Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

Paaiškina, jog uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Oilcore“ 2018 m. gegužės – spalio mėnesiais pagal 11 importo deklaracijų importavo prekę - naftos bitumą (TARIC kodas (duomenys neskelbtini)). Importuotos prekės deklaruotos 4200 muitinės procedūrai - prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo importo PVM, išleidimo į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu. Klaipėdos teritorinė muitinė, atlikusi teminį pareiškėjos mokestinį patikrinimą, nustatė, kad pareiškėja prekes deklaravusi 4200 muitinės procedūrai ir pritaikiusi 0 proc. lengvatinį PVM tarifą, prekių, deklaruotų importo deklaracijose Nr. 18LTLC0100IM061046, Nr. 18LTLC0100IM060E48, Nr. 18LTLC0100IM06B469, Nr. 18LTLC0100IM06DA70, Nr. 18LTLC0100IM0827F7, Nr. 18LTLC0100IM0A09F0, Nr. 18LTLC0100IM0A4B56, Nr. 18LTLC0100IM0A9258 neišgabeno per 1 mėnesį nuo apmokestinimo momento į kitą valstybę narę, kaip nustatyta PVMĮ 35 straipsnyje. Atsižvelgiant į tai, kad nebuvo įvykdyta viena iš privalomų 4200 muitinės procedūros taikymo sąlygų, Klaipėdos teritorinė muitinė 2019 m. lapkričio 26 d. patikrinimo ataskaita Nr. (duomenys neskelbtini) importuotoms ir laiku neišgabentoms prekėms pritaikė 21 proc. standartinį PVM tarifą ir apskaičiavo pareiškėjai 542 241 Eur importo PVM nepriemoką bei skyrė 54 280 Eur baudą.

Teigia, kad nesutikdama su Klaipėdos teritorinės muitinės 2019 m. lapkričio 26 d. patikrinimo ataskaita Nr. (duomenys neskelbtini) dalyje, kuria pareiškėjai apskaičiuota 542 241 Eur importo PVM nepriemoką bei skirta 54 280 Eur bauda, pareiškėja pateikė skundą Muitinės departamentui, kuris 2020 m. birželio 3 d. sprendimu Nr. 1A-92 patvirtino minėtą Klaipėdos teritorinės muitinės sprendimą. Nesutikdama su Muitinės departamento 2020 m. birželio 3 d. sprendimu Nr. 1A-92, pareiškėja pateikė skundą MGK, kuri Sprendimu panaikino Muitinės departamento 2020 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. 1A-92, kuriuo patvirtinta Klaipėdos teritorinės muitinės patikrinimo ataskaitos dalis, kuria pareiškėjai buvo apskaičiuotas 542 241 Eur importo PVM dėl pažeistos 4200 muitinės procedūros bei skirta 10 proc. dydžio 54 280 Eur bauda, ir pareiškėjos skundą perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Muitinės departamento teigimu, vadovaujantis PVMĮ ir Taisyklių nuostatomis, mokesčių lengvatos taikymas įpareigoja ūkio subjektą laikytis visų privalomų procedūros vykdymo sąlygų, tuo pačiu ir 1 mėnesio prekių išgabenimo nuo apmokestinimo momento termino, kuris, teritorinės muitinės sprendimu dėl objektyvių priežasčių gali būti pratęstas. Nurodo, jog nagrinėjamu atveju ginčo, kad importuotos prekės nebuvo išgabentos per nustatytą 1 mėnesio terminą, nėra. Pati pareiškėja neginčija, kad 1 mėnesio prekių išgabenimo terminas buvo praleistas, tačiau, jos nuomone, padarytas pažeidimas (t. y. termino praleidimas) yra formalaus pobūdžio, be to, sąlygotas objektyvių aplinkybių: blogų oro sąlygų, didelio prekių kiekio, medžiagos atšildymo, vagonų defektų ir pan. Nurodo, kad Muitinės departamentas 2020 m. birželio 3 d. sprendime Nr. 1A-92 pažymėjo, jog dėl galinčių kilti objektyviai egzistuojančių aplinkybių ir išgabenimo sunkumų Taisyklėse buvo numatyta galimybė terminą pratęsti, tačiau pati pareiškėja privalėjo savalaikiai imtis tam tikrų aktyvių veiksmų - t. y. kreiptis su prašymu į muitinę dėl termino pratęsimo, nurodant objektyvias tokio kreipimosi priežastis, tačiau tai padaryta nebuvo. Taip pat akcentuoja, kad Taisyklių 6 punkte nustatyta, kad į šalies teritoriją importuotos prekės apmokestinamos PVM, jeigu nustatoma, kad neįvykdyta bent viena taisyklių 4 punkte nurodyta sąlyga.

