Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis, A-64-575/2024

Teismas: Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
Dokumentas: Nutartis
Data: 2024-01-31
Bylos Nr.: A-64-575/2024
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjai: Ričardas Piličiauskas, Veslava Ruskan, Arūnas Sutkevičius
Pareiškėjas: S. K.
Atsakovas: Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Trečiasis asmuo: Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija

Kategorijos

12.13.1.1Pajamų pripažinimas

Administracinė byla Nr. A-64-575/2024Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02651-2021-2Procesinio sprendimo kategorija 12.13.1.1 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMASNUTARTISLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2024 m. sausio 31 d.Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo S. K. apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. birželio 29 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo S. K. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

1. Pareiškėjas S. K. (toliau – ir pareiškėjas, mokėtojas, apeliantas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti Kauno apskrities Valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI, mokesčių administratorius) 2020 m. lapkričio 27 d. patikrinimo aktą Nr. (7.45)FR0680-488 (toliau – ir Patikrinimo aktas) dalyje dėl piniginių lėšų, 2006-2007 m. pervestų T. Č., bei tų pačių lėšų grąžinimo pareiškėjui, taip pat dalyje dėl 2013 m. deklaruotų uždarosios akcinės bendrovės (toliau – ir UAB) „Solar LT“ akcijų įgijimo kainos bei su jų pardavimų susijusių išlaidų – 345 280 litų arba 100 000 eurų; 2) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2021 m. sausio 27 d. sprendimą Nr. (7.45) FR682-17 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir Sprendimas); 3) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, Inspekcija) 2021 m. balandžio 26 d. sprendimą Nr. 68-27 (toliau – ir VMI sprendimas).

2. Pareiškėjo skundas buvo grindžiamas šias argumentais:

2.1. Byloje ginčas vyksta dėl mokesčių administratoriaus nurodymo pareiškėjui į valstybės biudžetą sumokėti 18 734,94 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) bei 11 850 Eur GPM delspinigių, apskaičiuotų atlikus pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. Atlikus pirminį patikrinimą buvo priimtas Kauno AVMI 2018 m. liepos 20 d. patikrinimo aktas Nr.(7.46) FR0680-310, kuris buvo patvirtintas Kauno AVMI 2018 m. rugsėjo 21 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-326. Apskundus minėtus administracinius aktus Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija), Komisijos 2019 m. rugsėjo 6 d. sprendimu Nr. S-110 (7-60/2019) pareiškėjo skundas buvo perduotas atsakovui nagrinėti iš naujo.

2.2. Atsakovui pakartotinai atlikus pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą, buvo priimti šioje byloje ginčijami administraciniai aktai (Kauno AVMI 2020 m. lapkričio 27 d. patikrinimo aktas Nr. (7.45) FR0680-488; 2021 m. sausio 27 d. sprendimas Nr. (7.45) FR682-17 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“; Valstybinės mokesčių inspekcijos 2021 m. balandžio 26 d. sprendimas Nr. 68-27), kuriuose yra ginčijami pareiškėjo bei T. Č. susitarimai dėl pinginių lėšų grąžinimo, keliamos abejonės dėl jų surašymo, asmenų, kurie perdavė pinigus nenurodymo, rašybos klaidų susitarimuose ir kt., nesavalaikio jų pateikimo mokesčių administratoriui. VMI sprendimas buvo skundžiamas Mokestinių ginčų komisijai, kuri 2021 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-101 (7-73/2021) (toliau – ir Komisijos sprendimas) patvirtino VMI sprendimą.

2.3. Laikotarpiu nuo 2006 m. spalio 11 d. iki 2007 m. balandžio 5 d. T. Č. banko pavedimais buvo pervesta 357 882 litai (132 000 JAV dolerių), kurie, kaip ir nurodyta mokėjimų paskirtyje, buvo skirti automobilių pirkimui, tačiau dėl pasikeitusių esminių aplinkybių šios lėšos buvo grąžintos. Grąžinant pinigines lėšas grynais, buvo pasirašyti: 2006 m. spalio 10 d. susitarimas, kurio pagrindu T. Č. grąžino 30 000 JAV dolerių; 2006 m. spalio 25 d. susitarimas, kurio pagrindu T. Č. grąžino 72 000 JAV dolerių; 2007 m. balandžio 4 d. susitarimas, kurio pagrindu T. Č. grąžino 30 000 JAV dolerių (toliau kartu – ir susitarimai). Visos piniginės lėšos, kurios buvo pervestos T. Č., vėliau buvo grąžintos per trečiuosius asmenis, tai yra patvirtinta šalių susitarimais bei parašais. VMI nesivadovauja nei pareiškėjo, nei T. Č. paaiškinimais dėl piniginių lėšų grąžinimo, nes tiek pareiškėjo, tiek minėto asmens paaiškinimuose nurodomos aplinkybės tariamai kelia abejones, kadangi nei vienas nesugebėjo nurodyti trečiųjų asmenų, per kuriuos buvo perduodami pinigai po nepavykusių automobilių pirkimų, kokiu būdu buvo perduodami pareiškėjui pasirašyti susitarimai dėl lėšų grąžinimo pareiškėjui, kaip T. Č. perdavė lėšas tretiesiems asmenims, kurie vėliau jas grąžino pareiškėjui.

2.4. Tiek Patikrinimo akte, tiek ir Komisijos sprendime yra nurodyta, jog T. Č. parašai susitarimuose dėl piniginių lėšų davimo bei paaiškinimuose akivaizdžiai skiriasi. VMI šią aplinkybę vertino kaip faktą, kad susitarimai yra formalus dokumentas, kuriuo bandoma parodyti tariamą, bet ne realiai vykusį faktą – piniginių lėšų grąžinimą pareiškėjui. Komisija atmetė pareiškėjo teiginius, kad parašas gali kisti asmeniui patyrus traumą ar pan., kaip nepatvirtintus įrodymais. Pareiškėjo teigimu, per keliolika metų asmuo savo parašą gali keisti eilę kartų, parašas nėra nekeičiamas dalykas, dėl to skirtingu metu ant skirtingų dokumentų to paties asmens parašas gali akivaizdžiai skirtis. Č. pavardėje padaryta klaida, pavardę kai kuriuose susitarimuose nurodant kaip „Č.“, pareiškėjui nebuvo aktuali ir svarbi, juo labiau, kad pareiškėjas iš tiesų ir neturėjo galimybės tikrinti šio asmens pavardės.

2.5. Mokesčių administratorius nepagrįstai teigia, jog 2006-2007 m. susitarimai pasirašyti tik formaliai, siekiant pagrįsti iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių gautas kitas pajamas. Tačiau dar 2006-2007m. pareiškėjas nežinojo ir netgi negalėjo įtarti, jog 2018 m. jo atžvilgiu bus atliekami mokestiniai patikrinimai, bus aiškinamasi pajamų šaltiniai, išlaidos, ir kad už 2006-2007 metus reikės įrodinėti asmeninių lėšų susigrąžinimą iš T. Č.. Susitarimus išsaugojo tiktai atsitiktinumo dėka, nes jie buvo reikalingi T. Č., kuris norėjo ir privalėjo turėti pinigų grąžinimą patvirtinančius dokumentus. VMI neįrodė, jog šie susitarimai surašyti ne jų sudarymo metu, o vėliau, dokumentų klastojimo fakto nepatvirtino jokiomis ekspertizėmis ar kitais tyrimais, įrodančiais, jog jie buvo surašyti vėliau, nei sudaryti juose įvardinti sandoriai.

2.6. Pareiškėjas iš tiesų pinigines lėšas 2006-2007 metais įnešinėjo į sąskaitą, taip pat išiminėjo lėšas, kurios buvo naudojamos finansinėje veikloje, tuo tarpu iš T. Č. gauti pinigai JAV dolerių valiuta nebuvo panaudoti dėl tikslo vystyti veiklą bei verslą su Jungtinėmis Valstijomis. Mokestinių ginčų komisija, nagrinėdama pirmojo patikrinimo duomenis bei pareiškėjo pateiktą skundą, yra pasisakiusi, kad „Pareiškėjas 2005-07-18 pateikė Marijampolės AVMI teiktą paaiškinimą apie turto įsigijimo ir (ar) pajamų gavimo šaltinius ir jų pagrindimą, kurioje nurodė visas Vienkartinėje gyventojo (šeimos)turto deklaracijoje deklaruotas 345 000 Lt skolintas lėšas, t. y. pateikė pirminį paaiškinimą, jog jokių deklaruotų paskolų 2005 m. birželio 30 d. gražinęs nebuvo, taip pat 2013 m. lapkričio 28 d. ir 2013 m. gruodžio 4 d. teikė paaiškinimus mokesčių administratoriui, kuriuose nurodė patikslintą grynųjų pinigų likutį 2008 m. sausio 1 d. – 678 000 Lt, iš kurių 190 000 Lt sudarė fizinių asmenų dovanotos ir skolintos lėšos, šie paaiškinimai yra pirminiai, nepaveikti laiko ir naujai paaiškėjusių aplinkybių“ šios išvados patvirtina, kad T. Č. pareiškėjui buvo sugrąžinęs pervestus pinigus ir kad pareiškėjas 2008 m. sausio 1 d. turėjo 678 000 Lt.

2.7. Patikrinimo metu nebuvo nustatyta, jog T. Č., kuriam pareiškėjas pervedė labai didelę sumą pinigų, už juos pareiškėjui būtų pateikęs kokias nors prekes, daiktus ar suteikęs kokias nors paslaugas. Šie faktai nebuvo nustatyti ir pasitelkus Muitinės pareigūnus. Patikrinimo metu taip pat nebuvo nustatyta, kad T. Č. skolą būtų grąžinęs kažkokia kita forma, o ne grynais pinigais pasirašant jau minėtus susitarimus. Taip pat nėra nustatyta faktų, kad pareiškėjas būtų iniciavęs paskolintų lėšų išieškojimą iš T. Č.. Visa tai patvirtina, kad piniginės lėšos, pervestos T. Č., pareiškėjui buvo grąžintos pagal pasirašytus susitarimus. Piniginės lėšos yra dalis lėšų, kurias prieš tai pareiškėjas buvo pasiskolinęs iš AB SEB banko. Minėtas kreditas buvo deklaruotas bei nurodytas mokesčių administratoriui, jis buvo vertinamas kaip teisėtas pajamų šaltinis. Patikrinimo akte visiškai nepagrįstai teigiama, jog tuo pačiu metu t. y. 2006-2007 metais vykdyta finansinė veikla prieštarauja tam, kad pareiškėjas disponavo iš T. Č. gražintomis lėšomis, kadangi tuo pačiu metu pareiškėjas iš banko sąskaitos išsigrynino 97 000 Lt, šios lėšos buvo naudojamos pareiškėjo finansinėje veikloje. Pinigai, kuriuos atgavo iš T. Č., pareiškėjui buvo grąžinti JAV doleriais, todėl siekiant juos panaudoti savo veikloje, turėjo būti atliekamas jų konvertavimas į litus. Todėl pareiškėjas, turėdamas tikslą vystyti prekybą automobiliais iš JAV, šios šalies valiutą siekė išsaugoti, nekonvertuoti jos į litus, kad vėliau vėl nereikėtų atlikti priešingos finansinės operacijos ir tokiu būdu patirti finansinius nuostolius, susijusius su konvertavimu.

