Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas, eI3-4465-816/2021

Teismas: Vilniaus apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2021-11-24
Bylos Nr.: eI3-4465-816/2021
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-02543-2021-2
Bylos rūšis: administracinė byla
Instancija: I-a instancija
Rezultatas: Skundas (prašymas) patenkintas iš dalies.

Teisėjas: Jovita Einikienė (pirm.)
Atsakovas: Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
Pareiškėjas: UAB "Puiki investicija"
Advokatai: Gytis Šarka

Kategorijos

12.14.1.4Neleidžiami atskaitymai
12.15.5.3Teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą paneigimas
55.1.3Teismo sprendimo priėmimas, paskelbimas ir išsiuntimas

Administracinė byla Nr. eI3-4465-816/2021 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-02543-2021-2 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.14.1.4; 12.15.5.3; 55.1.3 (S)

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2021 m. lapkričio 24 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Jovita Einikienė,sekretoriaujant teismo posėdžių sekretorei S. M.,dalyvaujant pareiškėjos atstovui advokatui Gyčiui Šarkai,atsakovės atstovei V. N.,

viešame teismo posėdyje žodinio proceso tvarka išnagrinėjusi pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės (toliau – UAB) „Puiki investicija“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus,

Aprašomoji dalis

nustatė:

Šalies argumentai

Pareiškėja UAB „Puiki investicija“ skundu prašo panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – MGK) 2021 m. liepos 9 d. sprendimą Nr. S-91-(7-67/2021), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2021 m. balandžio 16 d. sprendimo Nr. (21.222 Mr) FR0682-80 dalį, kurioje šiuo sprendimu buvo patvirtintos patikrinimo akto dalys, pagal kurias: mokesčių administratorius pareiškėjui priskaičiavo 2017 m. rugsėjo mėnesį papildomą 56 231,40 Eur PVM sumą nesuteikdama teisės į PVM atskaitą nuo buto pardavimo ir nuo šios sumos paskaičiavo delspinigius ir paskyrė baudą; mokesčių administratorius 2017 m. sąnaudas padidino už butą sumokėta 56 231,40 Eur PVM sumą; mokesčių administratorius 2018 metų sąnaudas sumažino už namo nusidėvėjimą priskaičiuota 11 332 Eur sumą. Taip pat prašo įpareigoti Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos iš naujo išnagrinėti 2021 m. vasario 17 d. patikrinimo akto Nr. (21.222 Mr) FR0680-44 tvirtinimo klausimą anksčiau nurodytoje apimtyje.

Nurodo, kad pareiškėja 2017 m. rugsėjo 22 d. įsigijo butą (duomenys neskelbtini), Vilniuje (toliau – nekilnojamasis turtas), kurio pirkimo pridėtinės vertės mokestį (toliau – PVM) įtraukė į 2017 m. rugsėjo mėnesio PVM atskaitą. Pažymi, kad nepaisant to, kad įsigytas nekilnojamasis turtas po jo įsigijimo nebuvo naudojamas PVM apmokestinamoje veikloje, mano, kad VMI neturėjo teisės neleisti pareiškėjai atskaityti PVM nuo įsigyto nekilnojamojo turto.

Pažymi, kad nekilnojamasis turtas yra pareiškėjos ilgalaikis turtas, kuriam taikytinos specialiosios normos dėl PVM atskaitos įsigijus ilgalaikį turtą, pagal kurią visa ilgalaikio turto įsigijimui patirta PVM suma įtraukiama į PVM ataskaitą iš karto įsigijimo momentu, net jeigu įsigytas ilgalaikis turtas ir nėra iš karto panaudojamas PVM apmokestinamoje veikloje. Pagal PVM įstatymo 67 straipsnį vėliau (po įsigijimo) 10 metų laikotarpyje ši PVM atskaita tikslinama priklausomai nuo ilgalaikio turto faktinio naudojimo PVM apmokestinamoje veikloje ar PVM neapmokestinamoje veikloje. Cituodama PVM apibendrinto komentaro dėl 67 straipsnio 1 dalies, pažymi, kad tuo atveju, kai įsigyjamas ilgalaikis turtas, reikia nustatyti tik tai, ar pareiškėjas jį įsigijo kaip apmokestinamasis asmuo (dėl to ginčo tarp šalių nekilo, kad pareiškėja veikė kaip apmokestinamasis asmuo) ir jeigu taip, tai ilgalaikio turto įsigijimo atveju PVM atskaita turi būti suteikiama apmokestinamajam asmeniui iš karto visai sumai net ir tais atvejais, jeigu iš karto po ilgalaikio turto įsigijimo toks turtas laikinai naudojamas ne PVM apmokestinamoje veikloje arba jis laikinai neuždirba jokių pajamų.

Pažymi, kad pareiškėja negalėjo įsigyto nekilnojamojo turto naudoti PVM apmokestinamoje veikloje, nes ankstesnis nekilnojamojo turto savininkas jau buvo sudaręs nekilnojamojo turto nuomos sutartį neskaičiuojant PVM, šios sutarties iki jos galiojimo pabaigos pareiškėja teigia negalėjo nutraukti. Nekilnojamojo turto nuoma ir nekilnojamojo turto pardavimas su PVM yra alternatyvūs galimi nekilnojamojo turto panaudojimo pareiškėjos ekonominėje veikloje būdai, kurie neprieštarauja vienas kitam ir yra įprasti nekilnojamojo turto veikla užsiimančių bendrovių veikloje. Pareiškėja turėjo esminį ir pagrindinį ketinimą nekilnojamąjį turtą nuomoti su PVM. Tuo pačiu metu ji 2017 m. spalio 5 d. sudarė ir tarpininkavimo sutartį siekiant pabandyti nekilnojamąjį turtą parduoti už ženkliai didesnę kainą negu buvo sumokėta už nekilnojamąjį turtą ir toks ketinimas neprieštarauja pareiškėjos ketinimui nuomoti nekilnojamąjį turtą su PVM. 2017 m. spalio 5 d. tarpininkavimo sutarties sudarymo momentu pareiškėja dar negalėjo nuomoti buto su PVM, kadangi iki 2017 m. gruodžio 20 d. galiojo jo perimta nuomos sutartis su ankstesniu nuomininku. Tačiau galiojant perimtai nuomos sutarčiai su ankstesniu nuomininku pareiškėja galėjo pabandyti nekilnojamąjį turtą parduoti siekiant uždirbti didelį pelną ir būtent šiuo alternatyviu nekilnojamojo turto panaudojimo tikslu ir sudarė 2017 m. spalio 5 d. tarpininkavimo sutartį. Mano, kad sudaryta 2017 m. spalio 5 d. tarpininkavimo sutartis įrodo maksimalias pareiškėjos pastangas nekilnojamąjį turtą naudoti ekonominėje veikloje siekiant iš jo naudojimo gauti pelną, todėl mano, kad pareiškėjai turėjo būti suteikta teisė visą nekilnojamojo turto pirkimo PVM sumą įtraukti iš karto į 2017 metų rugsėjo mėnesio PVM atskaitą. Be to pažymi, kad nekilnojamąjį turtą pareiškėja ketino naudoti ir kaip biuro patalpas. Laikotarpyje nuo 2017 m. gruodžio 20 d. (kai baigėsi nuomos sutartis su ankstesniu nuomininku) iki 2018 m. lapkričio 29 d. (kai buvo sudaryta nuomos sutartis su nauju nuomininku) laikinai nenuomojo nekilnojamojo turto, nes dėl objektyvių priežasčių ieškojo naujo nuomininko ir atliko paruošiamuosius tvarkymo darbus nuomai po ankstesnio nuomininko pasitraukimo. Šiame laikotarpyje kol buvo ieškoma naujojo nuomininko pareiškėja svarstė įsigytą nekilnojamąjį turtą pradėti naudoti kaip savo biurą. Dabartinio biuro naudojimo plotas apie 95 kv. m, nekilnojamojo turto plotas – 130 kv. m, jie yra tame pačiame pastate, todėl pareiškėjai visa aplinka žinoma ir jo klientams aplinka žinoma, gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą galima naudoti kaip biurą ir tam nereikia keisti jo paskirties, nekilnojamasis turtas yra „(duomenys neskelbtini)“, kur ne mažai tokių gyvenamosios paskirties būtų naudojami kaip biurai. Tačiau tam buvo reikalingos papildomos finansinės investicijos pertvarkant nekilnojamąjį turtą, kad jis labiau tiktų biuro veiklai, todėl po galimybių įvertinimo pareiškėja šio ketinimo atsisakė ir nusprendė nekilnojamąjį turtą toliau nuomoti.