Muitinės departamento nuomone, Klaipėdos teritorinė muitinė, atlikusi pareiškėjos teminį mokestinį komercinės veiklos patikrinimą ir patikrinusi prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo importo PVM, išleidimo į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu (4200) muitinės procedūros vykdymą, pagrįstai vertino, ar yra įvykdytos visos importuojamų prekių neapmokestinimo importo PVM sąlygos, nustatytos PVMĮ 35 straipsnyje ir Taisyklių 4 punkte, ir nustačiusi, kad prekės į kitą ES valstybę narę nebuvo išgabentos per laiką, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento, pagrįstai konstatavo, jog importuotos prekės apmokestintinos importo PVM. Muitinės departamento manymu, Komisija ginčo atveju peržengė savo kompetencijos ribas, Sprendime PVMĮ 35 str. 2 dalyje ir Taisyklių 4.5 punkte nurodytą reikalavimą PVM lengvatos taikymui įvertinusi kaip formalų reikalavimą ir neesminę importuojamų prekių neapmokestinimo importo PVM sąlygą.

Nurodo, kad tai, jog terminas nėra tik neesminis ir formalaus pobūdžio reikalavimas, patvirtina ir PVM įstatymo 35 straipsnio pakeitimas, įsigaliojęs nuo 2020 m. sausio 1 d. Šiuo metu galiojančio PVMĮ 35 straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad šio straipsnio nuostatos taikomos, jeigu importuotojas yra registruotas PVM mokėtoju Lietuvos Respublikoje, o prekės išgabenamos į kitą valstybę narę per terminą, ne ilgesnį kaip 7 dienos nuo apmokestinimo momento, nurodyto šio Įstatymo 14 straipsnio 12 arba 13 dalyje, dienos (2019 m. spalio 17 d. įstatymo redakcija Nr. XIII-2487). Taigi, sąlygos PVM lengvatos taikymui šiuo metu yra dar labiau sugriežtintos.

Muitinės departamento nuomone, Komisija neteisingai interpretavo PVM įstatymo 35 straipsnio 2 dalies bei Taisyklių 4.5 punkto nuostatas, nepagrįstai konstatuodama, kad aptartose teisės nuostatose įtvirtintinas reikalavimas importuotas prekes išgabenti į kitą valstybę narę per nustatytą terminą, negali būti laikomas materialine, t. y. viena iš esminių importuojamų prekių neapmokestinimo importo PVM, sąlyga ir kad šis terminas yra „formalus reikalavimas“.

