- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2017-01-12
- Bylos Nr.
- eI-1021-596/2017
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-03586-2016-4
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Jolita Rasiukevičienė
- Pareiškėjas
- A. P.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai
- Kategorijos
- 11.13.3.2pavadinimo nepavyko patikrinti
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Jolita Rasiukevičienė rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo A. P. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teismas nustatė:
Šalies argumentai
Pareiškėjas A. P. kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas panaikinti: 1) Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) 2016-03-23 sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (04.7.2)-FR0682-164, kuriuo iš dalies patvirtintas 2016-01-19 patikrinimo aktas Nr. (13.2) FR0680-28, nurodant pareiškėjui sumokėti į valstybės biudžetą 7 586,89 Eur gyventojų pajamų mokestį (toliau – GPM), 4 813,27 Eur GPM delspinigius, 3 030,59 Eur privalomojo sveikatos draudimo įmokas (toliau – ir PSDĮ) ir 1 943,68 Eur PSDĮ delspinigius; 2) Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016-05-24 sprendimą Nr. 68-134, kuriuo patvirtintas minėtas Kauno AVMI 2016-03-23 sprendimas Nr. (04.7.2)-FR0682-164 2); 3) Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2016-08-12 sprendimą Nr. S-168 (7-118/2016).
Nurodo, kad Kauno AVMI laikė, jog pareiškėjas 2009 m. gavo apmokestinamųjų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, nes pardavė nekilnojamąjį turtą, į kurį jam buvo atkurtos nuosavybės teisės, neišlaikęs šio turto trejus metus. Atsižvelgdamas į tai, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 2, 3, 5, 8, 22, 27 str., Lietuvos Respublikos socialinio draudimo įstatymo (toliau – SDĮ) 18 str., Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 96 str. 1 d. 2 p., 97 str. 2 d., 98 ir 99 str. nuostatomis, mokesčių administratorius apskaičiavo pareiškėjui papildomai mokėtinas GPM ir PSDĮ bei su šiais mokesčiais susijusias sumas. Pareiškėjo teigimu, tiek MGK, tiek centrinis mokesčių administratorius, tiek ir teritorinis mokesčių administratorius, priimdami ginčijamus sprendimus, išimtinai rėmėsi faktu, kad pareiškėjas buvo patrauktas baudžiamojon atsakomybėn dėl to, kad neteisėtai įgijo žemės sklypus, kuriuos vėliau pardavė jo įgaliotas asmuo, tačiau ignoravo tai, kad pareiškėjo vardu sudaryti sandoriai yra nuginčyti (pripažinti negaliojančiais), bei neatsižvelgė į sandorio pripažinimo negaliojančiu pasekmes. Todėl daro išvadą, kad mokesčių administratoriaus sprendimai ir juos patvirtinęs MGK sprendimas yra neteisėti ir neteisingi, priimti netinkamai nustačius faktines aplinkybes, netinkamai taikant materialinės teisės normas.
Pareiškėjas dėl pajamų gavimo nurodo, jog jis pagal 2009-10-21 pirkimo–pardavimo sutartį negavo jokių pajamų, sutartį sudarė ne pats, o per atstovą K. J., kurio nurodymu pinigai buvo pervesti į pareiškėjui nepažįstamo asmens, gyvenančio užsienyje, sąskaitą. Todėl, pareiškėjo teigimu, jis niekada net nebuvo įgijęs teisės disponuoti pinigais, gautais pagal pirkimo–pardavimo sutartį, jokių pinigų iš K. J. negavo, kaip ir nesuteikė teisės disponuoti lėšomis. Pažymi, kad nagrinėjamu atveju pajamas gavo (įgijo teisę jomis disponuoti) ne pareiškėjas, o K. J.
