; 2) mokestinių santykių dalyviai tikslingai siekia perkelti mokesčių mokėjimą mokestį išskaičiuojančiam asmeniui, kuris dėl mokumo problemų (pvz., gresiančio bankroto) šių prievolių akivaizdžiai negalės įvykdyti; 3) jei toks asmenų neperskirstymas pažeistų mokesčių mokėtojo lygybės, teisingumo, visuotinio privalomumo, sąžiningumo principus ir (ar) neatitiktų protingumo bei teisingumo kriterijų, kurių turi būti paisoma mokesčių administratoriui administruojant mokesčius. Taip pat konstatuota, kad šių juridinę reikšmę turinčių faktų nustatymas, priklauso nuo konkrečios bylos individualių aplinkybių, kurios ir apsprendžia šių juridinę reikšmę turinčių faktų buvimą arba ne (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 12 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-359/2010; 2013 m. lapkričio 12 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A556-715/2013; 2016 m. sausio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-153-438/2016; 2017 m. liepos 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-517-442/2017; 2019 m. liepos 18d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1777-438/2019). Šioje byloje sutiktina su mokesčių administratoriais, kad tokių aplinkybių nėra nustatyta, jų pareiškėjas nenurodė, todėl nėra pagrindo netaikyti GPMĮ 23 straipsnio nuostatų, ir pareiškėjui tenkančią pareigą – sumokėti GPM, perkelti pareiškėjo akcininkams M. G. ir A. G..

62. Pareiškėjas apeliaciniame skunde kelia naujus argumentus, kurių nedėstė pirmosios instancijos teismui, kad mokesčių administratorius pažeidė MAĮ 68 straipsnio 1 ir 4 dalyje nustatytus maksimalius mokesčių perskaičiavimo (apskaičiavimo) senaties terminus. Todėl šie argumentai nevertinami ir negali sudaryti pagrindą laikyti pirmosios instancijos teismo sprendimą neteisėtu.

63. Pareiškėjas apeliaciniame skunde nurodo, kad formalus mokestinių sankcijų taikymas visa apimtimi sukuria neproporcingą ir teisingumo bei protingumo principams prieštaraujančią situaciją. Pareiškėjas prašo taikyti teisingumo ir protingumo teisinius principus bei atleisti pareiškėją nuo 90 proc. papildomai apskaičiuotų mokestinių delspinigių sumos ir sumažinti paskaičiuotas GPM ir PM baudas nuo 30 procentų iki 10 procentų. Teisėjų kolegijos vertinimu, mokesčių administratorius, skirdamas pareiškėjui baudas, įvertino jo atsakomybę lengvinančias (mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi), taip pat atsakomybę sunkinančias aplinkybes (padarytos žalos biudžetui dydis; pažeidimas padarytas siekiant gauti mokestinę naudą). Todėl pareiškėjui paskirtų baudų mažinimas tokiomis aplinkybėmis, kokios susiklostė šioje byloje, akivaizdžiai neatitiktų aptariamų sankcijų skyrimo tikslų. Be to, mokesčių delspinigiais pirmiausia siekiama kompensuoti biudžeto praradimus, o ne nubausti mokesčių mokėtoją, todėl jų mažinimas šios bylos kontekste taip pat nebūtų pagrįstas.

64. Kiti pareiškėjo apeliaciniame skunde nurodomi argumentai nekeičia šioje byloje susiklosčiusios situacijos vertinimo, todėl teisėjų kolegija dėl jų plačiau nepasisako.

65. Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą procesinį sprendimą, kurį keisti ar naikinti apeliaciniame skunde nurodytais motyvais nėra pagrindo, todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas (ABTĮ 144 straipsnio 1 dalies 1 punktas).

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

Rezoliucinė dalis

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės METALISTAS LT apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. gegužės 27 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.