2.8. Mokesčių administratorius savo sprendimus turi pagrįsti objektyviais duomenimis, tyrimo metu surinktais įrodymais, jog piniginės lėšos pareiškėjui iš tiesų nebuvo grąžintos, o pareiškėjo pateikiami dokumentai – susitarimai dėl pinigų grąžinimo – yra suklastoti. Tokių duomenų VMI nepateikė. Per visą pakartotinio tyrimo laikotarpį mokesčių administratorius nesurinko jokių pareiškėjo bei T. Č. parodymų o taip pat ir rašytinius įrodymus paneigiančių duomenų. Nors Mokestinių ginčų komisija savo išvadose rekomendavo atlikti mokestinį T. Č. patikrinimą (duomenys neskelbtini), tačiau joks tyrimas atliktas nebuvo, nauji duomenys, paneigiantys raštiškus susitarimus, taip pat nebuvo nustatyti. Jokių kitų veiksmų, kuriuos buvo nurodžiusi Mokestinių ginčų komisija, atlikta nebuvo. Mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nesivadovavo Mokestinių ginčų komisijos pateiktais nurodymais, logiškomis bei pagrįstomis išvadomis, neatliko tų veiksmų, kuriuos Komisija rekomendavo atlikti, duomenis rinko klausimus suformuluodamas taip, kad dalį atsakymų būtų galima gauti, kitos dalies ne, nes tokie klausimai apskritai užduoti nebuvo, vėliau faktai, dėl kurių klausimai užduoti nebuvo, buvo interpretuojami kaip pačiam mokesčių administratoriui yra patogiau bei tikslingiau. Duomenys, surinkti pirmojo bei papildomo tyrimo metu, buvo vertinami subjektyviai, selektyviai atsirenkant tuos faktus, kurie patvirtino pareiškėjo mokestinę prievolę bei juos atitinkamai akcentuojant, o faktai, kurie neigė pareiškėjo gautas neteisėtas pajamas, buvo vertinami kritiškai, netgi nežiūrint to, kad logine prasme jų buvimas yra akivaizdus. Analogiškai bei nenuosekliai vertinant surinktus duomenis elgiasi ir Komisija. Todėl mokesčių administratoriaus Patikrinimo akto išvados šioje dalyje vertintinos kaip nepagrįstos, dėl ko turėtų būti naikintinos, kaip ir Sprendimas, kuriuo jos buvo patvirtintos.

Šalies argumentai

2.9. Pareiškėjas taip pat nesutinka su patikrinimo aktu dalyje dėl UAB „Solar LT“ akcijų pirkimo-pardavimo sandorių su (duomenys neskelbtini) piliečiais J. A. S. bei H. A. S., už kurias bendroje sumoje buvo sumokėta 345 280 litų arba 100 000 eurų. Patikrinimo akto išvados grindžiamos 2016 m. kovo 3 d. Lietuvos apeliacinio teismo sprendimu civ. byloje Nr.2A-98-407/2016, kuriuo minėti sandoriai pripažinti negaliojančiais nuo jų sudarymo momento, taip pat konstatuojant, jog pareiškėjas, kaip mokesčių mokėtojas, nepateikė jokių objektyvių duomenų, jog minėtas akcijų pirkimo-pardavimo sandoris iš tiesų įvyko ir įsigydamas akcijas, už jas sumokėjo bendroje sumoje 345 280 litų arba 100 000 eurų. Mokesčių administratorius neatsižvelgė į pareiškėjo pateiktas pastabas dėl Patikrinimo akto, t. y. kad akcijų pirkimo-pardavimo sandoriai su minėtais asmenimis iš tikrųjų įvyko, už parduodamas akcijas jiems buvo sumokėtos sutartyse nurodytos sumos, nors tai savo ieškininiuose reikalavimuose jie ir neigė. Šią aplinkybę patvirtina tai, kad 2013 m. kovo 27 d. Marijampolės apskrities vyriausiajame policijos komisariate buvo pradėtas ikiteisminis tyrias pagal požymius nusikalstamų veikų, numatytų Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso (toliau – ir BK) 182 straipsnio 2 dalyje (dėl sukčiavimo) bei BK 300 straipsnio l dalyje (dėl dokumentų klastojimo). Ikiteisminis tyrimas buvo pradėtas tų pačių J. A. S. bei H. A. S. iniciatyva bei pagal jų pareiškimą, kuriame analogiškai buvo neigiami sandorių sudarymai, piniginiai mokėjimai už parduodamas akcijas. Ikiteisminis tyrimas truko iki 2015 m., spalio 15d., kai nutarimu „Dėl ikiteisminio tyrimo nutraukimo“ jis buvo baigtas, nesurinkus pakankamai duomenų, pagrindžiančių įtariamojo S. K. kaltę dėl nusikalstamų veikų, numatytų BK 182 straipsnio 2 dalyje bei 300 straipsnio l dalyje, padarymo. Ikiteisminio tyrimo metu nebuvo gauta objektyvių duomenų, kad sutartys dėl UAB „Solar LT“ akcijų pirkimo-pardavimo tarp pareiškėjo bei J. A. S. bei H. A. S. yra suklastotos, nenustatyta jokių sukčiavimo požymių, kadangi pareiškėjo parodymus dėl sutarčių sudarymo aplinkybių, piniginių lėšų skolinimosi sandorių sudarymui patvirtino ir asmuo t. y. D. P., iš kurio šios lėšos buvo skolintos, taip pat ir kitos byloje nustatytos aplinkybės. 2015 m. spalio 15 d. nutarimas, kuriuo buvo nutrauktas ikiteisminis tyrimas, yra įsiteisėjęs.

2.10. Atliekant mokestinį patikrinimą buvo pateiktos 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartys, kuriose nurodyta, kad H. A. S. parduoda, o pareiškėjas perka UAB „Solar LT“ 33 procentus akcijų už 50 000 eurų, ir kad J. A. S. parduoda, o pareiškėjas perka UAB „Solar LT“ 33 procentus akcijų už 50 000 eurų, šios sutartys patvirtintos parašais. Tiek mokesčių administratorius, tiek mokestinių ginčų komisija savo sprendimus motyvuoja tuo, jog teismo sprendimais buvo pripažinta, jog sandoriai tarp pareiškėjo bei (duomenys neskelbtini) piliečių neįvyko, tačiau jie neatkreipia dėmesio į kitas svarbias aplinkybes, nustatytas civilinėje byloje Nr. 2-329-413/2018. Ši byla 2016 m. rugsėjo 30 d. nutartimi iš Lietuvos Aukščiausiojo teismo dėl dalies ieškinio reikalavimų grąžinta į Kauno apygardos teismą, ir po to J. A. S. bei H. A. S. savo ieškinio reikalavimų atsisakė apskritai, t. y. pripažino tą faktą, jog pinigai buvo sumokėti. J. A. S. ir H. A. S. nesielgė nuosekliai bei sąžiningai, kadangi skirtingu metu ir skirtingoms institucijoms teikė aplinkybes dėl pareiškėjo tarpusavio santykių, verslo sandorių, kurios akivaizdžiai prieštarauja vienos kitoms. Pagal VMI kreipimąsi į Vokietijos mokesčių administratorių, minėti asmenys nurodė, kad 2013 m. gruodžio 31 d. tarp jų ir pareiškėjo nėra jokių neįvykdytų tarpusavio įsipareigojimų, neapmokėtų sandorių, tačiau jų iniciatyva 2013 m. kovo 27 d. Marijampolės apskrities vyriausiajame policijos komisariate buvo pradėtas ikiteisminis tyrimas dėl UAB „Solar LT“ akcijų pirkim pardavimo sandorio, ir tai leidžia daryti išvadą, kad J. A. S. ir H. A. S. sumokėtos lėšos už minėtos įmonės akcijas buvo nuslėptos nuo Vokietijos mokesčių administratoriaus, todėl jie šiai institucijai nurodė teisingas aplinkybes, t. y. kad pareiškėjas nėra jiems skolingas, kai tuo tarpu Lietuvos Respublikoje buvo inicijuotas ikiteisminis tyrimas, kuris buvo nutrauktas, taip pat civilinė byla, kurios ieškinio reikalavimų proceso eigoje jie atsisakė.

2.11. Net ir sutinkant su faktu, kad pareiškėjas nepatyrė išlaidų, susijusių su UAB „Solar LT“ akcijų pirkimu iš (duomenys neskelbtini) piliečių, tai nereiškia, jog tuo pačiu metu pareiškėjas nepatyrė ir išlaidų, susijusių su kreditoriais įsipareigojimais D. P. atžvilgiu, nes būtent iš šito asmens pareiškėjas pasiskolino 100 000 eurų sumokėti už perkamas akcijas, ir taip įgijo kreditorių, kuriam turėjo grąžinti skolą pagal paprastąjį neprotestuotiną vekselį. Konstatavus, kad šios pasiskolintos lėšos nebuvo panaudotos akcijų pirkimo-pardavimo sandorio sudarymui, jos turėjo būti grąžinamos, šia suma mažinant pareiškėjo gautų pajamų apimtis. Šios lėšos, kurių kilmė yra nustatyta ir ko neginčijo netgi mokesčių administratorius, negali būti traktuojamos kaip apmokestinamos pajamos Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPM įstatymas, GPMĮ) 16 straipsnio 1 dalies 4 punkto prasme, kadangi šios lėšos nėra nei pajamos iš darbinės veiklos, nei kokios nors kitos komercinės veiklos rezultatas. Pareiškėjas nemano, jog nuo lėšų, kurios yra pasiskolintos ir kurios turi būti anksčiau ar vėliau grąžinamos, gali būti skaičiuojamas bei mokamas gyventojų pajamų mokestis. Todėl netgi ir 100 000 eurų, pasiskolintų iš D. P., apmokestinimas gyventojų pajamų mokesčiu yra neteisėtas bei nepagrįstas. Nesant objektyvių duomenų, jog pareiškėjas nėra patyręs 345 280 Lt arba 100 000Eur išlaidų pagal 2013 m. kovo 5 d. UAB „Solar LT“ akcijų įsigijimo iš J. A. S. bei H. A. S. sandorius, mokesčių administratoriaus Sprendimas bei pats Patikrinimo aktas šioje dalyje naikintinas.

