Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ramūno Gadliausko (kolegijos pirmininkas), Ričardo Piličiausko (pranešėjas) ir Arūno Sutkevičiaus, teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Bendida“, atstovaujamos advokato P. G., atskirąjį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. vasario 26 d. nutarties administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Bendida“, atstovaujamos advokato P. G., skundą dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nurodymo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

II.

III.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

Nagrinėjamo atskirojo skundo dalykas – Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. vasario 26 d. nutarties, kuria ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punkto pagrindu atsisakyta priimti pareiškėjo UAB „Bendida“ skundą dėl VMI 2016 m. sausio 21 d. nurodymo Nr. (21.75-32)FR0706-640 panaikinimo, teisėtumas ir pagrįstumas.

Visų pirma, pažymėtina, jog Lietuvos Respublikos Konstitucijos 30 straipsnyje, ABTĮ 5 straipsnio 1 dalyje yra numatyta kiekvieno suinteresuoto subjekto teisė įstatymų nustatyta tvarka kreiptis į teismą, kad būtų apginta pažeista ar ginčijama jo teisė arba įstatymų saugomas interesas. Tačiau Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą buvo akcentuota, jog minėtose nuostatose įtvirtinta asmens teisė kreiptis į teismą nėra absoliuti. Nurodyta asmens procesinė teisė kreiptis į teismą priklauso nuo procesinio pobūdžio aplinkybių – nuo teisės kreiptis į teismą buvimo prielaidų (žr., pvz., LVAT 2015 m. balandžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-185-822/2015 ir kt.). Viena iš ABTĮ numatytų teisės kreiptis į teismą buvimo prielaidų yra ginčo priskirtinumas teismui (ABTĮ 37 str. 2 d. 1 p.). Taigi, atsižvelgus į skundžiamos pirmosios instancijos teismo nutarties turinį, šiuo atveju turi būti nustatyta, ar pagrįstai pirmosios instancijos teismas nurodė, jog pareiškėjo skundžiamas mokesčių administratoriaus nurodymas negali būti administracinės bylos dalyku.

Šiuo aspektu pabrėžtina, jog Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 144 straipsnis nustato, kad mokesčių mokėtojas turi teisę apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą. Tuo tarpu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje ne kartą yra pažymėjęs, kad šiame MAĮ straipsnyje įtvirtinta mokesčių mokėtojo teisė apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą ta apimtimi, kiek tai susiję su mokesčių mokėtojo teise į teisminę gynybą, turi būti aiškinama sistemiškai atsižvelgiant į ABTĮ 5 straipsnio ir 22 straipsnio 1 dalies nuostatas. Aiškinant MAĮ 144 straipsnio, ABTĮ 5 straipsnio ir 22 straipsnio 1 dalies nuostatas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, administraciniams teismams priskirta nagrinėti tik tokias administracines bylas dėl mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) priimtų teisės aktų, taip pat veiksmų (neveikimo), kurios daro įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams, teisėtumo (žr., pvz., LVAT 2011 m. kovo 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, 2011 m., p. 254–263).

Taigi, MAĮ 144 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojo teisė nėra absoliuti (žr., pvz., LVAT 2011 m. sausio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-145/2011), o ši teisės norma, kiek ji susijusi su apskundimu teismui, negali būti aiškinama priešingai teisminio proceso paskirčiai ir negali būti traktuojama kaip suteikianti teisę skųsti teismui ir tokius mokesčių administratoriaus veiksmus, kurie teisinių pasekmių nesukelia ir kurių nagrinėjimas teisme būtų beprasmis (žr., pvz., LVAT 2010 m. spalio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS442-533/2010). Kita vertus, nurodyta taisyklė turi būti taikoma pripažįstant visuotinio teisminės gynybos prieinamumo principo svarbą (žr., pvz., LVAT 2006 m. rugpjūčio 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS502-278/2006, 2008 m. spalio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1669/2008 ir kt.). Viešojo administravimo subjektų priimto akto kvalifikavimo ir teisinio vertinimo negali lemti tik formalūs kriterijai, inter alia jo pavadinimas. Tai, ar dėl akto arba sprendimo galima paduoti skundą, lemia ne jo forma, o turinys (žr., pvz., LVAT 2010 m. rugsėjo 3 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS525-435/2010 ir kt.).

