Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo Š. Š. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Pareiškėjas Š. Š. teismui pateikė skundą, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimą Nr. S-164(7-163/2021) (toliau – ir 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimas), kuriuo buvo patvirtintas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Inspekcija) 2021 m. spalio 8 d. sprendimas grąžinti (įskaityti) permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas Nr. 331-1324080 (toliau – ir 2021 m. spalio 8 d. sprendimas); 2) panaikinti Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimą; 3) įpareigoti Inspekciją leisti patikslinti gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) deklaraciją už 2008 m., kad pareiškėjas galėtų nurodyti teisingus GPM duomenis už tikslinamą laikotarpį (b. l. 1–6).

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl Komisijos 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimo Nr. S-164(7-163/2021), kuriuo buvo patvirtintas Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimas Nr. 331-1324080, teisėtumo ir pagrįstumo.

Iš byloje esančių rašytinių duomenų nustatyta, kad pareiškėjas 2021 m. rugsėjo 16 d. pateikė Inspekcijai prašymą grąžinti (įskaityti) mokesčio ir (arba) baudos už administracinį nusižengimą permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas, kuriuo prašė grąžinti jam 56 014,35 Eur GPM permoką, susidariusią nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2008 m. gruodžio 31 d (b. l.).

Inspekcija 2021 m. spalio 8 d. sprendimu grąžinti (įskaityti) permoką (skirtumą) ar nepagrįstai išieškotas sumas Nr. 331-1324080 nusprendė negrąžinti pareiškėjui 56 014,35 Eur GPM permokos, motyvuodama tuo, jog apskaitos kortelėje permokos nėra (b. l.).

Pareiškėjas nesutikdamas su Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimu, padavė skundą Komisijai (b. l. 24–30), kuri 2021m. gruodžio 6 d. sprendimu Nr. S-164 (7-163/2021) patvirtino Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimą (b. l. 8–15).

Pareiškėjas nesutikdamas su ginčijamais sprendimais (Komisijos 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimu, Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimu), 2021 m. gruodžio 28 d. kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą (b. l. 1–6).

Taigi ginčas šioje administracinėje byloje iš esmės kilęs dėl pareiškėjo teisės susigrąžinti pajamų mokesčio permoką.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymas.

Pagal GPMĮ 3 straipsnį (pajamų gavimo metu galiojusi teisės akto redakcija, 2008 m. balandžio 10 d. įstatymo Nr. X-1485 redakcija) pajamų mokestį moka pajamų gavęs ir (arba) pajamų uždirbęs gyventojas, pajamų mokesčio objektas yra gyventojo pajamos (GPMĮ 5 straipsnio 1 dalis). Pagal GPMĮ 8 straipsnio 1 dalį pajamos pripažįstamos jų gavimo momentu, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip, o pagal nurodyto straipsnio 2 dalies 1 punktą pajamų, išskyrus pozityviąsias pajamas bei priskiriamas Europos ekonominių interesų grupės pajamas, gavimo momentu laikomas momentas kai pajamos bet kokia forma faktiškai gaunamos.

MAĮ 2 straipsnio 12 dalyje įtvirtina, jog mokesčio permoka, tai yra mokesčių mokėtojo sumokėta per didelė mokesčio suma. Pagal GPMĮ 32 straipsnio 4 dalį, mokesčio permoka grąžinama MAĮ nustatyta tvarka. Iš šio teisinio reglamentavimo seka, kad teisė mokesčių mokėtojui susigrąžinti pajamų mokesčio permoką atsiranda tada, kai yra per daug sumokama pajamų mokesčio. Pajamų mokesčio permokos grąžinimo teisės atsiradimo prielaida – mokesčių mokėtojo pajamų gavimas ir tų pajamų apmokestinimas.