Akcentuoja, kad PVMĮ 35 str. numatyto neapmokestinimo importo PVM sąlygos turi būti aiškinamos ir taikomos inter alia atsižvelgiant į Europos Sąjungos nustatytą teisinį reglamentavimą, kurį įgyvendinant yra nustatytos neapmokestinimo (0 proc. PVM tarifo taikymo) sąlygos. 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB, dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva) 138 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad valstybės narės neapmokestina prekių tiekimo, kai tas prekes pardavėjas ar prekes įsigyjantis asmuo išsiunčia ar išgabena į paskirties vietą, esančią Sąjungoje, bet ne jų atitinkamoje teritorijoje, kitam apmokestinamajam asmeniui ar neapmokestinamajam juridiniam asmeniui, kuris veikia kaip toks kitoje valstybėje narėje nei ta, kurioje pradėtas prekių siuntimas ar gabenimas, arba kai tai atliekama pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens vardu. Mano, kad pareiškėjai įvykdžius PVM direktyvos reikalavimą dėl PVM neapmokestinimo, t. y. prekes išgabenus į paskirties vietą, esančią Sąjungoje, pareiškėja įgavo teisę nebūti apmokestinamas importo PVM pagal PVM direktyvos 143 str. 1 d. (d) p. Nurodo, jog PVM direktyvos 138 str. 1 d. ir 143 str. 1 d. (d) p. nuostatos yra perkeltos į PVMĮ 49 str. 1 d. , ir 35 str. 1 d.

Teigia, kad PVM neapmokestinamas importas (pagal PVM direktyvos 143 str. 1 d. (d) p.) tais atvejais, kai importavus prekes jos tiekiamos neapmokestinant PVM pagal 138 str. 1 dalį ir 2 dalies c punktą, tik jei importo metu importuotojas importo valstybės narės kompetentingoms institucijoms pateikė informaciją, nurodytą PVM direktyvos 143 str. 2 d. (a) – (c) p. Tarp šių reikalavimų nėra numatytas prekių išvežimo terminas. Akcentuoja, kad nei PVM direktyvos 138 str., nei 143 str., nenumato termino, per kurį asmenys turi išgabenti prekes tam, kad prekių importas būtų neapmokestintas PVM. Taigi minėtos normos termino sąlygos neįtvirtina nei kaip formalaus, nei kaip materialinio reikalavimo. Atsižvelgiant į PVM direktyvos 131 str. nuostatas, reikalavimas dėl prekių išgabenimo per nustatytą 1 mėn. terminą, kaip viena iš sąlygų yra skirta užtikrinti tinkamą ir sąžiningą [paprastą] neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams. Atitinkamai PVMĮ 35 str. nustatomas prekių išvežimo terminas kaip formalusis reikalavimas (tai atitinkamai įtvirtinta ir Taisyklių 4.5 p.). Pažymi, kad aplinkybę, jog termino reikalavimas nėra materialusis importo PVM neapmokestinimo pagrindas patvirtina ir tai, jog nei PVMĮ 35 str., nei Taisyklėse (ginčui taikoma redakcija, galiojusi iki 2019 m. gruodžio 31 d.) nėra apribojimų dėl nustatytino ilgesnio (galutinio) termino prekėms išgabenti trukmės. Taisyklėse nurodyto prašymo nustatyti ilgesnį prekių išgabenimo terminą nurodytina informacija (prekių aprašymas, prekių saugojimo vieta, kita prekių išgabenimo data ir objektyvios aplinkybės), taip pat apribojimų, iki kada dėl objektyvių aplinkybių gali būti pratęstas prekių išgabenimo terminas, nebuvimas, leidžia teigti, jog nacionalinis reglamentavimas yra reikšmingas prekių kontrolės tikslais, t. y. sudaryti sąlygas kontroliuojančiai muitinei įsitikinti, kad tos pačios importuotos prekės yra skirtos išgabenti ir bus / yra išgabentos į kitą valstybę narę, o importuotojo prekių tiekimas į kitą valstybę narę yra apmokestinamas taikant 0 procentų PVM tarifą. Kadangi byloje taikomas teisinis reguliavimas yra nulemtas ES teisės normų, įvertinus tai, kad PVM direktyva nenumato termino imperatyvo, vadovaujantis ES teisės viršenybės principu, daroma išvada, kad termino prekėms išvežti prigimtis nėra materialinė.

