Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Banga Electronics“ kreipėsi į teismą su skundu, prašydamas: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2015 m. lapkričio 9 d. sprendimą Nr. S-213(7-215/2015) (toliau – ir Sprendimas Nr. S-213(7-215/2015), Muitinės departamento prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Departamentas) 2015 m. liepos 31 d. sprendimo Nr. 1A-346 (toliau – ir Sprendimas Nr. 1A-346) dalį, kuria nuspręsta neatleisti pareiškėjo nuo 280 114,69 Eur baudos; 2) atleisti pareiškėją nuo 280 114,69 Eur baudos.Nurodė, kad MGK neargumentavo, kodėl pareiškėjas laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 14 d. iki 2011 m. birželio 28 d., turėdamas 1 763 321 Eur permoką, padarė žalą valstybės biudžetui ir kodėl jo turima permoka buvo vertinama ne viso tikrinamojo laikotarpio, bet konkrečiai pagal muitinės deklaracijos įforminimo datą. Neatsižvelgta į tai, kad valstybės biudžetas nuo 2011 m. vasario 28 d. iki 2011 m. birželio 28 d. naudojosi vis didėjančia pareiškėjo nepanaudota permoka. Pareiškėjas ir toliau laikosi pozicijos, kad žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta, nes tikrinamuoju laikotarpiu pats valstybės biudžetas buvo skolingas pareiškėjui, o Europos Sąjungos Teisingumo Teismas (toliau – ir ESTT) 2012 m. kovo 29 d. byloje Nr. C-414/10 yra pažymėjęs, kad valstybei narei neleidžiama susieti teisės atskaityti importo pridėtinės vertės mokestį (toliau – ir PVM) su tuo, ar asmuo, kuriam tenka prievolė jį sumokėti, anksčiau faktiškai jį sumokėjo, kai šis asmuo taip pat turi teisę į atskaitą. Pareiškėjas nei įforminant deklaracijas, nei kito mėnesio 16 dieną neturėjo prievolės faktiškai sumokėti importo PVM į valstybės biudžetą, o turėjo teisę jį įtraukti į atskaitą. Teigė, jog sprendžiant atleidimo nuo paskirtos baudos klausimą, negalėjo būti taikomos delspinigių skaičiavimo ir atleidimo nuo jų taisyklės, nes, priešingai nei delspinigiai, bauda yra fiksuoto dydžio ir jos apskaičiavimas nedidina mokesčių mokėtojo įsiskolinimo valstybės biudžetui dydžio. Be to, pagal Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 141 straipsnio 1 dalies 3 punktą negali būti išskiriama baudos dalis pagal atskiras importo deklaracijas, o privalo būti įvertinta visa PVM permokos įtaka biudžetui. Atsakovas Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime su pareiškėjo skundu nesutiko, prašė jį atmesti. Nurodė, kad atitinkamos mokesčio sumos ir jų mokėjimo terminai nustatomi importo deklaracijų muitinio įforminimo metu, todėl būtent atitinkamų mokesčių nesumokėjimas nustatytu terminu nulemia žalos biudžetui padarymo momentą. Aplinkybę, kad pareiškėjas nustatytais terminais nesumokėjo PVM ir taip padarė žalą biudžetui, jau yra konstatavęs Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas. Asmens teisė į PVM atskaitą pati savaime nereiškia, kad žala biudžetui nepadaryta. Bauda yra skiriama ne už mokestinio patikrinimo laikotarpiu nustatytą mokestinę nepriemoką, o už konkretų padarytą pažeidimą, t. y. už atitinkamo mokesčio nedeklaravimą bei nesumokėjimą už importuotas prekes. Sprendžiant dėl atleidimo nuo paskirtos baudos turi būti vertinama, ar žalos biudžetui padarymo metu pareiškėjas turėjo PVM permoką. Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos teritorinė muitinė atsiliepime į pareiškėjo skundą, iš esmės remdamasis analogiškais argumentais, nurodytais Departamento atsiliepime, su pareiškėjo skundu nesutiko, prašė jį atmesti.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2016 m. rugsėjo 7 d. sprendimu pareiškėjo UAB „Banga Electronics“ skundą atmetė.Teismas nustatė, kad Klaipėdos teritorinė muitinė 2011 m. gruodžio 15 d. surašė patikrinimo ataskaitą Nr. 1SM320051M, kurioje, be kita ko, konstatavo, kad pareiškėjas laikotarpiu nuo 2011 m. sausio 1 d. iki 2011 m. birželio 30 d., pažeisdamas Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 35 straipsnio nuostatas, nepagrįstai iš trečiųjų šalių importuotoms prekėms pritaikė 4200 muitinės procedūrą, todėl jam apskaičiavo ir įregistravo mokestinę prievolę: 6 480 962 Lt importo PVM, 523 765 Lt delspinigių ir 30 proc. dydžio 1 944 289 Lt baudos. Ši ataskaita buvo patvirtinta Klaipėdos teritorinės muitinės, Departamento ir MGK sprendimais. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. spalio 23 d. sprendimu (administracinė byla Nr. I-745-365/2013), be kita ko, konstatavo, kad pareiškėjui importo PVM bauda skirta pagrįstai; šį sprendimą paliko nepakeistą Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2014 m. rugsėjo 17 d. nutartimi.Pareiškėjas 2014 m. vasario 3 d. pateikė muitinei prašymą atleisti nuo apskaičiuotų delspinigių ir paskirtos baudos, motyvuodamas tuo, kad žala biudžetui nebuvo padaryta. Klaipėdos teritorinė muitinė 2015 m. gegužės 29 d. priėmė sprendimą Nr. (SM32)-RŽ212-4 atleisti jį nuo 2011 m. gruodžio 15 d. patikrinimo ataskaita Nr. 1SM320051M apskaičiuotų 134 905,29 Eur (465 801 Lt) delspinigių ir skirtos 282 456,56 Eur (975 266 Lt) baudos ir neatleido nuo 16 787,53 Eur (57 964 Lt) delspinigių ir 280 648,46 Eur (969 023 Lt) baudos. Departamentas 2015 m. liepos 31 d. priėmė skundžiamą Sprendimą Nr. 1A-346, kuriuo pakeitė Klaipėdos teritorinės muitinės 2015 m. gegužės 29 d. sprendimą Nr. (SM32)-RŽ212-4, t. y. atleido pareiškėją nuo 2011 m. gruodžio 15 d. patikrinimo ataskaita Nr. 1SM320051M skirtos 533,77 Eur (1 843 Lt) baudos ir patvirtino likusią Klaipėdos teritorinės muitinės sprendimo dalį, kuria atsisakyta pareiškėją atleisti nuo 280 114,69 Eur PVM baudos, nurodydamas, kad Klaipėdos teritorinė muitinė nepagrįstai nurodė, kad pareiškėjo įforminimo metu apskaičiuotų muitų mokestinės prievolės įvykdymui pateiktos vienkartinės garantijos apskaičiuotam importo PVM nesuteikia mokėjimo atidėjimo teisės iki kito mėnesio 16 dienos; pateiktomis garantijomis yra garantuojamas ne tik deklaruotos mokesčių (muito) sumos, tačiau ir galinčios atsirasti skolos sumokėjimas, taigi pareiškėjas turėjo teisę į mokesčių (tiek muito, tiek importo PVM), neviršijančių garantijos dydžio sumos, sumokėjimo atidėjimą iki kito mėnesio 16 dienos; 2011 m. vasario 16 d. pareiškėjo turima nepanaudota mokesčių permoka lygi 1 428,50 Lt, taigi šios permokos apimtimi pareiškėjas žalos biudžetui nepadarė, todėl gali būti