- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2018-11-22
- Bylos Nr.
- eA-1409-662/2018
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-03790-2016-1
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Rezultatas
- Sprendimas paliktas nepakeistas
- Teisėjai
- Vaida Urmonaitė-Maculevičienė (pirm.), Audrius Bakaveckas (pran.), Milda Vainienė
- Pareiškėjas
- uždarosios akcinės bendrovės „Sunergus“
- Atsakovas
- Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Vilniaus teritorinei muitinei
- Kategorijos
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (pranešėjas), Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės (kolegijos pirmininkė) ir Mildos Vainienės,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Sunergus“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. vasario 15 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymą pareiškėjai UAB „Sunergus“, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus teritorinei muitinei, dėl sprendimo panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
1. Atsakovas Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Departamentas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos (toliau – ir Komisija) 2016 m. rugpjūčio 29 d. sprendimą Nr. S-177(7-281/2015) (toliau – ir Sprendimas).
Atsiliepimas
2. Atsakovas paaiškino, kad Komisijos Sprendimas priimtas neteisingai interpretuojant ir taikant teisės aktus ir neįsigilinus į Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktiką, yra nepagrįstas ir neteisėtas. Departamento 2015 m. spalio 30 d. sprendimas Nr. lA-489 ir Vilniaus teritorinės muitinės 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaita Nr. 5VM320037M priimti tinkamai išnagrinėjus ir įvertinus visus turimus įrodymus bei teisingai pritaikius teisės aktus, todėl jų naikinti teisinio pagrindo nėra. Ginčijamu Sprendimu Komisija nepagrįstai panaikino Departamento 2015 m. spalio 30 d. sprendimą Nr. 1A-489 ir pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Sunergus“ skundą grąžino Departamentui nagrinėti iš naujo. Vilniaus teritorinė muitinė, atlikusi mokestinį patikrinimą ir patikrinusi UAB „Sunergus“ importuotam dyzeliniam kurui įformintas 4200 procedūrai elektronines muitinės deklaracijas, nustatė, kad pagal 153 deklaracijas prekės nebuvo išgabentos per vieno mėnesio laikotarpį deklaruotiems gavėjams ir nebuvo kreiptasi teisės aktų nustatyta tvarka į teritorinę muitinę dėl duomenų taisymo deklaracijose. Tuo pagrindu Vilniaus teritorinė muitinė 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaita Nr. 5VM320037M pakeitė UAB „Sunergus“ importuotų dyzelinių degalų, deklaruotą 4200 muitinės procedūros kodą, pagal 1993 m. liepos 2 d. Komisijos reglamento (EEB) Nr. 2454/93, išdėstančio Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/92, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, įgyvendinimo nuostatų (toliau – ir Įgyvendinimo nuostatos) 38 priede išdėstytą muitinės deklaracijos 37 langelio „Procedūra“ apibūdinimą, reiškiantį „prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę taikomas atleidimas nuo PVM, išleidimas į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu“, į 4000 procedūrą, kai „prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę netaikomas atleidimas nuo PVM, išleidimas į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu“, ir, perskaičiavusi importo mokesčius taikydama standartinį 21 procento pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) tarifą, pareiškėjui apskaičiavo importo mokesčių skolą muitinei. Pareiškėjas, įvežęs prekes ir ieškojęs joms pirkėjų, importo metu neteisingai deklaravo 4200 muitinės procedūrą, nes nežinojo, kur bus išgabenamos importuotos prekės. Taip pat pareiškėjas prekių neišgabeno deklaruotam gavėjui į kitą Europos Sąjungos (toliau – ir ES) valstybę narę per laiką, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento bei neinformavo muitinės apie pirkėjo pasikeitimą. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjas nepateikė įrodymų, kad jis prekes perdavė sąskaitose nurodytiems pirkėjams bei tinkamai įvykdė teisės aktais nustatytas PVM lengvatos taikymo sąlygas. Pareiškėjo padaryti Importuotų ir tiekiamų į kitą Europos Sąjungos valstybę narę prekių neapmokestinimo importo pridėtinės vertės mokesčiu taisyklių, patvirtintų Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos generalinio direktoriaus ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. balandžio 29 d. įsakymu Nr. 1B-439/VA-71 (toliau – ir Taisyklės) 4.1 ir 4.5 punktų reikalavimų pažeidimai sudarė pagrindą importo PVM apskaičiavimui. Neįvykdžius bent vienos iš Taisyklių 4 punkte nurodytų sąlygų, pagal Taisyklių 12 punktą muitinei kilo pagrindas apskaičiuoti pareiškėjui importo PVM ir išieškoti mokestinę nepriemoką. Komisija Sprendime pagrįstai konstatavo, kad pareiškėja nepateikė pakankamai įrodymų, jog jis tinkamai įvykdė teisės aktais nustatytas deklaruotos 4200 muitinės procedūros ir pritaikytos PVM lengvatos sąlygas. Su tokiu byloje surinktų faktinių aplinkybių vertinimu bei teisės aktų dėl minėtos muitinės procedūros reikalavimų taikymu atsakovas nurodė sutinkantis, tačiau nesutinka su Komisijos Sprendimo motyvais dėl Departamento sprendimo panaikinimo bei grąžinimo iš naujo skundą nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui, įpareigojant pareiškėjos vykdytus sandorius vertinti sąžiningumo aspektu.
3. Atsakovas teigė, kad Sprendime nepagrįstai nurodyta, jog mokesčių administratorius, vertindamas pareiškėjos sandorius, nesirėmė ESTT ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika dėl prekių tiekimo ES viduje, jų nevertino sąžiningumo aspektu ir kad mokesčių administratorius šalia bendrųjų tiekimo sąlygų pareiškėjos sandorius privalėjo vertinti sąžiningumo aspektu ir tuo atveju, jeigu įrodoma, kad tiekėjas buvo sąžiningas ir elgėsi rūpestingai, ėmėsi visų būtinų ir reikalingų priemonių, kad įsitikinti, jog nedalyvauja mokesčių sukčiavime, papildomas PVM jam neturi būti apskaičiuojamas. Pareiškėjo sąžiningumas ir rūpestingumas buvo įvertintas teritorinės muitinės ir Departamento sprendimuose. Nei galiojantys teisės aktai, nei ESTT praktika nenumato galimybės atleisti mokesčių mokėtoją (nepriklausomai sąžiningą ar ne), nevykdžiusį teisės aktais jam priskirtų prievolių ir neturintį (mokesčių administratoriui nepateikusį) įrodymų, jog deklaruotos muitinės procedūros bei pritaikytos mokesčių lengvatos reikalavimus įvykdė tinkamai. Mokestinio patikrinimo ataskaitoje pareiškėjui apskaičiuotas ne „papildomas PVM“, tačiau pareiškėjo importuotos prekės apmokestintos standartiniu PVM tarifu netaikant mokestinės lengvatos. Departamentas atsižvelgė į ESTT praktikoje įtvirtintus principus dėl prekių tiekimo Bendrijos viduje ir Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) reikalavimus, kad prekių tiekėjas turi pateikti įrodymus, jog atleidimo nuo PVM sąlygos yra tenkinamos. Departamento nuomone, ginčo muitinės procedūros įforminimo metu, siekiant tinkamo šios procedūros realizavimo ir taikytino atleidimo nuo PVM, informacija apie paskirties valstybės mokesčių mokėtoją turėjo būti atskleista pareiškėjo mokesčių administratoriui pateiktoje importo deklaracijoje, t. y. žinoma prekių importo metu (tuo momentu, kai mokėtojas naudojasi atleidimu). Pareiškėjas, deklaruodamas prekes 4200 muitinės procedūrai ir nurodydamas paskirties šalis bei PVM mokėtojų kodus, iki mokestinio patikrinimo momento neinformavo muitinės apie gavėjų pasikeitimus (nepatikslino muitinės deklaracijose deklaruotų gavėjų). Taigi pareiškėjas klaidino muitinę ir apsunkino PVM kontrolę. Pareiškėjas, siekdamas pasinaudoti PVM importo lengvata, turėjo pareigą pateikti abejonių nekeliančius įrodymus apie prekių išvežimą iš šalies teritorijos. Neatlikęs pareigos pateikti įrodymus apie prekių išvežimą iš Lietuvos Respublikos pareiškėjo deklaruotiems gavėjams, pareiškėjas neįgijo teisės pasinaudoti 0 procentų PVM tarifu.