Teigia, kad priešingai nei nurodo atsakovas, PVMĮ 35 str., PVM direktyvos 143 str. 1 d. (d) p. įtvirtintas importo PVM neapmokestinimas savaime nėra mokesčio lengvata, o užtikrinamas neapmokestinimo sistemos nuoseklumas. Mano, jog byloje esant ginčui tik dėl PVMĮ 35 str. 2 d. nustatyto termino nesilaikymo (kas buvo sąlygota objektyvių priežasčių) ir to sąlygotų neigiamų sprendimų mokesčių mokėtojui, Komisija pagrįstai sprendė, jog pareiškėjai teisė į neapmokestinimą buvo nepagrįstai paneigta dėl formalaus reikalavimo nesilaikymo.

Nurodo, jog dėl formalių reikalavimų nesilaikymo galima prarasti teisę į neapmokestinimą PVM tik dviem atvejais: (1) jei apmokestinamasis asmuo tyčia sukčiavo mokesčių srityje arba žinojo ar turėjo žinoti, kad jo vykdomas sandoris yra įgijėjo sukčiavimo dalis, ir nesiėmė visų pagrįstų priemonių, kad išvengtų šio sukčiavimo; (2) dėl formalaus reikalavimo pažeidimo gali būti netaikomas neapmokestinimas PVM, jei dėl šio pažeidimo nebūtų galima pateikti neginčijamo įrodymo, kad esminiai reikalavimai (sąlygos) įvykdyti. Teigia, kad mokestinio ginčo byloje nėra laikoma, kad pareiškėja vykdė su sukčiavimu susijusią veiklą (sukčiavo pats, ar žinojo apie kitų sandorio šalių sukčiavimą), Muitinės departamentas neginčija aplinkybių, jog pareiškėja elgėsi sąžiningai, o prekės realiai buvo išgabentos tiekimo būdu. Nurodo, jog pareiškėjai pažeidus formalų reikalavimą per nustatytą terminą išvežti prekes, tačiau nesant tyčinio nesąžiningumo (pvz. prekių išleidimo į laisvą apyvartą, jų sukeitimo, realizavimo perduodant kitam, tiekimo grandinėje nedalyvaujančiam subjektui) ir įrodant, jog esminės sąlygos (tiekimas Sąjungos viduje, prekių faktinis išvežimas iš Lietuvos Respublikos teritorijos) buvo įvykdytos, nėra teisinio pagrindo paneigti pareiškėjos teisę į neapmokestinimą. Akcentuoja, kad Komisijos Sprendime pateikiamas aiškinimas nepažeis PVM direktyvos 131 str. sąlygų dėl mokesčių piktnaudžiavimo užkardymo.

Pareiškėjos nuomone, vieno mėnesio termino pažeidimas, kai prekės faktiškai buvo tikslingai atsigabentos į Lietuvą su tikslu jas tiekti ir jos buvo faktiškai išgabentos, nėra tokio pobūdžio pažeidimas, dėl kurio pareiškėjai būtų proporcinga priskaičiuoti importo mokesčius ir baudą. Protingumo ir sąžiningumo principai reikalauja įvertinti situaciją proporcingai ir šis vertinimas yra dar vienas argumentas, kodėl terminas negali būti laikomas materialiuoju reikalavimu. Nurodo, jog terminas gali būti pratęsiamas reikalingam terminui esant pateiktam prašymui ir objektyvioms priežastims. Taigi, terminas yra pratęsiamas vadovaujantis subjektyviu viešojo administravimo subjekto aplinkybių vertinimu. Nurodo, kad jei būtų laikomas terminas materialia sąlyga, susidarytų neapibrėžta situacija 4200 procedūra besinaudojantiems asmenimis, kadangi prašymas dėl termino pratęsimo yra teikiamas jau pradėjus vykdyti procedūrą ir jau egzistuojant objektyvioms aplinkybėms, neleidžiančioms vyktyti prekių tiekimo. Tokiu atveju muitinės įstaigai laikantis formalistinio požiūrio į terminą ir atmetus prašymą pratęsti terminą, asmeniui tektų mokestinė prievolė ir, nepaisant prekių išvežimo fakto, t. y. procedūros esmės įgyvendinimo, procedūros taikymas taptų neįmanomu.

Teigia, jog atsakovo prašyme teismui pateiktas argumentais, jog kiekvienas procedūrą aprašančio reikalavimo pažeidimas lemia teisės į neapmokestinimą praradimą neatitinka PVM direktyvos reikalavimų ir ESTT išaiškinimų. Vadovaujantis Muitinės departamento pateikiama logika, jog terminas yra materialusis reikalavimas, susidarytų teisinei logikai prieštaraujančios situacijos, kai asmenys pažeidę terminą akivaizdžiai mažareikšmiais ir minimaliais terminais, net ir esant objektyvioms išgabenimui trukdančioms aplinkybėms, ar pateikę ne nustatytos formos prašymą terminui pratęsti, prarastų teisę būti neapmokestinti.

Mano, kad Muitinės departamentas nepagrįstai savo poziciją dėl ginčui aktualiu laikotarpiu teisės normų aiškinimo siekia grįsti PVMĮ 35 str. ir Taisyklių pakeitimais. Nurodo, ginčui yra taikomos teisės normos, kurios galiojo muitinės procedūros įforminimo metu, t. y. 2018 m. liepos – spalio mėn., todėl teisės normų turinys ir tikslai turi būti aiškinami pagal to laikotarpio normų ir / ar kitų teisės šaltinių turinį. Atsakovo nurodomi PVMĮ 35 str. ir Taisyklių pakeitimai įsigaliojo nuo 2020 m. sausio 1 d. Be to, PVMĮ 35 str. priimti pakeitimai nėra susiję su PVM direktyvos nuostatų pakeitimais, kiek tai susiję su PVM direktyvos 143 str. reikalavimais.

Byloje nustatyta, kad UAB „Oilcore“ 2018 m. gegužės - spalio mėnesiais pagal 11 importo deklaracijų importavo prekę - naftos bitumą (TARIC kodas (duomenys neskelbtini)). Importuotos prekės deklaruotos 4200 muitinės procedūrai - prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo importo PVM, išleidimo į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu.

Klaipėdos teritorinė muitinė 2019 m. lapkričio 26 d. patikrinimo ataskaita Nr. (duomenys neskelbtini) importuotoms ir laiku neišgabentoms prekėms pritaikė 21 proc. standartinį PVM tarifą ir apskaičiavo pareiškėjai 542 241 Eur importo PVM nepriemoką bei skyrė 54 280 Eur baudą.

Pareiškėja, nesutikdama su Klaipėdos teritorinės muitinės minėta patikrinimo ataskaita, kreipėsi su skundu į Muitinės departamentą.

Muitinės departamentas 2020 m. birželio 3 d. sprendimu Nr. 1A-92 patvirtino Klaipėdos teritorinės muitinės 2019 m. lapkričio 26 d. patikrinimo ataskaitą Nr. (duomenys neskelbtini).

Pareiškėja, nesutikdama su Muitinės departamento sprendimu, kreipėsi su skundu į MGK.

