Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Klaipėdos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija 2009 m. rugpjūčio 5 d. sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (6.5)-106 patvirtino nurodymus pareiškėjai sumokėti 211 550 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 78 876 Lt PVM delspinigių , 21 155 Lt PVM baudos, 7 827 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 17 756 Lt GPM delspinigių, 783 Lt GPM baudos, 5 981 Lt valstybinio socialinio draudimo (toliau – ir VSD) įmokų pagrindinei pensijos daliai, 4 611 Lt VSD įmokų papildomai pensijos daliai, 2 991 Lt VSD įmokų pagrindinei pensijos daliai baudos ir 2 305 Lt VSD įmokų papildomai pensijos daliai baudos.

Valstybinė mokesčių inspekcija prie Finansų ministerijos 2009 m. spalio 1 d. sprendimu Nr. 68-296 patvirtino Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2009 m. rugpjūčio 5 d. sprendimą Nr. (6.5)-106. Mokestinių ginčų komisiją prie Vyriausybės 2009 m. gruodžio 10 d. sprendimu Nr. S-396(7-379/2009) patvirtino Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2009 m. spalio 1 d. sprendimą Nr. 68-296.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2010 m. gegužės 6 d. sprendimu pareiškėjos skundą atmetė.

Teismas nurodė, kad nors, vadovaujantis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 14 dalies 2 punktu, nekilnojamasis daiktas, susigrąžintas pagal Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymą, nėra laikomas pajamomis Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo prasme, tačiau daiktą, susigrąžintą pagal Piliečių nuosavybės teisių į išlikusį nekilnojamąjį turtą atkūrimo įstatymą, investuojant, kai siekiama ekonominės naudos, gautos pajamos turi būti apmokestinamos. Nagrinėjamu atveju, įvertinus bylos įrodymų visumą, yra pagrindas pripažinti, kad pareiškėjos 2004-2008 metais vykdyta veikla, susijusi su nekilnojamo turto pirkimu–pardavimu, buvo individuali veikla Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 7 dalies prasme. Teismas nurodė, kad pareiškėja, nusipirkdama teisę į nuosavybės teisių atkūrimą, iš pat pradžių siekė ekonominės naudos ir per tęstinį laikotarpį (nuo 2004 m. lapkričio 23 d. iki 2008 m. kovo 18 d.) savarankiškai pardavė arba išmainė 21 atskirai suformuotą sklypą. Nekilnojamojo turto objektai nebuvo naudojami nei pareiškėjos, nei jos šeimos narių asmeniniams poreikiams tenkinti. Teismas nurodė, kad, konstatavus, jog pareiškėja vykdė individualią veiklą, jai buvo pagrįstai apskaičiuotas GPM bei su juo susijusios delspinigių ir baudos sumos. Pripažinus, jog pareiškėja vykdė individualią veiklą, taip pat konstatuotina, kad jos veikla atitiko Pridėtinės vertės mokesčio įstatyme numatytus ekonominės veiklos požymius. Pareiškėja 2004-2008 metais gavo 1 763 240 Lt už parduotus žemės sklypų, skirtus statyboms, todėl šių objektų pardavimas nepriskirtinas prie PVM neapmokestinamos veiklos (Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 32 straipsnio 2 dalis). Pareiškėja privalėjo nuo 2004 m. lapkričio mėnesio skaičiuoti ir mokėti į biudžetą PVM, o, jai to nepadarius, pagrįstai buvo apskaičiuotas PVM bei su juo susijusios delspinigių ir baudos sumos. Taip pat, vadovaujantis Valstybinio socialinio draudimo įstatymo 4 straipsnio 3 dalies, 8 straipsnio 2 dalies, 16 straipsnio 2 dalies nuostatomis, pareiškėjai už 2004-2008 metus pagrįstai apskaičiuotos VSD įmokos bei baudos. Teismas taip pat nurodė, kad, sprendžiant klausimą dėl atleidimo nuo baudų bei delspinigių, remtis tuo, jog mokesčių mokėtojas mokesčių įstatymą pažeidė dėl klaidingo mokesčių administratoriaus paaiškinimo, galima tik tuo atveju, jei būtent šis paaiškinimas lėmė neteisingą mokesčio skaičiavimą. Pareiškėja šiuo atveju rėmėsi atsakovo 2009 m. sausio 21 d. raštu, kuriuo buvo atsakyta į jos 2009 m. sausio 16 d. pateiktą paklausimą. Tačiau pareiškėja mažesnį mokestį mokėjo nuo 2004 iki 2008 metų (t. y. anksčiau), todėl neteisingą mokesčio apskaičiavimą lėmė ne minėtame rašte pateiktas išaiškinimas.

Žemesnės instancijos teismas

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2011 m. gegužės 16 d. nutartimi pareiškėjos apeliacinį skundą atmetė, o Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. gegužės 6 d. sprendimą paliko nepakeistą.