Atsiliepimas

3. Atsakovas VMI pateiktame atsiliepime nesutiko su pareiškėjo skundu, prašė jį atmesti kaip nepagrįstą, bei nurodė tokius atsiliepimo argumentus:

3.1. Abejonių dėl susitarimų tikrumo kelia tai, jog minėtuose susitarimuose nurodyta dokumento data visais trimis atvejais yra ankstesnė, nei mokėjimo tarptautiniuose nurodymuose nurodytos datos, t. y. pirmas nurodymas atliktas 2006 m. spalio 11 d., susitarimo data 2006 m. spalio 10 d., antras nurodymas atliktas 2006 m. spalio 26 d., susitarimo data 2006 m. spalio 25 d., trečias nurodymas atliktas 2007 m. balandžio 5 d., susitarimo data 2007 m. balandžio 4 d., todėl nesuprantamas susitarimų turinys, kodėl net tris kartus, dar negavus pinigų per banką, ar gavus tą pačią dieną (vertinant (duomenys neskelbtini) laiko juostą) jau buvo forminami T. Č. vardu susitarimai, pagal kuriuos T. Č. pinigus įsipareigojo grąžinti ne vėliau kaip per penkias darbo dienas nuo pinigų gavimo dienos. Mokesčių administratoriui taip pat nesuprantama, kaip minėtuose susitarimuose galėjo sutapti neva T. Č. perduotų piniginių lėšų (2006 m. spalio 10 d. susitarime nurodyta „sumokėjau“, 2006 m. spalio 25 d. susitarime – „atidaviau“, 2007 m. balandžio 4 d. susitarime – „grąžinau“) datos ir mokėtojo piniginių lėšų gavimo datos. Todėl fiziškai (duomenys neskelbtini) reziduojantis T. Č. ir Lietuvoje gyvenantis pareiškėjas negalėjo tą pačią dieną pasirašyti minėtų susitarimų. Pareiškėjo teiginiai, kad jis negali pasakyti ir patvirtinti, jog faktinė pinigų perdavimo data buvo nurodyta ta pati, kokia yra nurodyta ant T. Č. surašyto susitarimo, bei teiginiai, jog susitarimai buvo surašyti vienu metu, po to per trečiuosius asmenis perduoti pareiškėjui, o jis vėliau pasirašė juose, kad pinigus atgavo ir įrašė tos dienos datą, yra prieštaringi. 2020 m. lapkričio 12 d. Inspekcijai teiktame paaiškinime pareiškėjas teigė, kad susitarimai buvo pateikti pinigų grąžinimo metu trečiųjų asmenų.

Šalies argumentai

3.2. Pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad pirmojo ir pakartotinio patikrinimo metu surinkti duomenys buvo vertinami subjektyviai, atsirenkant tuos faktus, kurie patvirtino jo mokestinę prievolę, kadangi iš pakartotinio Patikrinimo akto matyti, jog pareiškėjo naudai pripažinta, kad: 1) pareiškėjas ne banke 2005 m. birželio 30 d. galėjo turėti 2005 m. liepos 18 d. paaiškinime nurodytą 300 000 Lt piniginių lėšų likutį (pajamų – išlaidų balanso duomenys pateikti pakartotinio patikrinimo akto 4 lentelėje); 2) pareiškėjas laikotarpiu iki 2013 m. gruodžio 31 d. nėra sugrąžinęs Vienkartinėje gyventojo (šeimos) turto deklaracijoje deklaruotų paskolų: 190 000 Lt O. C., 40 000 Lt D. K. ir 75 000 Lt J. O.; 3) pareiškėjas 2004 m. nepatyrė 16 912 Lt namo rekonstrukcijos išlaidų; 4) Olandijos įmonė Main Wind BV Robert del Kneecht 2006 m. spalio 20 d. grąžino pareiškėjui 30 000 Eur grynaisiais pinigais, pareiškėjo pajamos 2006 m. padidintos 103 709 Lt. Pakartotinio patikrinimo metu buvo iš naujo įvertintos jau nustatytos bei naujai paaiškėjusios aplinkybės, bei padarytos išvados tiek pareiškėjo naudai, tiek jo nenaudai. Pareiškėjas nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad jis realiai grynaisiais pinigais gavo (susitarimus pasirašęs T. Č. perdavė) 2006 m. spalio 10 d., 2006 m. spalio 25 d. ir 2007 m. balandžio 4 d. susitarimuose nurodytas piniginių lėšų sumas, iš viso 132 000 USD. Įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar minėta pinigų suma pareiškėjui realiai buvo ar nebuvo perduota, ir būtent pareiškėjui tenka pareiga pateikti įrodymus, kad atitinkamo dydžio pajamas realiai gavo konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio. Nagrinėjamoje byloje nėra objektyvių duomenų, patvirtinančių ginčo piniginių lėšų gavimą ir disponavimą jomis.

Atsiliepimas

3.3. Atsakovas, įvertinęs pareiškėjo nurodytus argumentus dėl 2013 m. kovo 5 d. akcijų įsigijimo iš J. A. S. ir H. A. S., nurodė, kad nutraukus ikiteisminį tyrimą, ikiteisminio tyrimo pareigūnų surinkti duomenys neturi įrodomosios reikšmės. Be to, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktika, užtikrindamas tinkamą mokestinės prievolės vykdymą, mokesčių administratorius turi teisę, nepriklausomai nuo to, jog tam tikra mokesčių mokėtojo veika, susijusi su mokestinės prievolės vykdymu, yra ikiteisminio tyrimo ar baudžiamosios bylos nagrinėjimo teisme objektas, dėl minėtos mokesčių mokėtojo veikos pradėti atitinkamas Mokesčių administravimo įstatyme numatytas mokesčių administravimo procedūras, todėl faktinės aplinkybės, nustatytos atliekant ikiteisminį tyrimą pareiškėjo atžvilgiu, bei pagrindai, dėl kurių buvo nutrauktas minėtas ikiteisminis tyrimas, nėra reikšmingi nagrinėjamam mokestiniam ginčui.

3.4. Pagal patikrinimo medžiagą, kurioje buvo nagrinėjamos J. A. S. ir H. A. S. akcijų pardavimo pareiškėjui aplinkybės pagal įformintas, bet notariškai nepatvirtintas 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartis, nei Lietuvos apeliacinis teismas 2016 m. kovo 3 d. sprendime, nei Lietuvos Aukščiausiasis Teismas 2016 m. rugsėjo 30 d. nutartyje, nenustatė jokių aplinkybių, kurių pagrindu būtų galima teigti, jog pareiškėjas vykdė realius atsiskaitymus su J. A. S. ir H. A. S. už akcijas pagal įformintas 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartis, kuriose buvo nurodyta 345 280 Lt akcijų vertė ir kurią pareiškėjas nurodė pateiktoje Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013 m. Atsakovas S. K. Lietuvos apeliaciniame teisme įrodinėjo, kad su ieškovais atsiskaitė. Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegijos vertinimu, atsiskaitymo su ieškovais pagal ginčo sutartis faktas netiesiogiai galėtų patvirtinti ieškovų valią dėl ginčo akcijų perleidimo atsakovui S. K.. Tačiau byloje esančių įrodymų nepakanka spręsti apie atsakovo S. K. atsiskaitymą su ieškovais pagal ginčo akcijų pirkimo–pardavimo sutartis. Pačiose ginčijamose sutartyse, kurių ieškovai nurodo nepasirašę, įtvirtinta nuostata, kad ieškovai pagal ginčo sutartis gavo po 50 000 Eur už akcijas, negali būti vertinama kaip tinkamas įrodymas, patvirtinantis atsakovo atsiskaitymą su ieškovais, kadangi sutarčių kopijos nepatvirtina šių sutarčių egzistavimo fakto. Kitokių rašytinių įrodymų, patvirtinančių, kad atsakovas S. K. sumokėjo ieškovams pinigus pagal ginčo sutartis, nėra pateikta. Liudytoju apklausto su atsakovu S. K. susijusio D. P. paaiškinimai, kad jis 2013 m. kovo 5 d. atvežė atsakovui S. K. 100 000 Eur (kuriuos atsakovas S. K. nurodė sumokėjęs ieškovams pagal ginčo sutartis) ir atsakovo biure matė ieškovus, ieškovams teigiant priešingai ir nesant kitų D. P. paaiškinimus patvirtinančių įrodymų, nėra pakankami spręsti nei apie tai, kad ieškovai pasirašė ginčo sutartis, nei apie tai, kad atsakovas S. K. atsiskaitė su ieškovais pagal ginčo sutartis. VMI 2019 m. spalio 30 d. sprendime nurodė, jog Komisija nustatė, kad pareiškėjas 2018 m. sausio 5 d. Kauno apygardos nutarties civilinėje byloje Nr. 2-329-413/2018 centriniam mokesčių administratoriui nepateikė, nepateikti ir J. A. S. ir H. A. S. 2017 m. gruodžio 20 d. patvirtinimai, jog mokėtojas už iš jų įsigytas 66 vnt. UAB „Solar LT“ akcijas yra pilnai atsiskaitęs ir jam pretenzijų minėti asmenys neturi. Komisija įpareigojo įvertinti Mokėtojo pateiktus dokumentus ir 2018 m. sausio 5 d. Kauno apygardos nutartį civilinėje byloje Nr. 2-329-413/2018.

3.5. Iš 2018 m. sausio 5 d. Kauno apygardos nutarties civilinėje byloje Nr. 2-329-413/2018 turinio matyti, jog šioje nutartyje buvo sprendžiami klausimai dėl visuotinių akcininkų susirinkimo sprendimų pripažinimo negaliojančiais bei laikinųjų apsaugos priemonių taikymo. Todėl sprendžiant klausimą dėl pareiškėjo 100 000 Eur (345 280 Lt) įsigijimo išlaidų pripažinimo pagal įformintas 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartis, pagal kurias J. A. S. ir H. A. S. perleido pareiškėjui po 33 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų, minėta Kauno apygardos nutartis neįrodo, kad pareiškėjas patyrė 100 000 Eur akcijų įsigijimo išlaidų. Vadovaujantis Vokietijos mokesčių administratoriaus pateikta informacija, J. A. S. ir H. A. S. vardu įforminti 2017 m. gruodžio 20 d. patvirtinimai, jog pareiškėjas už iš jų įsigytas 66 vnt. UAB „Solar LT“ akcijas yra pilnai atsiskaitęs ir jam pretenzijų minėti asmenys neturi, negali būti vertinami kaip pareiškėjo pateikti įrodymai, jog jis atsiskaitė už akcijas, kadangi minėti asmenys nurodė, kad jie jokių akcijų S. K. nepardavė, joks mokėjimas iš S. K. jiems nebuvo atliktas bei nurodė, kad jie niekada nepasirašė 2017 m. gruodžio 20 d. patvirtinimų S. K.. Komisija pagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas nepateikė neginčijamų įrodymų, jog jis (duomenys neskelbtini) piliečiams J. A. S. ir H. A. S. sumokėjo 100 000 Eur (345 280 Lt), t. y. patyrė UAB „Solar LT“ akcijų įsigijimo išlaidas pagal 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartis.

