Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos L. C. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

Pareiškėja kreipėsi į teismą su skundu prašydama panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI arba Inspekcija) 2021 m. kovo 29 d. sprendimą Nr. (21.222)FR0682-55 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir Sprendimas), dalyje dėl pareiškėjos gautų 400 666,66 Lt ir 45 900,64 Eur pajamų, nuo kurių papildomai apskaičiuota gyventojų pajamų mokesčio, delspinigių ir baudos suma bei Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2021 m. birželio 7 d. sprendimą Nr. S 75 (7-54/2021) (toliau – ir Komisijos sprendimas). Pareiškėja taip pat prašė priteisti bylinėjimosi išlaidas.

Pažymėdama ginčo faktines aplinkybes nurodo, kad 2017 m. gruodžio 17 d. pareiškėjos atžvilgiu buvo inicijuotas teminis mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimas (toliau – ir Patikrinimas). Pareiškėjai 2021 m. sausio 26 d. buvo įteiktas 2021 m. sausio 21 d. Patikrinimo aktas Nr. (21.222Mr)FR0680-12 (toliau – ir Patikrinimo aktas). Pareiškėja nesutikusi su Patikrinimo aktu 2021 m. vasario 25 d. pateikė pastabas, su jose nurodytas aplinkybes patvirtinančiais dokumentais. Išnagrinėjus pateiktas pastabas buvo priimtas Sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo. Pareiškėja nesutikusi su Sprendimu, su skundu kreipėsi į Komisiją, kuri 2021 m. birželio 7 d. sprendimu Nr. S 75 (7-54/2021) „Dėl L. C. skundo“ patvirtino Sprendimo teisėtumą.

Pareiškėjos teigimu, tiek Komisija, tiek Inspekcija klydo vertindamos aplinkybes, susijusias su pareiškėjos skolintų ir dovanotų lėšų pripažinimu pareiškėjos pajamų šaltiniais, todėl skundžiami sprendimai buvo priimti remiantis tik prielaidomis, o ne faktais ir teiktais rašytiniais įrodymais.

Pažymi, kad ginčas byloje keliamas dėl pareiškėjai papildomai už 2012–2015 m. apskaičiuotų 24 496,26 Eur GPM, 2 449,63 Eur GPM baudos ir 6 104,56 Eur GPM delspinigių (įvertinus tai, kad pareiškėja buvo atleista nuo 6 104,56 Eur GPM delspinigių), Inspekcijai konstatavus, jog pareiškėjos 2012–2015 m. patirtos išlaidos viršijo juridinę galią turinčiais pajamų šaltiniais pagrįstas pajamas ir šiais mokestiniais laikotarpiais pareiškėja yra gavusi kitų pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių. Inspekcija, apskaičiuodama pareiškėjos pajamų ir išlaidų dydį, be pagrindo nepripažino pareiškėjos gautos paskolos iš D. M., gautų dovanų iš tėvų O. ir B. C. realiais pareiškėjos pajamų šaltiniais. Dėl kitų patikrinimo akte nustatytų aplinkybių, t. y. dėl 2014 m. nedeklaruotų 1 726,40 Lt individualios veiklos pajamų, pareiškėja ginčo nekelia.

Nurodo, kad pareiškėjai kyla abejonė dėl atlikto mokestinio patikrinimo šališkumo, nes nepaisant to, kad mokestinis patikrinimas vyko tris metus, tačiau pareiškėjai nebuvo sudaryta galimybė terminą pastaboms pateikti pratęsti iki 60 dienų, kai tuo tarpu pati Inspekcija mokestinio patikrinimo terminą tęsė kelis kartus. Be to, atsižvelgiant į tai, kad mokestinis patikrinimas buvo pradėtas 2017 m. gruodžio 28 d., o Sprendimas priimtas 2021 m. kovo 29 d. (po daugiau nei trejų metų), akivaizdu, kad patikrinimas nebuvo atliekamas pakankamai operatyviai bei kuo mažesnėmis ekonominėmis sąnaudomis, nebuvo laikomasi ir proporcingumo principų.

Pažymi, kad tiek Patikrinimo akte, tiek Sprendime nurodyta, kad patikrinimas atliekamas už 2012-2015 metus, tačiau matyti, kad patikrinimo metu buvo atliekama išsami pareiškėjos 2004-2011 metų pajamų bei išlaidų analizė, t. y. už laikotarpį, daugiau nei prieš 10 metų. Taip pat, tiek iš Patikrinimo akto, tiek iš Sprendimo matyti, kad mokestinio patikrinimo metu buvo analizuojamos pareiškėjos tėvų pajamos ir išlaidos už 1999 – 2010 metų laikotarpį. Taigi, nors buvo reikalavimas pagrįsti pajamų ir turto šaltinius nuo 1999 iki 2002 metų, tačiau joks teisės aktas nenumato pareigos fiziniams asmenims saugoti daugiau kaip 10 metų paskolos, dovanojimo ar jų pagrindu perduotų piniginių lėšų turėjimo faktus.

Pareiškėja kritiškai vertina Inspekcijos išvadas, kad pareiškėjos tėvai neturėjo galimybės 2002-2010 m. Patikrinimo akte nurodytų 390 000,00 Lt dovanoti pareiškėjai, todėl visos šios sumos nelaikė kaip pagrįstomis pareiškėjos pajamomis, ko pasekoje išlaidos viršijančios pareiškėjos pajamas VMI sprendimu buvo apmokestintos. Tiek Spendime, tiek Patikrino akte nurodoma, kad kadangi pareiškėja 2016 m. birželio 30 d. pateiktame PRC911 pranešime deklaravo 2006-2010 mokestinių metų laikotarpiais iš tėvų gautus 27 000 Lt dovanų (6 kartus po 4500 Lt), šios pajamos, be kita ko, buvo pripažintos pareiškėjos gautomis pajamomis ir įvertintos atliekant pareiškėjos pajamų ir išlaidų analizę. Nors jau vėliau, vertindamas pareiškėjos grynųjų pinigų likutį 2021 m. sausio 1 d., mokesčių administratorius nurodė, kad pareiškėja nedisponavo grynaisiais pinigais 2021 m. sausio 1 d., nors išlaidų tokiai ar didesnei sumai mokesčių administratorius nenustatė.

Pareiškėjos teigimu, mokesčių administratorius nurodydamas skirtingas pareiškėjos pajamas 2004-2012 metų laikotarpiu nenustatė konkrečių pareiškėjos išlaidų. Mokesčių administratorius tiek Patikrinimo akte, tiek Sprendime nurodo, kad 2004 metų pradžiai pareiškėja disponavo ne didesne nei 50 000 Lt suma, o jau po to nurodo, kad atsižvelgiant į tai, kad dalį tėvų dovanų pareiškėja visgi deklaravo, todėl jau teigia, kad 2007 metų pradžiai pareiškėja turėjo 27 000 Lt sumą, o po to nurodo, kad 2012 metų pradžiai grynųjų pinigų likučio pareiškėja neturėjo. Pažymi, kad pareiškėja pateikė pavykusius rasti įrodymus apie turėtas ir kauptas lėšas, t. y. 2008 m. terminuotų kaupiamųjų indėlių sutartis su (duomenys neskelbtini) banku ir (duomenys neskelbtini) banku, pagal kurias pareiškėja buvo sudariusi sutartis ir kaupė daugiau kaip 11 000 Eur (30 000 Lt) bei 20 000 USD. Tačiau šių įrodymų Mokesčių administratorius netyrė ir nevertino. Pabrėžia, kad joks teisės aktas nenumato ir nenurodo, kad gautos lėšos turi būti išleistos tais pačiais metais, kai jos buvo gautos, kad asmuo negali gautų lėšų taupyti (ar pats grynaisiais ar padėdamas indėlį) ir išleisti jų ar investuoti po kelių metų nuo jų gavimo.

Pareiškėjos teigimu, jokio brangaus turto nuo 2002 m. iki 2012 m. nėra įsigijusi, tačiau mokesčių administratorius teigia, kad pareiškėja visas savo turėtas lėšas per 2004-2011 m. išleido įsigydama tris hanoverio veislės arklius/žirgus bei kitiems asmenims pagal vekselį paskolinus pinigines lėšas. Kaip matyti tiek iš VMI turimos, tiek iš pareiškėjos pateiktos bei iš viešai prieinamų registrų matomos informacijos, po nurodytų indėlių atsiėmimo, jokio kito (be investicijų į kaimo turizmo sodybos plėtrą ir vystymą) nekilnojamojo ar brangaus kilnojamojo turto pareiškėja neįsigijo ir tai tik patvirtina pareiškėjos paaiškinimus, kad visus pinigus ji investavo būtent į kaimo turizmo sodybos plėtrą ir vystymą. Pažymi, kad, kaip nurodo ir pats mokesčių administratorius, pareiškėjos pajamų bei išlaidų analizė buvo atlikta už laikotarpį, buvusį daugiau nei prieš 10 metų, t. y. laikotarpio pradžia daugiau nei prieš 17 metų, nors dokumentų pareiškėja už senesnį kaip 10 metų laikotarpį saugoti neprivalėjo, o galimybės užklausti banko dėl informacijos pateikimo ir gauti išsamias tuo metu turėtų banko ir (ar) kredito įstaigų sąskaitų ir indėlių išklotines nėra. Tiek pareiškėjos, tiek jos tėvų paaiškinimai ir juose nurodytos faktinės aplinkybės neprieštarauja, o tik patvirtina piniginių lėšų dovanojimo faktą. Aplinkybė, kad dalis dovanotų lėšų nebuvo deklaruotos, nepaneigia fakto, kad tokios lėšos ir Patikrinimo akte nurodytos sumos 2002-2010 metais buvo dovanotos. VMI neturėdama duomenų, kad pareiškėja 2021 m. sausio 1 d. nedisponavo grynaisiais pinigais, negali remtis niekuo nepagrįsta subjektyvia nuomone ar gandais, daromomis prielaidomis ar prezumpcijomis. Pareiškėja laikosi pozicijos, kad VMI pareiškėjos mokestinės kontrolės veiksmų metu sąmoningai netyrusi pareiškėjai palankių dokumentų ir aplinkybių bei sąmoningai žinodama, kad yra suėję dokumentų saugojimo termino pabaiga, bei, kad nemaža dalis tuo metu veikusių bankų ar kredito įstaigų jau yra bankrutavusios ar kitu būdu nebeegzistuojančios, savo teiginius grindžia tik subjektyviais pamąstymais ir prielaidomis. Pareiškėjos nuomone, VMI negali šiomis aplinkybėmis neigti pareiškėjos argumentų dėl gautų ir turėtų pajamų. Kaip matyti iš mokesčių administratoriaus surašyto Patikrinimo akto, atliekant mokestinį patikrinimą buvo vertinami gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimui duomenys apie pareiškėjos 2004-2011 m. gautas pajamas ir patirtas išlaidas, todėl pareiškėjai kyla abejonė dėl atlikto mokestinio patikrinimo šališkumo.