atleista nuo 1 843 Lt baudos. MGK 2015 m. lapkričio 9 d. priėmė skundžiamą Sprendimą Nr. S-213(7-215/2015), kuriuo patvirtino Departamento Sprendimą Nr. 1A-346, konstatuodama, kad pareiškėjui prievolė sumokėti importo PVM, apskaičiuotą importo deklaracijose muitinio įforminimo metu, atsirado įforminus minėtas importo deklaracijas, o jei pareiškėjas kartu su importo deklaracijų rinkiniais pateikė garantijas, užtikrinančias mokėtinų mokesčių sumokėjimą, jis sumokėti importo PVM privalėjo iki kito mėnesio 16 dienos; realios žalos valstybės biudžetui atsiradimo momentas yra būtent ginčo importo deklaracijų įforminimo diena arba kai pareiškėjas kartu pateikė garantijas, užtikrinančias mokėtinų mokesčių sumokėjimą, – kito mėnesio 16 diena; pareiškėjas minėtu terminu į biudžetą importo PVM nesumokėjo, todėl valstybė šiuo laikotarpiu biudžete neturėjo pajamų, kurios jam teisėtai priklausė.Įvertinęs surinktus rašytinius įrodymus, teismas nustatė, kad skundžiamais sprendimais pareiškėjas neatleistas nuo 280 114,69 Eur PVM baudos pagal bendrojo administracinio dokumento (toliau – BAD) importo rinkinius (toliau – ir Ginčo BAD rinkiniai); bauda buvo apskaičiuota nuo nesumokėtų importo PVM sumų: 1) įvertinus pateiktų garantijų dydį ir deklaruotus mokesčius bei konstatavus, kad pareiškėjui galėjo būti taikomas 54 150 Lt importo PVM mokėjimo atidėjimas iki 2011 m. vasario 16 d.; 2) įvertinus pateiktų garantijų dydį ir deklaruotus mokesčius bei konstatavus, kad pareiškėjui galėjo būti taikomas 4 749 Lt importo PVM mokėjimo atidėjimas iki 2011 m. kovo 16 d.; 3) konstatavus, kad muitinio įforminimo metu nebuvo pateiktos mokesčių pagal šiuos dokumentus sumokėjimą užtikrinančios garantijos, todėl šiose deklaracijose papildomai apskaičiuota importo PVM suma turėjo būti sumokėta jų muitinio įforminimo dieną.Nustatyta, kad Klaipėdos teritorinės muitinės 2015 m. gegužės 29 d. sprendimo Nr. (SM32)-RŽ212-4 priede ir skundžiamame Sprendime Nr. 1A-346 pateikti išsamūs skaičiavimai, kuriais rėmėsi mokesčių administratorius, konstatuodamas, kad tuo metu, kai pareiškėjas turėjo įvykdyti prievolę sumokėti importo PVM pagal Ginčo BAD rinkinius (t. y. deklaracijų muitinio įforminimo dieną, o pateikus garantijas, iki kito mėnesio 16 dienos), pareiškėjas neturėjo PVM permokos, todėl tuo metu dėl neįvykdytos prievolės valstybei buvo padaryta žala. Pažymėta, kad pareiškėjas iš esmės nekvestionuoja Klaipėdos teritorinės muitinės 2015 m. gegužės 29 d. sprendimo Nr. (SM32)-RŽ212-4 priede ir Sprendime Nr. 1A-346 atliktų aritmetinių apskaičiavimų teisingumo. Pareiškėjo nuomone, skundžiamuose sprendimuose Departamentas ir MGK netinkamai taiko MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punktą, nes nepagrįstai žalos biudžetui padarymo faktą sieja su Ginčo BAD rinkinius sudarančių deklaracijų muitinio įforminimo diena, ir, pateikus garantijas, su kito mėnesio 16 diena, o ne su kito mėnesio 25 diena, kai baigėsi pareiškėjo teisė atskaityti nesumokėtą importo PVM. Teismas konstatavo, kad MGK pagrįstai rėmėsi ne vienoje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartyje suformuota MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punkto taikymo praktika, pagal kurią pripažįstama, kad reali žala valstybės biudžetui atsiranda nuo to momento, kai į valstybės biudžetą teisės aktų nustatytu terminu nesumokama mokestinė prievolė, inter alia (lot. be kita ko), ir dėl to valstybės biudžete nėra valstybei teisėtai priklausančių pajamų. Taip pat teismas konstatavo, kad MGK tinkamai taikė ir aiškino ginčui aktualios redakcijos PVMĮ 14 straipsnio 12 dalyje, 93 straipsnyje, 94 straipsnio 1 dalyje, Tarybos 1992 m. spalio 12 d. reglamentu (EEB) Nr. 2913/92 patvirtinto Bendrijos muitinės kodekso (toliau – Bendrijos muitinės kodeksas) 201 straipsnio 2 dalyje, Vyriausybės 1996 m. birželio 24 d. nutarimu Nr. 748 (2004 m. balandžio 15 d. nutarimo Nr. 414 redakcija) patvirtintų Mokesčių mokėjimo muitinėje taisyklių 6, 6.1, 6.2 punktuose įtvirtintą teisinį reguliavimą ir padarė pagrįstą išvadą, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjui prievolė sumokėti importo PVM pagal Ginčo BAD rinkinius sudarančias deklaracijas atsirado atitinkamai šių deklaracijų įforminimo dieną ir, pateikus garantijas, – iki kito mėnesio 16 dienos. Teismas konstatavo, kad pareiškėjo teiginiai, jog MGK neargumentavo, kodėl jo turima permoka buvo vertinama ne viso tikrinamojo laikotarpio, bet konkrečiai pagal muitinės deklaracijos įforminimo datą, kad skundžiamuose sprendimuose buvo netinkamai pritaikytos atleidimo nuo paskirtos importo PVM baudos taisyklės, atmesti kaip nepagrįsti.Pareiškėjas, be kita ko, remiasi ESTT 2012 m. kovo 29 d. byloje Nr. C-414/10 suformuluotu precedentu, aiškinant 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas 17 straipsnio 2 dalies b punktą, kuris, ESTT nuomone, turi būti aiškinamas taip, kad pagal jį valstybei narei neleidžiama susieti teisės atskaityti importo PVM su tuo, ar asmuo, kuriam tenka prievolė jį sumokėti, anksčiau faktiškai jį sumokėjo, kai šis asmuo taip pat turi ir teisę į atskaitą. Teismas pažymėjo, kad nagrinėjamoje administracinėje byloje nėra ginčo dėl importo PVM apskaičiavimo pagrįstumo, o sprendžiama dėl pareiškėjo atleidimo nuo paskirtos importo PVM baudos, kurios pagrįstumas ir teisėtumas patvirtintas Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2014 m. rugsėjo 17 d. nutartimi. Atsižvelgiant į tai, konstatuota, kad pareiškėjo nurodytas ESTT 2012 m. kovo 29 d. byloje Nr. C-414/10 pateiktas išaiškinimas nėra teisiškai reikšmingas nagrinėjant šią administracinę bylą.Teismas konstatavo, kad Departamento Sprendime Nr. 1A-346 ir MGK Sprendime Nr. S-213(7-215/2015) teisėtai ir pagrįstai žalos biudžetui padarymo faktas yra siejamas su Ginčo BAD rinkinius sudarančių deklaracijų muitinio įforminimo diena, ir, pateikus garantijas, su kito mėnesio 16 diena. Taip pat teisėtai ir pagrįstai šiais sprendimais atsisakyta pareiškėją atleisti nuo 280 114,69 Eur importo PVM baudos. Naikinti šių sprendimų nebuvo teisinio pagrindo.