3.6. Vadovaujantis 2016 m. kovo 3 d. Lietuvos apeliacinio teismo sprendimu civilinėje byloje Nr. 2A-98-407/2016, kuris buvo paliktas nepakeistas 2016 m. rugsėjo 30 d. Lietuvos Aukščiausiojo Teismo nutartimi civilinėje byloje Nr. 3K-3-395/2016, 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartys, pagal kurias J. A. S. ir H. A. S. perleido pareiškėjui po 33 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų, pripažintos negaliojančiomis nuo jų sudarymo momento, vertinant tai, jog minėtose bylose nerasta įrodymų, patvirtinančių S. K. atsiskaitymą su J. A. S. ir H. A. S. pagal ginčo akcijų pirkimo-pardavimo sutartis, taip pat vertinant tai, jog minėti (duomenys neskelbtini) piliečiai jų mokesčių administratoriui pateiktuose atsakymuose patvirtino, kad jie pagal 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartis S. K. akcijų nepardavė, nurodė, kad jokie mokėjimai iš pareiškėjo jiems nebuvo atlikti bei neigė pasirašę 2017 m. gruodžio 20 d. patvirtinimus, UAB „General Electric Solutions“ po galutinio ir neskundžiamo 2016 m. rugsėjo 30 d. Aukščiausiojo Teismo sprendimo niekada nekontroliavo 100 proc. UAB „Solar LT“ akcijų, 66 vnt. akcijų buvo išreikalauta iš įmonės (duomenys neskelbtini) piliečių J. A. S. ir H. A. S. naudai (kiekvienam po 33 vnt.), Komisija pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjas nepatyrė 100 000 Eur (345 280 Lt) UAB „Solar LT“ akcijų įsigijimo išlaidų.

II.

4. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. birželio 29 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą.

5. Teismas nustatė tokias bylos aplinkybes:

5.1. Kauno AVMI atliko pakartotinį pareiškėjo GPM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimą už laikotarpį nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. ir 2020 m. lapkričio 25 d. patikrinimo aktu Nr. (7.45) FR0680-488 nustatė, kad pareiškėjas, pažeisdamas Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 19 straipsnio 3 dalies nuostatas, pateiktoje Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013 m. mokestinį laikotarpį, neteisingai deklaravo 517 920 Lt akcijų įsigijimo ar kitų su šio turto perleidimu susijusių išlaidų sumą. Nustatyta, kad pareiškėjas galėjo deklaruoti 172 640 Lt vertybinių popierių įsigijimo išlaidų sumą, kuri grindžiama 2013 m. kovo 7 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi, pagal kurią pareiškėjas iš R. J. įsigijo 34 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų; vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnio nuostatomis ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr.VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), taikant išlaidų metodą, nustatyta, kad pareiškėjas 2013 m. gavo 85 971 Lt pajamų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių ir pažeisdamas GPMĮ 25 straipsnio ir 27 straipsnio 1 dalies nuostatas, šių pajamų nedeklaravo bei nuo jų neapskaičiavo 15 proc. gyventojo pajamų mokesčio.

5.2. VMI, išanalizavusi patikrinimo metu nustatytas aplinkybes, įrodymus, ir pareiškėjo pastabas, 2021 m. sausio 27 d. sprendimu Nr. (7.45) FR0682-17 patvirtino 2020 m. lapkričio 25 d. patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-488, kuriame papildomai apskaičiuota – 18 734,94 Eur GPM, taip pat Inspekcija paskyrė GPM baudą – 5 620 Eur, apskaičiavo GPM delspinigius – 11 850,02 Eur.

5.3. Pareiškėjas, nesutikdamas su 2021 m. sausio 27 d. Kauno AVMI sprendimu Nr. (7.45) FR0682-17, VMI pateikė 2021 m. vasario 16 d. skundą. VMI 2021 balandžio 26 d. sprendimu Nr. 68-27 patvirtino Sprendimo dalį, kuria apskaičiuota 18 734,94 Eur GPM ir 11 850,02 Eur GPM delspinigių, bei panaikino Sprendimo dalį, kuria paskirta 5 620 Eur GPM bauda, pavesdama Kauno AVMI šioje dalyje priimti naują sprendimą.

5.4. Pareiškėjas, nesutikdamas su VMI sprendimu, pateikė skundą Komisijai, kuri 2021 m. liepos 20 d. sprendimu Nr. S-101 (7-73/2021) patvirtino VMI sprendimą. Pareiškėjas nesutikdamas su Komisijos sprendimu, pateikė skundą teismui.

6. Teismas byloje vadovavosi Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1, 2 dalių, 70 straipsnio 1, 2 dalių, Taisyklių 4, 6.1 punkto nuostatomis, aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, bei nurodė, kad MAĮ nustatytos dvi būtinos sąlygos, kurioms esant mokesčių administratorius turi teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą: 1) mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčių įstatymo nustatyta tvarka; 2) mokesčio apskaičiuoti negalima, kadangi mokesčių mokėtojas netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius. Nei MAĮ normos, nei kiti teisės aktai neatleidžia mokesčių mokėtojo nuo pareigos saugoti dokumentus, reikalingus mokesčių apskaičiavimui.

7. Teismas nustatė, kad pareiškėjas, pažeisdamas GPMĮ 19 straipsnio 3 dalies nuostatas, pateiktoje Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013 m. mokestinį laikotarpį neteisingai deklaravo 517 920 Lt akcijų įsigijimo ar kitų su šio turto perleidimu susijusių išlaidų sumą. Pareiškėjas galėjo deklaruoti 172 640 Lt vertybinių popierių įsigijimo išlaidų sumą, kuri grindžiama 2013 m. kovo 7 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartimi, pagal kurią pareiškėjas iš R. J. įsigijo 34 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų, o vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio nuostatomis ir Taisyklėmis, taikant išlaidų metodą, nustatyta, kad pareiškėjas 2013 m. gavo 85 971 Lt pajamų, iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių ir pažeisdamas GPMĮ 25 straipsnio ir 27 straipsnio 1 dalies nuostatas, šių pajamų nedeklaravo bei nuo jų neapskaičiavo 15 proc. gyventojo pajamų mokesčio.

8. Teismas, vadovaudamasis aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, nurodė, jog pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimas taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatytą tvarką paprastai yra paremtas tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis, todėl mokestinė prievolė tokiais atvejais gali būti pripažinta pagrįsta tik ištyrus visus įrodymus bei padarius pagrįstą išvadą, kad priimtu administraciniu sprendimu nebus pažeisti mokesčių mokėtojų interesai.

9. Teismas iš Patikrinimo akto nustatė, kad pareiškėjas ne banke 2005 m. birželio 30 d. galėjo turėti 2005 m. liepos 18 d. paaiškinime nurodytą 300 000 Lt piniginių lėšų likutį, pareiškėjas laikotarpiu iki 2013 m. gruodžio 31 d. nėra sugrąžinęs Vienkartinėje gyventojo (šeimos) turto deklaracijoje deklaruotų paskolų: 190 000 Lt O. C., 40 000 Lt D. K. ir 75 000 Lt J. O.; pareiškėjas 2004 m. nepatyrė 16 912 Lt namo rekonstrukcijos išlaidų, Olandijos įmonė Main Wind BV Robert del Kneecht 2006 m. spalio 20 d. grąžino pareiškėjui 30 000 Eur grynaisiais pinigais, pareiškėjo pajamos 2006 m. padidintos 103 709 Lt. Nustatyta, kad pareiškėjas nepateikė pakankamų ir neginčijamų įrodymų, kurie pagrįstų, kad jis realiai grynaisiais pinigais gavo (susitarimus pasirašęs T. Č. perdavė) 2006 m. spalio 10 d., 2006 m. spalio 25 d. ir 2007 m. balandžio 4 d. susitarimuose nurodytas piniginių lėšų sumas, iš viso 132 000 USD. Teismas akcentavo, kad įrodinėjimo dalykas šiuo atveju yra aplinkybės, ar minėta pinigų suma pareiškėjui realiai buvo ar nebuvo perduota, ir būtent pareiškėjui tenka pareiga pateikti įrodymus, kad atitinkamo dydžio pajamas realiai gavo konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio. Nagrinėjamoje byloje nėra objektyvių duomenų, patvirtinančių ginčo piniginių lėšų gavimą ir disponavimą jomis.

10. Teismas nurodė, kad pareiškėjas gautų pajamų nedeklaravo metinėse pajamų deklaracijose, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo mokėtino mokesčio GPMĮ nustatyta tvarka ir terminais, taigi netinkamai vykdė savo pareigas mokesčių apskaičiavimo srityje ir nepateikė objektyvių įrodymų, kurie leistų mokesčių administratoriui nustatyti mokesčio bazę įprastine GPMĮ įtvirtinta tvarka. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas gavo pajamų iš nenustatytų šaltinių, kurios nebuvo apmokestintos įstatymų nustatyta tvarka, pagrįstai apmokestino šias pajamas taikydamas MAĮ 70 straipsnį, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Teismo vertinimu, pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, kas pagal įstatymą sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį. Pareiškėjas įrodymų, paneigiančių GPM apskaičiavimui taikyto specialaus būdo tikslingumą nepateikė, todėl teismas mokesčių administratoriaus išvadas vertino kaip teisingas ir pagrįstas.

11. Teismas, vertindamas skundo argumentus, kad mokesčių administratorius nenustatė objektyvios tiesos, surinkti įrodymai buvo vertinami subjektyviai, selektyviai atsirenkant tuos faktus, kurie patvirtino pareiškėjo mokestinę prievolę, o faktai, kurie neigė jo gautas neteisėtas pajamas, buvo vertinami kritiškai, netgi nežiūrint to, kad logine prasme jų buvimas yra akivaizdus, vadovaudamasis MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalių nuostatomis pažymėjo, kad įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo, o mokestinėje neteisminėje procedūroje taikytinos bendrosios teisės doktrinos taisyklės, kad bet kuris įrodymas yra tam tikri duomenys, informacija, žinios apie faktus, sudarančius įrodinėjimo dalyką.

12. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius surinko faktinius duomenis, kuriais grindžia pareiškėjui apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas. Pareiškėjo paaiškinimai dėl neteisingai mokesčių administratoriaus apskaičiuotų mokesčių nepagrįsti faktiniais duomenimis ir negali paneigti mokesčių administratoriaus surinktų ir administracinėje byloje esančių įrodymų. Taigi pareiškėjas nepaneigė, kodėl GPM ir su juo susijusios sumos apskaičiuotos neteisingai. Iš pareiškėjo negauta duomenų, kurių visumos pagrindu būtų galima nuginčyti mokesčių administratoriaus poziciją, pagrįstą administracinėje byloje surinktais įrodymais. Teismas padarė išvadą, kad mokesčių administratorius savo pareigą pagrįsti jo pareiškėjui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas vykdė tinkamai, o priimti sprendimai atitinka Viešojo administravimo įstatymo 10 straipsnyje įtvirtintus administracinio sprendimo turiniui keliamus teisėtumo bei pagrįstumo reikalavimus.