Dėl dovanojimo sutarties nurodo, kad mokesčių administratorius nepagrįstai pripažino, kad pareiškėjos tėvai neturėjo galimybių dukrai dovanoti dovanojimo sutartyse ir čekiuose nurodytų 390 000 Lt dovanų. Taip pat mokesčių administratorius bei Komisija, analizuodami tarp pareiškėjos ir jos tėvų 2002 – 2010 metais sudarytas dovanojimo sutartis, kaip nepagrįstą nurodo aplinkybę, kad sutartys nebuvo sudarytos notarine forma. Pažymi, kad pagal Civilinio kodekso 6.469 straipsnį, dovanojimo sutartis, kurios suma didesnė kaip keturiolika tūkstančių penki šimtai eurų (tuo metu penkiasdešimt tūkstančių litų), turi būti notarinės formos. Nei viena iš pareiškėjai jos tėvų 2002 – 2010 metais dovanojamų sumų nebuvo didesnė, kaip penkiasdešimt tūkstančių litų. Pareiškėja mokesčių administratoriui pateikė dovanojimo raštelius (rašytinius įrodymus), patvirtinančius, kad 2002-2010 metais iš tėvų gavo 390 000 Lt sumą. Tačiau mokesčių administratorius šių sumų nepagrįstai nelaikė pajamų šaltiniais remiantis aplinkybe, kad šios lėšos nebuvo deklaruotos nei 2006-2010 nei 2016 metų deklaracijose, bei, kad pareiškėja nepateikė pinigų pervedimo dokumentų. Pareiškėjos teigimu, šios išvados yra nepagrįstos, nes neprivalėdama vesti buhalterinės apskaitos, kaupti dokumentus, fiksuoti piniginių srautų judėjimo, pareiškėja turi itin ribotas galimybes įrodyti šias aplinkybes. Pareiškėjai 2006-2010 metų laikotarpiu nebuvo jokio pagrindo deklaruoti iš tėvų gautas, t. y. tėvų dovanotas pinigų sumas, o 2016 metais jau nebuvo ko deklaruoti, nes šias sumas pareiškėja jau buvo išleidusi sodybos įrengimui (2012-2015 metais). Tai, kad pareiškėja gautus pinigus į savo banko sąskaitą neįsinešė ar įsinešė kitą dieną, nei dovanojimo sutartyje ar čekyje nurodyta pinigų dovanojimo data, niekaip neįrodo pareiškėjos tėvų galimybių padovanoti dukrai atitinkamą sumą pinigų. Joks teisės aktas nenumato, kad apdovanotasis turi ar privalo tą pačią, piniginių lėšų dovanojimo, dieną, jas įnešti į savo banko sąskaitą ar tą pačią dieną, tais pačiais metais, jas išleisti, investuoti, panaudoti ar pan.

Nurodo, kad atliekant pareiškėjos tėvų mokestinį patikrinimą iš likusių dokumentų matyti, kad tėvai nuolatos taupė, jų asmeninės išlaidos buvo nedidelės, todėl uždirbtus pinigus nuolatos investavo ir taupė indėlių bei vertybinių popierių pavidalu ir kt. Iš pateiktų dokumentų bei iš viešajame registre esančios informacijos matyti, kad kiekvienais metais per 2002 – 2010 metų laikotarpį pareiškėjos tėvai disponavo ir turėjo galimybę dovanoti atitinkamas sumas. Mokesčių administratorius nepasisakė dėl aplinkybės, kad yra tokių bankų ir kredito įstaigų sąskaitų, iš kurių pagal mokesčių administratoriaus pasirinktą patikrinimo laikotarpį, išrašų gauti galimybės nėra. Ši aplinkybė niekaip paneigta nebuvo, todėl mokesčių administratoriaus turėjo būti preziumuojama, kad galimybės už pasirinktą laikotarpį atlikti išsamios pajamų ir išlaidų analizės pareiškėjos ir jos tėvų atžvilgiu nėra. Pareiškėja pateikė keletą išlikusių indėlio sutarčių faktus patvirtinančių įrodymų (indėlių sutartis ir indėlio įmokėjimo pavedimus), kurie pagrindžia, kad realiai disponavo nurodytomis iš tėvų dovanotomis lėšomis, kurie patvirtina, kad 2008 metais turėjo net keletą įvairių sumų indėlių ((duomenys neskelbtini) banke 7 999,22 Lt, 4 000 Lt ir 18 000 Lt., (duomenys neskelbtini) banke 20 000 USD). Tačiau šie įrodymai iš viso nebuvo vertinti. Pareiškėja indėliuose laikytus tėvų dovanotus pinigus būtent ir naudojo nuo 2012 metų kaimo turizmo investicijoms.

Dėl pareiškėjos tėvų turėtų UAB „Lifosa“ akcijų nurodo, kad mokesčių administratorius, kaip pats nurodo, neturėdamas duomenų apie parduotų akcijų vieneto kainą, preziumavo, kad pareiškėjos tėvai likusias akcijas 4139 vnt. (5657 vnt. – 1248 vnt. – 270 vnt.) pardavė 1997–1999 m. laikotarpiu. Kodėl buvo padaryta prezumpcija, kad akcijos parduotos būtent tokiu laikotarpiu, nebuvo paaiškinta. Taip pat nepaaiškinta, kodėl akcijos negalėjo būti parduotos 1999 – 2016 metų laikotarpyje ir kokia tuo metu buvo vieneto kaina. Šių aplinkybių mokesčių administratorius jokiais kitais įrodymais, kaip tik subjektyvia nuomone ir daromomis prielaidomis, nepaaiškino ir neargumentavo. Tuo tarpu pareiškėjos tėvai ne kartą teikdami paaiškinimus VMI yra nurodę, kad minėtos akcijos buvo pardavinėjamos per kelis etapus, stengiantis parduoti už kuo geresnę kainą. Ir nors pardavimo dokumentų jie nėra išsaugoję, tačiau pagal vidutinę kainą paskaičiavus, matyti, kad pareiškėjos tėvai gavo dideles sumas. Tačiau pareiškėjos ir jos tėvų paaiškinimai apie turėtas UAB ,,Lifosa“ akcijas (B. C., 2998 vnt., O. C. 2659 vnt.) bei, kad akcijos buvo parduotos už daugiau nei 100 000 Lt sumą, buvo atmesti kaip nepagrįsti.

Dėl pareiškėjos tėvų prekybos pačių išaugintomis daržovėmis nurodo, kad pareiškėjos tėvai, teikdami paaiškinimus VMI, yra nurodę, kad jų asmeninės išlaidos nebuvo didelės, jie puikiai pragyvendavo iš savo hobiu virtusios prekybos pačių užaugintomis daržovėmis, o gauti atlyginimai ir išeitinės kompensacijos, parduotos akcijos, turėti indėliai ir vertybiniai popieriai leido turėti gana nemenkų papildomų santaupų. Taigi, tiek VMI, tiek Komisija, vertindama pareiškėjos tėvų paaiškinimus dėl prekyba pačių išauginta žemės ūkio produkcija, nesivadovavo galiojančiais teisės aktais bei pačios VMI teikiamais viešais išaiškinimais. Pareiškėjai ir jos tėvams buvo nurodyta pateikti įrodymus, kurių pati VMI nurodo, kad turėti nėra privaloma. Todėl susidaro tokia situacija, kad VMI prašomų pateikti įrodymų yra neįmanoma pateikti dėl galiojančio teisinio reglamentavimo. Pareiškėja yra pateikusi nekilnojamojo turto registro išrašą, patvirtinantį, kad pareiškėjos tėvai turėjo galimybę auginti daržoves jų turimame nekilnojamajame turte (žemės sklype).