Taip pat nurodo, jog MGK ir VMI neatsižvelgė į tai, kad šiuo metu sandoriai, kuriais pareiškėjas įgijo nuosavybės teisę į žemės sklypus, yra panaikinti civilinio proceso tvarka. Atkreipia dėmesį į tai, kad Šiaulių apygardos teismo sprendimas dalyje dėl išvadų panaikinimo yra įsiteisėjęs, o šiuo metu ginčas vyksta tik dėl vindikacijos (restitucijos) būdo, t. y. sprendžiama, ar priteisti iš pareiškėjo valstybės naudai žemės sklypų vertę, ar panaikinti pirkimo–pardavimo sutartis ir taikyti restituciją. Tačiau šios civilinės bylos nagrinėjimas sustabdytas, iki kol įsiteisės nuosprendis baudžiamojoje byloje. Pažymi, kad kol nebuvo priimtas Kauno apylinkės teismo nuosprendis baudžiamojoje byloje Nr. 1-160-246/2015, pareiškėjo veiksmai buvo teisėti, t. y. turto įgijimo ir pardavimo metu pareiškėjas teisėtai įgijo ir perleido ne individualios veiklos turtą. Daro išvadą, kad akivaizdu, jog pajamos, kurios turėjo būti gautos 2009-10-21 pardavus žemės sklypą (unikalus Nr. (duomenys neskelbtini)), turi būti priskiriamoms pajamoms, gautoms iš nekilnojamojo turto, o įsigijimo išlaidoms, vadovaujantis GPMĮ 16 str. 1 d. 4 p., 19 str. 1 d. 1 p., 19 str. 6 d., Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003-01-29 nutarimo Nr. 133 „Dėl gyventojo ne individualios veiklos turto įsigijimo kainos nustatymo tam tikrais atvejais taisyklių patvirtinimo“ (toliau – ir Nutarimas Nr. 133) nuostatomis, turi būti prilyginama pirmojo pardavimo vertė, t. y. 174 396 Lt (žemės sklypo pardavimo pajamų suma).
Pažymi, jog panaikinus sandorius, kuriais buvo įgyta ir vėliau perleista nuosavybė (taikius restituciją), šalys yra sugrąžinamos į buvusią padėtį, t. y. sudaryti sandoriai nesukuria jokių teisinių pasekmių. Daro išvadą, kad sudaryti sandoriai pareiškėjui negali sukelti ir mokestinių pasekmių. Pareiškėjo nuomone, nepanaikinus skundžiamo VMI sprendimo, būtų pažeisti teisinės valstybės principai inter alia teisingumo bei protingumo principai, nes Šiaulių apygardos teismo sprendimu yra panaikinti Šiaulių apskrities administracijos viršininko įsakymai ir sprendimai, kurių pagrindu buvo atkurtos nuosavybės teisės į žemės sklypus, tačiau šiuo metu dar nėra išspręstas restitucijos klausimas. Teigia, kad nepaisant to, ar iš pareiškėjo bus priteista valstybei žemės sklypų vertė, ar žemės sklypo pirkėjams sumokėta pinigų kaina, galutinis rezultatas bus toks, kad jokios finansinės naudos iš sklypų pardavimo pareiškėjas nebus gavęs, tačiau privalės sumokėti pinigų sumas vienam iš minėtų subjektų, todėl papildomai priskaičiuoti mokesčius (GPM ir PSDĮ) bei delspinigius už tariamai gautas žemės sklypo pardavimo pajamas yra neprotinga bei nepagrįsta. Pabrėžia, kad už neteisėtus veiksmus įgyjant nuosavybę, pareiškėjas jau yra nubaustas, todėl dėl jo neteisėtų veiksmų įgyjant žemės sklypus, kurie vėliau buvo perleisti, dar kartą jį bausti mokestine prasme nėra jokio pagrindo.
Nurodo, kad skundžiamuose sprendimuose nurodyta, jog pareiškėjas laiku nedeklaravo gautų pajamų, todėl jam skaičiuojami delspinigiai. Pareiškėjo nuomone, šiuo atveju delspinigiai skaičiuojami už visą laikotarpį nepagrįstai, nes, net laikantis VMI pozicijos, kad pinigai gauti iš neteisėtos veiklos, delspinigiai galėtų būti skaičiuojami tik nuo apkaltinamojo nuosprendžio įsiteisėjimo momento, nes, kaip minėta, pareiškėjo gautos (turėtos gauti) pajamos iš nekilnojamojo turto pardavimo mokestinės prievolės nesukuria, nes iki tol buvo laikoma, kad pareiškėjui nuosavybės teisės į žemės sklypus atkurtos teisėtai. Be to, pareiškėjo vertinimu, delspinigiai turėtų būti mažinami, atsižvelgiant į jo blogą finansinę padėtį. Pažymi, kad MGK šio klausimo net nesvarstė ir dėl jo skundžiamame sprendime nepasisakė.