Pareiškėjas UAB „Banga Electronics“ pateikė apeliacinį skundą, kuriuo prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. rugsėjo 7 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – pareiškėjo skundą tenkinti.Teigia, kad pirmosios instancijos teismas iš esmės nepasisakė dėl pareiškėjo skunde išdėstytų argumentų ir formaliai perrašė MGK Sprendimo Nr. S-213(7-215/2015) nuostatas. Tvirtina, jog iš teismo sprendimo turinio visiškai neaišku, kuo vadovaudamasis teismas padarė išvadą, kad nėra pagrindo, vadovaujantis MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punktu, atleisti pareiškėją nuo likusios 280 114,69 Eur baudos mokėjimo. Pažymi, kad nei ikiteisminės ginčą nagrinėjusios institucijos, nei teismas, spręsdamas atleidimo nuo paskirtos baudos klausimą, neatsižvelgė į tai, kad valstybės biudžetas nuo 2011 m. vasario 28 d. iki 2011 m. birželio 28 d. naudojosi vis didėjančia pareiškėjo turima nepanaudota permoka, nenurodė, koks konkretus teisės aktas imperatyviai nustato, kad sprendžiant atleidimo nuo paskirtos baudos klausimą, mokesčių mokėtojo turima permoka turi būti vertinama ne už visą tikrinamąjį laikotarpį, bet konkrečiai pagal muitinės deklaracijos įforminimo datą. Pareiškėjas ir toliau laikosi pozicijos, kad šiuo atveju reali žala valstybės biudžetui nebuvo padaryta, nes tikrinamuoju laikotarpiu (nuo 2011 m. sausio 14 d. iki 2011 m. birželio 28 d.) pats valstybės biudžetas pareiškėjui buvo skolingas 1 763 321 Eur permoką. Pažymi, kad sprendžiant klausimą dėl atleidimo nuo paskirtos baudos pagal MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punktą, negali būti išskiriama baudos dalis pagal atskiras importo deklaracijas, kaip šiuo atveju pasielgė Klaipėdos teritorinė muitinė, o, priešingai, privalo būti įvertinta visa turėto PVM mokesčio permokos įtaka biudžetui. Tvirtina, jog pareiškėjas turėjo būti atleistas nuo visos, o ne nuo dalies skirtos baudos. Pareiškėjui nesuprantama, kokią reikšmę ginčo teisingai išsprendimui turi teismo išvardinti teisės aktai, juo labiau, kad šiuose teisės aktuose nėra įtvirtintos atleidimo nuo paskirtos baudos taisyklės. Pareiškėjas nesutinka, kad ESTT 2012 m. kovo 29 d. byloje Nr. C-414/10 pateiktas išaiškinimas nėra teisiškai reikšmingas nagrinėjant šią administracinę bylą. Taip pat pareiškėjas teigia, kad pirmosios instancijos teismas privalėjo pateikti aptartos faktinės situacijos juridinę kvalifikaciją ir nurodyti, kodėl sprendžiant atleidimo nuo paskirtos baudos klausimą negalėjo būti vertinama pareiškėjo turėta 1 763 321 Eur permoka už visą tikrinamąjį laikotarpį.Atsakovas Muitinės departamentas prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti.Atsakovo teigimu, tiek ikiteisminės skundus nagrinėjusios institucijos, tiek Vilniaus apygardos administracinis teismas teisės aktų nuostatomis bei teismine praktika pagrindė, kodėl ginčo atveju turi būti vertinamos pareiškėjo turėtos permokos žalos biudžetui padarymo metu.Pažymi, kad bauda skiriama ne už mokestinio patikrinimo laikotarpiu nustatytą mokestinę nepriemoką, o už konkretų padarytą pažeidimą. Todėl ir sprendžiant dėl atleidimo nuo baudos turi būti vertinama, ar žalos biudžetui padarymo metu pareiškėjas turėjo mokesčio permoką. Departamento nuomone, asmens teisė į PVM atskaitą pati savaime nereiškia, kad žala biudžetui nepadaryta. Tam, kad pasinaudotų minėta