13. Teismas, vertindamas pareiškėjo skundo argumentus dėl 2006-2007 m. susitarimų galiojimo, vadovavosi MAĮ 10 straipsnio, 69 straipsnio 1 dalies nuostatomis, aktualia Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika ir atsižvelgdamas į tai, kad pareiškėjas nenurodė jokių konkrečių paskolos sandorių sudarymą apibūdinančių aplinkybių, nepateikė piniginių lėšų pagal paskolos sutartis realaus gavimo įrodymų, padarė išvadą, kad paskolos sutartys buvo formalios, realiai nesiekiant sukurti paskolinių teisinių santykių, o buvo sudarytos dėl to, kad pareiškėjas gautomis pajamomis galėtų pagrįsti patirtas išlaidas. Teismas pritarė mokesčių administratoriaus padarytoms išvadoms, kad pareiškėjas, formaliai įformindamas paskolos sutartis, siekė mokestinės naudos, t. y. nemokėti GPM įmokų nuo pajamų, gautų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių.

14. Teismas padarė išvadą, kad pareiškėjo ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, priimti tinkamai įvertinus faktines bylos aplinkybes ir taikytinas teisės aktų nuostatas, VMI ir Komisija padarė pagrįstas išvadas, todėl naikinti sprendimų, vadovaujantis pareiškėjo nurodytais ar kitais motyvais, teismas neturi pagrindo.

III.

15. Pareiškėjas pateiktame apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. birželio 29 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – apelianto S. K. skundą tenkinti.

16. Pareiškėjas apeliaciniame skunde pakartoja skunde pirmosios instancijos teismui nurodytas bylos aplinkybes bei argumentus, papildomai nurodydamas tokius apeliacinio skundo argumentus:

16.1. Byloje neginčytinai nustatyta, jog apeliantas laikotarpiu nuo 2006 m. spalio 11 d. iki 2007 m. balandžio 5 d. T. Č. trimis tarptautiniais bankiniais mokėjimais pervedė 132 000 JAV dolerių, mokėjimo pavedimuose nurodyta paskirtis „automobilių pirkimui“, „pirkti automobilių“; apeliantas iš T. Č. nėra gavęs jokių automobilių; byloje nėra duomenų, kad apeliantas būtų inicijavęs ikiteisminę / teisminę T. Č. pervestų lėšų susigrąžinimo procedūrą, todėl šios aplinkybės ir susitarimai patvirtina, jog T. Č. gražino apeliantui visas jam pervestas lėšas, ir byloje nėra duomenų, kad apelianto ir T. Č. susitarimai yra suklastoti, ar kad susitarimų sudarymo metu T. Č. buvo finansiškai nepajėgus sumokėti susitarimuose aptartas sumas.

16.2. Dar 2019 m. rugsėjo 6 d. Komisijos ir VMI 2019 m. spalio 30 d. sprendimuose buvo konstatuota, jog išvadai apie pinigų negrąžinimo faktą padaryti neužtenka tik mokesčių administratoriaus prielaidų, turi būti atliekami visi įmanomi kontrolės veiksmai (pavyzdžiui, kreipimasis į (duomenys neskelbtini) mokesčių administratorių prašant apklausti T. Č.), tačiau mokesčių administratorius ir tokias išvadas patvirtinęs pirmosios instancijos teismas apsiribojo prielaidomis, kurios prieštarauja elementariai logikai.

16.3. Pirmosios instancijos teismas visiškai nepasisakė dėl susitarimų, jų nevertino, neargumentavo, kodėl jais nesiremia, nepagrindė, kuriais įrodymais remiantis, o kuriuos atmetant jis padarė išvadą dėl T. Č. pervestų lėšų atgavimo neįrodymo. Byloje pateikti rašytiniai įrodymai, kuriais apeliantas grindžia savo poziciją dėl piniginių lėšų atgavimo, ir mokesčių administratorius nėra pateikęs juos paneigiančių įrodymų. Ginčą iš esmės nagrinėjęs teismas privalėjo tirti ir vertinti šiuos įrodymus, dėl jų pasisakyti, o ne formaliai pritarti mokesčių administratoriaus išvadoms. Apeliantui nepagrįstai buvo perkelta įrodinėjimo našta, reikalaujant paneigti mokesčių administratoriaus prielaidas, pateikti kitų mokesčių mokėtojų veiklos duomenis, paaiškinti jų veiksmų priežastis, tai neatitinka MAĮ 67 straipsnio nuostatų.

16.4. Pirmosios instancijos teismo padarytos išvados prieštarauja faktinei ginčo situacijai. Teismas konstatavo, kad apeliantas neįrodė piniginių lėšų pagal paskolos sutartis gavimo, tačiau apeliantas to ir neįrodinėjo, kadangi jis iš T. Č. piniginių lėšų nesiskolino. Susitarimuose užfiksuotas ne T. Č. paskolos apeliantui suteikimas, o būtent paties apelianto T. Č. pervestų lėšų gražinimas, taigi pirmosios instancijos teismas neatskleidė ginčo esmės.

16.5. Pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime remiasi LVAT praktika, kurioje ne kartą konstatuota, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų išrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas, pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos. Tačiau LVAT taipogi yra pasisakęs, jog paminėtas išaiškinimas per se (pats savaime) nepaneigia mokesčio mokėtojo teisės, kilus mokestiniam ginčui, savo poziciją dėl faktinių paskolos santykių buvimo ginčo laikotarpiu grįsti visais leistinais ir su ginčo dalyku susijusiais įrodymais.

16.6. Apeliantas įrodė, jog T. Č. buvo pervesti 132 000 JAV dolerių konkrečiam tikslui – automobilių pirkimui, todėl automobilių nenupirkus, T. Č. pervesti pinigai buvo gražinti apeliantui, tą patvirtino susitarimai bei aplinkybė, kad pareiškėjas T. Č. nereiškė pretenzijų, o mokesčių administratorius turėjo paneigti šią aplinkybę, tačiau to nepadarė.

16.7. Mokesčių administratoriaus pozicija dėl piniginių lėšų gavimo grynaisiais pinigais įrodinėjimo labai nenuosekli, kadangi vienais atvejais grynaisiais pinigais gautų lėšų analogiškas įrodinėjimas mokesčių administratoriui yra priimtinas, kitu atveju taikomas kitoks įrodinėjimo standartas. Pirmosios instancijos teismas šių aplinkybių nevertino ir dėl jų nepasisakė, nors tai tiesiogiai susiję su bylos išsprendimu.

16.8. Pirmosios instancijos teismas nepagrįstai teigia, kad formaliai įformindamas paskolos sutartis apeliantas siekė mokestinės naudos, t. y. nemokėti GPM įmokų nuo pajamų, gautų iš mokesčių administratoriui nežinomų šaltinių, kadangi tai reikštų, jog pareiškėjas prarado (neatgavo iš T. Č.) 132 000 JAV dolerių, ir šie nuostoliai yra didesni nei tariama mokestinė nauda. Taigi nei atsakovas nei pirmosios instancijos teismas nepagrindė tvirtinimo, jog apelianto ir T. Č. susitarimai dėl piniginių lėšų grąžinimo sudaryti išimtinai siekiant mokestinės naudos. Neatlikęs išsamaus bylos įrodymų tyrimo ir vertinimo, pirmosios instancijos teismas netinkamai aiškino ir taikė ginčo teisiniams santykiams aktualias materialinės teisės nuostatas, nukrypo nuo teismų suformuotos praktikos tokio pobūdžio bylose.

16.9. Pareiškėjas pakartoja skunde pirmosios instancijos teismui nurodytas aplinkybes, susijusias su UAB „Solar LT“ akcijų pardavimu ir pirkimu, bei šias aplinkybes patvirtinančius įrodymus, bei pirmosios instancijos teismo padarytas išvadas dėl akcijų pirkimo ir pardavimo, bei pažymi, kad pirmosios instancijos teismas nevertino pareiškėjo pateiktų įrodymų ir padarė nepagrįstas išvadas, kad jog pareiškėjas nevykdė realių atsiskaitymų su J. A. S. ir H. A. S. už akcijas.

16.10. Pareiškėjas nurodo įrodinėjęs, kad (duomenys neskelbtini) piliečiams J. A. S. bei H. A. S. už UAB „Solar LT“ akcijų pardavimą sumokėjo 345 280 Lt (100 000 Eur), teikęs tai patvirtinančius įrodymus. Pareiškėjas mano, kad pirmosios instancijos teismas skundžiamame sprendime rėmėsi civiline tvarka išnagrinėta byla dėl 2013 m. kovo 5 d. UAB „Solar LT“ akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių pripažinimo negaliojančiomis, tačiau akcentuoja, jog iš teismo sprendimo neaišku, ar teismas cituoja bendrosios kompetencijos teismų padarytas išvadas, ar analizuoja patį 2013 m. kovo 5 d. UAB „Solar LT“ akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių turinį.

16.11. Bylos duomenys patvirtina, jog 2013 m. kovo 5 d. UAB „Solar LT“ akcijų pirkimo-pardavimo sutartys civiline tvarka išnagrinėtoje byloje pripažintos negaliojančiomis. Tačiau šiame kontekste atkreiptinas dėmesys į LVAT išaiškinimus, jog mokesčių administratorius nevertina tarp šalių sudarytos sutarties teisinės galios ir iš to kylančių civilinių teisinių pasekmių, tačiau vertina tarp šalių susiklosčiusius teisinius santykius mokestiniais teisiniais aspektais. Tai, jog civiline tvarka išnagrinėtoje byloje konstatuotas akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių negaliojimas, savaime nereiškia, jog ši aplinkybė administracinėje byloje turi prejudicinę reikšmę, kadangi civilinės bylos dėl akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių pripažinimo negaliojančiomis ir šios administracinės bylos šalys, dalykas yra visiškai skirtingi. Lietuvos Aukščiausiojo Teismo 2016 m. rugsėjo 30 d. nutartyje civilinėje byloje Nr. 3K-3-395/2016 nėra pateikti teisės aiškinimai aspektais, panašiais ar identiškais kaip ginčo byloje, Lietuvos Aukščiausiasis Teismas ginčą nagrinėjo ieškinio ribose, pagal byloje esančius įrodymus (dalis šiame mokestiniame ginče aptartų įrodymų net nebuvo tirti bendrosios kompetencijos teismuose nagrinėtose bylose), todėl nėra teisinio pagrindo kalbėti apie prejudicinį šių bylų ryšį. Todėl būtent šioje byloje, nagrinėjant mokestinį ginčą iš esmės, ir turėjo būti ištirti visi šioje byloje esantys įrodymai (ne tik minėtos 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartys, bet ir visi kiti apelianto išvardyti rašytiniai įrodymai).

16.12. Apeliantas skunde pirmosios instancijos teismui nurodė daugybę argumentų, susijusių su J. A. S. ir H. A. S. pozicijų nenuoseklumu, tačiau šie argumentai niekaip nevertinti, dėl jų visiškai nepasisakyta.

16.13. UAB “General Electric Solutions” 2017 m. sausio 3 d. kreipėsi į teismą, prašydama atnaujinti procesą Kauno apygardos teisme nagrinėtoje civilinėje byloje Nr. 2-447-390/2015 ir priimti naują teismo sprendimą, kuriuo būtų atmesti ieškovų J. A. S. ir H. A. S. reikalavimai dėl dviejų 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutarčių pripažinimo negaliojančiomis ir 66 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų išreikalavimo. Mokesčių administratorius buvo susipažinęs su šiuo prašymu, bei jame nurodytomis aplinkybėmis, tačiau net ir turėdamas informaciją, jog J. A. S. ir H. A. S. tyčia teikė teismui galimai melagingą informaciją, ne tik nesiaiškino šių aplinkybių su minėtais asmenimis, neuždavė jiems jokių su minima situacija susijusių klausimų, tačiau tokių asmenų teiginiams netgi suteikė didesnę įrodomąją reikšmę, o tokią mokesčių administratoriaus poziciją palaikė ir pirmosios instancijos teismas.

16.14. Pirmosios instancijos teismas visiškai nepasisakė ir dėl skunde nurodytos aplinkybės, kad apeliantas patyrė 100 000 Eur išlaidų, susijusių su kreditoriniu įsipareigojimu D. P. atžvilgiu, nes vertinant, kad šios lėšos nebuvo panaudotos UAB „Solar LT“ akcijų įsigijimui, jos turėjo būti grąžinamos, šia suma mažinant apelianto gautų pajamų apimtis. Paskolos ar bet kokių kitų grąžintinų lėšų gavimas (skolininko atžvilgiu) ir anksčiau suteiktos paskolos ar kitų grąžintinų lėšų grąžinimas (kreditoriaus atžvilgiu) į pajamų sąvoką nepatenka ir šiems asmenims prievolės mokėti GPM nesukelia.

16.15. Apeliantas Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013 m. mokestinį laikotarpį pagrįstai deklaravo 517 920 Lt akcijų įsigijimo ar kitų su šio turto perleidimu susijusių išlaidų sumą, šią sumą pagrindė įrodymais, o mokesčių administratoriaus (ir jo išvadas patvirtinusio pirmosios instancijos teismo) išvados, padarytos nevisapusiškai ištyrus bylos medžiagą, suteikiant didesnę įrodomąją galią nenuosekliems J. A. S. ir H. A. S. teiginiams, yra teisiškai nepagrįstos.

16.16. Vilniaus apygardos administracinis teismas tinkamai ir išsamiai neištyrė byloje esančių įrodymų, nepasisakė dėl jų vertinimo, teismas tiesiog formaliai pritarė mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjusių institucijų sprendimuose išdėstytoms išvadoms. Apeliantas pakankamai aiškiai ir konkrečiai suformulavo skundo pagrindą, tačiau teismas iš esmės nevertino konkrečių apelianto skunde išdėstytų aplinkybių, o priimdamas sprendimą apsiribojo tik labai apibendrintais argumentais, teismų praktikos citavimu, nemotyvuotai pritardamas mokesčių administratoriaus nustatytoms aplinkybėms, pats visiškai nepasisakydamas nei dėl apelianto nurodytų įrodymų vertinimo, nei dėl apelianto argumentų, kuriais jis grindė savo nesutikimą su mokesčių administratoriaus sprendimais.

Atsiliepimas

17. Atsakovas VMI pateiktame atsiliepime nesutinka su apeliaciniu skundu, prašo jį atmesti kaip nepagrįstą, ir palikti galioti pirmosios instancijos teismo sprendimą. Atsakovo atsiliepimas iš esmės grindžiamas atsiliepime pirmosios instancijos teismui nurodytais argumentais, papildomai nurodant šias aplinkybes:

17.1. MAĮ 10 straipsnyje įtvirtintas turinio viršenybės prieš formą principas numato, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai. Atitinkamai išvados apie mokesčio mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris ir privalo užtikrinti, jog esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus.

17.2. Iš bylos medžiagos matyti, kad nei operatyvaus patikrinimo metu, nei pirmo mokestinio patikrinimo metu, pareiškėjo paaiškinimuose nebuvo informacijos apie 2006-2007 m. pasirašytus susitarimus su T. Č., kuriais gauta 357 882 Lt (132 000 JAV dolerių) grynais. Tik mokestinio ginčo metu, t. y. su 2018 m. spalio 24 d. skundu VMI pateikti įrodymai apie gautas pajamas (susitarimais grąžintas lėšas) leidžia abejoti tokių susitarimų tikrumu. Pakartotinio patikrinimo metu nei pareiškėjas, nei T. Č. negalėjo konkrečiai paaiškinti grynųjų pinigų perdavimo pagal pateiktus susitarimus aplinkybių, nenurodė asmenų, per kuriuos piniginės lėšos perduotos grynaisiais pinigais, konkrečiai nenurodė, kada ir kur įvyko pinigų perdavimas, nenurodė, kada ir kaip buvo pasirašyti patvirtinimai apie pinigų perdavimą.

17.3. Nagrinėjant pareiškėjo pastabas dėl pakartotinio Patikrinimo akto, taip pat siekiant įvertinti susitarimus, buvo atlikta pareiškėjo finansinės padėties analizė tikslu nustatyti, ar buvo tuo laikotarpiu įnešinėjamos į pareiškėjo sąskaitą banke grynųjų piniginių lėšų sumos (357 882 Lt (132 000 JAV dolerių); kokios tuo laikotarpiu buvo pareiškėjo pajamos, kokios išlaidos; kokius tuo laikotarpiu kreditus ėmė pareiškėjas, kam jie buvo naudojami ir kokias palūkanas mokėjo; kokį tuo laikotarpiu kilnojamą ir nekilnojamą turtą įsigijo pareiškėjas, ir nustatytos aplinkybės patvirtino, jog pareiškėjas nedisponavo piniginėmis lėšomis, neva gautomis iš T. Č..

17.4. Nors bylos medžiagoje nustatyta, kad pareiškėjas banko pavedimais 357 882 Lt (132 000 JAV dolerių) pervedė T. Č., tačiau nėra pateikta teisinę galią turinčių įrodymų, patvirtinančių pervestų lėšų grąžinimą. Atsakovas gavo T. Č. paaiškinimą dėl susitarimų sudarymo ir pinigų grąžinimo pareiškėjui, bei nustatė, kad palyginus T. Č. paaiškinime ir susitarimuose esančius parašus, jie yra vizualiai skirtingi, skiriasi ne tik parašas bet ir rašymo stilius, o susitarimuose T. Č. pavardė užrašyta su klaida (Č.), nors šiuos dokumentus pasirašinėjo neva pats T. Č., taigi negalėjo klaidingai nurodyti savo pavardės. Be to, visuose susitarimuose jų data yra ankstesnė nei mokėjimo tarptautiniuose nurodymuose nurodytos datos. Priešingai, nei nurodo pareiškėjas, pirmosios instancijos teismas vertino susitarimus, taip pat nagrinėjo pareiškėjo pajamų – išlaidų balanso duomenis.

17.5. Pareiškėjas apeliaciniame skunde vadovaujasi bylai neaktualia 2019 m. sausio 23 d. LVAT nutartimi administracinėje byloje Nr. eA387-575/2019, kadangi bylų aplinkybės nesutampa.

17.6. Atsakovas pakartoja atsiliepime pirmosios instancijos teismui nurodytas aplinkybes dėl UAB „Solar LT“ akcijų pardavimo, bei pažymi, jog pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino visas su byla susijusias aplinkybes ir įrodymus, tinkamai aiškino ir taikė materialinės bei procesines teisės normas, todėl tenkinti pareiškėjo skundo išdėstytais motyvais nėra pagrindo, o tai reiškia, kad pareiškėjo skundas turėtų būti atmestas kaip nepagrįstas.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

18. Byloje nagrinėjamas ginčas dėl Gyventojų pajamų mokesčio pagrindu apskaičiuoto mokesčio ir jo delspinigių, mokesčių administratoriui konstatavus, kad asmuo gavęs pajamų, jų nedeklaravo metinėse pajamų deklaracijose, nuo jų neapskaičiavo ir nesumokėjo mokesčio įstatymo nustatyta tvarka ir terminais.

19. Teisėjų kolegija, tikrindama pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, pirmiausia pažymi, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).

20. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2022 m. birželio 29 d. sprendime konstatavo, kad apelianto ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, priimti tinkamai įvertinus faktines bylos aplinkybes ir taikytinas teisės aktų nuostatas. Iš apelianto S. K. argumentų matyti, kad jis nesutinka su teismo išvadomis, visų pirma, ginčydamas teismo atliktą įrodymų vertinimą. Teisėjų kolegija, pasisakydama dėl S. K. apeliacinio skundo teiginių, kad pirmosios instancijos teismas neteisingai vertino bylos faktines aplinkybes, pabrėžia, kad ABTĮ 56 straipsnio 7 dalyje suformuluotos įrodymų vertinimo taisyklės, kurių esmė yra ta, kad bylos įrodymus teismas vertina pagal savo vidinį įsitikinimą, pagrįstą išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Nė vienos proceso šalies pateikta įrodymų interpretacija teismui nėra privaloma (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. rugsėjo 13 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A822-2564/2012; 2018 m. balandžio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-3730-261/2018). Teisėjų kolegija, patikrinusi bylą teisės taikymo ir įrodymų vertinimo aspektais, atsižvelgusi į byloje pateiktų duomenų visumą, išnagrinėjusi apeliacinio skundo argumentus ir byloje surinktus įrodymus, sutinka su pirmosios instancijos teismo atliktu įrodymų vertinimu ir teisės taikymu, pritardama pirmosios instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartodama, tačiau, atsižvelgdama į S. K. apeliaciniame skunde nurodytus argumentus, juos papildo.

21. Visų pirma, teismas pažymi, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nurodoma, kad įvairios civilinio teisinio pobūdžio sutartys dėl atitinkamų lėšų gavimo, Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo taikymo prasme nėra pirminiai ir tiesioginiai įrodymai, neginčijamai patvirtinantys atitinkamų lėšų gavimo faktą. Tokio pobūdžio sutartys tik sudaro pagrindą prielaidai, kad asmuo galėjo gauti atitinkamų lėšų pagal šiuos sandorius, tačiau jos pačios savaime neįrodo, kad asmuo iš tikrųjų šias lėšas ir gavo, ir jomis disponavo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. balandžio 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-476-438/2019). Tokiais atvejais realus lėšų gavimo / negavimo faktas tampa įrodinėjimo dalyku, kuris gali būti įrodinėjamas bei paneigiamas visomis leistinomis priemonėmis (tiek tiesioginiais, tiek netiesioginiais įrodymais), šiuos įrodymus vertinant pagal bendrąsias įrodymų vertinimo taisykles. Todėl tokiais atvejais nustatymas aplinkybės, ar asmuo gavo / negavo atitinkamas lėšas, ar jos apmokestinamos GPM, ar ne, priklauso nuo konkrečių bylos aplinkybių, joje surinktų įrodymų visumos ir pan. (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. spalio 19 d. sprendimą administracinėje byloje Nr.A-438-1097/2009, 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015, 2017 m. sausio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-2342-442/2016). Visa tai apsprendžia ir byloje įrodinėtinų aplinkybių pobūdį bei apimtį, ir būtent asmuo turi įrodyti, kad jis pagal civilinio teisinio pobūdžio sandorius realiai gavo GPM nepamokestinamas lėšas, o mokesčių administratorius atitinkamai turi įrodyti, kad asmuo negavo šių lėšų pagal jo nurodomus sandorius, kad jų kilmė ir pobūdis yra kitokie ir pan.

22. Vien atskirų formalių įrodymų apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. balandžio 14 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A442-1111/2011, 2015 m. vasario 10 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015).

23. Taip pat pabrėžtina, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą yra nurodęs, jog pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas, pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (žr., pvz., 2010 m. gruodžio 31 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1852/2010; 2013 m. sausio 4 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-2923/2012; 2013 m. balandžio 15 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A602-27/2013).

24. Vertindamas byloje esančius įrodymus, rašytinius dokumentus ir šalių paaiškinimus, teismas pažymi, kad apeliantas S. K. yra verslininkas, profesionalas savo srityje, kuriam yra puikiai žinoma pareiga mokėti mokesčius ir Lietuvos Respublikos finansinės apskaitos įstatymo 3 straipsnio bendrieji ūkinių operacijų pagrindimo ir registravimo reikalavimai visas ūkines operacijas pagrįsti apskaitos dokumentais bei užregistruoti apskaitos registruose. Be to, šioje byloje įrodymai vertinami atsižvelgiant į jų visumą, o ne atskirai, kaip norima apeliaciniame skunde. Pažymėtina, kad apeliantas S. K. mokestinio ginčo metu teikė nenuoseklius ir prieštaringus paaiškinimus ir, atsižvelgiant į įrodymų visumą byloje, jo paaiškinimai dėl lėšų gavimo iš T. Č. bei dėl UAB „Solar LT“ akcijų įsigijimo yra neįtikinami.

25. Iš bylos medžiagos matyti, kad mokesčio administratorius analizavo 2011 m. sausio 1 d. – 2013 m. gruodžio 31 d. laikotarpio apelianto S. K. pajamas ir išlaidas, siekė nustatyti pareiškėjo 2011 m. sausio 1 d. turėtų pajamų likutį panaudodamas įvairus informacijos šaltinius. Mokesčio administratoriaus nuomone, pareiškėjas 2013 m. gavo 85 971 Lt pajamų iš nenustatytų šaltinių, nuo kurių nebuvo sumokėti mokesčiai. Apeliantas bando įrodyti, kad tikrinamojo laikotarpio pradžios pajamų ir turėtų piniginių lėšų likutis buvo kitoks, T. Č. 2006-2007 m. grynais pinigais grąžintos lėšos 357 882 Lt turėtų būti įtrauktos į tikrinamojo laikotarpio pradžios likutį.

26. Dėl paminėtų apelianto argumentų teismas pažymi, kad byloje nėra abejonių, kad apeliantas laikotarpiu nuo 2006 m. spalio 11 d. iki 2007 m. balandžio 5 d. T. Č. trimis tarptautiniais bankiniais mokėjimais pervedė 132 000 JAV dolerių (357 882 Lt) nurodydamas paskirtį – “automobilių pirkimui“. Apeliantas S. K. teigia, kad byloje esantys rašytiniai įrodymai – susitarimai – patvirtina, jog T. Č. gražino apeliantui visas jam pervestas lėšas ir jis iš T. Č. nėra gavęs automobilių. Apeliacinės instancijos teismas įvertino apelianto S. K. nurodomas aplinkybes ir įrodymus, kad jis šiuos pinigus gavo ir mano, kad šie apelianto teiginiai neįrodyti.

27. Iš bylos medžiagos matyti, kad nei operatyvaus patikrinimo metu, nei pirmo mokestinio patikrinimo metu apelianto S. K. paaiškinimuose nebuvo informacijos apie 2006-2007 m. pasirašytus susitarimus su T. Č., kuriais gauta 357 882 Lt (132 000 JAV dolerių) grynais. Tik mokestinio ginčo metu (jau žinant apie nustatytą trūkstamų pajamų išlaidoms padengti faktą), 2018 m. spalio 24 d. su skundu VMI pateikti įrodymai apie gautas pajamas (susitarimais grąžintas lėšas) leidžia abejoti tokių susitarimų tikrumu. Be to, pakartotinio patikrinimo metu nei apeliantas, nei T. Č. negalėjo konkrečiai paaiškinti grynųjų pinigų perdavimo pagal pateiktus susitarimus aplinkybių. Tiek apeliantas, tiek T. Č. teigė, kad piniginės lėšos perduotos grynaisiais pinigais per trečiuosius asmenis, tačiau nei vienas iš gyventojų nenurodė šių asmenų, konkrečiai nenurodė, kada ir kur įvyko pinigų perdavimas, nenurodė kada ir kaip buvo pasirašyti patvirtinimai apie pinigų perdavimą (Komisijos bylos 1 t., b. l. 62-63).

28. Iš bylos medžiagos taip pat matyti, jog nagrinėjant apelianto S. K. pastabas dėl pakartotinio patikrinimo akto, tikslu surinkti papildomus įrodymus apie 357 882 Lt (132 000 JAV dolerių) lėšų panaudojimo aplinkybes pagal T. Č. vardu įformintus 2006 m. spalio 10 d., 2006 m. spalio 25 d., 2007 m. balandžio 4 d. susitarimus, buvo atlikta apelianto finansinės padėties analizė tikslu nustatyti: ar buvo tuo laikotarpiu įnešinėjamos į apelianto sąskaitą banke grynųjų piniginių lėšų sumos (357 882 Lt (132 000 JAV dolerių)); kokios tuo laikotarpiu buvo apelianto pajamos, kokios išlaidos; kokius tuo laikotarpiu kreditus ėmė apeliantas, kam jie buvo naudojami ir kokias palūkanas apeliantas mokėjo; kokį tuo laikotarpiu kilnojamą ir nekilnojamą turtą įsigijo S. K.. Iš surinktų duomenų akivaizdu, kad laikotarpiu, kai T. Č. neva grynaisiais pinigais grąžino 357 882 Lt (132 000 JAV dolerių) pinigines lėšas apeliantui, apeliantas į banko sąskaitas grynųjų piniginių lėšų neįnešinėjo, tačiau skolinosi ženklias pinigų sumas iš kredito įstaigų (2006 m. rugsėjo 27 d. pagal kredito sutartį pareiškėjui buvo išduotas 500 000 Lt kreditas „būsto statybai“), mokėdamas atitinkamai banko palūkanas – 109 606,32 Lt, t. y. patirdamas papildomas išlaidas. Teismo nuomone, kai skolinamasi iš kredito įstaigos ir mokamos palūkanos, nors turima didelė grynų pinigų suma, prieštarauja gyvenimiškai logikai ir yra neįtikinama. Apeliantas paaiškino, jog iš T. Č. gauti JAV doleriai nebuvo panaudoti, nes turėjo būti atliekamas jų konvertavimas į litus, dėl kurio patiriami finansiniai nuostoliai, t. y. apeliantui buvo nenaudinga keisti JAV dolerius. Teismas sutinka su apelianto teiginiu, jog konvertuojant valiutą yra patiriami tam tikri nuostoliai, tačiau tai nereiškia, kad yra naudingiau skolintis ženklias pinigų sumas iš kredito įstaigų ir mokėti banko palūkanas, nei naudoti turimas lėšas kita valiuta.

29. Be to, palyginus T. Č. 2020 m. kovo 4 d. paaiškinime ir 2006 m. spalio 10 d., 2006 m. spalio 25 d., 2007 m. balandžio 4 d. įformintuose susitarimuose, pasirašiusio T. Č. parašą, to paties asmens parašas yra akivaizdžiai vizualiai skirtingas. Skiriasi ne tik parašas bet ir rašymo stilius, o susitarimuose T. Č. pavardė užrašyta su klaida (Č.), nors šiuos dokumentus pasirašinėjo neva pats T. Č.. Teismo nuomone, yra neįtikinama, jog asmuo, rašydamas savo pavardę, padarytų klaidą visais trimis susitarimų atvejais, pasirašytais skirtingomis datomis (Komisijos bylos II t., b. l. 27-28).

30. Teismo nuomone, abejonių dėl susitarimų tikrumo kelia ir tai, jog minėtuose susitarimuose nurodytas rekvizitas (dokumento data) visais trimis atvejais yra ankstesnė, nei mokėjimo tarptautiniuose nurodymuose nurodytos datos, t. y. pirmas nurodymas atliktas 2006 m. spalio 11 d., susitarimo data 2006 m. spalio 10 d.; antras nurodymas atliktas 2006 m. spalio 26 d., susitarimo data 2006 m. spalio 25 d.; trečias nurodymas atliktas 2007 m. balandžio 5 d., susitarimo data 2007 m. balandžio 4 d. Nėra gyvenimiška, kad net tris kartus, dar negavus pinigų per banką, ar gavus tą pačią dieną (vertinant (duomenys neskelbtini) laiko juostą) jau buvo forminami T. Č. vardu susitarimai, pagal kuriuos T. Č. pinigus įsipareigojo grąžinti ne vėliau kaip per penkias darbo dienas nuo pinigų gavimo dienos. Nėra suprantama, kaip minėtuose susitarimuose galėjo sutapti neva T. Č. perduotų piniginių lėšų (2006 m. spalio 10 d. susitarime nurodyta „sumokėjau“, 2006 m. spalio 25 d. susitarime – „atidaviau“, 2007 m. balandžio 4 d. susitarime – „grąžinau“) datos apeliantui ir apelianto piniginių lėšų gavimo datos, nes fiziškai (duomenys neskelbtini) reziduojantis T. Č. ir Lietuvoje gyvenantis apeliantas negalėjo tą pačią dieną pasirašyti minėtų susitarimų (Komisijos bylos II t., b. l. 27-28).