Atsiliepimas
Pateiktame atsiliepime atsakovė VMI su pareiškėjo skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.
Dėl pajamų gavimo nurodo, kad pagal 2009-10-21 žemės sklypo pirkimo–pardavimo sutarties (notarinio registro Nr. (duomenys neskelbtini)) 2 p. pardavėjas (pareiškėjas) pareiškia ir patvirtina, jog sumokėjimas už sutartyje nurodytą žemės sklypą į nurodytą Danijos Karalystės piliečio K. K. I. sąskaitą bus tinkamas atsiskaitymas pagal šią sutartį. Atsižvelgdama į tai, vadovaudamasi GPMĮ 2 str. 14 d., 5 str., 8 str., VMI daro išvadą, kad šiuo atveju, kai pareiškėjo už parduotą žemės sklypą pinigai buvo pervesti į pareiškėjo nurodytą kito subjekto – Danijos Karalystės piliečio K. K. I., sąskaitą, laikoma, kad pajamas gavo pareiškėjas, nes, nurodydamas, kur pervesti už parduotą žemės sklypą jam priklausančius pinigus, jis tokiu būdu jau įgyvendino savo teisę laisvai disponuoti tomis lėšomis. VMI, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 2.133 str. 1 d., kurioje nustatyta, kad sandoriai, sudaryti per atstovą, teisines pasekmes sukelia atstovaujamajam, atsižvelgdama į tai, kad 2009-10-21 žemės sklypo pirkimo–pardavimo sutartį pareiškėjas pats pasirinko sudaryti per įgaliotą asmenį, taip pat į tai, kad ginčo byloje nėra pateikta jokių duomenų, jog įgaliotas asmuo būtų viršijęs jam suteikto ir notariškai patvirtinto įgaliojimo ribas, pareiškėjo teiginį, jog jis apie pinigų pervedimą Danijos Karalystės piliečiui nieko nežinojo ir pinigų negavo, laiko teisiškai nepagrįstu.
VMI, atsakydama į pareiškėjo teiginius dėl civilinės bylos, kurioje sprendžiamas vindikacijos (restitucijos) taikymo klausimas, baigties įtakos pareiškėjo apmokestinimui, nurodo, jog, atsižvelgiant į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2005-05-27 nutartį administracinėje byloje Nr. A-14-587/2005, 2010-05-17 nutartį administracinėje byloje Nr. A-556-735/2010, 2013-09-13 nutartį administracinėje byloje Nr. A-575-1583/2013, 2015-09-22 nutartį administracinėje byloje Nr. A-1455-556/2015, mokesčių administratorius nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių, o vertina susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais. Teigia, jog prievolė pareiškėjui sumokėti GPM, vadovaujantis GPMĮ 8 str., yra siejama su pajamų iš žemės sklypų pardavimo gavimu, o ne galutinio teismo sprendimo priėmimu civilinėje byloje, kurioje sprendžiami klausimai, kylantys iš civilinių teisinių santykių. VMI sutinka su MGK vertinimu, kad tuo atveju, jeigu po civilinės bylos išnagrinėjimo pasikeistų aplinkybės (pavyzdžiui, valstybės naudai iš pareiškėjo būtų priteista šiam ginčui aktualiais sandoriais pareiškėjo įsigytų ir disponuotų sklypų vertė ir šiuos įpareigojimus pareiškėjas realiai įvykdytų), tuomet atsirastų pagrindas pareiškėjui inicijuoti procesą, kreipiantis į mokesčių administratorių, dėl galimai susidariusios mokesčių permokos buvimo nustatymo ir galimo jos grąžinimo.