Vadovaujantis minėtomis nuostatomis, darytina išvada, kad administraciniams teismams priskirta nagrinėti administracines bylas dėl valstybinio administravimo subjektų priimtų teisės aktų (administracinių aktų), taip pat veiksmų (neveikimo), kurie (pa)veikia asmenų teises ar įstatymų saugomus interesus, teisėtumo. Kai skundžiamas aktas ar veiksmas akivaizdžiai jokių teisinių pasekmių nesukelia, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu, nes nagrinėdamas tokius skundus teismas asmens teisių ar įstatymo saugomų interesų apginti negalėtų, skundo tenkinimo atveju asmens teisinė padėtis (jo teisių ir pareigų bei įstatymo saugomų interesų gynimo požiūriu) nepasikeistų, o pats procesas būtų iš esmės beprasmis (žr., pvz., LVAT 2008 m. rugsėjo 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS525-540/2008, 2009 m. liepos 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS146-391/2009, 2010 m. spalio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS143-560/2010).

Šiame kontekste pažymėtina, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjas administraciniam teismui siekia apskųsti VMI 2016 m. sausio 21 d. nurodymą Nr. (21.75-32)FR0706-640, kuriuo pareiškėjas įpareigotas pateikti laidavimo (garantijos) dokumentus 420 194 Eur sumai, užtikrinančius galinčių atsirasti neįvykdytų ar netinkamai įvykdytų pareiškėjo PVM mokestinių prievolių įvykdymą. Minėtame mokesčių administratoriaus nurodyme taip pat nurodoma, kad už VMI vadovų ir kitų pareigūnų nurodymų nevykdymą taikoma administracinė atsakomybė. Tuo tarpu pirmosios instancijos teismas atsisakymą priimti pareiškėjo skundą iš esmės argumentavo tuo, kad pareiškėjo skundžiamas mokesčių administratoriaus nurodymas yra tik vienas iš mokestinio patikrinimo procedūros etape priimtų dokumentų, pareiškėjui sukeliantis procedūrines, bet ne materialiąsias teisines pasekmes, minėtu nurodymu mokesčių administratorius siekia užtikrinti įrodymų surinkimą bei visapusišką jų įvertinimą, tai yra tik tarpinis dokumentas, reikalingas mokesčių administratoriaus baigiamojo akto priėmimui, kuris savaime nedaro įtakos pareiškėjo teisiniam statusui, t. y. nelemia materialinių teisių ir pareigų.

Šiuo aspektu teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, kad mokestiniu patikrinimu iš esmės yra siekiama patikrinti, ar konkretus mokesčių mokėtojas yra teisingai apskaičiavęs, deklaravęs ir sumokėjęs mokesčius už atitinkamą mokestinį laikotarpį. Atitinkamai konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, atliekant mokestinį patikrinimą, mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus (MAĮ 132 str. 1 ir 2 d.) (žr., pvz., LVAT 2011 m. kovo 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, p. 254-264). Tuo tarpu mokesčių administratoriaus nurodymas mokesčių mokėtojui pateikti laidavimo arba garantijos dokumentą yra vienas iš mokestinės prievolės įvykdymo užtikrinimo būdų (MAĮ 95 str. 1 d. 5 p.). Taigi, akivaizdu, kad toks nurodymas nėra tiesiogiai susijęs su minėto galutinio sprendimo mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, atliekant mokestinio patikrinimo procedūrą, priėmimu, bet sukelia savarankiškas materialias teisines pasekmes mokesčių mokėtojui, todėl sutiktina su pareiškėjo atskirajame skunde išdėstyta pozicija, jog pirmosios instancijos teismas nepagrįstai skundo priėmimo stadijoje pareiškėjo ginčijamą mokesčių administratoriaus nurodymą vertino kaip tarpinį procedūrinį dokumentą ir nepagrįstai sprendė, kad dėl šios priežasties minėtas nurodymas negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku.