Dėl paskolos sutarčių nurodo, kad pareiškėja VMI pateikė 2013 m. rugsėjo 27 d. su D. M. sudarytą Paskolos sutartį Nr. 2013/09/27 dėl 495 000 Lt sumos paskolos, pagal kurią D. M. už 3 proc. metinę palūkanų normą iki 2022 m. gruodžio 31 d. paskolino ne daugiau negu 495 000 Lt arba 143 500 Eur sumą. Paskolos sutartyje nurodyta, kad Paskolos paskirtis yra „Kaimo turizmo veiklos organizavimo“ projekto, esančio (duomenys neskelbtini), investicijų finansavimui. Paskolos išmokėjimas numatytas dalimis pagal poreikį. Tačiau mokesčių administratorius nepagrįstai konstatavo, kad pagal šią Paskolos sutartį D. M. faktiškai pinigų nepaskolino. Šią išvadą mokesčių administratorius pagrindė tik samprotavimais ir prielaidomis, neatsižvelgdamas į faktinius pateiktus duomenis. Pažymi, kad mokesčių administratoriui buvo pateikti duomenys, kad D. M. realiai turėjo galimybę paskolinti Paskolos sutartyje nurodytą sumą. Patikrinimo metu buvo pateikta D. M. su jo verslo parneriu, (duomenys neskelbtini) piliečiu sudaryta 2012 m. sausio 12 d. paskolos sutartis, kuri buvo deklaruota 2016 m. birželio 30 d. pateiktame PRC911 pranešime. Taip pat mokesčių administratoriui buvo pateiktas ir D. M. pasirašytas pakvitavimas, patvirtinantis pinigų gavimo iš V. P. faktą. Taigi, mokesčių administratorius neteisingai interpretavo ir pakvitavimo reikšmę, motyvuodamas tuo, kad pakvitavimas yra pasirašytas tik paties D. M.. Tačiau pakvitavimas ir yra skolininko patvirtinimas kreditoriui apie pinigų gavimą, kurio pats kreditorius neturi pasirašyti ir nepasirašo. Be to, paskolos sutartis buvo deklaruota kai dar joks mokestinis tyrimas ir (ar) patikrinimas nebuvo pradėtas. Pažymi, kad mokesčių administratoriui buvo pateikti detalūs paaiškinimai ir apie tai, kad tik dalis Rusijoje D. M. pasiskolintų pinigų buvo atvežta į Lietuvą, nes kita dalis paskolos sumos buvo palikta turint tikslą vystyti verslą Rusijoje. Taip pat mokesčių administratoriui buvo paaiškinta, kad pareiškėja su D. M. gyvena faktinėje santuokoje, todėl tarp jų yra susiklostę pasitikėjimo ir pagalbos vienas kitam santykiai. Todėl iš D. M. pasiskolintų pinigų į Lietuvą per eilę kartų parsivežė paskolos sumą, o tik 2013 m. rugsėjo 27 d. įformino paskolos sutartį. Tačiau į šias aplinkybes mokesčių administratorius neatsižvelgė. Taip pat mokesčių administratorius ignoravo pateiktus įrodymus – paso su sienos kirtimo žymomis duomenis, patvirtinančius, kad laikotarpiu nuo 2012 m. sausio 14 d. iki 2013 m. rugsėjo 23 d. kiekvienas net po 26 kartus kirto Lietuvos sieną įvažiuodami iš Rusijos, todėl realiai turėjo galimybę įvežti ne 143 500 Eur paskolos sumą, o net žymiai didesnę sumą. Pareiškėja ir D. M. kirsdami užsienio valstybės sieną nedeklaravo įsivežamos grynųjų pinigų sumos, nes isiveždavo leistiną įsivežti pinigų sumą. Kaip savo paaiškinimuose VMI nurodė D. M., paskolą iš V. P. gavo tikslu nupirkti nekilnojamojo turto objektą Rusijos Federacijoje ir vėliau kartu su šiuo asmeniu vykdyti veiklą. Todėl paskolos sutartis turėjo suteikti naudą eksploatuojant už ją įgytą turtą, kurio paieškomis neatlygintinai turėjo užsiimti D. M.. Todėl nauda iš šios sutarties turėjo pasireikšti ne per palūkanas, o per bendros veiklos vykdymą. Nors Rusijos mokesčių administratorius atsakydamas į paklausimą nurodė, jog paskolos davėjas neatvyko pas mokesčių administratorių ir nepateikė jokių paaiškinimų, taip pat pateikė informaciją apie 2009-2017 metų laikotarpiu paskolos davėjo gautas ir deklaruotas pajamas iš kurių matyti, jog paskolos davėjas neturėjo galimybės suteikti D. M. 1 000 000 dolerių paskolos, tačiau nereiškia, jog jis negalėjo to padaryti kitoje valstybėje (ar Europos Sąjungos ar kitoje trečiojoje valstybėje), nes, kiek žinoma pareiškėjai ir D. M., V. P. verslo santykius vystė ne tik Rusijoje, bet ir kitose Europos Sąjungos ir trečiosiose valstybėse. Taip pat aplinkybė, kad D. M. deklaracijos formoje paskolą iš V. P. deklaravo kitoje eilutėje, nepaneigia paskolos suteikimo fakto.

Nurodo, kad Patikrinimo akte daroma tik prielaida, kad D. M. negalėjo skolinti pareiškėjai pinigų, nes 2014 metais sudarė valstybinės žemės pirkimo išsimokėtinai 15 metų sutartį. Pažymi, kad Paskolos sutartis su D. M. sudaryta 2013 metais, tuo tarpu valstybinės žemės pirkimo sutartis sudaryta beveik po metų, todėl pareiškėjai paskolinus pinigus D. M. pagrįstai nebeturėjo lėšų žemės sklypui įsigyti. Valstybinės žemės pirkimo sutartyje numatytos palūkanos siekė vos tris procentus, tuo tarpu skolinantis iš finansų įstaigų pareiškėjai būtų tekę mokėti apie 8-10 procentų dydžio palūkanas, todėl finansiškai D. M. buvo naudinga pirkti žemę išsimokėtinai. Iškilus papildomo finansavimo poreikiui pareiškėja 2015 m. birželio 19 d. sudarė paskolos sutartį su (duomenys neskelbtini) dėl 179 693,81 Eur paskolos suteikimo, numatant 8 procentų palūkanas už naudojimąsi šia paskola. Faktą, jog pareiškėjai realiai buvo reikalinga paskola Kaimo turizmo projekto plėtojimui ir vystymui, patvirtina ir aplinkybė, jog dar 2011 m. pateikusi paraišką dėl investicinio projekto Kaimo turizmo sodyboje įgyvendinimo finansavimo, pareiškėja pradėjo aktyviai ieškoti banko, kuris būtų galėjęs suteikti tikslinę paskolą jai, kaip ūkininkei. Su bankais sutarčių nepasirašiusi pareiškėja 2013 m. rugsėjo 27 d. su D. M. sudarė Paskolos sutartį Nr. 2013/09/27, kuri buvo pateikta NMA. NMA jokių pažeidimų nenustatė, sutartį patvirtino kaip tinkamą projekto įgyvendinimui.

Apibendrindama nurodo, kad VMI mokestinio patikrinimo metu surinktus ir Patikrinimo akte užfiksuotus įrodymus vertino subjektyviai ir nesivadovavo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika. Taip pat, tiek Patikrinimo aktas, tiek Sprendimas neatitinka Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio reikalavimų.

Teismo posėdžio metu pareiškėja ir jos atstovė palaikė skundo argumentus, prašė skundą patenkinti.

Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepimo argumentais prašė pareiškėjos skundą atmesti.

Nurodo, kad mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, jog pareiškėja 2012-2015 metų laikotarpiu disponavo iš nenustatytų šaltinių gautomis 400 666,66 Lt ir 45 900,64 Eur pajamomis, kurių nedeklaravo, neapskaičiavo ir nuo jų nesumokėjo GPM. Tokiu būdu pareiškėja pažeidė Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 22 straipsnio 3 dalį, 25 straipsnio 1 dalį bei 27 straipsnio 1 dalį. Pareiškėjai mokėtina GPM suma apskaičiuota taikant Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 70 straipsnio 1 dalyje nustatytą tvarką, t. y. taikant mokesčių administratoriaus įvertinimą.

Dėl argumentų, kad pajamų ir išlaidų analizė apėmė 2004 – 2011 metų laikotarpį ir VMI neturėjo teisės atlikti analizės už tokį ilgą laikotarpį, nurodo, kad MAĮ 68 straipsnio 1 dalis nustato senaties terminą laikotarpiui už kurį gali būti apskaičiuoti mokesčiai. Tuo tarpu nagrinėjamu atveju, laikotarpis už kurį atliekamas mokestinis patikrinimas (2012–2015 metai) nepažeidė įstatyme nustatytų terminų. Pažymi, kad nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Tokiais atvejais, vertinant šią įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles.