31. Apeliantas teigia, kad bendrosios kompetencijos teismų formuojamoje praktikoje pasisakyta, jog paskolos sutartis yra realinė, t. y. laikoma sudaryta nuo pinigų ar daiktų perdavimo momento, todėl įrodymų naštos paskirstymo taisyklė iš paskolos sutarties kilusiuose ginčuose yra tokia, kad kreditorius turi įrodyti, jog paskolą suteikė, o skolininkas – jog paskolą gražino. Dėl šių argumentų teismas pažymi, kad nagrinėjamame ginče įrodinėjimo dalykas yra ne paskolų civiliniai santykiai pagal bendrosios praktikos teismų praktiką, o gautų pajamų realumas, įrodinėjamas pagal administracinių teismų praktiką (žr. šios nutarties 21-23 p.), todėl apeliaciniame skunde minima Lietuvos Aukščiausiojo Teismo praktika šiai bylai reikšmės neturi.

32. Dėl apelianto nurodomos aplinkybės, kad jo pinigų grąžinimo iš MainWind BU Robert de Knečht, Niederlande analogiškas įrodinėjimas mokesčių administratoriui yra priimtinas, kitu atveju taikomas kitoks įrodinėjimo standartas, teismas pažymi, kad paminėtas atvejis ir T. Č. atvejis nesutampa nei laiko, nei kitų įrodymų visumos atžvilgiais, ir apelianto paminėtas atvejis mokesčio administratoriaus pozicijos T. Č. atžvilgiu nepaneigia.

33. Teismas nesutinka su apelianto S. K. teiginiais, kad mokesčių administratorius nesiėmė aktyvių veiksmų apelianto pateiktų susitarimų tikrumo nustatymui ar nuginčijimui, T. Č. turtinės padėties nustatymui ginčui aktualiu laikotarpiu. Kaip matyti iš bylos medžiagos, pakartotinio patikrinimo metu buvo vertinami su skundu VMI apelianto pateikti susitarimai su T. Č., kurių pirmo patikrinimo metu apeliantas nebuvo pateikęs. Inspekcija, pakartotinio patikrinimo metu siekdama nustatyti realų T. Č. pinigų grąžinimo faktą, kreipėsi į T. Č. ir 2020 m. kovo 6 d. gavo T. Č. paaiškinimus (Komisijos bylos II t., b. l. 31).

34. Taigi, apibendrindamas teismas daro išvadą, kad byloje įrodyta, jog apelianto pateiktuose susitarimuose su T. Č. nurodytos sumos apeliantui nebuvo grąžintos, o nurodyti dokumentai buvo surašyti formaliai, siekiant mokesčių administratoriui pagrįsti trūkstamus pajamų šaltinius.

35. Taip pat apeliantas nesutinka su pirmosios instancijos teismo sprendimo dalimi, pagal kurią apeliantas nepatyrė 100 000 Eur vertybinių popierių įsigijimo išlaidų pagal 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartis su J. A. S. (50 000 Eur) ir H. A. S. (50 000 Eur). Apelianto nuomone, pirmosios instancijos teismas neatsižvelgė į įrodymus ir aplinkybes, kad 2017 m. gruodžio 20 d. J. A. S. ir H. A. S. pasirašė patvirtinimus, kuriais šie asmenys patvirtino, jog pagal 2013 m. kovo 5 d. pirkimo-pardavimo sutartis už parduotas UAB „Solar LT“ akcijas pilnai atsiskaityta, pretenzijų neturi ir ateityje neturės, kopijas; 2017 m. lapkričio 29 d. J. A. S. ir H. A. S. padarė bendrą pareiškimą dėl ieškinio atsisakymo Kauno apygardos teismo civilinėje byloje Nr. 2-736-413/2017; 2015 m. spalio 15 d. Marijampolės apylinkės prokuratūros nutarimą dėl ikiteisminio tyrimo nutraukimo; atsakymus iš Vokietijos mokesčių administratoriaus.

36. Vertinant apelianto nurodytus įrodymus yra svarbu tai, kad bendrosios kompetencijos teismų sprendimais nustatyta, kad ginčo 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sandoriai yra negaliojantys nuo jų sudarymo dienos. Nei Lietuvos apeliacinis teismas 2016 m. kovo 3 d. sprendime civilinėje byloje Nr. 2A-98-407/2016, nei Lietuvos Aukščiausiasis Teismas 2016 m. rugsėjo 30 d. nutartyje civilinėje byloje 3K-3-395-469/2016 nenustatė aplinkybių, kurių pagrindu būtų galima teigti, jog apeliantas vykdė realius atsiskaitymus su J. A. S. ir H. A. S. už akcijas, pagal įformintas 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo–pardavimo sutartis, kuriose buvo nurodyta 345 280 Lt akcijų vertė ir kurią apeliantas nurodė pateiktoje Metinėje pajamų deklaracijoje už 2013 m. Iš bylos medžiagos matyti, jog atsakovas S. K. Lietuvos apeliaciniame teisme įrodinėjo, kad su ieškovais atsiskaitė. Lietuvos apeliacinio teismo teisėjų kolegijos vertinimu, atsiskaitymo su ieškovais pagal ginčo sutartis faktas netiesiogiai galėtų patvirtinti ieškovų valią dėl ginčo akcijų perleidimo atsakovui S. K.. Tačiau byloje esančių įrodymų nepakanka spręsti apie atsakovo S. K. atsiskaitymą su ieškovais pagal ginčo akcijų pirkimo–pardavimo sutartis. Pačiose ginčijamose sutartyse, kurių ieškovai nurodo nepasirašę, įtvirtinta nuostata, kad ieškovai pagal ginčo sutartis gavo po 50 000 Eur už akcijas, negali būti vertinama kaip tinkamas įrodymas, patvirtinantis atsakovo atsiskaitymą su ieškovais, kadangi, kaip pirmiau konstatuota, šiuo atveju sutarčių kopijos nepatvirtina šių sutarčių egzistavimo fakto. Kitokių rašytinių įrodymų, patvirtinančių, kad atsakovas S. K. sumokėjo ieškovams pinigus pagal ginčo sutartis, nėra pateikta. Liudytoju apklausto su atsakovu S. K. susijusio D. P. paaiškinimai, kad jis 2013 m. kovo 5 d. atvežė atsakovui S. K. 100 000 Eur (kuriuos atsakovas S. K. nurodė sumokėjęs ieškovams pagal ginčo sutartis) ir atsakovo biure matė ieškovus, ieškovams teigiant priešingai ir nesant kitų D. P. paaiškinimus patvirtinančių įrodymų, nėra pakankami spręsti nei apie tai, kad ieškovai pasirašė ginčo sutartis, nei apie tai, kad atsakovas S. K. atsiskaitė su ieškovais pagal ginčo sutartis.

37. Nors apeliantas S. K. teisingai teigia, kad Lietuvos apeliacinio teismo 2016 m. kovo 3 d. sprendime nustatyti faktai prejuducines galios neturi nagrinėjamoje mokestinėje byloje, bet šis bendrosios kompetencijos teismo sprendimas yra reikšmingas įrodymas šioje byloje, kurio nepaneigia apelianto nurodyti įrodymai.

38. Apeliantas akcentuoja 2017 m. gruodžio 20 d. J. A. S. ir H. A. S. pasirašytus patvirtinimus, kuriais šie asmenys patvirtino, jog pagal 2013 m. kovo 5 d. pirkimo-pardavimo sutartis už parduotas UAB „Solar LT“ akcijas pilnai atsiskaityta, bet mokesčio administratoriaus pakartotinio patikrinimo metu buvo kreiptasi į Vokietijos mokesčių administratorių dėl (duomenys neskelbtini) piliečių J. A. S. ir H. A. S. iš kurių, apelianto teigimu, pagal 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartis buvo įsigyta 66 vnt. UAB „Solar LT“ akcijų, apklausimo. Kaip matyti iš mokestinio ginčo bylos, (duomenys neskelbtini) piliečiai paaiškino, kad pagal 2013 m. kovo 5 d. akcijų pirkimo-pardavimo sutartį apeliantui nepardavė UAB „Solar LT“ akcijų, joks mokėjimas (atsiskaitymas) iš apelianto pusės nebuvo atliktas bei 2017 m. gruodžio 20 d. patvirtinimų nei J. A. S., nei H. A. S. nepasirašė (Komisijos bylos I t. b. l. 58-59, II t. b. l. 37-46). Teismui nėra pakankamo pagrindo abejoti šių asmenų oficialiai duotais paaiškinimais mokesčių administratoriui.

39. 2015 m. spalio 15 d. Marijampolės apylinkės prokuratūros nutarimas dėl ikiteisminio tyrimo nutraukimo neturi esminės reikšmės apelianto mokestinėms prievolėms, nes mokestinės prievolės reglamentuojamos mokesčių, o ne baudžiamosios teisės normomis, nesutampa įrodinėtinos aplinkybės ir įrodinėjimo taisyklės baudžiamojo byloje ir mokestinių santykių metu.

40. Taip pat teismas pažymi, kad pagal GPMĮ 19 straipsnio 1 dalies nuostatas, iš gautų pajamų gali būti atimama turto įsigijimo kaina, sumokėtas komisinis atlyginimas bei mokesčiai, rinkliavos, susiję su šio turto pardavimu. GPMĮ 19 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad leidžiama atimti tik tas sumas, kurios pagrindžiamos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme ir kituose teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus, ir (arba) galiojančiais sandoriais, ir (arba) užsienio vienetų bei gyventojų surašytais dokumentais, jei iš šių dokumentų galima nustatyti ūkinės operacijos turinį. GPMĮ 19 straipsnio 3 dalyje įtvirtinta pareiga turėti dokumentus, iš kurių galima nustatyti ūkinės operacijos turinį, yra nukreipta kovai prieš šešėlinę ekonomiką, kontrabandą, nelegalų darbą, mokesčių vengimą ir mokestinį sukčiavimą. Tokių dokumentų apeliantas neturi. Apibendrindamas apeliacinės instancijos teismas vertina, kad skundžiamame teismo sprendime pagrįstai akcijų įsigijimo išlaidomis nepripažinta 2013 m. kovo 5 d. ginčo akcijų pirkimo-pardavimo sutartyse nurodyti 100 000 Eur.

41. Proceso šalys išdėstė ir daugiau argumentų, tačiau, teisėjų kolegijos vertinimu, nurodytos aplinkybės nėra esminės sprendžiant administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados. Šiame kontekste paminėtina, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, jog teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas V. de H. prieš Olandiją; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas H. prieš Suomiją; 2011 m. lapkričio 14 d. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo administracinė byla Nr. A261-3555/2011).

42. Teisėjų kolegija pripažįsta, kad pirmosios instancijos teismas teisingai taikė teisės normas, tinkamai išnagrinėjo faktines bylos aplinkybes, byloje esančių įrodymų visumą vertino pagal ABTĮ nustatytas taisykles, nenukrypo nuo šio pobūdžio bylose Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuotos praktikos ir priėmė teisėtą bei pagrįstą sprendimą. Todėl pirmosios instancijos teismo sprendimas paliekamas nepakeistas, o pareiškėjo apeliacinis skundas atmetamas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo S. K. apeliacinį skundą atmesti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2022 m. birželio 29 d. sprendimą palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Ričardas PiličiauskasVeslava RuskanArūnas Sutkevičius