teise, pareiškėjas privalėjo tinkamai vykdyti savo pareigas, t. y. teisingai apskaičiuoti ir deklaruoti mokėtinus mokesčius. Trečiasis suinteresuotas asmuo Klaipėdos teritorinė muitinė atsiliepimu į pareiškėjo apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą.Atkreipia dėmesį, kad pareiškėjas jokiais teisės aktais nepagrindžia savo teiginio, kad pagal MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 3 punktą negali buti išskiriama baudos dalis pagal atskiras importo deklaracijas, o priešingai privalo būti įvertinta visa turėto PVM permokos įtaka biudžetui.Teritorinės muitinės nuomone, asmens teisė į PVM atskaitą pati savaime nereiškia, kad žala biudžetui nepadaryta. Tam, kad pasinaudotų minėta teise, pirmiausia pareiškėjas privalėjo tinkamai vykdyti savo pareigas, t. y. teisingai apskaičiuoti ir deklaruoti mokėtinus mokesčius. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas muitinio įforminimo metu nedeklaravo mokėtinų mokesčių, nustatytais terminais jų nesumokėjo. Teritorinė muitinė taip pat pažymi, kad bauda yra skiriama ne už mokestinio patikrinimo laikotarpiu nustatytą mokestinę nepriemoką, o už konkretų padarytą pažeidimą. Todėl ir sprendžiant dėl atleidimo nuo paskirtos baudos, turi būti vertinama, ar žalos biudžetui padarymo metu pareiškėjas turėjo mokesčio permoką.Pareiškėjas UAB „Banga Electronics“ pateikė prašymą dėl kreipimosi į Europos Sąjungos Teisingumo Teismą su prašymu priimti prejudicinį sprendimą.Pareiškėjas prašo kreiptis į ESTT su šiais klausimais: 1) ar Europos Sąjungos (toliau – ir ES) teisėje įtvirtinam proporcingumo ir PVM neutralumo principui neprieštarauja administracinė praktika, pagal kurią apmokestinamajam asmeniui yra skiriama bauda už tai, kad jis neįvykdė nacionaliniuose teisės aktuose įtvirtinto reikalavimo faktiškai sumokėti importo PVM, kai šis apmokestinamasis asmuo turėjo teisę šį importo/pirkimo PVM atskaityti, o ESTT yra pripažinęs, kad PVM direktyvos nuostatos neleidžia valstybei narei susieti teisės atskaityti importo PVM su faktiniu jo sumokėjimu, kai asmuo taip pat turi teisę į jo atskaitą? 2) Ar ES teisę reikia aiškinti taip, kad proporcingumo principą atitinka nacionalinė praktika pagal kurią dėl to, kad apmokestinamasis asmuo neįvykdė pareigos tinkamai deklaruoti mokėtiną importo PVM, kurį jis turi pilną teisę iš karto atskaityti, galimajam skirti baudą, kuri sudaro 30 proc. nuo apskaičiuotinos mokėtinos importo PVM sumos, kuri yra kartu lygi ir grąžintinai importo PVM sumai, vertinant tai, kad dėl netinkamo sandorio deklaravimo apmokestinamajam asmeniui taip pat buvo apskaičiuoti ir delspinigiai? 3) Ar nacionalinis teismas nagrinėdamas ginčą dėl baudos skyrimo, privalo atsižvelgti į aplinkybę, kad po baudos skyrimo datos yra priimtas ESTT sprendimas, kuriuo yra pripažinta, kad pagrindas, kuriuo remiantis buvo skirta bauda yra neatitinkantis PVM direktyvos nuostatų, t. y. ar privaloma atsižvelgti į aplinkybę, kad jau po baudos skyrimo datos yra priimtas ESTT sprendimas, kuriuo pripažinta, kad valstybės narės nustatyta tvarka dėl kurios pažeidimo asmeniui yra paskirta bauda yra neatitinkanti PVM direktyvos nuostatų?