4. Pareiškėjas UAB „Sunergus“ atsiliepime su pareiškėjo skundu nesutiko, prašė jį atmesti.
Šalies argumentai
5. Pareiškėjas nurodė, kad Departamento prašymas neatitinka Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 159 straipsnio 2 dalies reikalavimų, todėl negali būti nagrinėjamas teisme. Vadovaujantis MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi, muitinė turi teisę skųsti Komisijos sprendimą tik tuo atveju, kai Departamentas ir Komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretuoja įstatymų ar kitų teisės aktų nuostatas. Nagrinėjamu atveju Komisija, motyvuodama tuo, kad atitinkamos ginčo faktinės aplinkybės pareiškėjo ginčijamame Departamento sprendime nėra patikrintos ir visapusiškai ištirtos, Sprendimu panaikino Departamento sprendimą. Komisijos Sprendimo motyvai nesusiję su skirtingu įstatymų ar teisės aktų nuostatų interpretavimu, o tik su įrodymų bei faktų vertinimu. Šiuo atveju ginčas vyksta dėl pareiškėjo ir muitinės surinktų įrodymų bei nustatytų faktų vertinimo, todėl atsakovas neturi teisės ginčyti teisme Komisijos Sprendimo.
6. Pareiškėjas pažymėjo, kad Komisijos reikalavimas įvertinti pareiškėjo sudarytus sandorius sąžiningumo aspektu yra pagrįstas, o Departamento prašyme išdėstyti argumentai yra nepagrįsti. Departamentas nepagrįstai teigia, kad pareiškėjas klaidino muitinę importo deklaracijose nurodydamas ne tuos tiekėjus. Importo deklaracijose nurodomas pirkėjo PVM kodas, iš kurio galima identifikuoti, kurios šalies tai bendrovė, tačiau tokia aplinkybė nereiškia, kad būtent į tą šalį ir bus gabenamos prekės. Atsakovas nepagrįstai teigia, kad tuo atveju, jeigu gavėjas nenurodomas muitinės deklaracijoje, importuotojas neturi teisės taikyti 0 proc. PVM tarifo. Nei viena iš Taisyklių 4 p. įtvirtintų sąlygų nesieja importuojamų prekių atleidimo nuo importo PVM su prievole pateikti muitinei importo PVM deklaracijos duomenis apie prekių pirkėją ar vėliau pasikeitusį prekių pirkėją ir tokie duomenys importo deklaracijoje iki 2013 m. sausio 21 d. neprivalėjo būti nurodomi. Muitinės departamento generalinio direktoriaus 2013 m. sausio 21 d. įsakymu Nr. 1B-33 buvo pakeista importo deklaracijos pildymo tvarka nustatant, kad importo deklaracijoje vietoje iki šio pakeitimo galiojusio reikalavimo nurodyti ES valstybės narės, į kurią gabenamos prekės, raidinį kodą ir asmens – prekių gavėjo PVM mokėtojo kodą, importo deklaracijoje turi būti nurodomas ir asmens, kuriam tiekiamos prekės, PVM mokėtojo kodas. Minėtas importo deklaracijos pildymo tvarkos pakeitimas patvirtina, kad informacija apie konkretų prekių pirkėją, kuriam ketinama patiekti importuotas prekes, iki 2013 m. sausio 21 d. nebuvo privaloma. Todėl aplinkybė, kad pareiškėjas neinformavo muitinės apie pasikeitusį pirkėją, turi būti vertinama tik kaip formalus informacijos pateikimo tvarkos pažeidimas, nesukuriantis jokių mokestinių pasekmių. Atsakovas plečiamai aiškina Taisyklių 4 punkto nuostatas, numatydamas papildomas, išvestines iš patikrinimo metu gautų duomenų prievoles mokesčių mokėtojui, siekdamas sukurti naujus įpareigojimus mokesčių mokėtojui, kurie teisės aktuose nėra įtvirtinti. Pažymėjo, kad atsakovas neatsižvelgė į pareiškėjo pateiktų įrodymų, kurie vienareikšmiškai patvirtina, jog visos 4200 muitinės procedūrai deklaruotos prekės ne tik buvo skirtos išgabenti į kitą ES valstybę narę, bet ir fiziškai buvo išgabentos, visumą, ir apsiribojo vien tik muitinės deklaracijose nurodyto šalies gavėjos ir PVM mokėtojo kodų palyginimu su pirkėjais, kuriems pagal PVM sąskaitas faktūras prekės realiai buvo parduotos ir išgabentos. Aplinkybė, kad pasikeitus deklaracijoje nurodytam prekių pirkėjui, pareiškėjas neinformavo muitinės ir nepataisė importo deklaracijų, nesudaro pagrindo teigti, jog prekės nebuvo išgabentos į kitą ES valstybę narę, PVM sąskaitose faktūrose nurodytiems pirkėjams.
Atsiliepimas
7. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus teritorinė muitinė atsiliepime į prašymą prašė jį tenkinti. Paaiškino, kad palaiko Departamento prašyme nurodytus argumentus. Papildomai nurodė, kad vadovaujantis PVM įstatymo 56 straipsnio 1 dalimi, PVM mokėtojas, pritaikęs 0 procentų PVM tarifą tiekiant prekes kitoje valstybėje narėje registruotam PVM mokėtojui, privalo turėti įrodymus, kad asmuo, kuriam prekės išgabentos, yra kitoje valstybėje narėje registruotas PVM mokėtojas.
II.
8. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. vasario 15 d. sprendimu atsakovo Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymą patenkino ir panaikino Mokestinių ginčų komisijos 2016 m. rugpjūčio 29 d. sprendimą Nr. S-177(7-281/2015).
9. Teismas nustatė, kad Vilniaus teritorinė muitinė, mokestinio patikrinimo metu patikrinusi 4200 procedūrai UAB „Sunergus“ įformintas importo deklaracijas įvežtiems dyzeliniams degalams, 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaita Nr.5VM320037M pakeitė UAB „Sunergus“ importuotų dyzelinių degalų, deklaruotą 4200 muitinės procedūros kodą ir, perskaičiavusi importo mokesčius taikydama standartinį 21 procento PVM tarifą, pareiškėjui apskaičiavo importo mokesčių skolą muitinei: 2 313 763,87 Eur importo PVM, 761 691,00 Eur PVM delspinigių ir paskyrė 10 procentų nuo nesumokėtų mokesčių sumos baudą – 231 376,00 Eur, t. y. iš viso – 3 306 830,87 Eur.