Dėl iš pareiškėjos tėvų gautų dovanų nurodo, kad siekiant nustatyti, ar pareiškėjos tėvai turėjo finansines galimybes dovanoti pareiškėjai 390 000 Lt, buvo atlikti pareiškėjos tėvų mokestiniai tyrimai. Mokestinių tyrimų metu buvo atlikta išsami pareiškėjos tėvų pajamų ir išlaidų analizė, kurios metu nustatyta, jog pareiškėjos tėvai neturėjo galimybių dukrai dovanoti dovanojimo sutartyse ir čekiuose nurodytų 390 000 Lt dovanų. Tokią išvadą mokesčių administratorius priėmė nustatęs, kad nebuvo pateikta dokumentų ir duomenų, kurie patvirtintų realų pinigų gavimo faktą. Nagrinėjamu atveju pareiškėja nepateikė jokių dokumentų ar duomenų, kurie patvirtintų realų pinigų perdavimo faktą. Vien dovanojimo sutarčių ar čekių bei pareiškėjos ir jos tėvų paaiškinimų šiuo atveju nepakanka, kadangi patikrinimo ir mokestinių tyrimų metu surinkta informacija leidžia VMI daryti priešingą išvadą. Taip pat nei pareiškėja, nei jos tėvai nėra pateikę Vienkartinio gyventojo (šeimos) turto deklaracijos formos FR0593. Vadovaujantis Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 3 straipsnio 1 punkto nuostatomis, nuolatinis Lietuvos gyventojas privalėjo deklaruoti 2003 m. gruodžio 31 d. pinigines lėšas, turimas bankuose ir kitose kredito įstaigose ir ne bankuose ir kitose kredito įstaigose, jeigu jų bendra suma viršija 50 000 litų. To paties įstatymo 4 straipsnio 2 dalis nustato, jog jeigu nuolatinis Lietuvos gyventojas šio Įstatymo nustatyta tvarka turto nedeklaravo, šiuo turtu negali būti pagrindžiami kito turto įsigijimo šaltiniai. Taigi preziumuojama, jog pareiškėjos tėvai 2003 m. gruodžio 31 d. negalėjo disponuoti didesne nei 50 000 Lt suma. Nagrinėjamu atveju mokestinių tyrimų metu buvo nustatytas tikslus turėtas pareiškėjos tėvų piniginių lėšų likutis 2004 m. sausio 1 d. Taip pat buvo nustatyta, jog tėvų dovanotos piniginės lėšos kiekvienais metais viršija 10 000 Lt sumą. Nors teisės aktų nuostatos nenustato prievolės deklaruoti iš tėvų gautas dovanas, visgi, vadovaujantis Metinės pajamų deklaracijos formos ir jos priedų užpildymo, pateikimo bei tikslinimo taisyklių nuostatomis, neapmokestinamosioms ir nedeklaruojamosioms pajamoms nepriskiriamos dovanojimu būdu iš tėvų gautos pajamos, kurių suma per mokestinį laikotarpį didesnė kaip 10 000 Lt. Taigi, nagrinėjamu atveju, pareiškėjai teko prievolė deklaruoti iš tėvų dovanojimo būdu gautas pajamas, tačiau Pareiškėja minėtų pajamų nėra deklaravusi, kas leido abejoti pinigų gavimo iš tėvų realumu.

Pareiškėja iš tėvų dovanojimo būdu gautų piniginių lėšų taip pat nėra deklaravusi PRC911 pranešime. Taip pat nesutampa datos, kuriomis pareiškėja vykdė grynųjų pinigų įnešimo į asmenines sąskaitas operacijos ir datos nurodytos dovanojimo sutartyse ir čekiuose. Pareiškėjos ir jos tėvų paaiškinimai ir pateiktos aplinkybės prieštarauja patikrinimo ir mokestinių tyrimų metu nustatytoms faktinėms aplinkybėms. Atsižvelgiant į tai, buvo pagrįstai konstatuota, jog pareiškėjos tėvai neturėjo finansinių galimybių pareiškėjai dovanoti dovanojimo sutartyse ir čekiuose nurodytų pinigų sumų. Pareiškėja skunde nors ir nurodo, jog nebuvo atsižvelgta į jos tėvų vykdytus AB „Lifosa“ akcijų pardavimo sandorius, tačiau iš mokestinių tyrimų ataskaitų matyti, jog atliekant išsamią pareiškėjos tėvų pajamų ir išlaidų analizę buvo atsižvelgta į vykdytus AB „Lifosa“ akcijų pardavimo sandorius. Taip pat į bylą nėra pateikta jokių įrodymų, išskyrus pareiškėjos ir jos tėvų paaiškinimus, jog pajamos iš ūkio realiai buvo gautos. Pareiškėjos tėvai verslo liudijimų niekada nebuvo įsigiję, gautų pajamų nėra deklaravę, jokių kitų dokumentų ar duomenų, patvirtinančių paaiškinimuose išsakytų teiginių realumą, nėra pateikę, todėl buvo pagrįstai atsisakyta pripažinti, jog pareiškėjos tėvai gavo pajamas iš žemės ūkio produkcijos pardavimo.

Dėl gautos paskolos iš D. M. nurodo, kad pareiškėja 2016 m. birželio 30 d. VMI yra pateikusi Mokesčių mokėtojo pranešimą apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (forma PRC911). Minėtoje formoje pareiškėja deklaravo, jog 2013 m. rugsėjo 27 d. tarp pareiškėjos ir D. M. buvo sudaryta paskolos sutartis Nr. 2013/09/27, pagal kurią D. M. už 3 proc. metinę palūkanų normą iki 2022 m. gruodžio 31 d. paskolina pareiškėjai ne daugiau nei 495 000 Lt arba 143 500 Eur sumą. Paskolos paskirtis nurodyta „Kaimo turizmo veiklos organizavimo“ projekto, esančio (duomenys neskelbtini) investicijų finansavimui. Pats paskolos grąžinimas nebuvo užtikrintas jokiomis garantijomis, sutartis nepatvirtinta notariškai. Patikrinimo metu buvo konstatuota, jog D. M. neturėjo finansinių galimybių suteikti pareiškėjai minėtos paskolos. Siekiant nustatyti, ar D. M. turėjo finansinių galimybių suteikti pareiškėjai minėtą paskolą D. M. atžvilgiu buvo atlikti du priešpriešiniai operatyvūs patikrinimai (2018 m. balandžio 30 d. priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. (21.71-32) FR1041-265; 2020 m. spalio 28 d. priešpriešinės informacijos surinkimo pažyma Nr. (21.222)FR1041-194), kurių metu atlikus D. M. pajamų bei išlaidų analizę buvo nustatyta, jog D. M. neturėjo finansinių galimybių suteikti minėtos paskolos. Pats D. M. gautas pajamas, kurias paskolino pareiškėjai grindžia iš (duomenys neskelbtini) piliečio pagal 2012 m. sausio 12 d. paskolos sutartį gauta 1 000 000 dolerių paskola. Siekiant nustatyti, ar (duomenys neskelbtini) pilietis galėjo suteikti tokio dydžio paskolą D. M., 2018 m. balandžio 11 d. VMI išsiuntė paklausimą Rusijos mokesčių administratoriui. Rusijos mokesčių administratoriaus atsakyme į paklausimą nurodė, jog paskolos davėjas neatvyko pas mokesčių administratorių ir nepateikė jokių paaiškinimų, taip pat pateikė informaciją apie 2009-2017 metų laikotarpiu paskolos davėjo gautas ir deklaruotos pajamas iš kurių matyti, jog paskolos davėjas neturėjo galimybės suteikti D. M. 1 000 000 dolerių paskolos. Be to, tiek pareiškėjai, tiek D. M. taip pat buvo išsiųsti nurodymai pateikti paaiškinimus nurodant išsamią informaciją apie paskolos sutartį, tačiau nei pareiškėja, nei D. M. nepateikė konkrečių duomenų, kurie patvirtintų suteiktos paskolos realumą. Surinkta informacija leido VMI daryti išvadą, jog pareiškėjai realiai paskola nebuvo suteikta, nes nepateikta dokumentų, kurie patvirtintų lėšų gavimo faktą, nenustatyta ir nepateikta jokių aplinkybių, kurios patvirtintų paskolos suteikimo faktą, paskolos sutartis notariškai nepatvirtinta, tarp pareiškėjos ir D. M. paaiškinimuose pateiktos informacijos apie paskolos suteikimo aplinkybes ir kitą su paskolos suteikimu susijusią informaciją nustatyti prieštaravimai. Taigi, remiantis išdėstytomis aplinkybėmis, darytina išvada, jog D. M. neskolino piniginių lėšų pareiškėjai pagal 2013 m. rugsėjo 27 d. paskolos sutartį.

Teismo posėdžio metu atsakovės atstovas palaikė atsiliepimo argumentus, prašė skundą atmesti.

Byloje ginčas kilo dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2021 m. kovo 29 d. sprendimo Nr. (21.222)FR0682-55 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, dalyje dėl pareiškėjos gautų 400 666,66 Lt ir 45 900,64 Eur pajamų, nuo kurių papildomai apskaičiuota gyventojų pajamų mokesčio, delspinigių ir baudos suma bei Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2021 m. birželio 7 d. sprendimo Nr. S-75(7-54/2021) teisėtumo ir pagrįstumo. Taigi, nagrinėjamoje byloje ginčas keliamas dėl pareiškėjai priskaičiuotų sumokėti GPM mokesčių, kuriuos moksečių administratorius apskaičiavo nustatęs, kad pareiškėja gavo kitų pajamų iš nenustatytų šaltinių, kurių mokesčių įstatymų nustatyta tvarka nedeklaravo, nuo kurių neapskaičiavo ir nesumokėjo į biudžetą GPM.

Bylos medžiaga nustatyta, kad VMI 2021 m. kovo 29 d. sprendimu Nr. (21.222)FR0682-55 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ patvirtino Vilnius apskrities VMI 2021 m. sausio 21 d. Patikrinimo aktą Nr. (21.222Mr)FR0680-12, kuriuo apskaičiuota 24 496,26 Eur GPM, 12 209,11 Eur GPM delspinigių ir skirta 2 449,63 Eur GPM bauda.