Ginčo byloje nustatyta, kad pareiškėjas BUAB „Skanvolvita“ direktoriaus pareigas vykdė nuo 2003 m. sausio 30 d. iki 2008 m. vasario 14 d., o kartu su trečiuoju asmeniu T. Ž. valdė po 50 procentų (50 vnt.) šios įmonės akcijų. Tarp UAB „Skanvolvita“ ir UAB „Hansa lizingas“ buvo sudarytos 2008 m. sausio 23 d. lizingo ir išperkamosios nuomos sutartys, dvi 2008 m. sausio 30 d. nekilnojamojo turto pirkimo–pardavimo sutartys, kurių pagrindu įmonei 2008 m. vasario 1 d. buvo pervesta 1 298 772,24 Lt. Tarp įmonės ir lizingo bendrovės buvo sudarytos grįžtamojo pobūdžio lizingo sutartys, kurių pagrindu lizingo gavėjui (įmonei) lizingo davėjas suteikė reikalingas lėšas. Abu įmonės akcininkai – pareiškėjas ir trečiasis asmuo T. Ž., 2008 m. vasario 1 d. akcininkų susirinkime nutarė suteikti T. Ž. 1 290 000 Lt paskolą iš vienintelių įmonės turimų lėšų, gautų pardavus turtą lizingo bendrovei, kuria šis turėjo apmokėti už pareiškėjo jam parduodamų akcijų – 50 procentų, dalį, ir tuo tikslu sudarė 2008 m. vasario 1 d. paskolos sutartį. Pareiškėjas 2008 m. vasario 1 d. sudarė 50 procentų bendrovės akcijų pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 1, kurios pagrindu trečiasis asmuo T. Ž. tapo vieninteliu akcininku, o tą pačią dieną – 2008 m. vasario 1 d. gavęs iš įmonės 1 290 000 Lt (373 609,82 Eur) paskolą, tą pačią dieną – 2008 m. vasario 1 d. iš savo sąskaitos sumokėjo visą nurodytą sumą pareiškėjui – įmonės vadovui už minėtą akcijų dalį, pinigus pervesdamas į jo sąskaitą.

Iš informacinės sistemos „Liteko“ duomenų nustatyta, kad Klaipėdos apygardos teismo 2013 m. gruodžio 30 d. sprendimu civilinėje byloje Nr. 2-1083-123/2013 buvo konstatuota, jog pareiškėjas sudarydamas tokią paskolos sutartį atliko neteisėtus veiksmus, lėmusius žalos (nuostolių) atsiradimą, t. y. nustatė, kad 2008 m. vasario 1 d. UAB „Hansa lizingas“ į BUAB „Skanvolvita“ sąskaitą pervedus pinigus įmonei jos buvo atgal pervestos į pareiškėjo asmeninę sąskaitą kaip atsiskaitymas už jam priklausiusių 50 paprastųjų vardinių BUAB „Skanvolvita“ akcijų pardavimą trečiajam asmeniui T. Ž., kas lėmė BUAB „Skanvolvita“ lėšų netekimą. Teismas nustatė, kad 2008 m. įmonė jau buvo nemoki, jog už parduotą įmonės turtą gautos lėšos buvo panaudotos ne įmonės veiklai, bet akcijų pirkimo–pardavimo sandoriui ir tokiu būdu sukurtos sąlygos Š. Š. (įmonės vadovui ir akcininkui) perimti įmonės lėšas. Konstatavo, kad Š. Š. elgėsi nesąžiningai, nes tą pačią dieną gavęs pinigus iš lizingo bendrovės už parduotą turtą, kaip akcininkas priėmė sprendimą parduoti savo akcijas, suteikti paskolą, o trečiasis asmuo (T. Ž.), gavęs įmonės paskolą, jam pervedė tas pačias lėšas. Teismas sprendė, kad šie Š. Š. neteisėti veiksmai lėmė įmonės nuostolius, kuriuos jis privalo atlyginti, nes įmonė neužsiėmė paskolų teikimu, kitų lėšų neturėjo ir neturėjo finansinių galimybių suteikti paskolą. Minėtoje byloje teismas ieškovo BUAB „Skanvolvita“ (bankroto administratoriaus) ieškinį patenkino ir priteisė iš Š. Š. (šioje byloje pareiškėjo) 1 290 000 Lt (373 609,82 Eur) žalos atlyginimą bei 5 procentų dydžio metines procesines palūkanas. Kaip matyti, Lietuvos apeliacinis teismas 2015 m. birželio 17 d. nutartimi civilinėje byloje Nr. 2A-696-157/2015 Klaipėdos apygardos teismo 2013 m. gruodžio 30 d. sprendimą paliko nepakeistą. Be kita ko, Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2016 m. sausio 29 d. nutartimi civilinėje byloje Nr. 3K-3-26-684/2016, buvo nutarta Lietuvos apeliacinio teismo 2015 m. birželio 17 d. nutartį taip pat palikti nepakeistą.

Nagrinėjamu atveju, pareiškėjas nesutikimą su Komisijos 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimu ir Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimu, grindžia tuo, jog pagal LAT nutartį, pagal kurią pareiškėjas turėjo grąžinti BUAB „Skanvolvita“ gautas lėšas, kurias trečiasis asmuo (T. Ž.) pagal paskolos sandorį gautais pinigais sumokėjo pareiškėjui, pareiškėjas už akcijų pardavimą pajamų negavo. Pareiškėjo teigimu, įvykdžius vienašalę restituciją ir realiai grąžinus už parduotas akcijas gautas pajamas, neliko ir GPM objekto (pajamų), todėl pareiškėjas įgijo teisę susigrąžinti už 2008 m. mokestinį laikotarpį sumokėtą GPM.