Atsiliepimas
Atsakovė, atsakydama į pareiškėjo skundo teiginį, jog iki Kauno apylinkės teismo 2015-11-05 nuosprendžio baudžiamojoje byloje Nr. 1-160-246/2015 priėmimo, pareiškėjo veiksmai buvo teisėti, akcentuoja, kad pareiškėjo atlikti veiksmai, siekiant įgyti nuosavybės teises į žemės sklypus, yra kriminalizuoti Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 182 ir 300 straipsniuose. Todėl tokie pareiškėjo veiksmai, draudžiami įstatymo, yra neteisėti nuo jų padarymo momento, o ne nuo apkaltinamojo teismo nuosprendžio priėmimo, ir nėra jokio teisinio pagrindo vertinti kitaip. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius nustatė, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu, t. y. 2009-10-30, gavo 174 396 Lt kitų su darbo santykiais nesusijusių ir ne individualios veiklos pajamų, kurios, vadovaujantis GPMĮ 2, 3, 5, 8, 22, 27 straipsnių nuostatomis, yra pajamų mokesčio objektas. Dėl Nutarimo Nr. 133 nuostatų, pagal kurias atkūrus nuosavybės teises į išlikusį nekilnojamąjį turtą, šio turto pardavimo kaina prilyginama jo įsigijimo kainai, taikymo nurodo, jog ši nuostata taikoma tik tuo atveju, kai mokėtojas turėjo teisę į nuosavybės atkūrimą pagal Lietuvos Respublikos piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymo (toliau – ir Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymas) nuostatas. Tuo tarpu nagrinėjamu atveju bylos medžiaga patvirtina, kad pareiškėjui nuosavybės teisės į 28,92 ha žemės sklypą ir 12,83 ha žemės sklypą, esančius (duomenys neskelbtini), atkurtos, klastojant dokumentus ir sukčiaujant. VMI daro išvadą, kad nagrinėjamu atveju nustačius, jog pareiškėjas nuosavybės teises į žemės sklypus įgijo neteisėtai, nėra pagrindo taikyti specialų Nutarimo Nr. 133 6.1 p. nustatytą žemės įsigijimo kainos nustatymo būdą.
Pažymi, kad, vadovaujantis MAĮ 96 str. 1 d. 2 p., 97 str. 1 d., 98 str. 1 d., GPMĮ 27 str. 1 d., SDĮ 18 str. 5 d., pareiškėjui delspinigiai nuo patikrinimo metu apskaičiuotos mokėtinos GPM ir PSDĮ sumos skaičiuoti ne nuo Kauno apylinkės teismo 2015-11-05 nuosprendžio baudžiamojoje byloje Nr. 1-160-246/2015 įsiteisėjimo dienos, o nuo kitos dienos, kai pareiškėjas neįvykdė GPMĮ 27 str. 1 dalyje ir SDĮ 18 str. 5 dalyje nustatytų prievolių. Kadangi teisės aktai nenumato galimybės sumažinti mokesčių mokėtojui patikrinimo metu apskaičiuotus delspinigius, todėl MGK pagrįstai nenagrinėjo minėto pareiškėjo prašymo.
Trečiasis suinteresuotas asmuo atsiliepimo į skundą nepateikė.
Motyvuojamoji dalis
Skundas atmestinas.