Atkreipia dėmesį, kad gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą naudoti kaip biurą nėra teisinių kliūčių ir tam nėra būtina pakeisti paskirtį į administracinę, nes gyvenamosios paskirties patalpas nepakeitus jų paskirties galima naudoti kaip biurą pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2011 m. spalio 12 d. nutarimo Nr. 1178 3.6. punktą, todėl pareiškėja teigia, kad ji turėjo teisę visą PVM pardavimo sumą įtraukti į PVM atskaitą iš karto 2017 m. rugsėjo mėnesio PVM deklaracijoje taip pat ir dėl savo svarstyto ketinimo panaudoti nekilnojamąjį turtą kaip savo naują biurą ir toks jos veiksmas mano, kad yra teisėtas ir pagrįstas, o VMI ir MGK skundžiamame sprendime padaryta priešinga išvada, pareiškėjos nuomone, yra nepagrįsta.

Teigia, jog nagrinėjamoje byloje nėra aktuali Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – LVAT) 2019 m. lapkričio 20 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1726-602/2019, nes nesutampa šių bylų faktinės aplinkybės, t. y. nagrinėjamoje byloje nėra sprendžiama dėl apsimestinio sandorio siekiant mokestinės naudos. Be to mano, kad naujai LVAT formuojamos taisyklės mokesčių teisės srityje neturėtų būti taikomos atgaline data.

Pareiškėja skunde taip pat cituoja Europos Sąjungos Teisingumo Teismo praktiką dėl PVM mokėtojo teisės į PVM atskaitą įsigijus ilgalaikį turtą (Teisingumo Teismo 2006 m. kovo 30 d. sprendimo byloje Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, 42 p, byla C- 110/94, C-400/98, C-98/98 ir kt.), kuriose teismas yra konstatavęs, kad teisė į PVM atskaitą PVM mokėtojui išlieka ir tuo atveju, jeigu jis PVM apmokestinamas prekes ar paslaugas įsigyja numatomai ekonominei PVM apmokestinamai veiklai vykdyti, tačiau dėl atitinkamų objektyvių priežasčių tos veiklos, kuriai vykdyti įsigytų prekių bei paslaugų pirkimo PVM buvo įtraukęs į PVM atskaitą, vykdyti nepradėjo.

Teigia, kad VMI yra priėmusi sprendimus, patvirtinti teisę pareiškėjai į 56 231,40 Eur nekilnojamojo turto PVM atskaitą, todėl ji nebeturi teisės pakeisti savo pozicijos skundžiamame sprendime. Pažymi, kad pareiškėja 2017 m. rugsėjo 22 d. nekilnojamojo turto pirkimo – pardavimo sutartimi su pardavėju susitarė, kad mokėtiną pagal pirkimo sutartį visą PVM sumą (60 049,58 Eur) pirkėjas sumokės perimdamas iš pardavėjo tokio paties dydžio mokėtiną pardavimo PVM prievolę ir taps skolingas PVM sumą valstybei. Vykdant šį susitarimą dėl mokestinės nepriemokos perėmimo pareiškėja pateikė VMI visus tam reikalingus dokumentus. VMI atliko pateiktų dokumentų analizę ir pardavėjo nepriemokos, t. y. 37 626,59 Eur PVM nepriemokos sumą pagal nekilnojamojo turto 2017 m. rugsėjo 22 d. pirkimo–pardavimo sutartį, VMI 2017 m. lapkričio 3 d. sprendimu leido perimti pareiškėjai. Teigia, kad šis leidimas buvo suteiktas tik todėl, kad perimamą PVM nepriemoką pareiškėja galėjo sumokėti pagal tą pačią nekilnojamojo turto 2017 m. rugsėjo 22 d. pirkimo–pardavimo sutartį įgyta 60 049,58 Eur PVM permokos dalimi, kuri susidarė pareiškėjai įtraukus į atskaitą ir už nekilnojamąjį turtą apskaičiuotą PVM sumą pagal pirkimo sutartį, t. y. perimtą nepriemoką padengiant turima PVM permoka. Mano, kad VMI 2017 m. lapkričio 3 d. sprendimu leisdama pareiškėjai perimti 37 626,59 PVM nepriemoką ir sudengti ją su pareiškėjos turima 60 049,58 Eur dydžio permoka, patvirtino, kad pareiškėja turi teisę į 60 049,58 Eur PVM atskaitą (įskaitant ir teisę į PVM atskaitą už nekilnojamąjį turtą) pagal 2017 m. rugsėjo 22 d. pirkimo–pardavimo sutartį.

Nurodo, kad kadangi pareiškėja 2017 metų rugsėjo mėnesį turėjo teisę įtraukti į PVM atskaitą visą 56 231,40 Eur PVM sumą, todėl nėra pagrindo teigti, jog pareiškėja tą pačią sumą turėjo pagal Pelno mokesčio įstatymo 24 straipsnį priskirti 2017 metų sąnaudoms. Atkreipia dėmesį, kad ji dešimt metų laikotarpyje nuo 2017 m. rugsėjo 22 d. (iki 2027 m. rugsėjo 22 d.) turėjo realius ketinimus ir vis dar laikotarpyje iki 2027 m. rugsėjo 22 d. turi realią galimybę nuomoti nekilnojamąjį turtą ekonominėje veikloje, todėl jeigu tai būtų padaryta bet kuriuo metu po šio skundo pateikimo, tai pareiškėja besąlygiškai netgi ir pagal mokesčių administratoriaus suformuotą poziciją įgytų teisę už tą likusį iki 2027 m. rugsėjo 22 d. metų laikotarpį netikslinti ir neatstatyti nekilnojamojo turto pirkimo PVM atskaitytos dalies. Tačiau jeigu visa nekilnojamojo turto pirkimo PVM suma, mokesčių administratoriaus sprendimu, bus įtraukta į 2017 metų sąnaudas ir toks sprendimas įsiteisės pasibaigus mokestiniam ginčui, tai tokiu atveju pareiškėjai būtų nepagrįstai užkirsta teisėta ir neginčijama galimybė naudotis nekilnojamojo turto pirkimo PVM atskaita už laikotarpį iki 2027 n. rugsėjo 22 d., jeigu nekilnojamasis turtas šiame laikotarpyje būtų nuomojamas su PVM, todėl ir dėl šios priežasties šis sprendimas nekilnojamojo turto pirkimo PVM sumą įtraukti į 2017 metų pareiškėjos sąnaudas yra nepagrįstas.