Teismas pažymi, jog pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) teismo sprendimai civilinėse bylose dėl civilinių prievolių vykdymo yra tik tam tikra civilinio teisinio pobūdžio išdava ir mokestine teisine prasme nepaneigia išvados, kad mokestinėje byloje tiriamos mokesčių mokėtojų gautos piniginės lėšos priskirtinos apmokestinamosioms pajamoms (žr., pvz., LVAT 2013 m. rugsėjo 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-575-1583/2013). Atkreiptinas dėmesys, jog LVAT praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, kad mokesčių teisė ir civiline teisė yra to paties lygio, greta stovinčios teisės sritys, kurios tas pačias faktines aplinkybes vertina iš kitos perspektyvos ir kitu vertybių požiūriu. Net jei mokesčių teisės norma apmokestinamą kildina iš civilinių teisinių santykių ji neprivalo būti interpretuojama nenukrypstamai nuo susiklosčiusių teisinių santykių civilinio teisinio ?vertinimo. LVAT plenarinė sesija yra konstatavusi, kad situacijoje, kai viešosios teisės santykiai yra tiesiogiai sureglamentuoti atitinkamos viešosios teisės normomis kai tokia situacija įsakmiai nenurodyta CK, turi buti taikomos atitinkamos viešosios teisės normos. Tokiais atvejais CK normos netaikytinos (žr., pvz., LVAT 2003 m. gruodžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-11-648/2003). Atitinkamai sandoriai, jų sudarymas ir galiojimas yra civilinės teisės, o ne viešosios teisės reguliavimo dalykas, t. y. sandorių civilinės teisinės pasekmės bei jų įtaka ūkio subjektų apmokestinimui yra skirtingų teisės šakų reguliavimo dalykai ir negali būti tapatinami (žr., pvz., LVAT 2005 m. gegužės 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A14-587/2005). Nei mokesčių įstatymai, nei CK, nei kiti teisės aktai nesuteikia mokesčių administratoriui teisės kištis į privačius sandorio šalių santykius ir ginčyti jų sudarytus sandorius pagrindais, nesusijusiais su mokesčių mokėtojo mokestinių prievolių nevykdymu ar netinkamu vykdymu (žr., pvz., LVAT 2007 m. kovo 15 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A17-301/2007). Taigi nei mokesčių administratorius, nei bylą nagrinėjantys administraciniai teismai nesprendžia dėl sandorių galiojimo ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių (pvz., sandorių įvykdymo arba neįvykdymo), o vertina susiklosčiusius civilinius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais (žr., pvz., LVAT 2010 m. gegužės 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-735/2010 ir kt.).

Teismas, įvertinęs pareiškėjo skunde bei atsakovės atsiliepime pateiktus argumentus ir byloje esančius duomenis, sutinka su Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimu ir jį patvirtinusio Komisijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimu, jog nėra pagrindo pripažinti, jog šiuo atveju realiai yra susidariusi pajamų mokesčio permoka. Pažymėtina, jog LVAT savo praktikoje laikosi nuoseklios pozicijos, kad gali būti grąžinama tik realiai susidariusi mokesčio permoka (žr., pvz., LVAT 2008 m. birželio 2 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-261-711/2008, 2016 m. balandžio 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-155-438/2016).

Teismas pažymi, jog pareiškėjas pagrįstai deklaravo 2008 m. pajamas už parduotas BUAB „Skanvolvita“ akcijas ir nuo deklaruotų pajamų sumokėjo tokią GPM sumą, kokia turėjo būti sumokėta pagal tuo metu galiojusias GPMĮ nuostatas. Kaip jau buvo minėta, dėl 2008 m. metines pajamų deklaracijos ginčo šioje byloje nėra. Atitinkamai, Inspekcija pagrįstai 2021 m. spalio 8 d. sprendimu nesutiko pareiškėjui patikslinti 2008 m. mokestinio laikotarpio metinės pajamų deklaracijos, kadangi jokios permokos nebuvo susidariusios, nes pajamas už parduotas BUAB „Skanvolvita“ akcijas pareiškėjas gavęs, todėl jos pagrįstai buvo apmokestintos GPMĮ nustatyta tvarka. Šiuo atveju, LAT 2016 m. sausio 29 d. nutartis, kuria pareiškėjas turėjo atlyginti žalą dėl neteisėtų veiksmų, pareiškėjo 2008 m. mokestinės prievolės apskaičiavimui įtakos šiame mokestiniame ginče neturi. Minėtoje LAT nutartyje buvo konstatuota, jog nors tarp pareiškėjo ir T. Ž. sudarytas Paskolos sandorio sudarymas interesų konflikto situacijoje nepatvirtino žalos BUAB „Skanvolvita“ padarymo, tačiau atsižvelgiant į šio sandorio sudarymo aplinkybes buvo konstatuota, jog sandoris ne tik buvo BUAB „Skanvolvita“ nuostolingas, bet ir buvo sudarytas atsakovui pažeidžiant bendrovės vadovo fiduriacines pareigas bei akivaizdžiai peržengiant protingos ūkinės komercinės rizikos ribas. LAT nutartyje taip pat konstatavo, jog nereiškia, kad tokie Š. Š. neteisėti veiksmai lėmė BUAB „Skanvolvita“ nemokumą, tačiau tokie veiksmai laikytini tiesiogine BUAB „Skanvolvita“ padarytos žalos priežastis.