UAB „Sunergus“, nesutikdama su Vilniaus teritorinės muitinės ataskaita, prašė Departamento panaikinti ataskaitą ir kreiptis į atitinkamas Lenkijos muitinės tarnybas dėl informacijos, susijusios su pareiškėjo importuotų prekių pristatymu Lenkijoje registruotiems gavėjams ir disponavimo teisės perdavimo deklaracijose ir PVM sąskaitose faktūrose nurodytiems pirkėjams. Departamentas, išnagrinėjęs pareiškėjo skundą, 2015 m. liepos 3 d. sprendimu Nr. 1A-301 atmetė skundą ir patvirtino Vilniaus teritorinės muitinės 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaitą. Pareiškėjas, nesutikdamas su Departamento 2015 m. liepos 3 d. sprendimu, padavė skundą Komisijai, kuri 2015 m. rugsėjo 25 d. sprendimu Nr. S-l 80(7-180/2015) iš dalies patenkino UAB „Sunergus“ skundą: panaikino Departamento 2015 m. liepos 3 d. sprendimo Nr. 1A-301 dalį dėl 2 274 318,48 Eur importo PVM ir su juo susijusių sumų sumokėjimo ir šią skundą dalį grąžino Departamentui nagrinėti iš naujo, o dalyje dėl 39 445,39 Eur PVM ir su juo susijusių sumų sumokėjimo patvirtino Departamento sprendimą. Komisija tokį sprendimą grindė tuo, kad Departamento sprendimas priimtas neįvertinus ir nepateikus motyvų dėl pareiškėjo argumentų dėl jo pateikto Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir VAVMI) 2015 m. birželio 10 d. patikrinimo akto Nr. FR0680-428 ir 2015 m. birželio 16 d. patikrinimo pažymos Nr. (4.65)FR0681-51. Departamentas, vykdydamas Komisijos 2015 m. rugsėjo 25 d. sprendimą Nr. S-l 80(7-180/2015), pakartotinai išnagrinėjo UAB „Sunergus“ skundą ir 2015 m. spalio 30 d. sprendimu Nr. 1A-489 jį atmetė bei patvirtino Vilniaus teritorinės muitinės 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaitą Nr. 5VM320037M. UAB „Sunergus“ pateikė skundą Komisijai, kuri, išnagrinėjusi pareiškėjo skundą, 2016 m. rugpjūčio 29 d. sprendimu Nr. S-177(7-281/2015) jį iš dalies patenkino, t. y. panaikino Departamento 2015 m. spalio 30 d. sprendimą Nr. 1A-489 ir skundą grąžino centriniam mokesčių administratoriui (Departamentui) nagrinėti iš naujo.
10. Teismas taip pat nustatė, kad šioje byloje ginčas kilęs dėl to, ar pagrįstai ir teisėtai Vilniaus teritorinė muitinė 2015 m. gegužės 22 d. patikrinimo ataskaita Nr. 5VM320037M pareiškėjo deklaruotam dyzeliniam kurui muitinės procedūros kodą 4200 pakeitė į kodą 4000 (prekių išleidimas į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimas vienu metu, netaikant atleidimo nuo PVM) bei apskaičiavo pareiškėjui importo PVM.
Žemesnės instancijos teismas
11. Teismas pažymėjo, kad muitinės procedūra 4200 numato režimą, kuriuo importuotojas naudojasi, kad būtų atleistas nuo PVM tais atvejais, kai importuotos prekės bus išgabentos į kitą valstybę narę. PVM yra mokėtinas paskirties valstybėje narėje. Kontroliuojant tinkamą minėtos procedūros vykdymą, svarbu nustatyti ar importuotojas laikėsi teisės aktuose nustatytų sąlygų, t. y., ar importuotos prekės buvo išgabentos į kitą ES valstybę narę per 1 mėnesio laikotarpį deklaruotam prekių gavėjui ir ar prekės nepakliuvo į Bendrijos rinką, išvengiant apmokestinimo PVM. Atsižvelgiant į šios muitinės procedūros svarbą, jos vykdymui yra nustatyti griežti reikalavimai, kurių importuotojas privalo laikytis. Prekes įsigijęs asmuo toje valstybėje narėje, į kurią importuotos prekės yra tiekiamos, apskaičiuoja įsigijimo iš kitos valstybės narės PVM. PVM apskaičiavimui pirkėjas turi būti registruotas PVM mokėtoju valstybėje narėje, į kurią tiekiamos prekės. Tam, kad į Lietuvos Respubliką importuotos prekės būtų neapmokestintos importo PVM, privalo būti įvykdytos visos Taisyklių 4 punkte nurodytos sąlygos. Importuojami dyzeliniai degalai yra akcizų objektas, o importo mokesčių skola atsiranda importavus prekes (išskyrus įstatyme nustatytus atvejus), todėl importavus prekes importuotojui tenka pareiga apskaičiuoti ir sumokėti importo PVM.
Šalies argumentai
12. Teismas nurodė, kad byloje nėra ginčo dėl faktinių aplinkybių vertinimo, o tik keliamas teisės aktų nuostatų taikymo klausimas, todėl pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad Departamentas neturėjo teisės pateikti teismui skundo dėl Komisijos Sprendimo. Teismas sutiko su Departamento teiginiu, kad Komisijos Sprendimo išvados, kurių pagrindu panaikintas Departamento 2015 m. spalio 30 d. sprendimas Nr. 1A-489 ir pareiškėjo skundas gražintas Departamentui nagrinėti iš naujo, yra nepagrįstos ir prieštarauja ginčo teisinius santykius reglamentuojančių teisės aktų nuostatoms.
13. Teismas, nustatęs, kad pareiškėjas nuo 2011 m. rugsėjo 1 d. iki 2013 m. birželio 30 d. importuotoms prekėms (dyzelinis kuras) vykdė muitinės procedūras, įformindamas 153 elektronines importo deklaracijas (toliau – ir EID) išleidimo į laisvą apyvartą muitinės procedūrai su galutiniu vartojimu (procedūros kodas – 4200), kurių tiekimui į kitą ES valstybę narę taikomas atleidimas nuo PVM. Taigi pareiškėjui pateikus muitinei 153 EID (4200 procedūra), kilo pareiga tinkamai įvykdyti teisės aktais nustatytus deklaruotos muitinės procedūros taikymo reikalavimus. Vilniaus teritorinė muitinė nustatė, kad UAB „Sunergus“ EID pateikė neteisingą informaciją apie galutinį prekių gavėją kitoje valstybėje narėje ir importuoto dyzelinio kuro pardavimo sąskaitas išrašė ir kitoms EID nenurodytoms Lenkijos, Kipro ir Latvijos įmonėms. Remdamasi ES valstybių narių mokesčių administratorių informacija, susijusia su 4200 muitinės procedūros vykdymu, Vilniaus teritorinė muitinė nustatė, kad dalis UAB „Sunergus“ procedūrai deklaruoto dyzelinio kuro ir parduoto ES šalių įmonėms, nebuvo gauta galutinio gavėjo arba nėra patvirtinimo, kad prekės buvo nugabentos galutiniam gavėjui. Todėl Vilniaus teritorinė muitinė konstatavo, kad iš UAB „Sunergus“ akcizais apmokestinamų prekių (dyzelinio kuro) nurodytų šalių įmonės negavo, o po muitinio įforminimo pareiškėjas parduodavo degalus ne muitinės deklaracijose nurodytoms įmonėms, tačiau kitiems subjektams, neturėjusiems teisės vykdyti akcizais apmokestinamų prekių veiklos, arba fiktyvioms įmonėms.