Komisija 2021 m. birželio 7 d. sprendimu Nr. S-75 (7-54/2021) patvirtino VMI Sprendimą, konstatuodama, kad vietos mokesčių administratorius surinko pakankamai duomenų, suteikusių pagrindo išvadoms, kad pareiškėjos 2012-2015 m. patirtos išlaidos viršijo juridinę galią turinčiais pajamų šaltiniais pagrįstas pajamas ir šiais mokestiniais laikotarpiais pareiškėja yra gavusi kitų pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių. Komisija sutiko su VMI išvadomis, kad nebuvo pagrindo, apskaičiuojant pareiškėjos pajamų ir išlaidų dydį, realiais pareiškėjos pajamų šaltiniais pripažinti gautą paskolą iš D. M. bei gautas dovanas iš pareiškėjos tėvų.

Pareiškėja nesutikdama tiek su mokesčių administratoriaus, tiek su Komisijos sprendimais, su skundu kreipėsi į teismą prašydama panaikinti minėtus sprendimus, teigdama, kad mokesčių administratorius, priimdamas Sprendimą, nesivadovavo pareiškėjos pateiktomis pastabomis dėl patikrinimo akto.

Mokesčių administratorius su pareiškėjos teiginiais nesutinka, argumentuodamas, kad pareiškėjos patirtos išlaidos 2012-2015 metais viršijo pareiškėjos disponuojamas pinigines lėšas, o pareiškėjos nurodomi pajamų šaltiniai turi būti realūs, pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių turi atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, t. y. šaltinis turi būti ne tik realus, bet ir turi būti objektyviais duomenimis patvirtintos aplinkybės, kad lėšos realiai buvo perduotos pareiškėjai. Ginčo atveju pareiškėjos pasirinktos įrodinėjimo priemonės (tėvų dovanojimo sutartys, čekiai, paskolos sutartis su D. M.), nustatytų faktinių duomenų bei juos pagrindžiančių įrodymų kontekste teisiškai nėra pakankamos, jos nepatvirtina 2012-2015 metais gautų 180 732,60 Eur pajamų grynaisiais pinigais. Todėl, vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir taikant Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 (toliau – ir Taisyklės) 4.1 ir 6.3.3 papunkčius buvo pripažinta, kad pareiškėja 2012-2015 metais gavo kitas pajamas iš nenustatytų šaltinių, nuo kurių GPM apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą (MAĮ 70 straipsnis).

Iš pareiškėjos skunde teismui nurodomų aplinkybių, taip pat paaiškinimų mokesčių administratoriui ir Komisijai matyti, kad pareiškėja neginčija aritmetinio mokėtinų mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo, tačiau nesutinka su mokesčių administratoriaus faktinių duomenų vertinimu gaunant pinigines lėšas grynaisiais pinigais iš pareiškėjos tėvų O. ir B. C. pagal dovanojimo sutartis ir čekius bei iš D. M. pagal paskolos sutartį.

MAĮ 70 straipsnio 1 dalis numato, jog tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Vadovaujantis šio įstatymo 70 straipsnio 2 dalimi, detalią minėto straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Ši tvarka buvo nustatyta Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintose Mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėse, kurių 4 ir 4.1 punktai numato, jog įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-554/2014). Mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygoms, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas: (1) apskaičiuoti mokesčius; (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi; (3) tvarkyti apskaitą; (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus. Šias nuostatas aiškiai savo bylose yra konstatavęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas administracinėse bylose Nr. A-575-146/2011; A-442-1984/2012; A-602-27/2013 ir kt.).

Taigi teismui vertinant pareiškėjos argumentus dėl gautų pajamų iš pareiškėjos tėvų ir D. M., pirmiausiai turi būti įrodinėjamas pareiškėjos gautų piniginių lėšų realumas. Teismo vertinimu, šios aplinkybės turi būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodymais, iš kurių būtų galima daryti vienareikšmišką išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes (pvz. mokėjimo pavedimai, patvirtinantys lėšų judėjimą; įrodymai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos pajamos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes; paskolos sutarčių tvirtinimas notarine tvarka; gautų piniginių lėšų deklaravimas, ir pan.). Analogiškos pozicijos laikosi ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas administracinėse bylose Nr. A-438-953/2011, Nr. A-442-2502/2011, Nr. eA-10-438/2015, Nr. A-690-556/2015. Todėl, nagrinėjamu atveju, svarbu pareiškėjos dovanojimo sutarčių, čekių, paskolos sutarties pagrindu gautų pajamų realumą vertinti sistemiškai ir kompleksiškai, analizuojant visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Teismo vertinimu, pareiškėjos nurodomi pajamų šaltiniai turi būti realūs (MAĮ 41 straipsnis), o pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypač tais atvejais, kai gautų pajamų šaltinis yra ne pačios pareiškėjos veikla, o kito (-ų) asmens gautos pajamos. Taigi turi būti pateikti pakankami ir neginčijami įrodymai, kad atitinkamo dydžio pajamos realiai yra gautos konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio, t. y. šaltinis turi būti ne tik realus, bet ir turi būti objektyviais duomenimis patvirtintos aplinkybės, kad lėšos realiai perduotos mokesčių mokėtojui (šiuo atveju pareiškėjai). Vadinasi, kaip ir nagrinėjamu atveju, pareiškėja negali remtis vien tik tvirtinimu, kad ji gavo atitinkamas piniginių lėšų sumas ar galimai jomis disponavo, jas naudojo patirdama atitinkamas išlaidas, pareiškėja turi realiai pagrįsti jos nurodomus piniginių lėšų šaltinius.

Teismui įvertinus mokesčių administratoriaus sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo ir juo patvirtintą Patikrinimo aktą, nustatyta, kad šiuose dokumentuose išsamiai aptartos mokesčių administratoriaus nustatytos faktinės aplinkybės, susijusios su pareiškėjos gautomis pajamomis ir patirtomis išlaidomis tikrintuoju laikotarpiu (2012-2015 m.), MAĮ 70 straipsnio nuostatos, reglamentuojančios mokesčių apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taikymą, todėl teismas, vengdamas pasikartojimų, plačiau šių nuostatų ir faktinių ginčo bylos aplinkybių, kurios išdėstytos ir teismo sprendimo aprašomojoje dalyje, iš naujo neaptarinės, o šiame sprendime pasisakys tik dėl pareiškėjos skunde nurodytų bei akcentuotų esminių nesutikimo su skundžiamais sprendimais argumentų.

Pareiškėja skunde nurodo, kad VMI, nustatydama pareiškėjos turėtų piniginių lėšų likutį tikrinamo laikotarpio pradžiai, pažeidė MAĮ 68 straipsnyje įtvirtintą senaties terminą, už kurį gali būti apskaičiuoti mokesčiai. Pareiškėjos teigimu, mokestinis patikrinimas atliktas už laikotarpį 2012-2015 metus, tačiau pajamų ir išlaidų analizė apėmė 2004-2011 metų laikotarpį, t. y. daugiau nei 10 metų.

Pagal MAĮ 68 straipsnio 1 dalį, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Pagal GPMĮ 8 straipsnio 1 dalį, pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas praktikoje yra išaiškinęs, kad MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintas terminas laikytinas naikinamuoju, kuriam pasibaigus pastarasis negali būti nei atnaujintas, nei prailgintas, o aptariama taisyklė taikytina ir mokesčių mokėtojui, ir mokesčių administratoriui. Galimybė perskaičiuoti mokestį bei su juo susijusias sumas ribojama laike, kurio ribos, pagal šią teisės nuostą, paprastai apibrėžiamos konkrečiomis juridinę reikšmę turinčiomis faktinėmis aplinkybėmis: 1) pavedimo tikrinti pareiškėją išrašymo data; 2) momentu, kada kilo pareiga sumokėti mokestį (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. lapkričio 16 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1881-556/2015).

Aptariamas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems bei perskaičiuojamiems mokesčiams ir susijusioms sumoms. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui, apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį, remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui). Tokiais atvejais, vertinant šią įrodomąją medžiagą bei nustatant jos reikšmę, vadovaujamasi ne MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatomis, bet atsižvelgiama į bendrąsias įstatymuose įtvirtintas įrodinėjimo taisykles (vertinama, ar ši medžiaga atitinka įrodymų sampratą, nustatomas įrodymų leistinumas, sąsajumas ir panašios aplinkybės (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. vasario 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-438-201/2011, 2017 m. balandžio 11 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-196-438/2017).

Iš aptartų išaiškinimų darytina išvada, kad mokestinio patikrinimo pradžia skaičiuotina nuo mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymo momento ir tai leidžia nustatyti, ar nebuvo pažeisti mokesčio apskaičiavimo terminai, įtvirtinti MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje. Nagrinėjamu atveju pavedimas tikrinti pareiškėją priimtas 2017 m. gruodžio 28 d., taigi mokestinis patikrinimas galėjo būti atliktas už einamuosius, t. y. 2017 metus, ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. už 2016-2012 metus. Mokesčių administratorius atliko pareiškėjos GPM patikrinimą už laikotarpį nuo 2012 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. Mokestinis patikrinimas baigtas 2021 m. sausio 21 d. Atsižvelgiant į tai, darytina išvada, kad MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nurodytas senaties terminas nebuvo pažeistas. Minėta, kad teisės aktai nedraudžia mokesčių administratoriui, siekiant objektyvaus tyrimui reikšmingų aplinkybių nustatymo, vadovautis ir ankstesniais laikotarpiais, todėl, kaip ir nagrinėjamu atveju, mokesčių administratorius turėjo teisę įvertinti 2011-2014 m. pareiškėjos gautas pajamas, mokėtinus mokesčius ir pan., atsižvelgiant į per šį laikotarpį sudarytų sandorių aplinkybes bei pareiškėjos patirtas išlaidas. Remiantis nurodytu atmestinas pareiškėjos argumentas dėl senaties termino praleidimo.