Komisija ginčijamu Sprendimu panaikino Muitinės departamento 2020 m. birželio 3 d. sprendimą Nr. 1A-92, kuriuo patvirtinta Klaipėdos teritorinės muitinės patikrinimo ataskaitos dalis, kuria pareiškėjai buvo apskaičiuotas 542 241 Eur importo PVM dėl pažeistos 4200 muitinės procedūros bei skirta 10 proc. dydžio 54 280 Eur bauda, ir pareiškėjos skundą perdavė centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Komisija, remdamasi ESTT išaiškinimais dėl PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalies ir 143 straipsnio 1 dalies d punkto taikymo, darė išvadą, jog ginčui aktualiu laikotarpiu Lietuvos nacionalinėje teisėje (PVM įstatymo 35 straipsnio 2 dalyje ir Taisyklių 4.5 punkte) įtvirtintas reikalavimas importuotas prekes išgabenti į kitą valstybę per nustatytą 1 mėnesio terminą, kuris dėl objektyvių priežasčių gali būti pratęstas, negali būti laikomas materialine, t. y. viena iš esminių importuojamų prekių neapmokestinimo importo PVM sąlyga. Komisijos nuomone, tai formalus reikalavimas, tuo tarpu, remiantis ESTT praktikoje suformuota formalių ir metarialinių reikalavimų pusiausvyra, dėl formalaus reikalavimo pažeidimo gali būti atsisakyta neapmokestinti inmorto tik tuo atveju, jeigu importuotojas būtų tyčia sukčiavęs mokesčių sirtyje ir dėl to sukėlęs grėsmę bendrosios PVM sistemos veikimui arba jei dėl formalaus reikalavimo pažeidimo nebūtų galima pateikti neginčijamo įrodymo, kad esminiai reikalavimai įvykdyti. Komisija nurodė, jog Muitinės departamentas nepateikė argumentų, kodėl vieno mėnesio termino praleidimas sukelia neigiamas pasekmes pareiškėjui net ir tuo atveju, jei visos kitos procedūrai užbaigti būtinos sąlygos buvo įgyvendintos, o terminas praleistas dėl objektyvių priežasčių. Be kita ko, Komisija Sprendime pažymėjo, jog siekdamos nubausti už formalių reikalavimų nesilaikymą valstybės narės gali numatyti kitų sankcijų nei atsisakymas neapmokestinti PVM, pavyzdžiui, skirti baudą arba numatyti piniginę sankciją, proporcingą pažeidimo sunkumui (ESTT sprendimo byloje C-108/17 60 punktas).

Muitinės departamentas nesutinka su Komisijos išvada, jog ginčui aktualiu laikotarpiu Lietuvos nacionalinėje teisėje (PVMĮ 35 straipsnio 2 dalyje bei Taisyklių 4.5 punkte) įtvirtintinas reikalavimas importuotas prekes išgabenti į kitą valstybę narę per nustatytą 1 mėnesio terminą, kuris dėl objektyvių priežasčių gali būti pratęstas, negali būti laikomas materialine, t. y. viena iš esminių importuojamų prekių neapmokestinimo importo PVM, sąlyga.

Pareiškėjas neginčija, jog importuotos prekės nebuvo išgabentos per nustatytą terminą, tačiau akcentuoja, jog padarytas pažeidimas (termino praleidimas) yra formalaus pobūdžio, be to, sąlygotas objektyvių aplinkybių: blogų oro sąlygų, didelio prekių kiekio, medžiagos atšildymo, vagonų defektų, prekės specifikos, taip pat žmogiškosios klaidos vykdant procedūrą pirmą kartą.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva) 143 straipsnio d punkto, Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) (akto redakcija galiojusi nuo 2019 m. liepos 1 d. iki 2020 m. sausio 1 d.) 35 straipsnio 1-2 dalies ir Muitinės departamento direktoriaus ir Valstybinės mokesčių inspekcijos viršininko 2004 m. balandžio 29 d. įsakymu Nr. 1B-439/VA-71 patvirtintų Importuotų ir tiekiamų į kitą Europos Sąjungos valstybe narę prekių neapmokestinimo importo pridėtinės vertės mokesčiu taisyklių (toliau – ir Taisyklės) (akto redakcija galiojusi nuo 2018 m. vasario 1 d. iki 2020 m. sausio 1 d.) 4.5 ir 6 punkto nuostatos.

PVM direktyvos 131 straipsnyje nustatyta, jog 2-9 skyriuose numatytais atvejais neapmokestinimas PVM taikomas nepažeidžiant kitų Bendrijos nuostatų ir tokiomis sąlygomis, kurias valstybės narės nustato siekdamos užtikrinti tinkamą ir sąžiningą [paprastą] neapmokestinimo atvejus reglamentuojančių nuostatų taikymą bei užkirsti kelią galimiems mokesčių vengimo, išsisukinėjimo ar piktnaudžiavimo atvejams.

PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad valstybės narės neapmokestina prekių tiekimo, kai tas prekes pardavėjas ar prekes įsigyjantis asmuo išsiunčia ar išgabena į paskirties vietą, esančią Bendrijoje, bet ne jos atitinkamoje teritorijoje, kitam apmokestinamajam asmeniui ar neapmokestinamajam juridiniam asmeniui, veikiančiam kaip toks, į kitą valstybę narę nei ta, kurioje pradėtas prekių siuntimas ar gabenimas, arba kai tai atliekama pardavėjo ar prekes įsigyjančio asmens vardu.

Pagal PVM direktyvos 143 straipsnio 1 dalies d punktą valstybės narės PVM neapmokestina sandorių, pagal kuriuos iš trečiosios teritorijos ar trečiosios šalies išsiųstos ar išgabentos prekės importuojamos į kitą valstybę nei ta, kurioje užbaigiamas prekių siuntimas ar gabeninimas, kai tokias prekes tiekiančio importuotojo, kuriam pagal 201 straipsnį tenka ar pripažįstama tenkanti preivolė sumokėti PVM, vykdomas prekių tiekimas neapmokestinamas PVM pagal 138 straipsnį.

PVMĮ 35 straipsnio 1 dalyje numatyta, kad importo PVM neapmokestinamos importuojamos prekės, jeigu importo metu žinoma, kad tos pačios prekės yra skirtos išgabenti ir bus išgabentos į kitą valstybę narę, o importuotojo prekių tiekimas iš Lietuvos Respublik?s į kitą valstybę narę pagal šio Įstatymo VI skyriaus nuostatas apmokestinamas taikant 0 procentų PVM tarifą.

Pagal PVMĮ 35 straipsnio 2 dalį, šio straipsnio nuostatos taikomos, jeigu importuotojas yra registruotas PVM mokėtoju Lietuvos Respublikoje, o prekės išgabenamos į kitą valstybę narę per terminą, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento, nurodyto šio Įstatymo 14 straipsnio 12 arba 13 dalyje, dienos. Dėl objektyvių aplinkybių gali būti nustatytas ir ilgesnis išgabenimo terminas.

Taisyklių 4 punkte nurodyta, kad į šalies teritoriją importuotos prekės neapmokestinamos PVM, jeigu įvykdytos visos šios sąlygos: 4.1. importo metu žinoma, kad prekės yra skirtos išgabenti ir bus išgabentos į kitą valstybę narę; 4.2. prekių importuotojas importo muitinės deklaracijos priėmimo muitiniam tikrinimui metu yra registruotas šalies teritorijoje PVM mokėtoju; 4.3. importuotų prekių tiekimas iš Lietuvos Respublikos į kitą valstybę narę pagal PVM įstatymo VI skyriaus nuostatas apmokestinamos taikant 0 procentų PVM tarifą; 4.4. importuotojas kitos valstybės narės PVM mokėtojui tiekia tas pačias nepakeisto pavidalo prekes, kurias importavo į šalies teritoriją; 4.5. prekės į kitą valstybę narę išgabenamos per laiką, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento, nurodyto PVM įstatymo 14 straipsnio 12 arba 13 dalyje, dienos arba per taisyklių 5 punkte nurodyta tvarka nustatytą ilgesnį prekių išgabenimo į kitą valstybę narę laiką.

Pagal Taisyklių 5 punktą, teritorinė muitinė turi teisę nustatyti ilgesnį laiką, per kurį prekės turi būti išgabentos į kitą valstybę narę, nei nurodyta taisyklių 4.5 punkte. Šiuo atveju teritorinei muitinei, kurios veiklos zonoje numatoma prekes išleisti į laisvą apyvartą arba jau prekės išleistos į laisvą apyvartą, turi būti pateikta: 5.1. prašymas, kuriame nurodyta prekių aprašymas, objektyvios aplinkybės (transportavimo būdas ir sąlygos, tiekimo sutarties sąlygos ir pan.), dėl kurių galėtų būti nustatytas ilgesnis prašomas prekių išgabenimo į kitą valstybę narę laikas, data, iki kada prašoma pratęsti prekių išgabenimo į kitą valstybę narę laiką, ir prekių saugojimo vieta (adresas), kurioje prekės bus laikomos iki jų išgabenimo į kitą valstybę narę; 5.2. su prekių tiekimu į kitą valstybę narę susiję dokumentai, patvirtinantys prašyme nurodytas aplinkybes, ir jų nuorašai (dokumentai, sulyginus juos su jų nuorašais, grąžinami).