Administracinėje ir MGK byloje Nr. 7-118/2016 (toliau – ir MGK byla) surinktais rašytiniais įrodymais nustatyta, kad Kauno AVMI patikrinimo metu, įvertinusi Kauno apylinkės teismo 2015-11-05 nuosprendyje baudžiamojoje byloje Nr. 1-160-246/2015 nustatytas aplinkybes, kitą baudžiamoje byloje surinktą ir mokesčių administratoriui pateiktą medžiagą, nustatė, jog pareiškėjas neteisėtai įsigijo žemės sklypus, neteisėtai atkuriant nuosavybės teises į juos pagal Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymą. Mokesčių administratorius nustatė, kad, klastojant dokumentus, pareiškėjui neturint teisės į nuosavybės teisės atkūrimą, buvo atkurtos nuosavybės teisės į 28,92 ha žemės ūkio paskirties sklypą (vertė 35 530 Lt), esantį (duomenys neskelbtini), (Šiaulių apskrities viršininko administracijos 2009-08-26 sprendimu Nr. 71-19858-20735) ir 12,83 ha žemės ūkio paskirties sklypą (vertė 15 763 Lt), esantį (duomenys neskelbtini), (Šiaulių apskrities viršininko administracijos 2009-08-26 sprendimu Nr. 71-19858-20736). Šie žemės sklypai (bendras plotas 41,7500 ha, unikalus Nr. (duomenys neskelbtini), vidutinė rinkos vertė 216 000 Lt) 2009-10-21 pirkimo–pardavimo sutartimi (notarinio registro Nr. (duomenys neskelbtini)) buvo parduoti UAB ,,Litpirma“ už 174 396 Lt, pastarajai pinigus 2009-10-30 bankiniu pavedimu pervedant į Danijos Karalystės piliečio K. K. I. sąskaitą. Kauno AVMI, įvertinusi nustatytas aplinkybes, vadovaudamasi GPMĮ 2, 3, 5, 8, 22, 27 str. nuostatomis, konstatavo, jog pareiškėjas 2009-10-30 gavo 174 396 Lt kitas su darbo santykiais nesusijusias ir ne individualios veiklos pajamas, kurios priskirtos pareiškėjo tikrinamuoju laikotarpiu gautoms B klasės pajamoms. Nuo šių pajamų Kauno AVMI patikrinimo akto tvirtinimo metu apskaičiavo pareiškėjui už 2009 m. mokėtiną 7 586,89 Eur (26 196 Lt) GPM, ir, vadovaudamasi SDĮ 18 str. nuostatomis, – 3 030,59 Eur (10 464 Lt) PSDĮ, taip pat su šiais mokesčiais susijusius delspinigius (b. l. 20–34). Pareiškėjas, nesutikęs su priskaičiuotomis mokesčių ir su jais susijusiomis sumomis, inicijavo mokestinį ginčą, kurį išnagrinėjusios ikiteisminės mokestinius ginčus nagrinėjančios institucijos – VMI ir MGK, savo sprendimuose patvirtino Kauno AVMI poziciją (b. l. 52–59 ir b. l. 7–19).
Byloje ginčas yra kilęs dėl to, ar mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjas, pagal 2009-10-21 žemės sklypo pirkimo–pardavimo sutartį pardavęs UAB ,,Litpirma“ 41,750 ha žemės sklypą už 174 396 Lt, gavo kitas su darbo santykiais nesusijusias ir ne individualios veiklos pajamas, nuo kurių neapskaičiavo, nedeklaravo ir nesumokėjo GPM.
Pažymėtina, jog pareiškėjas neginčijo byloje nustatytų faktinių aplinkybių, susijusių su neteisėtu ginčo žemės sklypo įsigijimu ir jo pardavimu, tačiau teigė, kad pareiškėjo vardu sudaryti sandoriai yra nuginčyti (pripažinti negaliojančiais) civilinio proceso tvarka, todėl jie negali sukelti pareiškėjui mokestinių pasekmių. Tačiau šis pareiškėjo argumentas yra nepagrįstas.