Dėl 2018 m. apmokestinamo nuostolio sumažinimo 11 332 Eur suma dėl ilgalaikio turto nusidėvėjimo sąnaudų, nesusijusių su pajamų uždirbimu ar ekonominės naudos gavimu (namo 2018 m. rugpjūčio 9 d. įsigijimo (duomenys neskelbtini), Vilniuje (toliau – Namas) nusidėvėjimo dalis) teigia, kad MGK neteisingai traktuojama, kad ilgalaikis turtas pradedamas naudoti ūkinėje veikloje tik nuo to momento (atitinkamai ir laikomas naudojamu tik tuo momentu), kai jis realiai išnuomojamas. Pažymi, kad pareiškėja Namo nuomininko pradėjo ieškoti per turimus patikimus kontaktus Lietuvoje, Ukrainoje ir Baltarusijoje nuo pat Namo įsigijimo pradžios ir jam nuomininką pavyko rasti sudarant 2019 m. spalio 1 d. nuomos sutartį. Pareiškėjos nuomone, ir laikotarpis, kai ieškoma nuomininko, ar laikotarpis, kai ilgalaikis turtas tvarkomas siekiant jį pradėti nuomoti, taip pat turi būti priskiriamas tam laikui, kada laikoma, jog ilgalaikis turtas jau pradėtas naudoti ūkinėje veikloje, todėl ilgalaikio turto (Namo) įsigijimo kainos dalis į sąnaudas gali būti įtraukiama ne tik nuo nuomos sutarties sudarymo, tačiau jau nuo Namo įsigijimo momento, kadangi nuo Namo įsigijimo momento jis buvo pradėtas ruošti nuomai ir jo nuomai buvo pradėta nuomininko paieška, kuri objektyviai užtruko. Pareiškėjos nuomone, ji turi teisę skaičiuoti už Namą jo nusidėvėjimą nuo pat Namo įsigijimo pradžios net ir tuo momentu, kai Namas nebuvo faktiškai nuomojamas.

Atsiliepimas

Atsakovė VMI atsiliepime į pareiškėjos skundą prašo jį atmesti kaip nepagrįstą.

Nurodo, kad pareiškėja įgijo gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą, kurį pagal trišalę sutartį nuomojo apmokestinamajam asmeniui, tačiau PVM nuo nuomos pajamų skaičiuoti nepasirinko, metus gyvenamosios paskirties nekilnojamojo turto nenaudojo PVM apmokestinamai veiklai.

Pažymi, kad nors teismų praktikoje PVM atskaita galima ir tokiais atvejais, kuomet neatsižvelgiant į pajamų uždirbimą, tačiau planuojama PVM apmokestinama veikla ateityje, kai nebenaudojamas turtas veikloje pasikeitus aplinkybėms ir kt., tačiau tam, jog pareiškėja turėtų teisę į PVM atskaitą, reikia pateikti objektyvius įrodymus, kad ketinama vykdyti veikla bus vykdoma ir bus apmokestinama PVM, kad yra tiesioginis ir betarpiškas ryšys su PVM apmokestinama veikla.

Mano, kad byloje nenustatyta jokių aplinkybių, kurios objektyviai patvirtintų parengiamųjų ar kt. aktyvių veiksmų, reikalingų pradėti ginčo nekilnojamojo turto objektus naudoti pareiškėjos apmokestinamoje veikloje, buvimą. Pareiškėjos abstraktūs ir iš esmės jokiais objektyviais duomenimis nepagrįsti teiginiai bei hipotetiniai pasvarstymai apie potencialias galimybes ginčo turtą panaudoti apmokestinamoje ekonominėje veikloje kaip biuro patalpas ar kt., niekaip neįrodo, kad būtent atliko kokius nors realius parengiamuosius veiksmus (pvz., keistų paskirtį į administracinę ir kt.), taip pat siekio panaudoti kitaip PVM apmokestinamoje veikloje kitais būdais. Dėl tarpininkavimo paslaugų, kaip įrodymo panaudoti PVM apmokestinamai veiklai, atkreipia dėmesį, jog šis įrodymas vertinamas kritiškai, nes, pirmiausia, nepagrindžiama, jog siekiama turtą parduoti būtent su PVM (nes pagal PVMĮ 32 straipsnio nuostatas senos statybos nekilnojamas turtas ar jo dalis parduodama be PVM, išskyrus, kai yra pasirenkama skaičiuoti nuo sandorio PVM parduodant jį PVM mokėtojui), antra, sutarties realumas, kai sutartis pasirašoma kaip abiejų šalių to paties asmens, kelia pagrįstų abejonių, kad šis įrodymas yra objektyvus.

Mano, kad pareiškėjos pateikti paaiškinimai ir dokumentai iš esmės yra prieštaringi, nes pagal jų turinį matyti, kad pareiškėja nurodo ketinusi turtą naudoti beveik visais galimais tokio turto panaudojimo apmokestinamojoje veikloje būdais, su kuriais įprastai yra siejama teisė atskaityti pirkimo PVM įsigijus nekilnojamąjį turtą, atitinkamu laikotarpiu ir keliais būdais vienu metu (plačiau pasisakyta Komisijos sprendime 11-12 p.). Be to, pareiškėja nepateikė informacijos dėl to, kad gyvenamosios paskirties nekilnojamasis turtas jau pradėtas naudoti apmokestinamojoje veikloje, nors nuo turto įsigijimo 2017 m. rugsėjo 22 d. praėjo beveik ketveri metai.

Pažymi, kad vertinant PVM atskaitos realizavimo galimybę pagal PVMĮ 58 straipsnį, neturi būti nustatyta, kad turtas naudojamas ekonominėje veikloje, nes teisė į PVM atskaitą išlieka ir kai turtas skirtas ateityje numatomai ekonominei veiklai vykdyti. PVM direktyva nenustato per kokį laikotarpį turtas turi būti pradėtas naudoti PVM apmokestinamoje veikloje. Tačiau turi būti objektyvūs įrodymai, pagrindžiantys ketinimą panaudoti veikloje PVM apmokestinamoje veikloje (pvz., atliekami paruošiamieji darbai, investicijos, kiti veiksmai, liudijantys apie realų turto panaudojimą tokiai veiklai, ir kt.). Mano, kad pareiškėja neįrodė, kad gyvenamosios paskirties nekilnojamasis turtas bus realiai panaudotas būtent PVM apmokestinamoje veikloje.

Dėl PVM atskaitos tikslinimo atkreipia dėmesį, kad PVMĮ 67 straipsnis ,,PVM atskaitos tikslinimas dėl ilgalaikio materialiojo turto naudojimo pasikeitimo“ sietinas su situacijomis, kai PVM turi būti ,,atstatytas“, paaiškėjus, kad ilgalaikis materialusis turtas pradėtas naudoti kitai negu PVM apmokestinamai veiklai arba prarandamas, arba kai ilgalaikis turtas iš pradžių buvo naudojamas neapmokestinamai veiklai ir tik vėliau tikslinimo laikotarpiu imtas naudoti PVM apmokestinamai veiklai. Taip pat šis straipsnis skirtas mišrią veiklą vykdantiems asmenims. Taip pat PVMĮ 67 straipsnis taikomas ir situacijose, kai jo taikymas numatytas kituose PVMĮ straipsniuose, t. y. kai apmokestinamasis asmuo išregistruojamas iš PVM mokėtojų (PVMĮ 69 straipsnis) arba asmuo įsiregistruoja PVM mokėtoju (PVMĮ 63 straipsnis) ir pan.

Pažymi, kad sutinka su pareiškėjos argumentu, kad PVMĮ numato galimybę atstatyti PVM į biudžetą pagal PVMĮ 67 straipsnio nuostatas už tą laikotarpį, kuomet turtas nebuvo naudojamas PVM apmokestinamoje veikloje, bet tik tais atvejais, kada atliekant pirminę atskaitą galima pagrįsti objektyviais įrodymais siekį turtą panaudoti būtent PVM apmokestinamoje, o ne bet kokioj ekonominėje veikloje. Pareiškėja neįrodė, jog įgytas turtas buvo ar bus naudojamas būtent PVM apmokestinamai veiklai, taigi neturėjo teisės į pirminę apskaitą, todėl neatsiranda aplinkybės ir vėlesniam tikslinimui grąžinant dalį PVM į biudžetą už tuos laikotarpius, kai nuomojama be PVM.

Dėl pareiškėjos skundo argumentų, kuriais teigiama, jog laikotarpis, kada pareiškėja ieškojo nuomininkų neturi būti tikslinamas, nes tai ekonominės veiklos dalis, pažymi, kad iš dalies sutinka, tačiau tik tokiais atvejais, kuomet įmanoma pagrįsti tiesioginio ir betarpiško ryšio egzistavimą su PVM apmokestinama veikla. Byloje neįrodyta, todėl ir PVM atskaitos tikslinimas pagal PVMĮ 67 straipsnio nuostatas netaikytinas, o pareiškėjos pateikti pavyzdžiai neatitinka ginčo situacijos. Atkreipia dėmesį, kad PVM atskaita dėl nekilnojamojo turto įsigijimo gali būti tikslinama 10 metų, tačiau pareiškėja negali šia aplinkybe remtis kaip hipotetine galimybe turtą per šį laikotarpį panaudoti PVM apmokestinamojoje veikloje, taip pagrindžiant teisę į PVM atskaitą turto įsigijimo metu. Nes, pirma, ginčo situacijoje pareiškėja abejonių nekeliančiais duomenimis ir informacija nepagrindė savo ketinimų dėl turto naudojimo PVM apmokestinamojoje veikloje, antra, faktinės nuo 2017 m. rugsėjo 22 d. nustatytos su turto naudojimu susijusios aplinkybės įrodo, kad pareiškėjos ketinimai buvo deklaratyvaus pobūdžio.

Pažymi, kad leidus tikslinti PVM atskaitą grąžinant PVM į biudžetą tik už nuomos laikotarpį, kuomet buvo nuomojama be PVM, o už tariamą naudojimą veikloje, kuomet buvo ruošiamasi nuomai (šiuo atveju be PVM), PVM atskaita būtų leidžiama, pareiškėja įgytų pranašumą ir būtų finansuojama iš biudžeto, o tai pažeistų PVM neutralumo principą, nes neįrodyta, jog siekė panaudoti būtent PVM apmokestinamoje veikloje (įstatyme numatyta galimybė nuomoti su PVM ir be PVM).

Cituodama Pelno mokesčio įstatymo 24 straipsnį pažymi, kad pareiškėja deklaravo 46 944 Eur mokestinių metų nuostolių prieš apmokestinimą, iš kurių 782 Eur neleidžiamų atskaitymų ir 46 162 Eur mokestinio laikotarpio veiklos nuostolių. Taip pat, nustatyta, kad pareiškėja iš pajamų neatskaitė 56 231 Eur pirkimo PVM sumos, o patikrinimo metu konstatuota, kad pareiškėja neturi teisės traukti į PVM atskaitą gyvenamosios paskirties nekilnojamojo turto pirkimo PVM vadovaujantis PVM įstatymo 58 straipsnio 1 dalies 1 punkto ir 59 straipsnio 1 dalies nuostatomis. Nustatyta, kad gyvenamosios paskirties nekilnojamasis turtas pareiškėjos apskaitoje apkaitytas ilgalaikio turto sąskaitoje. Per 2017 m. priskaičiuota 3 357,3 Eur buto nusidėvėjimo sąnaudų, kurios laikomos ribojamų dydžių leidžiamais atskaitymais. Atsižvelgusi į tai, kas išdėstyta, pažymi, kad visa neatskaitomo PVM suma už butą priskirtina leidžiamiems atskaitymams už 2017 m. Vadovaujantis PMĮ 24 straipsnio 2 dalies nuostatomis, patikrinimo metu 2017 m. leidžiamiems atskaitymams priskirta ir iš pareiškėjos pajamų atskaitoma 56 231 Eur neatskaitomo pirkimo PVM suma už įsigytą gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą. Mano, kad 2017 m. deklaruoti veiklos mokestiniai nuostoliai pagrįstai padidinti 56 231 Eur.

Nurodo, kad pareiškėja 2018 m. sąnaudomis pripažino ir leidžiamiems atskaitymams priskyrė 11 332 Eur viso nekilnojamojo turto (Namo ir Sklypo) nusidėvėjimo sumą. Nustatyta, kad per mokestinį laikotarpį pareiškėja ekonominėje veikloje Namo ir Sklypo nenaudojo ir pajamų iš šio turto naudojimo neuždirbo. Todėl mano, kad pareiškėja pažeidė PMĮ 17 straipsnio 1 dalies ir 19 straipsnio 1 dalies nuostatas, nes leidžiamiems atskaitymams nepagrįstai priskyrė 11 332 Eur Namo, kurio nenaudojo ekonominėje veikloje ir pajamų neuždirbo, ir Sklypo, kurio nusidėvėjimas neskaičiuojamas pagal PMĮ nuostatas, nusidėvėjimo sąnaudų.

Šalies argumentai

Teismo posėdyje pareiškėjos atstovas palaikė skunde išdėstytus argumentus ir prašė jį patenkinti. Papildomai nurodė, kad po nekilnojamojo turto įsigijimo kreipėsi į VMI su prašymu leisti pareiškėjai perimti PVM nepriemoką ir sudengti ją su pareiškėjos turima permoka. Tada mokesčių administratorius pareiškėjai pateikė paklausimus, ar įsigytą nekilnojamąjį turtą naudos PVM apmokestinamoje veikloje. Pareiškėja teikė papildomus paaiškinimus. VMI, išnagrinėjusi pareiškėjos prašymus, juos tenkino ir patvirtino pareiškėjos teisę į pirminę PVM atskaitą. Pažymėjo, kad teisė į pirminę PVM atskaitą turi būti vertinama tuo metu, o ne vėliau. Teigė, kad teisę į pirminę PVM atskaitą turi, tačiau pripažįsta, kad PVM atskaitą turės patikslinti.

Atsiliepimas

Teismo posėdyje atsakovės atstovė palaikė atsiliepime išdėstytus argumentus ir prašė pareiškėjos skundą atmesti. Papildomai nurodė, kad pareiškėja neįrodė, kad ginčo nekilnojamąjį turtą naudos PVM apmokestinamoje veikloje. Teigė, kad pareiškėja turi pareigą patikslinti pirminę PVM atskaitą, o teisę į PVM atskaitą įtraukti PVM tik už tuos laikotarpius, jei įsigytą nekilnojamąjį turtą naudos PVM apmokestinamoje veikloje.

Motyvuojamoji dalis

Skundas tenkintinas iš dalies.

Žemesnės instancijos teismas

Ginčas byloje kilo dėl MGK ir VMI sprendimų, kuriais pareiškėjai apskaičiuotas 56 231,40 Eur PVM ir su juo susijusios sumos, VMI konstatavus ir MGK patvirtinus, kad pareiškėja nepagrįstai, pažeisdama PVMĮ 58 straipsnio nuostatas, atskaitė pirkimo PVM už 2017 m. rugsėjo 22 d. įsigytą gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą, taip pat nepripažinus pareiškėjos teisės 2018 m. ribojamų dydžių leidžiamiems atskaitymams priskirti 11 332 Eur įsigyto namo nusidėvėjimo sumų, teisėtumo ir pagrįstumo.

Iš byloje esančių rašytinių įrodymų nustatyta, kad VMI atliko pareiškėjos PVM 2016 m. gruodžio 22 d. – 2019 m. birželio 30 d. laikotarpio ir pelno mokesčio (PM) 2017-2018 m. laikotarpio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą ir 2021 m. vasario 17 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (21.222 Mr) FR0680-44 (toliau – Patikrinimo aktas), kuriame nustatė, jog: pareiškėja 2017 m. rugsėjo mėn. nepagrįstai įtraukė į PVM atskaitą 56 231 Eur PVM už gyvenamosios paskirties nekilnojamą turtą (duomenys neskelbtini) įsigijimą, kuris nenaudojamas PVM apmokestinamoje veikloje; pareiškėja neapskaičiavo mokėtino PVM už automobilių stovėjimo aikštelės (toliau – Aikštelės) nuomą, todėl pagal mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 70 straipsnio nuostatas papildomai apskaičiuota 126 Eur mokėtino PVM; 3) pareiškėja neatskaitytiną gyvenamosios paskirties nekilnojamojo turto pirkimo PVM sumą gali priskirti leidžiamiems atskaitymas apskaičiuojant PM, todėl 2017 m. mokestiniai nuostoliai padidinti 56 231 Eur suma; 4) 2018 m. mokestiniai nuostoliai PM deklaracijoje sumažinti 11 332 Eur suma, nustačius, kad buvo nepagrįstai priskirta leidžiamiems atskaitymams nusidėvėjimas už namą ir žemės sklypą (duomenys neskelbtini) (toliau – Namas). Dėl nustatytų pažeidimų patikrinimo aktu pareiškėjai papildomai apskaičiuota iš viso 56 357 Eur PVM.

Pareiškėja, nesutikdama su Patikrinimo aktu, 2021 m. kovo 17 d. VMI pateikė pastabas dėl patikrinimo akto (toliau – pastabos). Įvertinusi pastabose pateiktus argumentus ir bylos medžiagą, VMI 2021 m. balandžio 16 d. sprendimu Nr. (21.222 Mr) FR0682-80 patvirtino Patikrinimo aktą.

Pareiškėja 2021 m. gegužės 6 d. pateikė skundą MGK. MGK skundžiamu sprendimu patvirtino VMI sprendimą.

Byloje nagrinėjamu atveju yra aktualios PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies nuostatos, pagal kurias įsigytų prekių ar paslaugų pirkimo PVM negali būti atskaitomas, jei šios prekės ar paslaugos neskirtos naudoti asmens PVM apmokestinamai veiklai (PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui vykdyti). Šia nuostata, be kita ko, yra įgyvendinamas PVM direktyvos 168 straipsnio a punktas, nustatantis, kad „jeigu prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamasis asmuo turi turėti valstybėje <...>teisę į PVM, kurį sumokėti jam tenka prievolė, atskaityti <...> mokėtiną ar sumokėtą PVM <...> už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį jam atliko ar turi atlikti kitas apmokestinamasis asmuo“.

Pagal ESTT praktiką tam, kad PVM mokėtojas turėtų teisę į PVM atskaitą įtraukti įsigytų prekių ir paslaugų pirkimo PVM, tarp tų prekių ar paslaugų pirkimo ir vieno ar kelių pardavimo sandorių, dėl kurių įgyjama teisė į PVM atskaitą, yra būtinas tiesioginis ir nedelsiant atsirandantis ryšys (ESTT, C-98/98 Midland Bank). Teisė atskaityti prekių ar paslaugų pirkimo PVM atsiranda su sąlyga, kad jų įsigijimo išlaidos sudaro apmokestinamųjų pardavimo sandorių, kurie suteikia teisę į atskaitą, kainą (ESTT, C-16/00 Cibo Participations). Tačiau teisė į PVM atskaitą gali būti suteikiama ir kai tokio tiesioginio ir betarpiško ryšio tarp minėtų sandorių nėra, bet PVM mokėtojas atskaito sumas, kurios jam išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytos kaip PVM už jam patiektas prekes arba suteiktas paslaugas tiek, kiek šias paslaugas PVM mokėtojas naudoja savo apmokestinamiems sandoriams (C-371/07). Tik tuo atveju, kai apmokestinamasis asmuo naudoja prekę apmokestinamiesiems sandoriams, jis gali atskaityti už šią prekę sumokėtą ar mokėtiną PVM (C-291 /92).

Taigi tam, kad PVM mokėtojui būtų pripažinta teisė į PVM atskaitą, yra būtinas tiesioginio ir betarpiško ryšio egzistavimas tarp konkretaus pirkimo sandorio ir vieno arba kelių konkrečių sandorių, suteikiančių teisę į atskaitą (LVAT nutartis adm. byloje Nr. A438-1547/2012).

Nagrinėjamu atveju vietos mokesčių administratorius neigia pareiškėjos teisę į pirminę PVM atskaitą, t. y. iš esmės kvestionuoja pirminį pareiškėjos ketinimą įsigytą ilgalaikį turtą naudoti savo apmokestinamoje ekonominėje veikloje. Kitaip tariant, šioje byloje mokesčių administratorius nekelia klausimo dėl pareiškėjos pareigos tikslinti PVM atskaitą PVM įstatymo 67 straipsnio 5 dalyje bei PVM direktyvos 185 straipsnyje numatytais atvejais (pagrindais), bet neigia sąlygų į pirminę atskaitą buvimą, kai pirkimo PVM tapo atskaitytinas.

Mokesčių administratorius gali reikalauti, kad apmokestinamasis asmuo įrodytų, jog jo ketinimą patvirtina objektyvi informacija, o sukčiavimo ar piktnaudžiavimo atvejais, kai apmokestinamasis asmuo apsimetė ketinantis pradėti konkrečią ekonominę veiklą, tačiau iš tikrųjų siekė įsigyti turtą kaip asmeninį, dėl kurio gali būti pasinaudota atskaita, mokesčių administratorius atgaline data gali reikalauti grąžinti atskaitytas sumas, nes ši atskaita buvo suteikta remiantis klaidingais pareiškimais (ESTT sprendimo ITH Comercial Timioara 38 p.).

Remiantis jau suformuota ESTT jurisprudencija, klausimas, ar apmokestinamasis asmuo veikia kaip toks tuo momentu, kai turtas jam patiekiamas, t. y. dėl ekonominės veiklos poreikių, yra fakto klausimas, kurį turi išnagrinėti nacionalinis teismas, atsižvelgęs į visus bylos duomenis, įskaitant numatytų prekių pobūdį ir laikotarpį nuo prekių įsigijimo iki jų panaudojimo apmokestinamojo asmens ekonominės veiklos tikslais (žr. Teisingumo Teismo 2018 m. liepos 25 d. sprendimo byloje Gmina Ryjewo, C-140/17, EU:C:2018:595 (toliau – ir Sprendimas Gmina Ryjewo), 38 p. ir jame nurodytą šio teismo jurisprudenciją).

Taip pat šio ginčo sprendimui reikšmingos Pelno mokesčio įstatymo 24 straispnio 2 dalies nuostatos, pagal kurias iš pajamų galima atskaityti tik tas prekių (paslaugų) pirkimo ir importo PVM sumas, kurios atitinka du kriterijus: šios sumos neatskaitomos pagal PVMĮ ir šios sumos apskaičiuotos nuo PMĮ nustatytų leidžiamų (įskaitant ribojamų dydžių) atskaitymų.

Byloje nėra ginčo, jog pareiškėja įsigijo gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą (ilgalaikį turtą) veikdama kaip apmokestinamas asmuo, tačiau nuo jo įsigijimo iki bylos išnagrinėjimo iš esmės taip ir nepradėjo naudoti jo ekonominėje PVM apmokestinamoje veikloje. Pareiškėja skunde pateikia daug argumentų dėl ketinimo naudoti gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą apmokestinamoje ekonominėje veikloje. Pareiškėja užsiima gyvenamosios ir negyvenamosios paskirties pastatų statyba.

VMI nustatė, kad nekilnojamasis turtas įsigytas už 346 000 Eur (iš jų 60 049,58 Eur PVM), iš jų butas už 324 000 Eur (iš jų 56 231,40 Eur PVM). Pareiškėja atsiskaitė už turtą, išskyrus 37 626,59 Eur, dėl ko pasirašyta mokestinės paskolos sutartis ir pareiškėja perėmė pardavėjo mokestinę nepriemoką šiai sumai. Be to, pagal trišalę sutartį pareiškėja įsipareigojo nuomoti butą iki 2017-12-20 už 1600 Eur be PVM, o vėliau pagal su fiziniu asmeniu sudarytą gyvenamųjų patalpų nuomos sutartį išnuomojo butą už 1700 be PVM. Taip pat VMI nustatė, kad pareiškėja deklaravo 46 944 Eur mokestinių metų nuostolių prieš apmokestinimą, iš kurių 782 Eur neleidžiamų atskaitymų ir 46 162 Eur mokestinio laikotarpio veiklos nuostolių. Pareiškėja iš pajamų neatskaitė 56 231 Eur pirkimo PVM sumos, nors pagal mokesčių administratorių pareiškėja neturėjo teisės traukti į PVM atskaitą buto pirkimo PVM.

Šiuo klausimu ir bylos faktinių aplinkybių kontekste pažymėtina, kad, kaip nurodė ESTT 2018 m. liepos 25 d. sprendimo Gmina Ryjewo byloje Nr. C-140/17 53 punkte, kai įsigydamas ilgalaikį nekilnojamąjį turtą, kuris pagal pobūdį gali būti naudojamas tiek apmokestinamojoje, tiek neapmokestinamojoje veikloje, asmuo, jau turintis apmokestinamojo asmens statusą, aiškiai neišreiškė ketinimo priskirti šį turtą prie apmokestinamosios veiklos, bet ir neatmetė galimybės, kad šis turtas bus naudojamas tokiu tikslu, pradinis šio turto naudojimas neapmokestinamojoje veikloje nekliudo (užbaigus visų faktinių aplinkybių nagrinėjimą, kurį turi atlikti nacionalinis teismas) daryti išvadą, kad jis atitiko PVM direktyvos 168 straipsnyje nustatytą sąlygą, pagal kurią apmokestinamasis asmuo turėjo veikti kaip toks atitinkamo turto įsigijimo momentu.

Šiuo aspektu, be kita ko, vertinant ginčo ilgalaikio turto ir pareiškėjos veiklos pobūdį, negalima teigti, kad pareiškėja neketino naudoti ginčo ilgalaikio turto apmokestinamojoje ekonominėje veikloje tuo metu, kai buvo pasinaudota teise į PVM atskaitą. Nagrinėjamu atveju objektyviais įrodymais nustatyta, kad pareiškėja, įsigydama gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą, žinojo, kad tam tikrą laiką (tris mėnesius) negalės jo naudoti apmokestinamoje ekonominėje veikloje. Tačiau pareiškėja negalėjo žinoti, kad po perimtos sutarties su nuomininku pasibaigimo, jai nepavyks naudoti įsigyto gyvenamosios paskirties nekilnojamojo turto apmokestinamoje ekonominėje veikloje. Teismas pažymi dar kartą, jog šioje byloje yra sprendžiamas klausimas dėl pirminės PVM atskaitos, o ne dėl PVM atskaitos tikslinimo.

Pareiškėja nurodė du galimus buto panaudojimo būdus ekonominėje veikloje: buto nuomą arba buto pardavimą. Taigi, atsižvelgiant į tai, kad pareiškėja, įsigydama gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą, ketino panaudoti apmokestinamoje ekonominėje veikloje, į tai, kad nuo nekilnojamojo turto įsigijimo (2017 m. II pusmetis) iki mokesčių administratoriaus atlikto patikrinimo (patikrinimo laikotarpis iki 2019 m. I pusmečio imtinai) praėjo nedaug laiko, lyginant su galimu PVM atskaitos tikslinimo laikotarpiu, mokesčių administratorius iš esmės nenurodė ir iš byloje surinktų duomenų objektyviai nenustatyta, kad aptariamą ilgalaikį turtą pareiškėja ab initio įsigijo kitais nei investicija į būsimą (apmokestinamą) ekonominę veiklą tikslais. Butas buvo įsigytas kaip ilgalaikis turtas, kuris pareiškėjo ekonominėje veikloje numatomas naudoti ilgą laiką (pagal PVM įstatymo 67 straipsnį mažiausiai 10 metų). PVM įstatymo apibendrintame komentare dėl 67 straipsnio 1 dalies nurodoma, kad: „1. Pagal PVM įstatymo nuostatas PVM mokėtojas įsigijęs ilgalaikį materialųjį turtą, jo pirkimo PVM (ar jo dalį) turi teisę įtraukti į PVM atskaitą iš karto, o šis turtas PVM mokėtojo ekonominėje veikloje naudojamas ir nudėvimas pelno mokesčio tikslais ilgą tęstinį laikotarpį.“ PVM įstatymo VMI paruošto apibendrinto komentaro dėl 57 straipsnio 1.2 dalyje nurodyta, kad: „veikdamas kaip apmokestinamasis asmuo, pagal Šeštosios direktyvos 17 straipsnio nuostatas jis turi teisę įtraukti PVM atskaitą prekių (paslaugų), įsigytų numatomai ekonominei veiklai, kuriai PVM atskaita galima, vykdyti. Ši teisė į PVM atskaitą gali būti realizuota iš karto, dar nepradėjus realiai šios veiklos vykdyti. Teisė į PVM atskaitą negali būti siejama su apmokestinamojo asmens, PVM mokėtojo, pajamų uždirbimo pradžia.“ Todėl VMI nepagrįstai paneigė pareiškėjos teisę į aptariamo pirkimo PVM atskaitą. Teismo manymu, netinkamas teisės į pirminę PVM atskaitą realizavimas galėtų būti įrodinėjamas šios teisės realizavimo metu buvusiomis kitokiomis aplinkybėmis ar tuo metu pareiškėjo pateiktais klaidinančiais, melagingais duomenimis. Tokių aplinkybių patikrinimo metu nenustatyta. Priešingai, nustatyta, kad pareiškėja verčiasi ūkine komercine veikla, susijusia su nekilnojamuoju turtu, tai nebuvo netipinis ar nerealus (neįvykęs) sandoris pareiškėjo ūkinėje veikloje, pareiškėjas dėjo pastangas turtą nuomoti bei nepaneigti pareiškėjo argumentai, kad nekilnojamasis turtas gali būti ekonominėje veikloje panaudotas ir jį parduodant. Pats atsakovas teisingai pažymi, kad tiek PVM įstatymas, tiek PVM direktyva, tiek teismų praktika teisę į atskaitą sieja su ketinimu vykdyti ekonominę veiklą, neatsižvelgiant į tos veiklos tikslą ar rezultatą. Teismų praktikoje PVM atskaita galima ir tokiais atvejais, kuomet neatsižvelgiant į pajamų uždirbimą, tačiau planuojama PVM apmokestinama veikla ateityje, tam pateikiant objektyvius įrodymus, kad ketinama vykdyti veikla bus vykdoma ir bus apmokestinama PVM, kad yra tiesioginis ir betarpiškas ryšys su PVM apmokestinama veikla. Nepaisant tinkamo teisinio pagrindimo, patikrinimo metu padarytos priešingos išvados, susiejant sias išvadas su trumpalaikiu veiklos rezultatu (negalėjimu ilgalaikio turto panaudoti ekonominėje veikloje per kelerius metus). Vien faktas, kad 2017-09-22 Buto įsigijimo momentu buto ankstesnis savininkas jau buvo sudaręs Buto nuomos sutartį neskaičiuojant PVM nereiškia, kad nėra būtino tiesioginio ir betarpiško ryšio egzistavimo tarp konkretaus pirkimo sandorio, suteikiančio teisę į atskaitą ar kad butas nebus naudojamas pareiškėjo PVM apmokestinamoje veikloje ir todėl jam PVM ataskaita negalima.

Be to, sutiktina su pareiškėjo argumentais, kad VMI yra priėmusi sprendimus, netiesiogiai patvirtinančius teisę į buto PVM atskaitą, atlikus išsamią buto pirkimo-pardavimo sandorio dokumentų analizę: 1) 2017 m. lapkričio 3 d. sprendimu leista perimti pareiškėjai 37 626,59 Eur nepriemokos sumą pagal 2017 m. rugsėjo 22 d. pirkimo-pardavimo sutartį ir sudengti ją su pareiškėjos pagal tą pačią sutartį turima 60 049,58 Eur permoka; 2) 2017 m. gruodžio 11 d. sprendimu grąžinta pareiškėjai 26 588,00 Eur dydžio PVM permoka, kurią sudaro pagal minėtą pirkimo-pardavimo sutartį atskaityta buto pirkimo PVM suma. Šiais sprendimais pareiškėjai galėjo būti sukelti teisėti lūkesčiai, kad teisė į pirminę PVM atskaitą nebus kvestionuojama, atlikus išsamų pirkimo-pardavimo sandorio patikrą pagal pareiškėjo prašymus ir gautą administracinių procedūrų metu papildomą informaciją.

Nesutiktina su pareiškėjo argumentais, kad mokesčių administratorius neturėjo teisės atlikti patikrinimo toje dalyje, kur priimti nurodomi 2017 m. individualūs administraciniais sprendimai, tačiau atliekant patikrinimą privalėjo būti į juos taip pat atsižvelgta, kadangi šie administraciniai sprendimai priimti tikrinamuoju laikotarpiu ir susiję su tikrinamų mokesčių teisingu apskaičiavimu, deklaravimu ir/ar sumokėjimu.

Atsakovas remiasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2019 m. lapkričio 20 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. eA-1726-602/2019, kurioje buvo pripažinta, kad pirkėjas sudarė apsimestinį sandorį mokestine prasme turėdamas nesąžiningą tikslą įgyti teisę į PVM ataskaitą, o ne realų ketinimą įsigyti nekilnojamąjį turtą, nustačius, kad už įsigytą turtą pirkėjas neatsiskaitė ir nesumokėjo, nors jam buvo suteiktas rinkoje visiškai neįprastas net vienerių metų kainos sumokėjimo atidėjimas be užtikrinimo, pirkėjas neturėjo lėšų sumokėti už įsigytą turtą ir neturėjo galimybių turtą suremontuoti (įsigytas turtas buvo sugriuvęs, apleistas, neparuoštas naudojimui), sandoriai buvo sudaryti tarp glaudžiais ryšiais susijusių asmenų siekiant turtą „formaliai perrašyti“ pirkėjui, turtas po įsigijimo nebuvo tvarkomas ir remontuojamas ir todėl jo neįmanoma buvo naudoti jokioje veikloje. Šioje gi byloje nebuvo nustatytos tapačios ar panašios faktinės aplinkybės, todėl nėra teisinio pagrindo šioje byloje sprendžiant mokestinį ginčą remtis nurodytoje LVAT byloje pateiktu išaiškinimu. Nenustatyta, kad pareiškėja būtų susijusi su buto pardavėju, nenustatyta, kad sudarytas sandoris būtų apsimestinis, neįvykdytas, netipinis, dėl neegzistuojančio turto, pareiškėjas už butą atsiskaitė visiškai, pardavėjas savo prievoles sumokėti pardavimo PVM tinkamai ir laiku įvykdė, pareiškėjas butą naudoja ekonominėje veikloje (butas nuomojamas).

Be to, pareiškėjas pripažįsta pareigą tikslinti PVM atskaitą nepavykus turto panaudoti ekonominėje veikloje ilgesnį laikotarpį. Dėl to įpareigojimas tikslinti PVM atskaitą praėjus tam tikram laikotarpiui būtų proporcingesnė priemonė esamoje situacijoje nei įmonės teisės į pirminę PVM atskaitą paneigimas, padidinant 2017 m. deklaruotus veiklos mokestinius nuostolius 56 231 Eur suma.

Atsižvelgiant į tai, kas išdėstyta, pareiškėjos skundas šioje dalyje tenkintinas. Mokestinio patikrinimo metu nebuvo surinkta objektyvių įrodymų, jog su ginčo ilgalaikio turto įsigijimu susijusio pirkimo PVM atskaitos momentu pareiškėja neketino šį turtą naudoti savo apmokestinamoje veikloje.

Teismui padarius išvadą, kad pareiškėja turėjo teisę į pirminę PVM atskaitą už įsigytą gyvenamosios paskirties nekilnojamąjį turtą, naikintinos VMI ir MGK sprendimų dalys, kuriomis pareiškėjai 2017 m. priskaičiuota papildomai mokėtina PVM suma ir deklaruoti veiklos mokestiniai nuostoliai padidinti 56 231 Eur suma.