ESTT, analizuodamas PVM direktyvos 143 straipsnio 1 dalies d punkto ir šio straipsnio 2 dalies nuostatas bei jų kontekstą byloje C-108/17 (UAB „Enteco Baltic“), išaiškino, jog importo neapmokestinimas PVM susietas su vėlesniu importuotojo vykdomu prekių tiekimu Bendrijos viduje, kuris pats neapmokestinamas pagal PVM direktyvos 138 straipsnį, todėl priklauso nuo to, ar laikomasi šiame straipsnyje nustatytų materialinių sąlygų, kaip Generalinis advokatas pažymėjo savo išvados 42, 50 ir 68 punktuose (ESTT sprendimo byloje C-108/17 47 punktas). Pažymėtina, jog Generalinis advokatas savo išvados 68 punkte pažymėjo, kad materialinės sąlygos, nustatytos teisei į neapmokestinimą importo PVM įgyti, visiškai priklauso nuo nurodytųjų PVM direktyvos 138 straipsnyje, kalbant apie paskesnio tiekimo Bendrijos viduje neapmokestinimą.

Komisija, remdamasi šiuo išaiškinimu, pažymėjo, jog nors minėtoje byloje ESTT pasisakė dėl Lietuvos nacionalinėje teisėje, o vėliau ir Direktyvoje 2009/69 įtvirtinto reikalavimo nurodyti įgijėjo, dalyvaujančio paskesniame sandoryje Bendrijos viduje, PVM mokėtojo kodą, tačiau manytina, jog minėtame ESTT sprendime išdėstyta argumentacija yra reikšminga aiškinant Komisijos nagrinėjamo ginčo situacijoje taikytą kitą nacionalinėje teisėje įtvirtintą reikalavimą, su kuriuo yra siejamas importo PVM neapmokestinimas, o būtent termino, per kurį turi būti išgabentos prekės, kurioms buvo įforminta 42 muitinės procedūra, klausimą.

Be to, ESTT savo sprendime nurodė, jog nei PVM direktyvos 138, nei jo 143 straipsnio 1 dalies d punkte nenumatyta importuotojo pareiga nurodyti įgijėjo, dalyvaujančio paskesniame sandoryje Bendrijos viduje, PVM mokėtojo kodą, todėl valstybės narės, vadovaudamosi PVM direktyvos 131 straipsniu, turi nustatyti sąlygas, kuriomis jos neapmokestina importo, po kurio prekės vėliau tiekiamos Bendrijos viduje, kad užtikrintų teisingą ir paprastą šioje direktyvoje numatyto importo neapmokestinimo taikymą ir užkirstų kelią bet kokiam galimams sukčiavimui, mokesčių vengimui ir piktnaudžiavimui. Įgyvendindamos joms suteiktus įgaliojimus valstybės narės turi laikytis bendrųjų teisės principų, kurie yra Sąjungos teisės sistemos sudėtinė dalis (ESTT sprendimo byloje C-108/17 50 punktas).

Dėl PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje numatyto tiekimo Bendrijos viduje neapmokestinimo ESTT yra išaiškinęs: kadangi šis neapmokestinimas priklauso nuo to, ar laikytasi minėtoje nuostatoje išsamiai išvardytų materialinių sąlygų, tarp kurių nėra įgijėjo pareigos turėti PVM mokėtojo kodą, valstybės narės iš esmės negali atsisakyti taikyti minėtą neapmokestinimą dėl formalaus reikalavimo, kaip antai įgijėjo registracijos PVM tikslais, kuris gali būti numatytas nacionalinėje valstybės narės teisėje, nesilaikymo.