Administracinių teismų praktikoje, sprendžiant viešosios teisės ir privatinės teisės tarpusavio sąveikos bei atribojimo klausimus, yra susiduriama ne pirmą kartą. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija administracinėje byloje Nr. A11– 648/2003 konstatavo, kad mokestiniai santykiai yra viešosios teisės reguliavimo dalykas, todėl jų realizavimui pirmiausia taikomas administracinio teisinio reguliavimo metodas (Konstitucinio Teismo 1997-07-10 nutarimas). Mokesčių įstatymų normose, nustatančiose mokestines prievoles, mokesčių dydžius bei mokesčius privalančius mokėti asmenis, mokestinės prievolės įvykdymą užtikrinančias priemones, apibrėžiant teisinį mokestinių santykių subjektų statusą, sprendžiant mokesčio mokėtojų atsakomybės, mokestinių ginčų nagrinėjimo tvarkos ir kitus klausimus, dominuoja subordinacijos, liepimo elementai. Tiek mokestinių santykių teisinio reguliavimo metodas (imperatyvus, subordinacinis), tiek ir šio reglamentavimo dalykas (teisiniai santykiai, susiję su mokesčių apskaičiavimu, sumokėjimu ir išieškojimu) lemia tai, kad šie teisiniai santykiai yra reglamentuojami specifiniais teisės aktais, iš esmės besiskiriančiais nuo privatinių teisinių santykių dalyvių elgesio reglamentavimo. Prie mokesčių įstatymų priskirtini įstatymai, nustatantys mokestį, rinkliavą ar kitą įmoką į valstybės (savivaldybės) biudžetą bei fondus, taip pat Mokesčių administravimo įstatymas. Mokesčių įstatymai, būdami teisės aktai, skirti specialiai apmokestinimo tvarkos reglamentavimui, paprastai nustato ne tik mokesčio mokėtoją, mokesčio bazę, mokesčio tarifą, mokesčio lengvatas, baudas ir delspinigius, tačiau ir mokesčio mokėjimo bei išieškojimo taisykles, taip pat apibrėžia ir tvarką, kuria remiantis vienas ar kitas mokestis yra apskaičiuojamas. Konstitucinis Teismas 2003-07-17 nutarime yra pažymėjęs, kad mokesčių santykių teisinis reguliavimas – tai ne tik mokesčių nustatymas įstatymais, bet ir mokesčių įstatymų įgyvendinimo tvarkos nustatymas (žr. ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009-04-16 nutartį administracinėje byloje Nr. A556-521/2009).
Taigi atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, nustačius, jog prievolė mokėti mokesčių administratoriaus apskaičiuotus mokesčius pareiškėjui yra siejama su 2009 m. mokestiniu laikotarpiu gautomis pajamomis iš neteisėtu būdu įgyto ginčo žemės sklypo pardavimo pagal 2009-10-21 žemės sklypo pirkimo–pardavimo sutartį ir ši prievolė yra numatyta GPMĮ (2 str. 14 d., 3 str., 5 str. 1 d., 8 str. 1 ir 2 d., 22 str. 3 d. ir 27 str.) bei SDĮ (17 str. 8 d., 18 str.), darytina išvada, jog mokesčių administratorius pagrįstai ir teisėtai, vadovaujamasis viešosios teisės normomis, apskaičiavo ir nurodė pareiškėjui sumokėti GPM ir PSDĮ.
Pareiškėjas skunde teismui nurodė, kad jis pagal 2009-10-21 pirkimo–pardavimo sutartį negavo jokių pajamų, net neįgijo teisės disponuoti piniginėmis lėšomis, nes minėtą sutartį sudarė ne pats, o per atstovą K. J., kurio nurodymu pinigai už žemės sklypą buvo pervesti į pareiškėjui nepažįstamo asmens, gyvenančio užsienyje, sąskaitą. Tačiau minėti pareiškėjo teiginiai laikytini subjektyviais ir neįrodytais.
Įvertinus 2009-10-21 pirkimo–pardavimo sutartį (b. l. 60–62), matyti, jog pareiškėją, jo vardu parduodant ginčo žemės sklypą, kuris buvo įsigytas neteisėtu būdu, neteisėtai atkūrus nuosavybės teises į jį, pagal įgaliojimą reg. Nr. (duomenys neskelbtini) atstovavo K. J. Atsižvelgiant į tai, remiantis CK 2.133 str. 1 d., darytina išvada, jog, veikdamas pagal įgaliojimą, pareiškėjo įgaliotas asmuo K. J. veikė pareiškėjo vardu ir jo interesais. Minėtoje pirkimo–pardavimo sutartyje numačius, kad visa žemės sklypo pardavimo kaina turi būti sumokėta į Danijos Karalystės piliečio K. K. I. sąskaitą ir pardavėjui (pareiškėjui) pareiškus bei patvirtinus, kad kainos sumokėjimas į nurodyto asmens sąskaitą bus tinkamas atsiskaitymas pagal šią sutartį (sutarties 2 p.), nesant duomenų apie pareiškėjo įgalioto asmens viršytas įgaliojimo ribas, pripažintina, kad pareiškėjas, nurodydamas, kur pervesti jam už parduotą žemės sklypą priklausančius pinigus, realizavo savo teisę disponuoti žemės sklypo pardavimo lėšomis. Pabrėžtina, jog GPMĮ nenustato pajamų mokesčio objektu esančių gyventojo pajamų gavimo būdų, todėl nustačius, kad gyventojas įgijo teisę laisvai disponuoti gautomis pajamomis, laikytina, jog jis gavo pajamas.