Žemesnės instancijos teismas
14. Teismas pažymėjo, kad UAB „Sunergus“ muitinei pateiktų dokumentų (sutartys, užsakymai ir kt.) turinys nepatvirtina aplinkybės, jog muitinio įforminimo metu pareiškėjas įvykdė deklaruotos 4200 muitinės procedūros reikalavimus, t. y., kad importo metu importuotojui (pareiškėjui) buvo žinoma, jog tos pačios prekės yra skirtos išgabenti ir bus išgabentos į kitą valstybę narę ir kad prekės deklaruotam gavėjui į kitą ES valstybę narę bus išgabentos per laiką, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento. Teismas nustatė, kad pagal 153 deklaracijas prekės nebuvo išgabentos per vieno mėnesio laikotarpį deklaruotiems gavėjams. Be to, pareiškėjas, į Lietuvos Respubliką įvežęs prekes, ieškojo šioms prekėms pirkėjų, t. y. nežinojo, kur bus išgabenamos importuotos prekės ir kas bus atsakingas už PVM mokėjimą kitoje valstybėje narėje. Apie pasikeitusius prekių gavėjus ar prekių pristatymo vietas pareiškėjas muitinės neinformavo ir apie pasikeitusius pareiškėjo importuotų prekių pirkėjus muitinė sužinojo tik mokestinio patikrinimo metu. Pareiškėjas nepateikė muitinei objektyvių įrodymų, patvirtinančių, kad jis prekes perdavė sąskaitose nurodytiems pirkėjams. Todėl teismas padarė išvadą, kad pareiškėjas EID nurodė neteisingą informaciją apie prekių gavėjus ir klaidino muitinę žinodamas, kad nebus įvykdyti 4200 procedūros reikalavimai (prekių išgabenimas per vieno mėnesio laikotarpį ir tiekimas deklaruotam kitos ES valstybės narės gavėjui) ir tokiais veiksmais neįvykdė būtinų PVM įstatymo 35 straipsnyje ir Taisyklių 4 punkte (4.1 ir 4.5 p.) nurodytų PVM lengvatos taikymui nustatytų sąlygų, todėl pagal Taisyklių 12 punktą muitinė turėjo teisinį pagrindą pareiškėjo muitinei pateiktose EID deklaruotą procedūros kodą 4200 pakeisti į 4000 ir apskaičiuoti pareiškėjui importo PVM.
15. Teismas pažymėjo, kad deklaruota procedūra 4200 betarpiškai susijusi su mokestinės lengvatos taikymu, o nenurodant konkretaus valstybės narės PVM mokėtojo, kuriam importuota prekė bus tiekiama, kodo, turi būti deklaruojamas 4000 procedūros kodas, nesuteikiantis PVM lengvatos importo metu, tačiau suteikiantis teisę importuotojui į PVM atskaitą, pardavus ir išgabenus prekes į kitą valstybę narę. Nors Lietuvos Respublikoje reikalavimas nurodyti PVM kodą Taisyklėse nėra atskirai įvardytas, kaip papildoma atleidimo nuo importo PVM sąlyga, tačiau Taisyklių 7.2 punkte nustatytas reikalavimas be kitų dokumentų pateikti ir dokumentus, kuriuose nurodytas pirkėjo – kitos valstybės narės PVM mokėtojo kodas, pavadinimas ir adresas. Todėl teismas sprendė, kad teisės aktai nustato imperatyvų reikalavimą visą teisingą informaciją apie deklaruojamą procedūrą ir prekes nurodyti deklaracijoje. Kiti muitiniam tikrinimui pateikiami dokumentai tik papildo ir (arba) pagrindžia deklaracijoje nurodytą informaciją, už teisingą prekių deklaravimą ir deklaruotos procedūros reikalavimų tinkamą įvykdymą atsakomybė tenka importuotojui.
16. Dėl importuotojo sąžiningumo vertinimo teismas nurodė, kad teisės aktų nuostatos nenumato galimybės atleisti mokesčių mokėtoją, nevykdžiusį teisės aktais jam priskirtų prievolių ir nepateikusį įrodymų, jog deklaruotos muitinės procedūros bei pritaikytos mokesčių lengvatos reikalavimus jis įvykdė tinkamai, nuo PVM mokesčio mokėjimo priklausomai nuo jo sąžiningumo (PVM įstatymo 56 str. 1 d.).
17. Teismas, vadovaudamasis ESTT ir LVAT suformuota praktika, nurodė, kad prekių tiekėjas, norėdamas pasinaudoti minėtoje direktyvoje nustatyta PVM lengvata, privalo pateikti mokesčių administratoriui įrodymus, kad lengvatos suteikimo sąlygos yra įvykdytos ir tik turint tokius įrodymus bei paaiškėjus, kad prekės liko neapmokestintos importo PVM dėl pirkėjo nesąžiningumo, apie kurį tiekėjas nežinojo ir negalėjo žinoti, jam neatsiranda mokestinė prievolė. Šiuo atveju pareiškėjo sąžiningumas ir rūpestingumas buvo įvertintas Departamento 2015 m. liepos 3 d. sprendime Nr. 1A-301 konstatuojant, kad jau importo įforminimo metu pareiškėjas deklaracijose nurodė neteisingą informaciją apie pirkėjus ir klaidino muitinę žinodamas, kad nebus įvykdytas vienas iš 4200 procedūros, taip pat ir PVM įstatymo 35 straipsnio, reikalavimų – prekių tiekimas (nuosavybės ar disponavimo teisių perleidimas) deklaruotam gavėjui, todėl pareiškėjas, deklaruodamas šią procedūrą, siekė išvengti importo PVM. Komisija Sprendime neatsižvelgė į aplinkybę, kad nagrinėjamu atveju nėra nustatyta nei pirkėjų sukčiavimo faktų, nei nesąžiningų sandorių grandinė, todėl nėra ir negali būti įrodymų dėl pareiškėjo dalyvavimo (nedalyvavimo) tokių veiksmų atlikime. Atsižvelgdamas į nurodytas aplinkybes, teismas sprendė, jog Komisija Sprendime nepagrįstai konstatavo, kad muitinė neįvertino pareiškėjo sandorių sąžiningumo aspektu, todėl Komisijos Sprendimą panaikino kaip neteisėtą ir nepagrįstą (ABTĮ 88 str. 2 p.).
III.
18. Pareiškėjas UAB „Sunergus“ pateikė apeliacinį skundą, prašydamas panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. vasario 15 d. sprendimą.
19. Pareiškėjo nuomone, teismas padarė nepagrįstą išvadą, kad Komisija 2016 m. rugpjūčio 29 d. sprendime neteisingai sprendė, jog neteisingas duomenų nurodymas BAD17A ir 44 langeliuose yra tik „BAD pildymo trūkumai“, o mokesčių lengvatos taikymo sąlyga nesiejama su žinojimu, į kurią konkrečiai ES valstybę narę bus išgabentos importuotos prekės. Pareiškėjas teigia, kad muitinės nustatyti Bendrojo deklaravimo dokumento (BAD) pildymo trūkumai yra siejami su 4200 muitinės procedūros taikymu, kai verslo subjektas, importavęs prekes į Lietuvą ir žinodamas, kad prekės bus išgabentos į kitą ES valstybę narę, gali nemokėti importo PVM, t. y. importuotojui atidedamas importo PVM sumokėjimas. Pažymi, kad šios muitinės procedūros nuostatos nuo 2013 m. kovo 1 d. praktiškai nebetaikomos. Šiuo atveju įrodymų visuma pagrindžia, kad importo deklaracijose iš trečiosios valstybės importuotam dyzeliniam kurui, kuris skirtas išgabenimui į kitą ES valstybę narę, teisėtai ir pagrįstai naudojo 4200 muitinės procedūrą.