Teismas nurodė, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija 2006 m. birželio 6 d. sprendime (administracinė byla Nr. A(5)-902/2006), aiškindama Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 7 dalyje pateiktą individualios veiklos sąvoką, pažymėjo, kad, vertinant, ar gyventojo veikla gali būti kvalifikuojama kaip individuali, būtina nustatyti veiklos savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymių ir tokios veiklos tikslo – ekonominės naudos siekimo – buvimą, o taip pat tokios veiklos priskirtinumą Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 7 dalyje išvardytoms veiklos rūšims (šiuo atveju – savarankiškai bet kokio pobūdžio komercinei arba gamybinei veiklai). Nagrinėjamoje byloje nustatytos objektyvios aplinkybės sudaro pagrindą daryti vienareikšmę išvadą, jog pareiškėjos vykdyta veikla atitiko paminėtus individualios veiklos požymius, o jos pajamos, gautos 2004-2008 metais perleidus nekilnojamojo turto objektus, pagrįstai buvo pripažintos individualios veiklos pajamomis. Teismas nurodė, kad vien ta aplinkybė, jog pareiškėja perleido žemės sklypus, kuriuos įgijo nuosavybės teisių atkūrimo procedūros metu, nėra pagrindas teigti, kad iš šių sklypų perleidimo gautos pajamos negali būti laikomos individualios veiklos pajamomis. Gautų pajamų priskyrimą individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamoms lemia konkreti faktinė situacija. Nustačius, kad gyventojo vykdyta veikla atitinka savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymius ir tokios veiklos tikslą – ekonominės naudos siekimą, iš jos gautos pajamos turi būti apmokestinamos kaip individualios veiklos pajamos. Teismas nurodė, kad argumentas, jog pareiškėja neveikė savarankiškai, nes nuosavybės teisių į žemę atkūrimo procesas priklauso ne tiek nuo asmens valios, kiek nuo atitinkamų institucijų veiksmų, yra nepagrįstas. Įvertinus byloje esančius įrodymus, akivaizdu, kad pareiškėja, perleisdama žemės sklypus, veikė savarankiškai, tai yra savo valia ir nuožiūra; perleistas nekilnojamasis turtas nuosavybės teise priklausė būtent pareiškėjai, ji savarankiškai sprendė visus su žemės sklypų sandoriais susijusius klausimus, veikė nepriklausomai nuo kitų asmenų. Be to, nuo 2004 m. lapkričio 23 d. iki 2008 m. kovo 18 d. pareiškėja palaipsniui skirtingiems asmenims perleido net 21 žemės sklypą. Vadinasi, nekilnojamojo turto perleidimo sandoriai buvo sudaromi sistemingai kiekvienais metais. Tai reiškia, jog pareiškėjos veikla atitinka ir veiklos tęstinumo požymį. Teismas nurodė, kad pareiškėjos iš nekilnojamojo turto perleidimo sandorių gautos pajamos kiekvienais metais (2004-2008 metais) sudarė didžiąją dalį jos gautų pajamų. Be to, nuosavybės teisė į žemę pareiškėjai buvo atkurta specifiniu pagrindu – remiantis tuo, kad ji iš kito asmens nusipirko teisę į nuosavybės teisių atkūrimą. Atkūrus nuosavybės teises į atskirai suformuotus žemės sklypus, kiekvienais metais (t. y. tęstinį laikotarpį nuo 2004 iki 2008 metų) pareiškėja nuosekliai pardavinėjo ir mainė po keletą žemės sklypų (nuo 2 iki 6 per metus). Tai parodo, kad pareiškėjos visa veikla turėjo tikslą gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos. Pareiškėjos pozicija, jog ji siekė ne komercinių, o savo asmeninių tikslų, yra grindžiama tik jos pačios nepagrįstais paaiškinimais. Be to, atkreiptinas dėmesys, kad veiklą, susijusią su nekilnojamojo turto objektų pardavimu, galima pradėti vykdyti ir su tokiu turtu, kurį įsigyjant asmuo dar neturėjo konkretaus tikslo jį naudoti būtent šio pobūdžio komercinėje veikloje, t. y. prekiaujant nekilnojamuoju turtu. Atsižvelgdamas į besikeičiančią ekonominę situaciją, asmenines ar kitas aplinkybes, sprendimą dėl tokios individualios veiklos su šiuo turtu vykdymo asmuo gali priimti ir vėliau (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. gruodžio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A(575)–1613/2008). Teismas nurodė, kad pirmosios instancijos teismas padarė teisingą išvadą, jog mokesčių administratorius pagrįstai nustatė pareiškėjos vykdytoje nekilnojamojo turto perleidimo veikloje esant visus būtinus individualios veiklos požymius bei pareiškėjos 2004-2008 metais už perleistą nekilnojamąjį turtą gautas pajamas priskyrė prie individualios veiklos pajamų ir apmokestino GPM, PVM bei VSD įmokomis. Teismas nurodė, kad teisine prasme mokesčių administratoriaus pateikta konsultacija konkrečiam mokesčių mokėtojui jo mokamų (numatomų mokėti) mokesčių mokėjimo klausimais gali būti vertinama tik kaip mokesčių administratoriaus neoficiali nuomonė dėl atitinkamų teisės aktų taikymo, kuri mokesčių mokėtojui nėra privaloma. Nagrinėjamu atveju byloje esančiame atsakovo išaiškinime dėl žemės ir kito nekilnojamojo turto apmokestinimo PVM nėra aiškinama analogiška šioje byloje nagrinėjamai situacija. Tuo tarpu, vertinant mokesčių administratoriaus 2009 m. sausio 21 d. raštą, matyti, kad jis buvo pateiktas pareiškėjai jau po 2004-2008 metų laikotarpio, kai ji vykdė atitinkamą veiklą. Tai reiškia, kad nėra pagrindo teigti, jog mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu pateiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais.