Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

1Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplestine teiseju kolegija, susidedanti iš teiseju Romos Sabinos Alimienes, Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Romano Klišausko, Dainiaus Raižio ir Aruno Sutkeviciaus (pranešejas),

2teismo posedyje rašytinio proceso tvarka išnagrinejo administracine byla pagal atsakovo Vilniaus apskrities valstybines mokesciu inspekcijos apeliacini skunda del Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. kovo 3 d. sprendimo administracineje byloje pagal pareiškejo P. M. skunda atsakovui Vilniaus apskrities valstybinei mokesciu inspekcijai del sprendimo panaikinimo.

4I.

5Pareiškejas P. M. (toliau – ir pareiškejas) skundu (b. l. 3-6), kuri patikslino (b. l. 14-18), kreipesi i teisma, prašydamas panaikinti Vilniaus apskrities valstybines mokesciu inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) 2009 m. rugsejo 16 d. sprendima Nr. 14-19-20310 išieškoti mokestine nepriemoka iš turto.

6Pareiškejas paaiškino, jog Mokesciu administravimo istatymo (toliau – ir MAI) straipsnio 12 dalyje nurodyta, kad mokesciu administratorius yra už mokesciu administravima atsakinga valstybes istaiga ar institucija, turinti istatymu suteiktus igaliojimus veikti mokesciu administravimo srityje. Ši veikla priskirtina viešojo administravimo sriciai, todel mokesciu administratorius, vykdydamas jam priskirtas funkcijas, privalo vadovautis ne tik specialiuoju MAI, bet ir Viešojo administravimo istatymu. Skundžiamo sprendimo turiniui taikytini Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio reikalavimai. Mineto straipsnio 1 dalis

Aprašomoji dalis

Nustatė

7, kad individualus administracinis sprendimas turi buti pagristas nustatytais faktais ir teises aktu normomis, o tai reiškia, kad sprendime turi buti nurodytos jo priemimo priežastys, aiškiai nurodyti atitinkami faktai ir istatyminis pagrindas, individuali argumentacija. MAI 2 straipsnio 9 dalyje numatyta, jog mokescio nepriemoka – mokesciu moketojo mokescio istatymo ar jo pagrindu priimto teises akto nustatyta tvarka laiku nesumoketa mokescio suma. Pagal šia norma mokescio nepriemokos savokos esminis požymis yra laikas, per kuri turi buti sumoketas istatymo nustatytas mokestis. Mokescio nesumokejimas per tam tikra laika yra faktas, kurio pagrindu mokesciu administratorius turi teise priimti sprendima del mokestines nepriemokos išieškojimo iš turto. Mokescio sumokejimo terminas ir mokescio pavadinimas yra individualaus administracinio sprendimo faktai, kurie, remiantis Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalimi, sudaro sprendimo turini. Mokescio administratoriaus sprendime išieškoti mokestine nepriemoka iš turto turi buti nurodytas ne tik teisinis, bet ir faktinis jo pagrindas, sprendime turi buti nurodytos ir faktines aplinkybes, pagal prieš tai nurodyta teisini reglamentavima butinos išieškojimo nukreipimui i turta. Tuo tarpu sprendime pateikiama tik nuoroda i MAI 33 straipsnio 8 punkta, 34 straipsni, 106 straipsnio 1 dalies 4 punkta ir Civilinio proceso kodekso normas (yra nurodomas tik teisinis priemimo pagrindas), taciau nenurodytas mokescio sumokejimo terminas, mokescio pavadinimas ir jo kodas pagal

92003 m. kovo 10 d. isakymu Nr. V-70 „Del Valstybines mokesciu inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansu ministerijos viršininko 2003 m. sausio 14 d. isakymo Nr. V-11 „Del formu patvirtinimo“ pakeitimo“ buvo patvirtintos ivairaus pobudžio sprendimu ir kitu administraciniu aktu formos. Šiuo isakymu patvirtinta ir sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto FR0497 forma (1.16. p.). Sprendimas surašytas pagal FR0497 forma, taciau aukšciau minetais isakymais patvirtintu formu užpildymo tvarka nera nustatyta ir draudimo irašyti i šia forma papildomus duomenis nera, t. y. neribojamos atsakovo teises sprendime nurodyti butinus tokio turinio sprendimui duomenis. Pažymetina, jog tokiu reguliavimu nera daroma išimtis ir nesuteikiama teise centriniam mokesciu administratoriui nustatyti taisykles, prieštaraujancias istatymui, o šiuo atveju Viešojo administravimo istatymui (LVAT 2007 m. lapkricio 19 d. nutartis administracineje byloje Nr. A5-1055/2007). Taigi atsakovas pagal patvirtinta tipine forma FR0497 priimtame sprendime turejo nurodyti tokia informacija, iš kurios butu pakankamai suprantama, kokiu faktiniu aplinkybiu pagrindu imamasi prievartinio pobudžio priemoniu, vykdant mokesciu administratoriui priskirta funkcija, nes taip butu paisoma apmokestinimo aiškumo principo, itvirtinto MAI 6 ir 9 straipsniuose bei reiškiancio, jog mokestines prievoles turinys, jos atsiradimo, vykdymo ir pasibaigimo tvarka bei pagrindai Lietuvos Respublikos mokesciu teises aktuose turi buti aiškiai apibrežti. Ivertinus Civilinio proceso kodekso (toliau – ir CPK) VI dalies „Vykdymo procesas“ nuostatas, darytina išvada, kad atsakovas nepagristai vykdymui pateike neisiteisejusi sprendima. Pagal Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dali, administracinis aktas (skundžiamas sprendimas, priimtas pagal forma FR0497 del išieškojimo mokestines nepriemokos iš turto, akivaizdžiai patenka i šia kategorija) turi buti pagristas objektyviais duomenimis (faktais) ir teises normomis. Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio nuostatu laikytasi nenuosekliai. Taip buvo paneigtos ne tik išvardintos taisykles, apibrežtos istatymu leidejo, bet ir teisetumo principas, pagal kuri reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistu teises aktu reikalavimu, kad ju sprendimai butu pagristi, o sprendimu turinys atitiktu teises normu reikalavimus. Kartu, sprendžiant pagal sprendimo turini, sukliudyta pareiškejui suvokti taikomo priverstinio išieškojimo faktine priežasti. Sprendimo priemimo faktinis pagrindas ir individuali argumentacija turi buti žinomi ne tik viešojo administravimo subjektui, priimanciam sprendima, bet ir asmeniui, kurio atžvilgiu sprendimas priimamas. Priešingu atveju butu apsunkintas tokio asmens pasirinkimas skusti sprendima bei suvaržyta teise paduoti del sprendimo motyvuota skunda (LVAT

102006 m. gruodžio 8 d. nutartis administracineje byloje Nr. A2-1624/2006).

132009 m. rugsejo 16 d. sprendimas atitinka minetu isakymu nustatyta sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto forma ir turini. Mokesciu administratorius, pateikdamas sprendima išieškoti mokestine nepriemoka iš turto, vadovaujasi MAI, o ne CPK normomis, jeigu MAI nenustatyta kitaip. Mokesciu administratorius pateikia sprendima vykdymui, vadovaudamasis MAI nuostatomis, o antstolis, vykdydamas išieškojima, vadovaujasi CPK nuostatomis. MAI ne mokesciu administratoriui termino, per kuri sprendimas išieškoti mokestine nepriemoka iš turto turi buti pateiktas antstoliui vykdyti. Sprendimas išieškoti mokestine nepriemoka iš turto yra išvestinis sprendimas, kuris buvo priimtas jau isiteisejusio sprendimo del patikrinimo akto tvirtinimo pagrindu. Pagal MAI 110 straipsnio 1 dali, skundo, kilus mokestiniam gincui, padavimas stabdo gincijamu mokesciu, baudu ir delspinigiu priverstini išieškojima. Skundas del sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto nera mokestinis gincas (MAI 2 str. 20 p.), todel jo padavimas nestabdo mokestines nepriemokos priverstinio išieškojimo. Atsižvelgiant i tai, kas išdestyta, Inspekcija pagristai pateike sprendima išieškoti mokestine nepriemoka iš turto antstoliui vykdyti.

16Teismas konstatavo, kad sprendžiant, ar pareiškejo skundas yra pagristas, šioje byloje butina pabrežti, jog pagal LVAT praktika, suformuluota, be kita ko, 2006 m. gruodžio 8 d. nutartyje, priimtoje administracineje byloje Nr. A2-1624/2006, 2007 m. lapkricio 19 d. nutartyje, priimtoje administracineje byloje Nr. A5-1055-07, 2009 m. birželio 12 d. nutartyje, priimtoje administracineje byloje Nr. A556-699/2009, mokesciu administravimas yra sudetine viešojo administravimo dalis. MAI 34 straipsnyje nustatyta, kad mokesciu administratorius (jo pareigunas), atlikdamas savo funkcijas ir igyvendindamas jam šio istatymo suteiktas teises, atliekamus veiksmus iformina sprendimais ir kitais dokumentais, kuriu formas ir užpildymo tvarka centrinis mokesciu administratorius. Toks mokesciu administratoriaus sprendimas iš esmes yra administracinis sprendimas Viešojo administravimo istatymo 2 straipsnio 18 dalies prasme (viešojo administravimo institucijos valia, išreikšta administraciniame akte). Be to, tai yra vienkartis teises taikymo aktas, priimtas konkretaus asmens atžvilgiu, todel tai yra individualus administracinis aktas (Viešojo administravimo istatymo 2 straipsnio (2009 m. birželio 11 d. redakcija) 9 dalis). Todel sprendimo turiniui taikytini Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio reikalavimai. Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalis , kad individualus administracinis sprendimas turi buti pagristas nustatytais faktais ir teises aktu normomis; tai reiškia, kad sprendime turi buti nurodytos jo priemimo priežastys, aiškiai nurodyti atitinkami faktai ir istatyminis pagrindas, individuali argumentacija. Atsakovo argumentai, jog sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto turini ir forma reglamentuoja VMI prie FM viršininko 2003 m. sausio 14 d. isakymas Nr. V-11 bei jog 2009 m. rugsejo 16 d. sprendimas atitinka minetu isakymu nustatyta sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto forma ir turini, nera pagristi. Šioje administracineje byloje nera ginco, ar buvo paisyta teises akte nustatytos formos, priimant sprendima, taciau, ivertinus jo turini, akivaizdžiai truksta informacijos, kurios pagrindu butu galima spresti, koks mokestinio isipareigojimo neivykdymas suponavo sprendima išieškoti mokestine nepriemoka ir už koki laikotarpi. Teismas konstatavo, kad buvo pažeista Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalis. Teismas pažymejo, kad atsakovas turi teise sprendime, priimtame pagal patvirtinta forma, kuri yra tipine, nurodyti tokia informacija, iš kurios butu pakankamai suprantama, kokiu faktiniu aplinkybiu pagrindu imamasi prievartinio pobudžio priemoniu, vykdant mokesciu administratoriui priskirta funkcija. Mokesciu administratorius turi ne tik teise sprendimo priemimui del priverstinio išieškojimo, bet ir pareiga priimti mokesciu moketojui jam realiai suvokiama sprendima. Taip yra paisoma apmokestinimo aiškumo principo, itvirtinto MAI 6 straipsnyje. Taciau sprendime to nebuvo padaryta, todel konstatuotinas MAI 6 straipsnyje itvirtinto apmokestinimo aiškumo principo pažeidimas. Teismas padare išvada, kad Inspekcijos

172009 m. rugsejo 16 d. sprendimas Nr. 14-19-20310 išieškoti mokestine nepriemoka iš turto yra naikintinas, o atsakovas ipareigotinas spresti klausima del naujo sprendimo priemimo. Teismas pabreže, kad iš sprendimo turinio taip pat nera aišku, kada sprendimas turetu buti ivykdytas. Nors apie tai pareiškejas informuotas atsakovo 2009 m. rugsejo 25 d. rašte Nr. (22.13)-48-3148, reikalaujant sprendime nurodyta suma sumoketi „nedelsiant“, taciau apie tai turi buti nurodoma sprendime. Kartu teismas sutiko su atsakovo pozicija, kad sprendima buvo galima priimti, vadovaujantis MAI 106 straipsnio 1 dalies 4 punktu, pagal kuri mokestine nepriemoka gali buti išieškoma priimant sprendima del priverstinio mokestines nepriemokos išieškojimo iš mokesciu moketojo, laiduotojo arba garanto turto; ši sprendima vykdo antstoliai CPK nustatyta tvarka.

18III.

19Atsakovas Inspekcija apeliaciniu skundu (b. l. 85-86) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. kovo 3 d. sprendima ir priimti nauja sprendima – pareiškejo skunda atmesti.

20Atsakovas apeliacini skunda grindžia tuo, kad pareiškejas žinojo visas faktines aplinkybes, susijusias su mokestines nepriemokos apskaiciavimu, žinojo apie pareiga sumoketi mokestine nepriemoka, ir tai, kad nesumokejus jos nustatytu terminu, mokesciu administratorius imsis priverstiniu mokestines nepriemokos išieškojimo veiksmu. LVAT formuojamoje praktikoje

21(2005-11-16 nutartis administracineje byloje Nr. A8-1734-05, 2009-04-06 nutartis administracineje byloje Nr. A-438-426/2009, 2010-01-22 sprendimas administracineje byloje Nr. I-87-624/2010) ne karta yra pasisakes, kad administracinis aktas, kaip numato Viešojo administravimo istatymo 2 straipsnio 8 dalis, yra viešojo administravimo subjekto išleistas nustatytos formos teises aktas. Vidaus administravimo tikslas, kaip numato Viešojo administravimo istatymo 11 straipsnio 1 dalis, yra užtikrinti, kad viešojo administravimo subjektas galetu tinkamai atlikti viešojo administravimo funkcijas, o viešojo administravimo subjektu vidaus administravima, kaip numato Viešojo administravimo istatymo 12 straipsnis, reglamentuoja istatymai arba ju pagrindu priimti teises aktai (nuostatai, statutai, veiklos (darbo) reglamentai, pareigybiu aprašymai (pareigines instrukcijos), vidaus tvarkos taisykles). Atsižvelgiant i šias mineto istatymo nuostatas, galima teigti, kad mokesciu administratoriaus sprendimai, kurie atitinka Mokesciu administravimo istatymo ir centrinio mokesciu administratoriaus poistatyminiais aktais nustatytus turinio, formos ir užpildymo tvarkos reikalavimus, tuo paciu atitinka ir Viešojo administravimo istatymo 2 straipsnio 8 dalies reikalavimus. Sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto turini ir forma reglamentuoja VMI prie FM viršininko 2003 m. sausio 14 d. isakymas Nr. V-11 (2004-04-30 isakymo Nr. VA-81 redakcija). Inspekcijos 2009 m. rugsejo 16 d. sprendimas atitinka minetu isakymu nustatyta sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto forma ir turini, todel, vadovaujantis pirmiau nurodytomis LVAT praktikoje suformuluotomis teises aiškinimo taisyklemis, jis atitinka ir Viešojo administravimo istatymo nustatytus reikalavimus. Minetoje teismu praktikoje LVAT taip pat pasisake, kad Viešojo administravimo istatyme nera nustatyta, keliuose rašytiniuose dokumentuose turi buti išdestytas individualaus administracinio akto pagrindimas (jo turinys) ir pats sprendimas, t. y. nereikalaujama, kad individualus administracinis aktas butu surašytas vientisame dokumente.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

23IV.

24Atsakovo apeliacinis skundas tenkintinas iš dalies.

25Byloje gincas kilo del atsakovo 2009 m. rugsejo 16 d. sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto Nr. 14-19-20310 (b. l. 8; toliau – ir Sprendimas), kuriuo nuspresta išieškoti i biudžeta iš pareiškejo turto 135 639,81 Lt suma. Kaip matyti iš pirmosios instancijos teismui pateiktu skundu (b. l. 3–6, 14–18), savo nesutikima su pastaruoju atsakovo Sprendimu pareiškejas iš esmes grindžia šio akto neatitikimu Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalyje

26(2008 m. spalio 6 d. istatymo Nr. X-1743 redakcija) itvirtintiems individualaus administracinio akto turinio reikalavimams.

27Sprendžiant šiu pareiškejo argumentu pagristumo klausima pirmiausia pažymetina, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje mokesciu administratorius yra pripažistamas viešojo administravimo subjektu, kuris savo veikloje privalo, be kita ko, vadovautis ir bendraisiais viešosios teises principais (pvz., žr. 2003 m. gruodžio 15 d. plenarines sesijos nutarti administracineje byloje Nr. A11-648/2003, Administraciniu teismu praktika Nr. 4, 2003; 2010 m. kovo 4 d. nutarti administracineje byloje Nr. A575-252/2010; 2010 m. kovo 15 d. nutarti administracineje byloje Nr. A556-504/2010). Tai reiškia, jog mokesciu administratorius privalo laikytis ir Viešojo administravimo istatymo 3 straipsnyje itvirtintu viešojo administravimo principu (2005 m. vasario 1 d. nutartis administracineje byloje Nr. A14‑131/2005; 2008 m. sausio 31 d. nutartis administracineje byloje Nr. A556-158/2008; 2011 m. gegužes 5 d. nutartis administracineje byloje Nr. A575‑851/2011), inter alia istatymo viršenybes (pvz., 2007 m. vasario 9 d. nutartis administracineje byloje Nr. A180-127/2007) bei objektyvumo (pvz., 2010 m. birželio 28 d. nutartis administracineje byloje Nr. A438-502/2010; 2009 m. liepos 9 d. nutartis administracineje byloje Nr. A502-830/2009) principu.

28Viešojo administravimo istatymo 3 straipsnio 1 punkte (2009 m. birželio 11 d. istatymo Nr. XI-283 redakcija) itvirtintas istatymo viršenybes principas reikalauja, kad „administraciniai aktai, susije su asmenu teisiu ir pareigu igyvendinimu, visais atvejais turi buti pagristi istatymais“. Vadovaujantis objektyvumo principu, „administracinio sprendimo priemimas ir kiti oficialus viešojo administravimo subjekto veiksmai turi buti nešališki ir objektyvus“ (Viešojo administravimo istatymo 3 str. 2 p. (2006 m. birželio 27 d. istatymo Nr. X‑736 redakcija). Atitinkamai Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalyje (2008 m. spalio 6 d. istatymo Nr. X-1743 redakcija) buvo (yra) detalizuota, kad „individualus administracinis aktas turi buti pagristas objektyviais duomenimis (faktais) ir teises aktu normomis, o taikomos poveikio priemones turi buti motyvuotos“.

29Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje yra konstataves, kad pastarosios Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio nuostatos reiškia, jog akte turi buti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir irodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas remesi priimdamas administracini akta; motyvu išdestymas turi buti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teises norma siejama su teisetumo principu, pagal kuri reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistu teises aktu, kad ju sprendimai butu pagristi, o sprendimu turinys atitiktu teises normu reikalavimus (pvz., žr.

302010 m. rugpjucio 24 d. sprendima administracineje byloje Nr. A756‑450/2010, Administracine jurisprudencija Nr. 20, 2010; 2010 m. lapkricio 15 d. sprendima administracineje byloje Nr. A556‑15/2010, Administracine jurisprudencija Nr. 20, 2010).

31Taigi Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnyje yra itvirtintos bendro pobudžio taisykles, kurios keliamos, visu pirma, individualaus administracinio akto turiniui (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 4 d. nutartis administracineje byloje Nr. A438‑1116/2010. Administracine jurisprudencija Nr. 20, 2010)

32Atsižvelgdama i tai, kas išdestyta, taip pat i aplinkybe, jog Viešojo administravimo istatymo 3 straipsnio 1 punkte (2009 m. birželio 11 d. istatymo Nr. XI-283 redakcija) itvirtintas istatymo viršenybes principas reikalauja, kad viešojo administravimo subjekto „veikla turi atitikti šiame istatyme išdestytus teisinius pagrindus“, išplestine teiseju kolegija daro išvada, kad minetu bendruju individualaus administracinio akto turinio reikalavimu privalo paisyti ir mokesciu administratorius, priimdamas atitinkamus sprendimus.

34Kaip matyti iš pastarosios istatymo nuostatos turinio, ja, pirma, ma mokesciu administratoriaus (jo pareiguno) pareiga atliekamus veiksmus iforminti pagal centrinio mokesciu administratoriaus patvirtinta forma ir nustatyta tvarka, ir, antra, itvirtinamas pavedimas centriniam mokesciu administratoriui patvirtinti minetas formas ir ju pildymo tvarkas.

35Taciau, išplestines teiseju kolegijos vertinimu, šia istatymo nuostata nera daroma išimtis bei nesuteikiama teise mokesciu administratoriui, kaip viešojo administravimo subjektui, nepaisyti kitu jo veikla reguliuojanciu istatymu, šiuo atveju – Viešojo administravimo istatymo. Iš tiesu aptariama Mokesciu administravimo istatymo nuostata negali buti aiškinama kaip paneigianti mokesciu administratoriaus pareiga pagristi jo mokesciu moketojo atžvilgiu priimamus sprendimus. Pastaruju sprendimu priemimo teisinis bei faktinis pagrindai turi buti žinomi ne tik mokesciu administratoriui, bet ir asmeniui, kurio atžvilgiu šis sprendimas priimamas. Individualus administracinis aktas paprastai turi buti toks, kad iš jo butu galima suprasti visuomeniniu santykiu esme, subjektus, dalyvaujancius šiuose santykiuose, butu aiškus tu visuomeniniu santykiu teisinis kvalifikavimas.

36Pastebetina ir tai, kad Mokesciu administravimo istatymo 32 straipsnis, nustatydamas mokescio administratoriaus pareigas, isakmiai reikalauja, kad pastarasis (jo pareigunas), atlikdamas jam pavestas funkcijas, nepažeistu mokesciu moketojo teisiu, tiksliai laikytusi mokesciu teises aktu, naudotusi savo teisemis tik tiek, kiek tai susije su jam pavestomis funkcijomis, atlikdamas savo funkcijas, stengtusi kuo mažiau trikdyti mokesciu moketojo veikla, vykdytu kitas šiame ir kituose istatymuose bei ju lydimuosiuose teises aktuose nustatytas pareigas ir vykdytu kitas šiame straipsnyje nustatytas pareigas. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas, aiškindamas šias Mokesciu administravimo istatymo nuostatas, yra konstataves, kad mokesciu administratoriaus veikla privalo griežtai atitikti istatymu reikalavimus, buti pagrista teisinemis ir faktinemis aplinkybemis, tiesiogiai susieta su istatymu pavestu funkciju ir uždaviniu igyvendinimu. Tik tokia mokescio administratoriaus veikla laikytina teiseta (2007 m. vasario 9 d. sprendimas administracineje byloje Nr. A4-127/2007; taip pat žr. 2005 m. birželio 8 d. sprendima administracineje byloje Nr. A4-685/2005). Atitinkamai Mokesciu administravimo istatymo 36 straipsniu mokesciu moketojui garantuojama teise: iš mokesciu administratoriaus gauti informacija, reikalinga jo mokestinems prievolems ivykdyti (1 p.); nevykdyti neteisetu mokesciu administratoriaus nurodymu (8 p.); reikalauti, kad mokesciu administratorius, atlikdamas administravimo veiksmus mokesciu moketojo atžvilgiu, tiksliai laikytusi mokesciu teises aktuose numatytu proceduru ir neviršytu jam suteiktu igaliojimu (9 p.); istatymu nustatyta tvarka apskusti bet koki mokesciu administratoriaus (jo pareiguno) veiksma ar jo neatlikima (12 p.); naudotis kitomis istatymu bei ju lydimuju teises aktu suteiktomis teisemis (13 p.). Be to, išplestines teiseju kolegijos vertinimu, akivaizdu, kad tinkamas priimamu sprendimu pagrindimas yra tiesiogiai susijes su mokesciu administratoriui tenkancios pareigos bendradarbiauti su mokesciu moketoju vykdymu, taip padedant pastarajam naudotis jo teisemis ir vykdyti pareigas (Mokesciu administravimo istatymo 27 str. 1 d. 5 p.).

37Todel priešingas vertinimas, t. y., kad net minetu turinio reikalavimu neatitinkantis mokesciu administratoriaus priimtas individualus administracinis aktas laikytinas teisetu, jei atitinka centrinio mokesciu administratoriaus patvirtinta (tipine) forma ir jos pildymo tvarkos formaliuosius reikalavimus, ne tik sudarytu prielaidas mokesciu administratoriui piktnaudžiauti savo teisemis, bet ir nepagristai apribotu mokesciu moketoju (treciuju asmenu) galimybes tinkamai realizuoti minetas teises, taip pat butu nepaisoma vieno iš pagrindiniu mokestiniu santykiu teisinio reglamentavimo ir taikymo – apmokestinimo aiškumo – principo (Mokesciu administravimo istatymo 6, 9 str.).

38Šiomis aplinkybemis darytina išvada, kad nera jokio objektyvaus pagrindo konstatuoti prieštaravima tarp Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalies ir aptartos nuostatos, o nustatyta teisini reguliavima vertinti, kaip sudaranti pagrinda Mokesciu administravimo istatymo 34 straipsni pripažinti lex specialis Viešojo administravimo istatymo atžvilgiu, vienareikšmiškai eliminuojanciu mokesciu administratoriaus pareiga laikytis pastarajame teises akte itvirtintu bendruju individualaus administracinio akto turinio reikalavimu, susijusiu su viešojo administravimo subjektui tenkancia pareiga priimti pagrista ir motyvuota (mokesciu moketojui (adresatui) suprantama) sprendima.

39Paminetina, kad iš esmes analogiškos pozicijos Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplestine teiseju kolegija laikesi priimdama 2009 m. balandžio 4 d. nutarti administracineje byloje I822‑21/2009, kurioje buvo nagrinejamas Panevežio apygardos administracinio teismo prašymas ivertinti formos FR0497, kuria iformintas ir šioje administracineje byloje gincijamas atsakovo Sprendimas (b. l. 8), patvirtintos Valstybines mokesciu inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansu ministerijos viršininko 2003 m. sausio 14 d. isakymu Nr. V‑11 „Del formu patvirtinimo“ (2004 m. balandžio 30 d. isakymo Nr. VA-81 redakcija), atitikti Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio reikalavimams. Šioje normineje byloje buvo konstatuota, kad „<...> sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto FR0497 forma nelaikytina individualiu administraciniu aktu ir del šios priežasties jai netaikytini Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio reikalavimai. Tik konkreciu atveju priimtas sprendimas išieškoti nepriemoka iš turto pagal FR0497 forma laikytinas individualiu administraciniu aktu, kuriam taikytini Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio reikalavimai“.

40V.

41Byloje nera ginco, kad atsakovo Sprendimas atitinka mineta sprendimo išieškoti mokestine nepriemoka iš turto FR0497 forma, t. y., kad yra tenkinami Mokesciu administravimo istatymo 34 straipsnio reikalavimai. Taciau, skirtingai nei nurodo atsakovas apeliaciniame skunde (b. l. 85, 86), vien ši faktine aplinkybe neleidžia pripažinti (preziumuoti), kad ginco individualus administracinis aktas tenkina aptariamus Viešojo administravimo istatymo reikalavimus. Todel, atsižvelgiant i šiame baigiamajame teismo akte pateiktas teises aiškinimo ir taikymo taisykles bei i pareiškejo skunde keliamais reikalavimais apibrežtas šios administracines bylos ribas, nagrinejamu atveju butina išsamiai ivertinti atsakovo Sprendimo atitikti Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalies (2008 m. spalio 6 d. istatymo Nr. X-1743 redakcija) reikalavimams.

42Kaip matyti iš atsakovo Sprendimo turinio (b. l. 8), teisiniu jo priemimo pagrindu nurodomos Mokesciu administravimo istatymo 33 straipsnio 8 punktas, 34 straipsnis ir 106 straipsnio 1 dalies 4 punktas, taip pat – neišskiriant konkreciu nuostatu – Civilinio proceso kodeksas. Paminetas Mokesciu administravimo istatymo 106 straipsnio 1 dalies 4 punktas , kad mokestine nepriemoka priverstinai gali buti išieškoma „priimant sprendima del priverstinio mokestines nepriemokos išieškojimo iš mokesciu moketojo, laiduotojo arba garanto turto. Ši sprendima vykdo antstoliai Civilinio proceso kodekso nustatyta tvarka“.

43Šiame kontekste išplestine teiseju kolegija pastebi, kad pastaroji Mokesciu administravimo istatymo nuostata numato tik mokestines nepriemokos išieškojimo buda. Be to, mokesciu administratoriaus teise konkreciu atveju ne ginco tvarka priverstinai išieškoti mokestine nepriemoka iš mokesciu moketojo turto savaime negali buti kildinama vien tik iš to paties istatymo 33 straipsnio 8 punkto, kuris tik bendraja mokesciu administratoriaus teise. Mokesciu administratoriaus teises priverstinai išieškoti pastaraja nepriemoka atsiradimo pagrindai yra išvardinti Mokesciu administravimo istatymo 105 straipsnio 1 dalies 1–3 punktuose (2007 m. liepos 3 d. istatymo Nr. X‑1249 redakcija), taciau nei vienas konkretus (šioje normoje numatytas) pagrindas atsakovo Sprendime nebuvo nurodytas. Taip pat, nors sprendime nurodoma konkreti išieškotina mokestines nepriemokos suma, jame apskritai nera jokios informacijos, iš kurios butu galima spresti (ar bent numanyti) apie šios nepriemokos susidarymo ir mokesciu moketojo pareigos ja padengti atsiradimo pagrindus. Taigi gincijamame Sprendime nera pateikiama jokios informacijos (pvz., sprendimo, kuriuo apskaiciuota mokestine nepriemoka ir pan.), iš kurios butu pakankamai (akivaizdžiai ir tiesiogiai) suprantama, kokiu faktiniu aplinkybiu pagrindu imamasi prievartinio pobudžio priemoniu.

44Vis delto pamineti individualaus administracinio akto turinio trukumai savaime neleidžia gincijamo Sprendimo pripažinti visiškai nemotyvuotu, t. y. nera prielaidos konstatuoti absoliutaus jo (Sprendimo) negaliojimo pagrindo buvimo, nes, kaip mineta, yra nurodytas tam tikras teisinis šio akto priemimo pagrindimas. Pastebetina ir tai, jog, kaip matyti iš šiame baigiamajame teismo akte apžvelgto teisinio reguliavimo bei pateiktu teises aiškinimo ir taikymo taisykliu, Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalimi iš esmes yra siekiama užtikrinti, kad asmeniui, del kurio yra priimtas atitinkamas individualus administracinis aktas, butu žinomi šio akto priemimo teisinis bei faktinis pagrindai, motyvai. Todel, išplestines teiseju kolegijos vertinimu, kai nera pagrindo atitinkama individualu administracini akta pripažinti visiškai nemotyvuotu, kiekvienu konkreciu atveju, spresdamas del tokio akto atitikties pastarosios istatymo nuostatos reikalavimams, teismas privalo ad hoc ivertinti, ar nustatyti turinio (teisinio ir faktinio pagrindimo, motyvacijos) trukumai yra esminiai, sukliude šio individualaus administracinio akto adresatams suprasti atitinkamu visuomeniniu santykiu esme ir turini, identifikuoti ju teisiu, pareigu bei teisetu interesu pasikeitima, šio pasikeitimo pagrindus ir apimti, tinkamai igyvendinti šiuo aktu suteiktas teises ar (ir) ivykdyti nustatytas pareigas bei istatymu nustatyta tvarka efektyviai realizuoti teise i (galimai) pažeistu teisiu ir teisetu interesu gynyba. Šis vertinimas turi buti atliekamas individualaus administracinio akto adresato (mokesciu moketojo) požiuriu, t. y. butent to, kuris turi teise žinoti ir suprasti, del kokios priežasties ir kuo remiantis priimtas konkretus sprendimas, be kita ko, atsižvelgiant ir i pastarajam asmeniui žinomas aplinkybes, lemusias mineta sprendima.

45Be to, individualiais administraciniais aktais, kuriuos priima viešojo administravimo subjektai, yra sprendžiami klausimai del skirtingo pobudžio teisiniu santykiu, kuriuos reguliuoja specialios teises normos, skirtos tik šiems teisiniams santykiams reglamentuoti. Tai lemia, kad ir skirtinguose teisiniuose santykiuose priimamu individualiu administraciniu aktu turinys gali buti skirtingas (pagal apimti, struktura ir pan.), nes gali buti salygotas tu specialiuju teises normu reikalavimu, kurios reglamentuoja atitinkamus teisinius santykius. Kiekvienu konkreciu atveju vertinant individualaus administracinio akto teisetuma Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio taikymo aspektu, turi buti atsižvelgiama ir i tuos teises aktus, kurie reguliuoja konkretu teisini santyki, t. y. turi buti ivertinama, kokie ir kokia apimtimi yra teisiškai reikšmingi faktai bei kokios konkrecios materialines teises normos asmeniui gali sudaryti atitinkamas prielaidas bei salygas, kad butu sukurtos, panaikintos ar pakeistos asmens subjektines teises tam tikruose teisiniuose santykiuose (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 4 d. nutartis administracineje byloje Nr. A438‑1116/2010. Administracine jurisprudencija Nr. 20, 2010).

46Iš bylos medžiagos matyti, kad prieš atsakovui priimant sprendima mokestine nepriemoka išieškoti iš pareiškejo turto, pastarajam buvo iteiktas 2009 m. rugpjucio 21 d. raginimas Nr. 14-08-18658 (b. l. 45; toliau ir – Raginimas), kuriuo pareiškejui buvo siuloma geruoju ivykdyti mokestine prievole valstybes biudžetui nurodytais terminais. Vadovaujantis Mokesciu administravimo istatymo 89 straipsnio 1 dalies 1 punktu (2007 m. liepos 3 d. istatymo Nr. X‑1249 redakcija), mokesciu moketojui, laiku nevykdanciam savo mokestines prievoles, mokesciu administratorius iteikia toki raginima, kai „isiteiseja sprendimas del mokesciu moketojo skundo mokestiniuose gincuose, tai yra apskundus mokesciu administratoriaus sprendima, pagal kuri mokesciu moketojui naujai apskaiciuojamas ir nurodomas sumoketi mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, mokestini ginca nagrinejanti institucija savo sprendimu nepatenkina mokesciu moketojo skundo ir tokio sprendimo mokesciu moketojas nustatytu terminu neapskundžia; arba mokestini ginca nagrinejancios institucijos sprendimas, nepatenkinantis mokesciu moketojo skundo, yra galutinis“. Mokesciu administratorius igyja teise priverstinai išieškoti mokesciu moketojo mokestine nepriemoka, jeigu „mokesciu moketojas nesumoka mokescio ir su juo susijusiu sumu, nurodytu mokesciu administratoriaus raginime“ (Mokesciu administravimo istatymo 105 str. 1 d. 1 p.).

47Analizuojant aptariamo Raginimo turini matyti, kad jame atsakovas ivardino mokestines nepriemokos apskaiciavimo pagrinda, pateikdamas nuoroda i 2007 m. lapkricio 23 d. sprendima del patikrinimo akto tvirtinimo Nr. 83-245, aiškiai itvirtino ir i grupes išskaide apskaiciuotos mokestines nepriemokos sumas, eksplicitiškai nurode, kad „raginimo neivykdžius, minetos sumos bus išieškotos Lietuvos Respublikos mokesciu administravimo istatymo nustatyta tvarka“. Be to, kaip teisingai pastebi atsakovas, pareiškejui buvo žinoma apie pastaraji atsakovo 2007 m. lapkricio 23 d. sprendima del patikrinimo akto tvirtinimo bei šiuo sprendimu apskaiciuota mokestine nepriemoka, ši sprendima jis skunde mokestinius gincus ne teismo tvarka nagrinejancioms institucijoms (b. l. 38–44). Byloje pareiškejas negincija ir atsakovo argumentu, kad skundžiamas Sprendimas priimtas kaip pastarojo Raginimo neivykdymo pasekme.

48Šios aplinkybes, išplestines teiseju kolegijos vertinimu, aiškiai iliustruoja minetu

492007 m. lapkricio 23 d. sprendimo del patikrinimo akto tvirtinimo, raginimo geruoju ivykdyti mokestine prievole ir sprendimo priverstinai išieškoti mokestine nepriemoka sasaja. Mokesciu moketojas (pareiškejas), gaves gincijama Sprendima, iš esmes turejo ir galejo suprasti, kad jis priimtas jam geruoju nesumokejus minetame 2007 m. lapkricio 23 d. sprendime ir Raginime nurodytu sumu, byloje nera nustatyta (pateikta) jokiu toki vertinima paneigianciu aplinkybiu.

50Be to, kaip teisingai pastebi atsakovas, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje nuosekliai laikomasi pozicijos, jog Viešojo administravimo istatyme nera nustatyta, keliuose rašytiniuose dokumentuose turi buti išdestytas individualaus administracinio akto pagrindimas (jo turinys) ir pats sprendimas del nustatytu ar suteiktu teisiu, t. y. nereikalaujama, kad individualus administracinis aktas butu surašytas vientisame dokumente. Papildomos dokumentacijos buvimas lemia, kad gincijamas sprendimas yra grindžiamas objektyviais duomenimis, kurie yra sudetine gincijamo sprendimo dalis (pvz., žr., 2009 m. balandžio 6 d. nutarti administracineje byloje Nr. A438-426/2009; 2011 m. kovo 21 d. nutarti administracineje byloje Nr. A575‑651/2011; 2011 m. gegužes 19 d. nutarti administracineje byloje Nr. A442‑1411/2011). Nagrinejamoje byloje pastaroji taisykle yra ypac reikšminga, nes, kaip matyti iš bylos medžiagos, 2009 m. rugsejo 25 d. lydrašciu (b. l. 10) pareiškejui buvo iteiktas ne tik gincijamas Sprendimas, bet ir „Išieškomu prievoliu ataskaita“ (b. l. 9), kurioje, be kita ko, yra išskaidyta pareiškejo mokestine nepriemoka, nurodoma, kad 75 620 Lt cigareciu akcizas (310 tarifine grupe), 22 686 Lt akcizo bauda bei 37 333,47 Lt netesybos buvo apskaiciuoti mokestinio patikrinimo metu. Atsižvelgiant i šias moketinas (išieškotinas) sumas, pastaroji „Išieškojimu prievoliu ataskaita“ vertintina, kaip papildomai patvirtinanti mineta gincijamo Sprendimo, Raginimo ir 2007 m. lapkricio 23 d. sprendimo del patikrinimo akto tvirtinimo tarpusavio ryši.

51Išdestytos faktines aplinkybes bei aptarta minetu aktu sasaja leidžia daryti vienareikšme išvada, kad pareiškejas iš esmes galejo ir turejo suvokti (suprasti) priimto Sprendimo faktinius ir teisinius pagrindus, jo priemimo motyvus. Atitinkamai šios aplinkybes konstatavimas, vadovaujantis šiame teismo akte pateiktomis teises aiškinimo ir taikymo taisyklemis, nagrinejamu atveju igalina aptarta Viešojo administravimo istatymo 8 straipsnio 1 dalies reikalavimu pažeidima iš esmes vertinti kaip neesmini, nesudaranti savarankiško ir pakankamo pagrindo gincijama atsakovo Sprendima pripažinti neteisetu ir ji panaikinti. Pareiškejas, kuriam vadovaujantis Administraciniu bylu teisenos istatymo 23 ir 52 straipsniais, priklauso teise suformuluoti skundo dalyka ir pagrinda, apsprendžiancius bylos nagrinejimo ribas bei pasirinktos gynybos buda, jokiu kitu gincijamo Sprendimo negaliojimo pagrindu (argumentu) nenurodo (nepateikia).

52Atsižvelgdama i išdestytas aplinkybes, išplestine teiseju kolegija konstatuoja, jog pirmosios instancijos teismas netinkamai aiškino ir taike teises aktu nuostatas, del ko prieme nepagrista sprendima, kuris yra naikintinas priimant nauja sprendima.

53Vadovaudamasi Administraciniu bylu teisenos istatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplestine teiseju kolegija

Rezoliucinė dalis

Nutarė

54Atsakovo Vilniaus apskrities valstybines mokesciu inspekcijos apeliacini skunda tenkinti.

55Vilniaus apygardos administracinio teismo 2010 m. kovo 3 d. sprendima panaikinti ir priimti nauja sprendima. Pareiškejo P. M. skunda atmesti.

56Sprendimas neskundžiamas.