Dėl 2018 m. apmokestinamo nuostolio sumažinimo 11 332 Eur suma dėl ilgalaikio turto nusidėvėjimo sąnaudų

Patikrinimo metu VMI nustatė, kad pareiškėja pagal 2018 m. rugpjūčio 9 d. pirkimo-pardavimo sutartį įsigijo nekilnojamąjį turtą, esantį (duomenys neskelbtini), Vilnius: žemės sklypą ir vienbutį gyvenamąjį namą (Namas). Pareiškėja Namą apskaitė ilgalaikio turto sąskaitoje. Turtas 2018 m. rugpjūčio 9 d. įvestas į eksploataciją, nusidėvėjimas skaičiuotas nuo 2018 m. rugsėjo 1 d. Nusidėvėjimas buvo skaičiuotas nuo bendros įsigyto turto vertės 680 000 Eur, t. y. ir nuo žemės sklypo. 2018 m. priskaičiuota 11 333,32 Eur (2 833*4) nusidėvėjimo sąnaudų. Taip pat nustatė, kad metinėje pelno mokesčio deklaracijoje (forma PLN204) už 2018 m. pareiškėja deklaravo -184 504 Eur pelno (nuostolių) ataskaitoje apskaičiuotų mokestinių metų nuostolių prieš apmokestinimą (iš kurių 1 505 Eur sąnaudų, laikomų neleidžiamais atskaitymais, ir 182 999 Eur mokestinio laikotarpio veiklos nuostolių). VMI, siekdama nustatyti įgyto turto vertes atskirai, patikrinimo metu pareiškėjos paprašė pateikti dokumentus, pagrindžiančius sklypo ir namo vertę atskirai. Pareiškėja tokių dokumentų nepateikė. Jų nepateikė ir teismui. Tačiau pareiškėja VMI patikrinimo metu pateikė 2019 m. spalio 1 d. nuomos sutartį, kurioje pareiškėja išnuomojo namą. Nustatyta, kad per 2018 m. mokestinį laikotarpį pareiškėja namo nenuomojo ir pajamų neuždirbo.

Pareiškėja skunde neneigia, kad iš anksčiau minėto ilgalaikio turto 2018 m. po įsigijimo iki nuomos sutarties pasirašymo 2019 m. pajamų neuždirbo, tačiau teigia, kad vis tiek tas laikotarpis turėtų būti priskirtas apmokestinamai ekonominei veiklai, nes pareiškėja tuo laikotarpiu ieškojo nuomininko, o tai įprasta verslo praktika.

Pagal PMĮ 17 straipsnio 1 dalies nuostatas, leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis Įstatymas nenustato ko kita.

PMĮ 18 straipsnio 11 dalyje įtvirtinta, kad vienetas gali pasirinkti viso ilgalaikio turto nusidėvėjimą arba amortizaciją skaičiuoti nuo kito mėnesio pirmosios dienos po ilgalaikio turto naudojimo pradžios pagal šio Įstatymo 1 priedėlyje nustatytus normatyvus tiesiniu metodu. Ilgalaikio turto naudojimo pradžia turi būti įforminta įmonės vadovo (savininko) arba jo įgalioto asmens patvirtintu turto perdavimo naudoti (įvedimo į eksploataciją) aktu.

PMĮ 19 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad žemės nusidėvėjimas neskaičiuojamas.

PMĮ 31 straipsnio 1 dalies 13 punkte įtvirtinta, kad iš pajamų negali būti atskaitoma kitos nesusiję su pajamų uždirbimu ir neįprastinės vieneto vykdomai veiklai sąnaudos bei sąnaudos, nelaikomos leidžiamais atskaitymais pagal šį Įstatymą.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija 2015 m. birželio 16 d. nutarties administracinėje byloje Nr. eA-1409-602/2015 18 punkte nurodė, kad leidžiamais atskaitymais, išskyrus PVMĮ numatytas išimtis (atskirus atvejus), pripažįstamos tik tokios vieneto sąnaudos, kurios atitinka šias turinčias egzistuoti kartu (kumuliatyvias) sąlygas: 1) vieneto sąnaudos turi būti faktiškai patirtos; 2) sąnaudos patirtos vienetui vykdant komercinę ar gamybinę savo veiklą; 3) komercine ar gamybine veikla, kurią vykdant patiriamos sąnaudos, vienetas siekia gauti ir (arba) uždirbti pajamų ar kokios kitos ekonominės naudos; 4) sąnaudos turi būti įprastinės veiklai, kurią vykdant vienetas jas patiria; 5) sąnaudos turi būti būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti.

Pareiškėja neginčija, kad ji negali skaičiuoti žemės nusidėvėjimo, tačiau nesutinka, kad ji turto nusidėvėjimo sąnaudų negali priskirti leidžiamiems atskaitymams. Teismas sutinka su pareiškėja, kad klientų paieška tam tikrais atvejais galima būti laikoma įprasta verslo subjekto veikla, tačiau pareiškėja neįrodė, kad, nepaisant pareiškėjos argumentų apie aptariamo objekto išskirtinumą, vienerių metų laikotarpis buvo objektyvus terminas ir tokios trukmės klientų paieškos buvo vykdomos ir tai buvo susiję su įprasta verslo subjekto veikla. Ginčo atveju pagal nagrinėjant kilusį mokestinį ginčą nustatytas faktines aplinkybes, pagrįstas byloje esančiais įrodymais, akivaizdu, jog minėtos sąnaudos nebuvo patirtos pareiškėjai vykdant savo komercinę veiklą, kuria būtų siekiama gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos, kaip tai suprantama pagal PMĮ; aptariamos sąnaudos iš esmės patirtos pareiškėjai tik turint nekilnojamąjį turtą (jo niekaip nenaudojant). Todėl šioje dalyje pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas, paliekant skundžiamas VMI ir MG K sprendimų dalis nepakeistomis.

Atsižvelgiant į aukščiau išdėstytus argumentus, ginčijami VMI ir MGK sprendimai keistini, panaikinant jų dalis, kuriomis pareiškėjai UAB „Puiki investicija“ papildomai apskaičiuoti 56 231,40 Eur PVM ir su juo susijusios sumos (delspinigiai, bauda), 2017 m. padidinti 56 231,40 Eur suma veiklos mokestiniai nuostoliai. Kita skundžiamų sprendimų dalis paliktina nepakeista, atmetant pareiškėjo skundą.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 ir 2 punktais ir 132 straipsnio 1 dalimi,

nusprendžia:

Iš dalies patenkinti pareiškėjos UAB „Puiki investicija“ skundą.

Pakeisti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2021 m. liepos 9 d. sprendimą Nr. S-91-(7-67/2021) ir Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2021 m. balandžio 16 d. sprendimą Nr. (21.222 Mr) FR0682-80, panaikinant jų dalis, kuriose pareiškėjai UAB „Puiki investicija“ papildomai apskaičiuoti 56 231,40 Eur PVM ir su juo susijusios sumos (delspinigiai, bauda), 2017 m. padidinti 56 231,40 Eur suma veiklos mokestiniai nuostoliai.

Kitoje dalyje skundą atmesti.

Sprendimas per 30 (trisdešimt) kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėja Jovita Einikienė