Pareiškėjos teigimu, mokesčių administratoriaus atsisakymas pajamų šaltiniu pripažinti pareiškėjos tėvų O. ir B. C. 2002-2010 metais padovanotus 390 000 Lt grynaisiais pinigais yra neteisėtas.

Pažymėtina, kad, kaip jau minėta, pinigių lėšu pagal dovanojimo sutartis gavimas turi būti įrodinėjamas tiesioginiais įrodymais, iš kurių būtų galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes. Įstatymas nedraudžia įrodinėti ir netiesioginiais įrodymais, t. y. įrodymais, daugiareikšmiai susijusiais su įrodinėjimo dalyką sudarančiomis aplinkybėmis (pavyzdžiui įrodymai apie tai, kokiomis lėšomis galėjo disponuoti asmuo, iš kurio galėjo būti gautos piniginės lėšos; įrodymai apie gautų lėšų panaudojimo aplinkybes ir pan.). Nors tokio pobūdžio bylose išvada apie tai, kad mokesčių mokėtojas nepagrindė pajamų, neturėtų būti daroma vien netiesioginių įrodymų pagrindu (pavyzdžiui, įrodymai apie tai, kad paskolos davėjas neturėjo teisėtų pajamų), tačiau bet kokiu atveju teismas įrodymus vertina pagal vidinį savo įsitikinimą, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais <...>, o netiesioginiai įrodymai gali būti naudingi patvirtinant ar paneigiant tiesioginių įrodymų pagrindu formuluojamas išvadas (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis administracinėse bylose Nr. A-17-301/2007, Nr. A-438-953/2011, Nr. eA-110-438/2015, Nr. A-690-556/2015 ir kt). Todėl, kaip ir nagrinėjamu atveju, išvados apie pareiškėjos tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų lėšų (dovanų) realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų dovanos gavimo faktą.

Įpareigojimas pareiškėjai pagrįsti piniginės dovanos šaltinius reiškia, kad jos nurodomi pinigų gavimo šaltiniai turi būti realūs, o pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypač tais atvejais, kai gautų pajamų šaltinis yra ne paties mokėtojo veikla, o kito asmens gautos pajamos. Todėl turi būti pateikti pakankami ir neginčijami įrodymai, kad atitinkamo dydžio pajamos realiai yra gautos konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio, kaip šiuo atveju, iš tėvų. Taigi pareiškėja negali remtis vien tik formaliomis dovanojimo sutartimis, tvirtinimu, kad ji gavo atitinkamas piniginių lėšų sumas ar galimai jomis disponavo, jas naudojo patirdama atitinkamas išlaidas (galimai sodybos remontui), ji turi realiai pagrįsti jos nurodomus piniginių lėšų šaltinius ir realų piniginių lėšų gavimą.

Įvertinus byloje surinktų įrodymų ir jų pagrindu nustatytų faktinių aplinkybių visumą, darytina išvada, kad pareiškėja nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad ji realiai grynaisiais pinigais gavo 390 000 Lt iš savo tėvų. Šiuo atveju būtent pareiškėjai tenka pareiga įrodyti, kad ji pagal civilinio teisinio pobūdžio sandorius realiai gavo GPM neapmokestintas lėšas (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartį administracinėje byloje Nr. eA-5194-575/2019).

Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (2003 m. gruodžio 18 d. įstatymas Nr. IX-1910) 4 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatose nurodyta, kad nuolatiniai Lietuvos gyventojai iki 2005 m. gegužės 1 d. privalėjo pateikti mokesčio administratoriui turto deklaraciją. Inspekcijos viršininko 2004 m. vasario 27 d. įsakymu ,,Dėl vienkartinės gyventojo (šeimos) turto deklaracijos formos ir jos užpildymo, teikimo ir tikslinimo taisyklių patvirtinimo“ Nr. VA-25, patvirtintų Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos FR0593 forma ir jos priedų užpildymo, teikimo ir tikslinimo metodinių nurodymų 4 punkte nustatyta, kad užpildytą vienkartinę deklaracija turi teikti tie gyventojai, kurie 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo tiek Lietuvoje, tiek ir užsienio valstybėje turėtą turtą: bankuose, kitose kredito įstaigose ir ne bankuose gyventojo turėtas didesnes kaip 50 tūkst. litų lėšas (4.3.1 papunktis); gyventojo paskolintas ir nesusigrąžintas didesnes kaip 2 tūkst. litų lėšas (4.3.2 papunktis); gyventojo pasiskolintas ir negrąžintas didesnes kaip 2 tūkst. litų lėšas (4.3.3 papunktis). Šių metodinių nurodymų 5 punkte nustatyta, kad pildyti deklaracijų Gyventojai neprivalo jei 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą turtą deklaravo pagal Lietuvos Respublikos gyventojų turto deklaravimo įstatymą (5.1 papunktis), jei neturi 4 punkte išvardyto turto arba tas turtas yra mažesnės vertės nei nurodyta šiame punkte (5.2 papunktis). Pagal MAĮ 28, 41, 55, 68, 87, 89, 101, 104¹, 104², 129, 131, 154 straipsnių ir priedo pakeitimo, Įstatymo papildymo 55¹ ir 61¹ straipsniais ir 56, 57, 58, 59, 60 straipsnių pripažinimo netekusiais galios įstatymo (2015 m. birželio 25 d. įstatymas Nr. XII-1897) 18 straipsnio 2 dalį, mokesčių mokėtojai iki 2016 m. birželio 30 d. centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka turėjo informuoti mokesčių administratorių apie po 2011 m. sausio 1 d. gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius, išskyrus atvejus, kai šie šaltiniai buvo deklaruoti paties mokesčių mokėtojo ar trečiųjų asmenų teisės aktų nustatyta tvarka. Pagal Inspekcijos viršininko 2015 m. gruodžio 17 d. įsakymu Nr. VA-114 patvirtintų Mokesčių mokėtojo pranešimo apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigine lėšas) įsigijimo šaltinius PRC911 formos užpildymo, pateikimo bei tikslinimo taisyklių 5 punkto nuostatas, mokesčių mokėtojas turi pateikti pranešimą ir nurodyti šaltinius, kurie atitinka visas šias sąlygas: 1) šaltiniai yra gauti iš nuolatinių Lietuvos gyventojų, užsienio fizinių asmenų arba užsienio juridinių asmenų; 2) pačiam mokesčių mokėtojui nebuvo privaloma šaltinių deklaruoti Lietuvos Respublikos teisės aktų nustatyta tvarka metinėje pajamų mokesčio deklaracijoje, Metinėje gyventojo (šeimos) turto deklaracijoje, Nuolatinio Lietuvos gyventojo pranešime apie sudarytus sandorius arba Privačių interesų deklaracijoje; 3) šaltiniai yra panaudoti (arba numatomi panaudoti) turtui, kurio įsigijimo vertė viršija 15000 eurų (iki 2014-12-31 – 50000 litų), įsigyti po 2011 m. sausio 1 d.; 4) sandoriai, pagal kuriuos gauti šaltiniai, nėra notarinės formos; 5) šaltiniai yra gauti grynaisiais pinigais. Paminėtuose teisės aktuose taip pat reglamentuota, kad neįvykdžius šiuose teisės aktuose nustatytų, privalomų įvykdyti reikalavimų, mokesčių administratorius į vėliau pateiktą informaciją, įrodymus, neatsižvelgia ir jų nevertina. Pagal Metinių pajamų deklaracijos formos ir jos priedų užpildymo, pateikimo bei tikslinimo taisyklių nuostatas, neapmokestinamosioms ir nedeklaruojamosioms pajamoms nepriskiriamos dovanojimu būdu iš tėvų gautos pajamos, kurių suma per mokestinį laikotarpį didesnė kaip 10 000 Lt.

Iš aptartų teisės aktų nuostatų darytina išvada, kad pareiškėjai buvo pareiga savalaikiai deklaruoti iš tėvų gautas 390 000 Lt dovanas, kurias deklaruoti buvo pareiga ir tuo atveju, jei pinigai buvo išleisti. Iš bylos medžiagos neginčijamai nustatyta, kad pareiškėja pirmiau minėtų įstatymų tvarka ir terminais nebuvo deklaravusi nei pajamų, turėtų 2003 m. griuodžio 31 dienai (2003 m. gruodžio 31 dienai turėjo lėšas didesnes kaip 50 tūkst. litų, pagrindas – Patikrinimo akto 10 lapas), nei laikotarpiu 2006-2010 m. iš tėvų gautų 390 000 Lt piniginų lėšų (dovanų). Pareiškėja tik 2016 m. birželio 30 d. pateikdama Pranešimą apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (PRC911 forma) kaip dovanojimo būdu iš tėvų gautas pajamas deklaravo 27 000 Lt. Taigi pareiškėja įstatymuose nustatytos pareigos deklaruoti iš tėvų gautas pinigines dovanas (390 000 Lt) savalaikiai nebuvo įvykdžiusi.

Pažymėtina, kad, kaip nustatyta iš bylos medžiagos, Inspekcija pareiškėjos iš tėvų gautų dovanų nepripažino vienu iš pajamų šaltinių ne tik dėl to, kad gautos piniginės dovanos nebuvo deklaruotos. Tokį atsakovės sprendimą, be kita ko, lėmė ir kiti netiesioginiai įrodymai – išvados įvertinus, kad pareiškėjos tėvai, aktualiu laikotarpiu, iš esmės negalėjo turėti padovanotos piniginės sumos. Kaip matyti iš bylos medžiagos, Inspekcja, siekdama nustatyti pareiškėjos tėvų dovanojimo galimybes, atliko mokestinį tyrimą taip pat ir tėvų atžvilgiu, kurio metu nustatė, kad tokios sumos (390 000 Lt) pareiškėjos tėvai negalėjo padovanoti.