Svarbu paminėti ir tai, jog LAT nutarties 35 punkte konstatuota, jog bylą nagrinėję teismai, nustatydami BUAB „Skanvolvita“ padarytos žalos dydį, neatsižvelgė į tai, kad 192 966 Lt (55 886,8 Eur) Š. Š., pardavęs akcijas, sumokėjo Inspekcijai, todėl tokia BUAB „Skanvolvita“ žalos dalis yra pas šį asmenį. Teisėjų kolegija atkreipė dėmesį į tai, kad neteisėti veiksmai, dėl kurių BUAB „Skanvolvita“ patyrė žalą, yra ne Š. Š. akcijų pardavimas, o paskolos iš įmonės lėšų suteikimas trečiajam asmeniui. Tokiu būdu Inspekcija turėjo pagrindą apskaičiuoti ir gauti gyventojų pajamų mokestį nuo atsakovo gautų pajamų pardavus jo valdytas įmonės akcijas, o tai, kad Š. Š. dėl sumokėto mokesčio gavo mažesnę naudą, nei padaryta ieškovei žala, nėra pagrindas mažinti žalos dydį nagrinėjamoje byloje dėl tuo momentu privalomos mokestinės prievolės įvykdymo. Taigi, šiuo atveju pareiškėjo skundo argumentai, jog valstybė nesutikdama leisti pareiškėjui patikslinti GPM mokesčio deklaracijos, praturtėja jo sąskaita yra teisiškai nemotyvuoti, kadangi pareiškėjas pagal tuo metu galiojusias GPMĮ nuostatas turėjo pareigą už parduotas akcijas ir nuo deklaruotų pajamų sumokėti susidariusią GPM sumą. Be kita ko, LAT nutartyje nebuvo konstatuota, jog tarp pareiškėjo ir T. Ž. sudarytas akcijų sandoris yra negaliojantis. Priešingu atveju, jei LAT būtų pripažinęs minėtą sandorį negaliojančiu, pritaikius restituciją, šiuo pagrindu pareiškėjas būtų įgijęs teisę į sumokėto pajamų mokesčio susigrąžinimą (įskaitymą).

Apibendrinant tai kas išdėstyta, įvertinus bylos medžiagą teisės taikymo ir faktinių aplinkybių vertinimo aspektu, darytina išvada, jog atsakovė, kaip viešojo administravimo subjektas, vadovaudamasi mokesčių teisinius santykius reglamentuojančiomis viešosios teisės normomis, remiantis kuriomis visuomeniniai santykiai yra reguliuojami imperatyviai, būtent – gyventojo pajamų apmokestinimą ir permokos grąžinimo klausimus reglamentuojančiais teisės aktais – GPMĮ ir MAĮ, nustačiusi, kad realiai pareiškėjo prašoma grąžinti pajamų mokesčio permoka nėra susidariusi, pagrįstai nusprendė negrąžinti pareiškėjui prašomos grąžinti mokesčio permokos.

Atsižvelgiant į išdėstytus motyvus, tenkinti pareiškėjo skundą ir panaikinti Inspekcijos 2021 m. spalio 8 d. sprendimą, kuriuo nuspręsta negrąžinti pareiškėjui 56 014,35 Eur mokesčio permokos, ir jį patvirtinusį Komisijos 2021 m. gruodžio 6 d. sprendimą nėra teisinio pagrindo.

Netenkinus pagrindinio reikalavimo panaikinti skundžiamus Inspekcijos ir Komisijos sprendimus, išvestinis pareiškėjo reikalavimas įpareigoti Inspekciją leisti patikslinti GPM deklaraciją už 2008 m. negali būti tenkinamas.

Proceso dalyviai procesiniuose dokumentuose išdėstė daugiau argumentų, tačiau, teismo nuomone, jie nėra esminiai sprendžiant šią administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados, todėl jų teismas nenagrinės. Šiame kontekste paminėtina, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo (toliau – ir EŽTT) LVAT praktikoje ne kartą pažymėta, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Olandiją; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją; 2011 m. lapkričio 14 d. LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011).

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu, teisėja

nusprendžia:

Pareiškėjo Š. Š. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant apeliacinį skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.