20. Pareiškėjo nuomone, teismas nepagrįstai apsiriboja vien tik muitinės deklaracijose nurodyto šalies gavėjos ir PVM mokėtojo kodų palyginimu su pirkėjais, kuriems pagal PVM sąskaitas faktūras prekės faktiškai buvo parduotos ir išgabentos. Pažymi, kad prekių išgabenimas į kitą ES valstybę narę nėra išimtinai siejamas su konkrečiais pirkėjais, nurodytais tik muitinei pateiktose deklaracijose. Aplinkybė, kad pasikeitus deklaracijoje nurodytam prekių pirkėjui, pareiškėjas neinformavo muitinės, nesudaro pagrindo teigti, kad prekės nebuvo išgabentos PVM sąskaitose faktūrose nurodytiems pirkėjams. Net ir nustačius aplinkybes, kad pareiškėjas nustatyta tvarka laiku neinformavo teritorinės muitinės, apie Taisyklių 7–1 punkte nurodytų duomenų pasikeitimą, neturi jokios teisinės reikšmės prekių apmokestinimui PVM. Tiek Vilniaus teritorinė muitinė, tiek Muitinė nurodydami, kad pareiškėjas pažeidė Taisyklių 4.1 punkte nustatytą sąlygą, pernelyg plečiamai aiškina PVM įstatymo 35 straipsnyje ir Taisyklių 4.1 punkte nurodytas neapmokestinimo PVM sąlygas.
21. Pareiškėjas pažymi, kad dėl neteisingų duomenų importo dokumento BAD 17a ir 44 langeliuose Vilniaus teritorinė muitinė atliko atskirą patikrinimo procedūrą, jos metu buvo ištaisyti klaidingi duomenys ir importo dokumentai, atlikus taisymus kontrolės veiksmo metu, pripažinti tinkamais. Teismas nepagrįstai sprendė, kad pagal 153 elektronines importo deklaracijas prekės nebuvo išgabentos per vieno mėnesio laikotarpį deklaruotiems gavėjams, tokia išvada iš esmės prieštarauja ir pačios Vilniaus teritorinės muitinės nustatytiems faktams, nes Vilniaus teritorinė muitinė, įregistruodama mokestinę prievolę, nesiejo jos pagrįstumo su deklaracijos 17 a ir 44 langeliuose nurodytais duomenimis. Deklaracijose 17 a ir 44 langeliuose nurodyti duomenys per se negali būti laikomi paneigiančiais prekių išgabenimo į kitą ES valstybę narę faktą.
22. Pareiškėjas vertina, kad šio mokestinio ginčo bylos aplinkybės ir byloje esančių įrodymų apimtis yra visai kitokie, negu administracinėje byloje Nr. A442-1257/2014, kuria remiasi pirmosios instancijos teismas, todėl minėta LVAT nutartimi negali būti remiamasi kaip precedentu nagrinėjant šią bylą. Teismas neįsigilino į akcizinių prekių gabenimo ypatumus. Šiuo atveju būtina įvertinti tarp pareiškėjo ir pirkėjų sudarytų tipinių pirkimo–pardavimo sutarčių nuostatas, reglamentuojančias prekių perdavimo pirkėjo dispozicijon sąlygas bei tvarką. Sutartyse buvo nurodyta, kad prekės yra skirtos išgabenimui iš Lietuvos Respublikos teritorijos ir bus gabenamos į pirkėjo naudojamą akcizais apmokestinamų prekių sandėlį Lenkijoje. Todėl ginčo objektu esančių prekių gavėju visada yra ir privalo būti akcizinis sandėlis, priimantis prekes kliento vardu. Šiuo atveju pareiškėjas pagal sutarčių nuostatas niekada neprisiėmė išlaidų ar rizikos, susijusių su prekių transportavimu, be to, sutartyse aiškiai numatytas nuosavybės teisės perleidimo momentas. Aplinkybę, kad akcizais apmokestinamų prekių išgabenimo iš Lietuvos Respublikos akcizais apmokestinamų prekių sandėlio į kitos valstybės narės akcizais apmokestinamų prekių sandėlį faktą patvirtina ir AIS duomenys (e-AD ir e-RoR). Taigi įrodymų, kad prekės buvo išgabentos iš Lietuvos Respublikos į Lenkijos Respublikos teritoriją visiškai pakanka, taip pat byloje esantys dokumentai patvirtina, kad prekių disponavimo teisė yra perėjusi prekių pirkėjui, o pirmosios instancijos teismo argumentai dėl prekių išgabenimo įrodinėjimo pareigos ir faktinių aplinkybių vertinimo prieštarauja LVAT formuojamai praktikai.
Šalies argumentai
23. Pareiškėjas teigia, kad teismas nepagrįstai sprendė, jog pareiškėjo sąžiningumas ir rūpestingumas buvo įvertintas muitinės konstatuojant, kad jau importo įforminimo metu pareiškėjas deklaracijoje nurodė neteisingą informaciją apie pirkėjus ir klaidino muitinę. Taip pat nepagrįstas teismo motyvas, kad Komisija neteisingai konstatavo, jog muitinė nevertino sandorių sąžiningumo aspektu. Teismas nepagrįstai nurodė, kad Komisija Sprendime neatsižvelgė į aplinkybę, jog nėra nustatyta nei pirkėjų sukčiavimo faktų, nei nesąžiningų sandorių grandinė. Byloje nustatyti faktai tvirtina priešingai, t. y. dėl to, kad buvo gauta informacija iš Lenkijos muitinės apie tai, jog kai kurių įmonių negalima rasti, nes jos jau nevykdo veiklos, o dėl kai kurių bendrovių veiklos yra pradėti tyrimai dėl sukčiavimo, atsakovas ir kėlė prielaidas dėl PVM nesumokėjimo ir galimo sukčiavimo, tačiau pats atsakovas nesiėmė veiksmų dėl informacijos surinkimo. Pareiškėjo vertinimu, visiškai pagrįstas Komisijos konstatavimas, kad atsakovas nevisapusiškai ištyrė su pareiškėjo lengvatos taikymu susijusias aplinkybes, o nustatytoms teisiškai reikšmingoms aplinkybėms, būtina surinkti ir įvertinti duomenis ir įrodymus. Pažymi, kad pareiškėjas dėjo visas pastangas surinkti įrodymus iš kompetentingų Lenkijos institucijų, tačiau visais atvejais atsakovas pareiškėjo pastangas atmesdavo. Todėl, pareiškėjo teigimu, Komisijos reikalavimas įvertinti jo sudarytus sandorius sąžiningumo aspektu yra pagrįstas, taip pat yra pagrįstas Komisijos sprendimas įpareigoti atsakovą surinkti duomenis ir įrodymus nustatytoms teisiškai reikšmingoms aplinkybėms įvertinti.
Atsiliepimas
24. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus teritorinė muitinė atsiliepime prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti ir skundžiamą sprendimą palikti nepakeistą.