Susipažinus su bylos medžiaga sutiktina su Inspekcijos šiuo aspektu priimta išvada. Nustatyta, kad tiek pareiškėja, tiek jos tėvai, kaip vieną iš tėvų pajamų šaltinių nurodė gautas pajamas pardavus UAB „Lifosa“ akcijas. Inspekcija įvertino tėvų turėtų akcijų vnt. kiekį jau po dalies akcijų pardavimo ir pareiškėjos tėvams jokių aiškių įrodymų apie likusios akcijų dalies pardavimo aplinkybes (pardavimo laikotarpį, kokia akcijų pardavimo kaina, kam parduota ir pan.) nepateikus, taip pat nustačiusi, kad akcijų likutis 2000 m. sausio 1 d. jau buvo 0, t. y. akcijų tėvai 2000 m. jau neturėjo, pagrįstai ir adekvačiai įvertino, kad likusi akcijų dalis buvo parduota už 20 Lt/vnt. Inspekcija pagrįstai neturėjo pagrindo šių aplinkybių vertinti kitaip, nes nei pareiškėja, nei jos tėvai nebuvo pateikę jokių įrodymų, kad tėvai už parduotas likusias akcijas buvo gavę daugiau nei 100 000 Lt, kaip skunde teigia pareiškėja. Priešingai, nei skunde tik deklaratyviai nurodo pareiškėja, iš Patikrinimo akto, skundžiamų sprendimų turinio matyti, kad priimdama galutines išvadas Inspekcija išsamiai įvertino pareiškėjos tėvų gautas išeitines išmokas, pajamas už parduotą nekilnojamąjį turtą, kitos dalies (pagrįstos) akcijų pardavimą, pinigines lėšas bankų sąskaitose, kurie įtakos, grindžiant tėvų finansines galimybes padovanoti 390 000 Lt, neturėjo. Surinktų duomenų apie pareiškėjos tėvų turtinę ir finansinę padėtį visuma pagrįstai davė pagrindą manyti, kad tėvai 390 000 Lt pareiškėjai negalėjo padovanoti. Taigi, pareiškėjai neįrodžius 390 000 Lt piniginės dovanos gavimo realaus fakto, mokesčių administratorius pagrįstai neatsižvelgė į vien tik formalią pinigų dovanojimo sutarčių išraišką ir jose nurodytų sumų teisingai nepripažino pareiškėjos pajamų šaltiniu.

Kritiškai vertintini ir pareiškėjos argumentai, kad Inspekcija neįvertino pareiškėjos tėvų pajamų gavimo iš žemės ūkio veiklos. Byloje nėra ginčo, kad nei pareiškėja, nei pareiškėjos tėvai nepateikė jokių įrodymų, pagrindžiančių pareiškėjos tėvų iš žemės veiklos gautas pajamas, todėl atsakovė pagrįstai neturėjo teisinio pagrindo šių aplinkybių vertinti kaip realiai įvykusių.

Pabrėžtina, kad kaip ne kartą yra nurodęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais ir šių pajamų nedeklaruodamas, mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-575-1852/2010; 2013 m. sausio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-2923/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013). Taigi, kaip ir nagrinėjamu atveju, tvirtinimas apie tai, kad pareiškėja dovanojimo sutarčių, čekių pagrindu gavo jose nurodytas sumas, turėjo būti pagrįstas taip, kad nekiltų jokių abejonių dėl šių dovanų realumo, tačiau, kaip nustatyta bylos medžiaga, ši pareiga nebuvo įvykdyta – pajamų (dovanų) šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais. Atkreiptina, kad išskirtinai tik paaiškinimų (duomenų) apie gautas pajamas (šiuo atveju dovanas) teikimas, formalių dokumentų pateikimas, įtikinamai neįrodžius realaus tų pajamų gavimo fakto, pajamų (šiuo atveju dovanų) gavimo nepagrindžia.

Šiuo aspektu aptartų aplinkybių kontekste darytina išvada, kad pareiškėja 390 000 Lt dovanų realaus gavimo iš tėvų neįrodė (piniginių dovanų gavimas teisės aktuose nustatyta pareiškėjai privaloma tvarka nedeklaruotas; dėl realių duomenų trūkumo pareiškėjos tėvų galimybė dovanoti pareiškėjai 390 000 Lt neįrodyta). Be to, kaip nustatyta pirmiau minėtuose teisės aktuose, reglamentuojančiuose pareiškėjos pareigą deklaruoti gautas pinigines dovanas, neįvykdžius šiuose teisės aktuose nustatytų privalomų įvykdyti reikalavimų, į vėliau pateiktą informaciją, įrodymus, mokesčių administratorius neatsižvelgia ir jų nevertina. Taigi, neišpildžius privalomų sąlygų savalaikiai deklaruoti gautas pajamas (dovanas), kiti mokesčių administratoriui teikiami vertinti gautų pajamų realumą pagrindžiantys įrodymai turėtų būti abejonių nekeliantys. Nagrinėjamu atveju vien tik paskolų, čekių ir paaiškinimų pateikimas pagrįstai nevertinti kaip įtikinantys, kad pareiškėja realiai iš tėvų gavo 390 000 Lt dovaną. Papildomai pažymėtina, kad, kaip jau minėta, asmuo pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais ir šių pajamų nedeklaruodamas, prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos. Taigi pareiškėjos teiginiai, kad ji, ar jos tėvai neturėjo rinkti, saugoti tam tikrų finansinių dokumentų, vertintini tik kaip subjektyvūs ir, nagrinėjamo ginčo kontekste, teisinės reikšmės neturintys.

Iš esmės sutiktina su pareiškėjos argumentais, kad prievolės dovanotus pinigus į sąskaitą įnešti tą pačią dovanojimo dieną ji neturėjo, tačiau ir ši aplinkybė, atlikto tyrimo apimtyje, esminės reikšmės neturi (pareiškėjos padėties nepagerina).

Nagrinėjamu atveju pareiškėjos pajamomis nebuvo pripažinta 495 000 Lt suma, kurią pareiškėja teigia gavusi iš D. M. pagal 2013 m. rugsėjo 27 d. paskolos sutartį.

Pažymėtina, kad paskolos sutarčių vertinimui aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika dėl įrodymų vertinimo mokestinių ginčų bylose, kai remiantis civiliniais sandoriais įrodinėjamas gautų pajamų realumas. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra išaiškinęs, kad įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos realiai buvo, ar nebuvo perduotos. Vien atskirų formalių įrodymų (pavyzdžiui, paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto nuodugnia pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, pajamų gavimo nepagrindžia (žr., pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-442-1111/2011, 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015). Tokia išvada darytina atsižvelgiant taip pat ir į MAĮ 10 straipsnio nuostatą, įtvirtinančią turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai.

Teismas, įvertinęs šiuo aspektu nustatytų aplinkybių visumą, vadovaudamasis Administracinių bylų teisenos įstatymo 56 straipsnio 6 dalyje nurodytais teisingumo ir protingumo kriterijais, pritaria Inspekcijos ir Komisijos išvadoms, kad, nagrinėjamu atveju, nėra įrodytas realus 495 000 Lt gavimas pagal 2013 m. rugsėjo 27 d. paskolos sutartį. Pareiškėja gautą paskolą deklaravo Mokesčių mokėtojo pranešime apie gautų pajamų ir įsigyto turto (įskaitant pasiskolintas pinigines lėšas) įsigijimo šaltinius (forma PRC911). Paskolos sutartis nėra notariškai patvirtinta.

Pažymėtina, kad pagal MAĮ 42¹ straipsnio 1 dalį, nuolatiniai Lietuvos gyventojai pateikia Valstybinei mokesčių inspekcijai informaciją apie jų sudarytus sandorius, kurie atitinka visas šias sąlygas: gyventojas pagal sudarytus sandorius gauna lėšų (įskaitant pasiskolintas) iš fizinių arba užsienio juridinių asmenų; asmens gyventojui per vienus kalendorinius metus grynaisiais pinigais sumokėta suma pagal vieną sandorį arba pagal keletą su tuo pačiu asmeniu sudarytų sandorių viršija 15 000 eurų; sandoriai nėra notarinės formos ir gyventojas pagal sandorius negauna pajamų, kurios mokesčių administratoriui yra deklaruotos kitų mokesčių įstatymų nustatyta tvarka. Taigi, nagrinėjamu atveju, pareiškėjai sudarius minėtą paskolos sutartį, jai buvo prievolė pateikti mokesčių administratoriui informaciją apie sudarytą sandorį (pagal paskolos sutartį pareiškėja iš fizinio asmens gavo pinigines lėšas grynais pinigais, viršijusias 50 000 Lt (15 000 Eur); sandoris nebuvo tvirtinamas notaro ir kt.), tačiau tokio pranešimo pareiškėja nėra pateikusi. MAĮ 42¹ straipsnio 3 dalyje yra įtvirtintos tokio pranešimo nepateikimo teisinės pasekmės, t. y., jeigu gyventojas centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka ir terminais šio straipsnio 1 dalyje nurodytos informacijos nepateikė, tokiais sandoriais negali būti pagrindžiami jo turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltiniai. Gyventojo pavėluotai pateikta arba patikslinta šiame straipsnyje nurodyta atitinkamo laikotarpio informacija nevertinama, jeigu dėl gyventojo kompetentinga valstybės institucija yra jau pradėjusi mokestinį patikrinimą arba kitą šio Įstatymo 143 straipsnyje nurodyto teisės pažeidimo tyrimą.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas MAĮ 42¹ straipsnio 3 dalies nuostatas yra pažymėjęs, kad šio straipsnio 1 dalies sąlygas atitinkančios paskolų sutartys, apie kurias mokesčių mokėtojas nepateikė centriniam mokesčių administratoriui informacijos, įrodymų leistinumo aspektu, negali būti vertinamos kaip įrodymai, kuriais remiantis gali būti nustatomas pareiškėjo pajamų gavimo faktas. Todėl ginčo situacijoje vien ši byloje nustatyta faktinė aplinkybė, t. y. sandorio nedeklaravimas, teismo vertinimu, yra pagrindas mokesčių administratoriui pareiškėjos nurodytų sandorių nevertinti kaip pareiškėjos pajamų šaltinio (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. gegužės 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1057-442/2019;

2019 m. balandžio 30 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-626-442/2019).