Teisėjų kolegija papildomai akcentuoja, kad pagal MAĮ 104 straipsnį tokio pobūdžio nurodymui, koks šiuo atveju yra duotas pareiškėjui, keliami specialūs reikalavimai. MAĮ 104 straipsnio 1 dalis įtvirtina, kad Lietuvos Respublikos Vyriausybės arba jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais, kai to reikia tinkamam mokestinių prievolių vykdymui užtikrinti (įskaitant mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymo ir grąžinimo pagrįstumą), mokesčių administratorius turi teisę pareikalauti, kad mokesčių mokėtojas pateiktų laidavimo arba garantijos dokumentą, pagal kurį laiduotojas arba garantas įsipareigoja įvykdyti mokesčio mokėtojo mokestines prievoles, jei šios nebus vykdomos atitinkamų mokesčių įstatymų nustatytais terminais. Taigi, atsižvelgus į šios teisės normos dispoziciją, matyti, kad pareiškėjui mokesčių administratoriaus duotam nurodymui keliamos šios specifinės sąlygos: 1) toks nurodymas priimamas tik Lietuvos Respublikos Vyriausybės arba jos įgaliotos institucijos nustatytais atvejais; 2) toks nurodymas priimamas, kai to reikia tinkamam mokestinių prievolių vykdymui užtikrinti (įskaitant mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymo ir grąžinimo pagrįstumą). Šiuo aspektu paminėtina MAĮ 32 straipsnio 7 punkte įtvirtinta mokesčių administratoriaus pareiga stengtis kuo mažiau trikdyti mokesčių mokėtojo veiklą. Taigi, kaip yra pažymėjęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, pareiga pagrįsti, kad mokesčių mokėtojui duodami privalomi nurodymai yra pagrįsti faktinėmis aplinkybėmis ir būtini pagal visas jiems teisės aktuose keliamas sąlygas, tenka mokesčių administratoriui (žr., pvz., LVAT 2016 m. vasario 3 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-111-438/2016).

Vadovaujantis išdėstytais argumentais, darytina išvada, kad šiuo konkrečiu nagrinėjamu atveju mokesčių mokėtojui negali būti apribojama teisė į teisminę gynybą skundžiant mokesčių administratoriaus nurodymą pateikti laidavimo (garantijos) dokumentą, kadangi šis mokesčių administratoriaus privalomas nurodymas negali būti vertinamas kaip tarpinis procedūrinis dokumentas, nesukeliantis savarankiškų teisinių pasekmių pareiškėjui, juolab kad įstatymai tokio pobūdžio nurodymui nustato specifinius reikalavimus, kurių įgyvendinimą nagrinėjamu atveju privalo patikrinti teismas.

Apibendrindama tai, kas išdėstyta, teisėjų kolegija konstatuoja, jog nagrinėjamu atveju pirmosios instancijos teismas nepagrįstai atsisakė priimti pareiškėjo skundą ABTĮ 37 straipsnio 2 dalies 1 punkto pagrindu, todėl pareiškėjo atskirasis skundas iš dalies tenkinamas, pirmosios instancijos teismo nutartis naikinama ir pareiškėjo skundo priėmimo klausimas grąžinamas tam pačiam pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 151 straipsnio 4 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Bendida“, atstovaujamos advokato P. G., atskirąjį skundą tenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. vasario 26 d. nutartį panaikinti ir perduoti pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Bendida“, atstovaujamos advokato P. G., skundo priėmimo klausimą tam pačiam pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Nutartis neskundžiama.