25. Vilniaus teritorinė muitinė nurodo, kad šiuo atveju buvo atliktas didelės apimties mokestinis patikrinimas, kuris buvo vykdomas bendradarbiaujant tiek nacionalinėms, tiek Europos Sąjungos narių kompetentingoms institucijoms. Vilniaus teritorinė muitinė atlikto patikrinimo metu nustatė, kad UAB „Sunergus“, pasirinkusi vykdymui išleidimo į laisvą apyvartą muitinės procedūrą su galutiniu vartojimu ir pritaikiusi importuotam dyzeliniam kurui 0 procentų PVM tarifą, nevykdė PVM įstatymo 35 straipsnyje nustatytų reikalavimų ir nesilaikė Taisyklėse numatytų sąlygų. Vilniaus teritorinė muitinė, išanalizavusi užsienio mokesčių administratorių pateiktus atsakymus bei pareiškėjo pateiktus paaiškinimus ir dokumentus, patikrinimo ataskaitoje išdėstė nustatytus pažeidimus dėl Lenkijos įmonių ir pagal kiekvieną įmonę pateikė faktines aplinkybes, susijusias su ginčo prekių pristatymo fakto galutiniam pirkėjui nepatvirtinimu bei nustatytų pažeidimų teisinį pagrindimą (patikrinimo ataskaitos 3.1.5 punktas). Teismas skundžiamame sprendime pagrįstai sprendė, kad pareiškėjo pateikti dokumentai nepatvirtina tinkamo tiekimo ES viduje sąlygų realizavimo, t. y. nėra pakankami išvadai, kad ginčo prekės buvo patiektos ir disponavimo teisė realiai perėjo būtent pareiškėjo dokumentuose pirkėjais nurodytiems kitos valstybės narės PVM mokėtojams. Pažymi, kad tiek ikiteisminės ginčą nagrinėjusios institucijos, tiek pirmos instancijos teismas šiuo atveju yra vieningos nuomonės, jog tiekimo sąlygos nebuvo įvykdytos, kaip tai numato PVM įstatymo 35 straipsnio nuostatos ir šio straipsnio vykdymui nustatytos Taisyklės, kas buvo privalu pareiškėjui, importavusiam prekes iš trečiosios šalies ir vykdžiusiam 4200 muitinės procedūrą.
26. Vilniaus teritorinė muitinė teigia, kad teismas pagrįstai atkreipė dėmesį į prieštaravimus Komisijos sprendime, kuriame nurodoma, kad tais atvejais, kai prekių tiekimo sąlygos netenkinamos, turi būti vertinamas tiekėjo sąžiningumas – jeigu įrodoma, kad tiekėjas buvo sąžiningas ir elgėsi rūpestingai, ėmėsi visų būtinų ir reikiamų priemonių, kad įsitikinti, jog nedalyvauja mokesčių sukčiavime, papildomas PVM jam neturi būti apskaičiuojamas. Teismas pagrįstai pažymėjo, kad pagal 153 deklaracijas prekės nebuvo išgabentos per vieną mėnesį deklaruotiems gavėjams. Be to, pareiškėjas į Lietuvos Respubliką įvežęs prekes, ieškojo šioms prekėms pirkėjų, t. y. nežinojo, kur bus išgabenamos importuotos prekės ir kas bus atsakingas už PVM mokėjimą kitoje valstybėje narėje. Taigi pareiškėjas EID nurodė neteisingą informaciją apie prekių gavėjus ir klaidino muitinę žiodamas, kad nebus įvykdyti 4200 procedūros reikalavimai (prekių išgabenimas per vieną mėnesį ir tiekimas deklaruotam kitos valstybės narės gavėjui), taigi mokesčių administratorius turėjo teisinį pagrindą pateiktose deklaracijose pakeisti procedūros kodą iš 4200 į 4000 ir apskaičiuoti UAB „Sunergus“ importo PVM.
27. Vilniaus teritorinės muitinės vertinimu, teismas teisingai konstatavo, kad teisės aktų nuostatos nenumato galimybės atleisti mokesčių mokėtoją, neįvykdžiusį teisės aktais jam priskirtų prievolių ir nepateikusį įrodymų, jog deklaruotos muitinės procedūros bei pritaikytos mokesčių lengvatos reikalavimus jis įvykdė tinkamai, nuo PVM mokesčio mokėjimo priklausomai nuo jo sąžiningumo.
28. Atsakovas Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime prašo pareiškėjo apeliacinį skundą atmesti ir skundžiamą sprendimą palikti nepakeistą.
Atsiliepimas
29. Atsakovas pažymi, kad teisės aktų nuostatos įpareigoja mokesčių mokėtoją, pasinaudojusį PVM lengvata turėti neginčytinus (vienareikšmiškus) įrodymus, patvirtinančius prekių išgabenimą iš šalies teritorijos, t. y. faktą, kad tiekiamų prekių fiziškai nebėra šalies teritorijoje bei faktą, kad teisę disponuoti tiekiamomis prekėmis įgijo pirkėjas. Teisės aktai nustato prievolę ne mokesčių administratoriui atlikti tyrimą ir įrodyti, kad 4200 muitinės procedūrai deklaruotos prekės buvo ar nebuvo išgabentos, tačiau PVM įstatymo 56 straipsnio 1 dalis įpareigoja asmenį, pasinaudojusį PVM lengvata, „turėti įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies“. Pareiškėjas, nesutikdamas su atsakovo išvada, kad pagal CMR važtaraščių duomenis dyzelinis kuras nebuvo išgabentas gavėjams, kurie buvo deklaruoti importo muitinės deklaracijose arba pagal pakeistus deklaracijų duomenis, privalo pagrįsti, kurie CMR važtaraščiai, jo nuomone, patvirtina išgabenimo faktą ar kurie jos laikomi svarbiais įrodymais elektroniniai AIS dokumentai (e-AD ar e-RoR) patvirtina šių prekių patiekimą kitų ES valstybių narių PVM mokėtojams (ne nugabenimą į akcizinius sandėlius), tačiau tokių įrodymų pareiškėjas nepateikė. Atsakovo vertinimu, akivaizdu, kad jau importo įforminimo metu pareiškėjas deklaracijose nurodė neteisingą informaciją apie pirkėjus ir klaidino muitinę, žinodamas, kad nebus įvykdyti 4200 procedūros (taip pat ir PVM įstatymo 35 str.) reikalavimai – prekių išgabenimas per vieno mėnesio laikotarpį ir tiekimas deklaruotam kitos ES valstybės narės gavėjui. Neteisingas kitos valstybės narės pirkėjos nurodymas deklaracijoje nelaikytinas tik formalia klaida, tai yra pažymėjęs ir LVAT, išnagrinėjęs analogišką bylą (žr., pvz., 2014 m. birželio 11d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1257/2014).
30. Atsakovas pažymi, kad teismas teisingai nurodė, jog nei galiojantys teisės aktai, nei ESTT praktika nenumato galimybės atleisti mokesčių mokėtoją (nepriklausomai sąžiningą ar ne), nevykdžiusį teisės aktais jam priskirtų prievolių ir neturintį (mokesčių administratoriui nepateikusį) įrodymų, jog deklaruotos muitinės procedūros bei pritaikytos mokesčių lengvatos reikalavimus įvykdė tinkamai.
31. Atsakovo vertinimu, ginčas tiek šitoje, tiek anksčiau LVAT nagrinėtoje byloje Nr. A-442-1257/2014, vyksta dėl to paties dalyko, netgi tarp tų pačių šalių, taigi yra analogiškas. Pažymi, kad nei atsakovas, nei UAB „Sunergus“ faktinių aplinkybių vertinimo klausimo Vilniaus apygardos administraciniam teismui neginčijo, ką skundžiamame sprendime konstatavo ir pats teismas, pabrėždamas, jog byloje yra keliamas tik teisės aktų nuostatų taikymo klausimas.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
32. Nagrinėjamoje administracinėje byloje ginčas kilo dėl Vilniaus teritorinės muitinės 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaitos Nr. 5VM320037M, kuria pakeistas UAB „Sunergus“ importuotų dyzelinių degalų, deklaruotas 4200 muitinės procedūros kodas į 4000 procedūros kodą, bei apskaičiuota importo mokesčių skola muitinei, teisėtumo ir pagrįstumo. Taigi ginčas iš esmės vyksta dėl pareiškėjo deklaruotos muitinės procedūros, kai importuojant anksčiau nurodytas prekes pasinaudota mokestine lengvata (dėl 0 procentų PVM tarifo taikymo), atitikties teisės aktų reikalavimams.