Pareiškėjas taip pat nurodė, jog mokesčių administratoriui pareiškėjo apmokestinamosioms pajamoms priskyrus pajamas, gautas 2009-10-21 pardavus žemės sklypą, šio turto įsigijimo išlaidoms, vadovaujantis GPMĮ 16 str. 1 d. 4 p., 19 str. 1 d. 1 p., 19 str. 6 d., Nutarimo Nr. 133 nuostatomis, turi būti priskiriama pirmojo pardavimo vertė, t. y. 174 396 Lt (žemės sklypo pardavimo pajamų suma).
Sprendžiant gautų pajamų, pardavus ne individualios veiklos turtą, apmokestinimo GPM klausimus, yra aktualūs GPMĮ 16 ir 19 straipsniai. Pagal šių straipsnių nuostatas mokesčių mokėtojas iš apmokestinamųjų pajamų gali atimti turto įsigijimo kainą (pasigaminimo, rekonstravimo išlaidas) ir su turto pardavimu (kitokiu perleidimu) susijusias išlaidas, jei egzistuoja dvi esminės sąlygos: 1) tokio pobūdžio sumos (išlaidos) realiai buvo patirtos, 2) jas mokesčių mokėtojas gali pagrįsti atitinkamais tai patvirtinančiais dokumentais. Netenkinus bent vienos iš šių sąlygų, mokesčių mokėtojas netenka teisės iš apmokestinamųjų pajamų atimti tokio pobūdžio sumų (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010-12-31 nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1752/2010, 2011-05-30 nutartį administracinėje byloje Nr. A575-867/2011, 2012-03-23 nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1280/2012). Tačiau GPMĮ 19 str. 6 d. ir Nutarime Nr. 133 įtvirtinti išimtiniai, specialūs atvejai dėl turto įsigijimo kainos nustatymo, kai turto įsigijimo metu mokėtojas dėl sandorių ar juridinių faktų ypatumų, susijusių su turto įsigijimu (pavyzdžiui, paveldima, atkuriama nuosavybės teisė ar pan.), nepatiria įprastinių turto įsigijimo išlaidų, tačiau įstatymų leidėjas tam tikro dydžio įsigijimo išlaidas (įsigijimo kainą) pripažįsta kaip leistinas. Iš Nutarimo Nr. 133 paskirties ir jo nuostatų matyti, kad atkūrus nuosavybės teises į išlikusį nekilnojamąjį turtą, šio turto pardavimo kaina prilyginama įsigijimo kainai tuo atveju, jeigu mokėtojui nuosavybės teisės į turtą buvo atkurtos ir šis turtas grąžintas, vadovaujantis Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymu. Tuo tarpu nagrinėjamoje byloje nustatyta, jog pareiškėjui nuosavybės teisė į ginčo žemės sklypą buvo atkurta klastojant dokumentus ir sukčiaujant, pareiškėjui neturint teisės į šio sklypo nuosavybės teisių atkūrimą pagal Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymą. Todėl nagrinėjamu atveju nėra teisinio pagrindo taikyti Nutarimo Nr. 133 nuostatas ir pripažinti, kad ginčo turto įsigijimo kaina yra lygi jo pardavimo kainai.