Minėta, kad, kaip yra išaiškinęs Lietuvos vyriausiais administracinis teismas, bylose, kuriose remiantis įvairiais civiliniais sandoriais grindžiamas mokesčių mokėtojo gautų pajamų realumas, įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojui realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Kaip nustatyta bylos medžiaga, nei pareiškėja, nei paskolos davėjas D. M. nenurodė jokių konkrečių paskolos sandoriaus sudarymą apibūdinančių aplinkybių, taip pat pareiškėja nepateikė įrodymų, pagrindžiančių realų piniginių lėšų pagal paskolos sutartį gavimą. Sutiktina su atsakovės išvadomis, kad paskolos sutartis buvo formali, realiai nesiekiant sukurti paskolinių teisinių santykių, o buvo sudaryta dėl to, kad pareiškėja gautomis pajamomis galėtų pagrįsti patirtas išlaidas. Tokia išvada darytina įvertinus ir tai, kad, kaip nustatyta tyrimo metu, nei D. M., nei (duomenys neskelbtini) pilietis, paskolinęs D. M. pinigų sumą, kurios dalį vėliau D. M. paskolino pareiškėjai pagal 2013 m. rugsėjo 27 d. paskolos sutartį, šių finansinių operacijų atlikimo metu nebuvo finansiškai pajėgūs sudaryti atitinkamo dydžio (495 000 Lt ir 1 000 000 USD) sandorius. Be to, paskolos gavimo realumo nepatvirtina ir į bylą pateikti įrodymai apie pareiškėjos ir D. M. sienos kirtimą vykstant atsivežti pinigų, net ir po leistiną nedeklaruoti pinigų sumą.

Šiuo aspektu pabrėžtina, kad, kaip jau ir minėta, pareiškėjos tvirtinimas apie tai, jog pinigus jai pagal sudarytą paskolos sutartį, kuri nepatvirtinta notariškai, paskolino D. M., turėjo būti pagrįstas taip, kad mokesčių administratoriui nekiltų jokių abejonių dėl šių pinigų realumo, tačiau ši pareiga tinkamai neįvykdyta – pajamų šaltinis nebuvo pagrįstas pakankamais įrodymais (tyrimo metu nustatyta, kad nei D. M., nei (duomenys neskelbtini) pilietis, skolinęs D. M. pinigus, pagal jų turimas ir gaunamas lėšas, nebuvo finansiškai pajėgūs sudaryti tokio dydžio piniginius sandorius; pinigų įvežimas į Lietuvą leistinais kiekiais pinigų gavimo realumo neįrodo; paskolos gavimo realumo neįrodo ir aplinkybė, kad poskolos sandoris nėra pripažintas niekiniu ir pan.). Pažymėtina, kad abejonių dėl paskolos lėšų pareiškėjai neperdavimo nepanaikina ir argumentai, jog aptariama paskolos sutartis buvo sudaroma tarp artimų asmenų (pareiškėja ir D. M. gyvena faktinėje santuokoje), grindžiant tarpusavio pasitikėjimu, todėl, kaip teigia pareiškėja, nebuvo imtasi jokių papildomų garantijų (pvz. paskolos sutarties patvirtinimas notariškai ir pan.). Teismo vertinimu, vien tik aplinkybė, jog sutartis buvo sudaroma tarp artimų asmenų, savaime nepašalina pareiškėjos pareigos pagrįsti gautų pajamų (paskolos) realumo ir teisės aktų nustatyta tvarka deklaruoti gautos paskolos įsigijimo šaltinius, t. y. imtis pakankamų priemonių, leisiančių ateityje pagrįsti piniginių lėšų perleidimo / gavimo faktą, ypač atsižvelgiant į jau minėtą esminę aplinkybę, kad grynųjų pinigų gavimo įrodinėjimo pareiga ir su tuo susijusi rizika vėliau tenka pačiam mokesčių mokėtojui. Taigi, įvertinus įrodinėjamam pinigų gavimui, paskolos sutarties pagrindu, reikšmingas (esmines) faktines aplinkybes, pritartina atsakovės ir Komisijos išvadoms, kad mokestinio patikrinimo metu šiuo aspektu nustatytos aplinkybės sudaro objektyvų pagrindą jas vertinti skirtingai, nei vertina pareiškėja. Vien tai, kad pareiškėja tik 2016 m. birželio 30 d. deklaravo gautos paskolos gavimą PRC911 forma, savaime nesudaro pagrindo pripažinti, kad pareiškėja realiai gavo 2013 m. rugsėjo 27 d. m. paskolos sutartyje nurodytą 495 000 Lt sumą. Be to, kaip jau minėta, pareiškėjai pagal MAĮ 42¹ straipsnio 1 dalį atitinkamo pranešimo apie gautą paskolą mokesčių administratoriui savalaikiai nepateikus, vėliau tokiu sandoriu negali būti pagrindžiami pareiškėjos turto įsigijimo ir pajamų gavimo šaltiniai (MAĮ 42¹ straipsnio 3 dalis). Pareiškėja nėra įvykdžiusi MAĮ 42¹ straipsnio 1 dalyje nustatyto reikalavimo, o kitos faktinės aplinkybės taip pat nesudarė pagrindo pareiškėjai suteiktos paskolos šaltinių vertinti kaip realių. MAĮ 42¹ straipsnio 1 dalies nuostatos yra imperatyvaus pobūdžio, todėl pareiškėjos teiginiai, kad vien tik atitinkamų deklaracijų, pranešimų nepateikimas negali paneigti sandorių realumo, vertintini kaip nepagrįsti. MAĮ 42¹ straipsnio 1 dalyje nustatyto pranešimo nepateikimas negali būti pateisinamas paneigiant imperatyviuosius reikalavimus.

Pareiškėja nurodo, kad Patikrinimo aktas ir Sprendimas neatitiko Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 8 straipsnio (VAĮ 10 straipsnio, Patikrinimo akto ir Sprendimo priėmimo metu galiojusi redakcija) reikalavimų.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, jog vienas iš pagrindinių teisinės valstybės principų, be kita ko, taikomas ir įgyvendinant viešąjį administravimą– įstatymo viršenybės principas (VAĮ 3 straipsnio 4 punktas) – inter alia reikalauja, jog administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais būtų pagrįsti įstatymais. VAĮ 10 straipsnyje detalizuojama, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis (5 dalies 5, 6 punktai). Įvertinus ginčijamų sprendimų turinius, darytina išvada, kad ginčijami sprendimai atitinka VAĮ 10 straipsnio reikalavimus, nes jie pagrįsti objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, taikomos priemonės motyvuotos, sprendimuose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis.

Apibendrinus darytina išvada, kad aptartų aplinkybių visuma patvirtina atsakovės priimtas išvadas, kad pareiškėja turėjo kitų, įstatymų nustatyta tvarka neapmokestintų pajamų. Nagrinėjamu atveju pareiškėjai neįrodžius gautų piniginių dovanų, paskolos realumo mokesčių administratoriui atsirado teisinės prielaidos taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas ir GPM mokesčius apsakičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą.

Atsižvelgus į išdėstytas aplinkybes, darytina išvada, kad naikinti VMI 2021 m. kovo 29 d. sprendimą Nr. (21.222)FR0682-55 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“, dalyje dėl pareiškėjos gautų 400 666,66 Lt ir 45 900,64 Eur pajamų, nuo kurių papildomai apskaičiuota gyventojų pajamų mokesčio, delspinigių ir baudos suma bei Komisijos 2021 m. birželio 7 d. sprendimą Nr. S 75 (7-54/2021), vadovaujantis pareiškėjos skunde išdėstytais ar kitais argumentais, nėra teisinio pagrindo, todėl pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas.

Pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas, todėl bylinėjimosi išlaidos nepriteistinos (Administracinių bylų teisenos įstatymo 40 straipsnis).

Proceso dalyviai procesiniuose dokumentuose išdėstė daugiau argumentų, tačiau, teismo vertinimu, jie nėra esminiai sprendžiant šią administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados, todėl teismas dėl jų plačiau nepasisako. Šiame kontekste paminėtina, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT)) ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas V. d. H. prieš Olandiją; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas H. prieš Suomiją; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinėse bylose Nr. A-261-3555/2011, Nr. A-556-1995/2013).

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84-87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu,

Rezoliucinė dalis

nusprendžia:

Pareiškėjos L. C. skundą atmesti.

Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.