33. Ginčo teisinius santykius reglamentuoja 1992 m. spalio 12 d. Tarybos reglamento (EEB) Nr. 2913/12, nustatančio Bendrijos muitinės kodeksą, 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112 EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendrosios sistemos, Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (2002 m. kovo 5 d. įstatymo Nr. IX-751 redakcija) 35, 49 ir 56 straipsnių, Taisyklių 4, 6, 7-1, 7.2, 9 ir 12 punktų nuostatos. Pirmosios instancijos teismas minėtų teisės aktų ginčui aktualias nuostatas išsamiai aptarė pareiškėjo ginčijamame sprendime, dėl ko apeliacinės instancijos teismas jų nebekartoja.
34. Kad į Lietuvos Respublikos teritoriją importuotos prekės būtų neapmokestinamos importo PVM privalo būti įvykdytos visos Taisyklių 4 punkte nurodytos sąlygos, t. y. elgesio taisyklės taikymą (į šalies teritoriją importuotos prekės neapmokestinimą PVM) suponuoja išimtinai visų sąlygų įvykdymas. Kilus abejonėms, PVM įstatymo 56 straipsnio 1 dalis įpareigoja mokesčių mokėtoją turėti pakankamus ir patikimus įrodymus, kurie patvirtintų prekių išgabenimą iš šalies teritorijos, t. y. faktą, jog tiekiamų prekių fiziškai nebėra Lietuvos Respublikos teritorijoje, taip pat faktą, kad teisę disponuoti tiekiamomis prekėmis įgijo pirkėjas kitoje valstybėje narėje. Pagal Taisyklių 12 punktą, teritorinė muitinė, nustačiusi kad neįvykdyta bent viena iš Taisyklių 4 punkte apibrėžtų sąlygų arba šios sąlygos įvykdytos dėl dalies importuotų prekių, arba gavusi iš apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos teikimą, išieško nepriemoką.
35. Byloje nustatyta, jog UAB „Sunergus“ nuo 2011-09-01 iki 2013-06-30 iš Baltarusijos Respublikos importuotam dyzeliniam kurui vykdė muitinės procedūras, įformindama 153 elektronines importo deklaracijas (toliau – ir EID) išleidimo į laisvą apyvartą muitinės procedūrai su galutiniu vartojimu (procedūros kodas - 4200), kurių tiekimui į kitą Europos Sąjungos valstybę narę taikomas atleidimas nuo PVM. Patikrinimo ataskaitoje konstatuota, kad prekės, deklaruotos 86 įformintose muitinės deklaracijose 4200 procedūrai (išleidimo į laisvą apyvartą ir vidaus vartojimą vienu metu ir prekių, kurių tiekimui į kitą valstybę narę pagal PVM įstatymo 35 straipsnio nuostatas yra taikomas lengvatinis 0 procentų PVM tarifas) nustatyta tvarka neišgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos, t. y. PVM lengvata taikyta nepagrįstai.
36. Vilniaus teritorinė muitinė, atlikusi pareiškėjo vykdytos veiklos patikrinimą, nustatė, jog UAB „Sunergus“ pagal EID nurodytus galutinius prekių gavėjus ir muitinio įforminimo metu pateiktas sutartis su jais, dyzelinius degalus, deklaruotus 4200 muitinės procedūrai, turėjo parduoti Lenkijoje ir Kipre registruotiems pirkėjams. Įvertinus muitinio įforminimo metu bei ūkinės komercinės veiklos patikrinimo metu pateiktus dokumentus (dyzelinių degalų pardavimo PVM sąskaitas faktūras, sutartis su pirkėjais, tarptautinius krovinių gabenimo važtaraščius), nustatyta, kad UAB „Sunergus“ EID pateikė neteisingą informaciją apie galutinį prekių gavėją kitoje valstybėje narėje ir importuoto dyzelinio kuro pardavimo sąskaitas išrašė ir kitoms EID nenurodytoms Lenkijos, Kipro ir Latvijos įmonėms.
37. Vilniaus teritorinė muitinė, siekdama išsiaiškinti UAB „Sunergus“ sandorių, susijusių su dyzelinio kuro išgabenimu į kitas ES valstybes nares, vykdymo aplinkybes ir įsitikinti importuotų ir deklaruotų 4200 muitinės procedūrai prekių neapmokestinimo importo PVM pagrįstumu, kreipėsi į ES valstybių narių mokesčių administratorius (Lenkijos, Latvijos ir Kipro) su prašymu atlikti bendrovės pateiktuose CMR važtaraščiuose nurodytų galutinių gavėjų patikrinimus ir pateikti informaciją apie deklaruotų dyzelinių degalų įsigijimus, taip pat įsitikinti, jog perduotas dyzelinis kuras buvo apmokestintas importo PVM minėtose ES valstybėse narėse.
38. Remdamasi Europos Sąjungos valstybių narių mokesčių administratorių pateikta informacija, susijusia su 4200 muitinės procedūros vykdymu, Vilniaus teritorinė muitinė nustatė, kad dalis UAB „Sunergus“ minėtai procedūrai deklaruoto dyzelinio kuro ir parduoto ES šalių įmonėms, nebuvo gauta galutinio gavėjo arba nėra patvirtinimo, kad prekės buvo nugabentos galutiniam gavėjui. Aukščiau nurodytu pagrindu muitinė konstatavo, kad iš UAB „Sunergus“ akcizais apmokestinamų prekių (dyzelinio kuro) nurodytų šalių įmonės negavo, o po muitinio įforminimo pareiškėjas parduodavo degalus ne muitinės deklaracijose nurodytoms įmonėms, tačiau kitiems subjektams, neturėjusiems teisės vykdyti akcizais apmokestinamų prekių veiklos, arba neegzistuojančioms (fiktyvioms) įmonėms. Taigi nagrinėjamu atveju mokesčio administratorius surinko papildomus duomenis (įrodymus) dėl minėtų dyzelinių degalų išgabenimo ir nustatė, kad jie nepasiekė prekių gabenimo dokumentuose nurodytų gavėjų.