Pareiškėjo argumentai, kad delspinigiai turi būti skaičiuojami nuo apkaltinamojo nuosprendžio įsiteisėjimo momento, yra teisiškai nepagrįsti. MAĮ 96 str. 1 d. 2 p. nurodyta, jog delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį. Šiuo atveju delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos, o nesumokėjus mokesčio per MAĮ 81 str. 2 d. nustatytą terminą, delspinigių skaičiavimas tęsiamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo (MAĮ 97 str. 2 d.). MAĮ 98 str. 1 d. nurodyta, jog delspinigiai, pradėti skaičiuoti šio įstatymo 97 straipsnyje nustatyta tvarka, skaičiuojami kiekvieną dieną ir baigiami skaičiuoti: 1) mokesčio sumokėjimo (sugrąžinimo) į biudžetą dieną (įskaitytinai) arba 2) tą dieną, kai mokestinė prievolė pasibaigia kitais MAĮ 93 straipsnyje nustatytais pagrindais. Pagal MAĮ 98 str. 2 d. delspinigiai, pradėti skaičiuoti MAĮ 97 str. 1 ir 2 dalyse nustatyta tvarka, skaičiuojami ne ilgiau kaip 180 dienų nuo teisės priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo dienos, o mokesčių mokėtojui nesumokėjus jo (atitinkamo mokesčio įstatyme nustatytu atveju – mokesčių administratoriaus) apskaičiuoto nedeklaruojamo mokesčio, – ne ilgiau kaip 180 dienų nuo atitinkamo mokesčio įstatyme numatyto sumokėjimo termino. Sustabdžius mokesčio priverstinį išieškojimą MAĮ 110 str. 1 d. nurodytu atveju, delspinigiai skaičiuojami už visą sustabdymo laikotarpį, jeigu mokesčių mokėtojo skundas buvo atmestas. Taigi vadovaujantis delspinigių skaičiavimą reglamentuojančiomis teisės normomis, matyti, jog delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą (nagrinėjamu atveju pareiškėjui 2009 m. mokestiniu laikotarpiu gavus apmokestinamųjų pajamų, jis pajamų mokestį privalėjo apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti iki 2010-05-01), iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos.
Galiojantys teisės aktai neįtvirtina apskaičiuotų delspinigių sumažino pagrindų, tačiau įstatymų leidėjas suteikė teisę tiek mokesčių administratoriui, tiek mokestinį ginčą nagrinėjančiai institucijai spręsti klausimą dėl mokesčių mokėtojo atleidimo nuo apskaičiuotų delspinigių mokėjimo (MAĮ 100 str.). Pasisakant šiuo aspektu dėl įrodinėjimo naštos pasiskirstymo, pažymėtina, jog pirminė pareiga įrodyti galimybę MAĮ taikymui dėl atleidimo nuo delspinigių tenka fiziniam asmeniui. Pareiškėjas, apeliuodamas į jo sunkią finansinę padėtį, teismui nepateikė įrodymų, kurių pagrindu būtų galima pripažinti, jog egzistuoja MAĮ 100 str. 1 d. 3 p. įtvirtintas atleidimo nuo delspinigių mokėjimo pagrindas. Todėl nesant duomenų apie sunkią pareiškėjo ekonominę (socialinę) padėtį, kaip ji suprantama pagal MAĮ 113 str. 1 d. 3 p., nėra pagrindo spręsti klausimą dėl pareiškėjo atleidimo nuo apskaičiuotų delspinigių mokėjimo.
Apibendrinant tai, kas išdėstyta, konstatuotina, kad mokesčių administratorius išsamiai ištyrė visas bylos aplinkybes, tinkamai, vadovaudamasis įstatymu, įvertino byloje esančius duomenis, teisingai taikė teisės normas ir priėmė pagrįstą bei teisingą sprendimą. Atsižvelgiant į išdėstytus motyvus, tenkinti pareiškėjo reikalavimus ir panaikinti Kauno AVMI 2016-03-23 sprendimą Nr. (04.7.2)-FR0682-164, VMI 2016-05-24 sprendimą Nr. 68-134 ir MGK 2016-08-12 sprendimą Nr. S-168 (7-118/2016) nėra pagrindo, todėl skundas atmestinas.
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 str., 88 str. 1 p., 132 str. 1 d., 133 str.,
nusprendžia:
Pareiškėjo A. P. skundą atmesti.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.