39. Pirmosios instancijos teismas teisingai konstatavo, kad UAB „Sunergus“ muitinei pateiktų dokumentų (sutartys, užsakymai ir kt.) turinys nepatvirtina aplinkybės, jog muitinio įforminimo metu pareiškėjas įvykdė deklaruotos 4200 muitinės procedūros reikalavimus, t. y., kad importo metu importuotojui (pareiškėjui) buvo žinoma, kad tos pačios prekės yra skirtos išgabenti ir bus išgabentos į kitą valstybę narę ir kad prekės deklaruotam gavėjui į kitą ES valstybę narę bus išgabentos per laiką, ne ilgesnį kaip 1 mėnuo nuo apmokestinimo momento. Byloje esanti medžiaga patvirtina, kad pagal 86 deklaracijas prekės nebuvo išgabentos per vieno mėnesio laikotarpį deklaruotiems gavėjams. Be to, nustatyta, kad pareiškėjas, į Lietuvos Respubliką įvežęs prekes, ieškojo šioms prekėms pirkėjų, t. y. nežinojo, kur bus išgabenamos importuotos prekės ir kas bus atsakingas už PVM mokėjimą kitoje valstybėje narėje. Apie pasikeitusius prekių gavėjus ar prekių pristatymo vietas UAB „Sunergus“ muitinės neinformavo ir apie pasikeitusius pareiškėjo importuotų prekių pirkėjus muitinė sužinojo tik mokestinio patikrinimo metu. Taigi pareiškėjas nepateikė muitinei objektyvių įrodymų, patvirtinančių, kad ji prekes perdavė sąskaitose nurodytiems pirkėjams. Aukščiau nurodytų aplinkybių visuma sudaro pagrindą teigti, kad pareiškėjas EID nurodė neteisingą informaciją apie prekių gavėjus ir klaidino muitinę žinodamas, kad nebus įvykdyti 4200 procedūros reikalavimai (prekių išgabenimas per vieno mėnesio laikotarpį ir tiekimas deklaruotam kitos ES valstybės narės gavėjui). Tokiais veiksmais pareiškėjas neįvykdė būtinų PVM įstatymo 35 straipsnyje ir Taisyklių 4 punkte (4.1 ir 4.5 punktai) nurodytų PVM lengvatos taikymui nustatytų sąlygų, todėl vadovaujantis Taisyklių 12 punkto nuostatomis nagrinėjamu atveju muitinė turėjo teisinį pagrindą pareiškėjo muitinei pateiktose EID deklaruotą procedūros kodą 4200 pakeisti į 4000 ir apskaičiuoti pareiškėjui importo PVM.
40. UAB „Sunergus“ muitinio įforminimo metu taip pat nesilaikė Muitinės departamento direktoriaus 2004 balandžio 13 d. įsakymu Nr. 1B-329 (2007 m. balandžio 23 d. įsakymo Nr. 1B-289 redakcija) 27.49.1.7, Taisyklių 7-1 ir 7.2 punktuose nustatytų reikalavimų.
41. Siekiant nustatyti, ar mokesčių mokėtojas turėjo teisę importuotų prekių tiekimui taikyti 0 proc. PVM tarifą, turi būti įvertinta ar įvyko prekių tiekimas, apibūdinamas kaip teisė disponuoti preke kaip savininkui, ar prekės, kurios yra tiekimo dalykas, buvo išgabentos iš tiekėjo valstybės narės teritorijos ir ar PVM mokėtojas tiekė prekes kitam mokesčių mokėtojui ar asmeniui, veikiančiam kaip mokesčių mokėtojui kitoje ES valstybės narės teritorijoje. Visų šių aplinkybių kontekste tiek trečiasis suinteresuotas asmuo, tiek atsakovas padarė teisingas išvadas, jog UAB „Sunergus“ neįrodė, kad ginčo prekės (dyzelinis kuras) buvo patiektos ir disponavimo teisė realiai perėjo būtent pareiškėjo teikiamuose dokumentuose pirkėjais nurodytiems kitos valstybės narės PVM mokėtojams.
42. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo taip pat pažymėta, kad pareiga įrodyti, jog prekės buvo išgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos, tenka mokesčių mokėtojui, o mokesčių administratoriui kilus abejonių dėl pateiktų įrodymų teisingumo, jis, savo ruožtu, gali rinkti papildomus duomenis, kurie galėtų paneigti mokesčių mokėtojo pateiktus įrodymus. Taip pat Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje yra pažymėjęs, kad mokesčių mokėtojas, siekdamas įrodyti, ar prekės tikrai yra išvežamos iš šalies teritorijos, paprastai turėtų pateikti įrodymus, pradedant nuo dokumentų, susijusių su išvežimo procedūra, baigiant patvirtinimu iš prekių gavėjo (tai gali būti prekių gabenimo dokumentai, transporto priemonių rūšių, kuriomis gabentos prekės, įvardinimas bei jų identifikaciniai duomenys, asmenų, kurie išgabeno prekes, identifikaciniai duomenys ir pan.) (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. birželio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1054/2010; 2010 m. sausio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-250/2010; 2012 m. rugsėjo 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1890/2012 ir kt.).
43. UAB „Sunergus“ apeliaciniame skunde nurodė, kad taikant 0 procentų PVM tarifą apmokestinamos prekės buvo tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui ir yra išgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos į kitą ES valstybę narę patvirtina prekių pirkėjų PVM registracijos pažymėjimų kopijos, pirkimo-pardavimo sutartys, CMR važtaraščių kopijos, elektroninių akcizais apmokestinamų prekių vežimo dokumentai (e-AD), elektroniniai pranešimai (e-RoR) apie akcizinių prekių gavimą kitos valstybės narės (Lenkijos) akciziniuose sandėliuose ir kt. Pažymėtina, jog šie dokumentai išnagrinėti ir teisingai vertinti tiek Vilniaus teritorinės muitinės 2015 m. balandžio 22 d. patikrinimo ataskaitoje Nr. 5VM320037M, tiek Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimuose, todėl apeliacinės instancijos teismas papildomai nebepasisako.
44. Pirmosios instancijos teismas ginčijamame sprendime taip pat vertino pareiškėjo sąžiningumą ir rūpestingumą importo muitinio įforminimo metu. Atkreiptinas dėmesys, jog Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk v. Netherlands; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle v. Finland; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011 ir kt.). Šiais skundo aspektais pirmosios instancijos teismas padarė pagrįstas ir teisingas išvadas, todėl apeliacinės instancijos teismas šioje dalyje pritaria žemesnės instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja.
45. UAB „Sunergus“ apeliaciniame skunde teigia, jog Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. birželio 11 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A442-1257/2014 negali būti remiamasi kaip precedentu nagrinėjant šią bylą, kadangi šio mokestinio ginčo aplinkybės ir įrodymų apimtis bei mastas yra visai kitokie, negu anksčiau nurodytoje byloje. Pažymėtina, jog pirmosios instancijos teismas, vertindamas importuotojo pateiktų deklaracijų turinį (informacijos apie paskirties valstybės narės mokesčių mokėtoją nurodymas importo deklaracijoje), šia apimtimi pagrįstai vadovavosi minėtoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartyje suformuota praktika ir nuo jos nenukrypo (neteisingas kitos valstybės narės pirkėjo nurodymas nelaikytinas tik formalia klaida).
46. Teisėjų kolegijos nuomone, pirmosios instancijos teismas visapusiškai ir objektyviai išsiaiškinęs bylai reikšmingas aplinkybes, susijusias su importuotų prekių, kurių importui pareiškėjas taikė 0 procentų importo PVM tarifą, išvežimu į kitas ES valstybes nares, pagrįstai pripažino, jog nėra įvykdytos visos 0 procentų importo PVM tarifo taikymui būtinos sąlygos, nes nėra pakankamai duomenų, patvirtinančių, jog prekės būtų išgabentos iš Lietuvos Respublikos teritorijos laikantis teisės aktų nustatytų reikalavimų. Teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu byloje surinktų įrodymų tyrimu ir vertinimu, o pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės nenurodė naujų aplinkybių, susijusių su prekių išvežimu į kitas ES valstybes nares taikant 0 procentų PVM tarifą ir kurių nebūtų įvertinęs pirmosios instancijos teismas, todėl pareiškėjo UAB „Sunergus“ apeliacinis skundas netenkinamas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Sunergus“ apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. vasario 15 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.