- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2013-11-12
- Bylos Nr.
- A-556-2214-13
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-00239-2013-3
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjai
- Audrius Bakaveckas (pirm.), Veslava Ruskan, Arūnas Sutkevičius (pran.)
- Pareiškėjas
- UAB „Žydrena“
- Atsakovas
- Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (kolegijos pirmininkas), Veslavos Ruskan ir Arūno Sutkevičiaus (pranešėjas),
teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo UAB „Žydrena“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. gegužės 14 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo UAB „Žydrena“ skundą atsakovui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
Pareiškėjas UAB „Žydrena“ (toliau – ir pareiškėjas) kreipėsi į teismą (1 t., b. l. 1–7) prašydamas panaikinti Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Inspekcija) viršininko 2012 m. gruodžio 19 d. sprendimą „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (4.65)-256-191.
Pareiškėjas nurodė, kad 2011 m. spalio 27 d. pareiškėjui UAB „Žydrena“ buvo pradėtas operatyvus patikrinimas, vykdant Inspekcijos pavedimą Nr. 21-450-2029, kuris buvo baigtas 2011 m. lapkričio 25 d. Kaip šio patikrinimo rezultatas, buvo priimta 2012 m. lapkričio 25 d. išvada Nr. 1834, kuria buvo nurodyta per 15 dienų papildomai peržiūrėti ir įvertinti gyventojų pajamų mokesčio už 2010 metus, taip pat pelno mokesčio už 2010 m. deklaravimo ir sumokėjimo teisingumą ir, esant pagrindui, pateikti patikslintas atitinkamo mokesčio deklaracijas bei sumokėti papildomai deklaruotas mokesčių sumas. Buvo atliktas gyventojų pajamų mokesčio mokestinis tyrimas už laikotarpį nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. sausio 1 d. Inspekcijos 2012 m. kovo 26 d. pranešimu pareiškėjas buvo informuotas apie atliktą mokestinį tyrimą Nr. (4.65)-89-306 ir pareiškėjui buvo pasiūlyta per 10 dienų atlikti nurodytus veiksmus. Pareiškėjui nesutikus su mokestinio tyrimo išvadomis, buvo atliktas mokestinis patikrinimas. Priimtas 2012 m. spalio 22 d. mokestinio patikrinimo aktas Nr. (4.65)-05-77-14. UAB „Žydrena“ nesutikdama su patikrinimo išvados turiniu, pateikė pastabas Inspekcijai. Inspekcijos Kontrolės departamento direktoriaus 2012 m. gruodžio 19 d. sprendimu Nr. (465)-256-191 (toliau – ir Sprendimas) buvo nuspręsta pakartotinai tikrinti pareiškėją. Pareiškėjo manymu, Sprendime nėra nurodytos naujai paaiškėjusios aplinkybės, kurios nebuvo ir negalėjo būti žinomos mokesčių administratoriui atliekant ankstesnį UAB „Žydrena“ mokestinį patikrinimą, nors toks reikalavimas pakartotiniam patikrinimui nurodytas Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 118 straipsnio 4 punkte. Teigė, kad patikrinimo metu mokesčių administratoriaus atstovei, atlikusiai patikrinimą, buvo pateikti visi reikalaujami dokumentai, susiję su sandoriais tarp pareiškėjo ir fizinių asmenų, kurie įrodo minėtų sandorių realumą bei jų teisėtumą. Pabrėžė, kad mokesčių administratoriui buvo pateikti išsamūs pareiškėjo atstovo bei fizinių asmenų, dirbusių pagal sutartis su bendrove, paaiškinimai raštu visais klausimais, kuriuos pateikė mokesčių administratoriaus atstovė. Neaišku, kokios aplinkybės dar gali būti tikrinamos pakartotinio patikrinimo metu, ir toks patikrinimas prieštarautų MAĮ 118 straipsnio 4 punkto nuostatoms. Pažymėjo, kad pareiškėjas pateikė visus duomenis, patvirtinančius, jog asmenys dirbę pagal sutartis su UAB „Žydrena“ dirbo savarankiškai, sudarę nevienkartinius sandorius, t. y. siekė ekonominės naudos. UAB „Žydrena“ nebuvo susijusi su minėtais asmenimis darbiniais santykiais. Pareiškėjo manymu, patikrinimo išvadoje iš esmės neabejojama, kad R. M., M. T. ir D. L. vertėsi individualia veikla pagal verslo liudijimą.
Atsiliepimas
Atsakovas Inspekcija atsiliepimu į pareiškėjo skundą (1 t., b. 1. 19–21) prašė jį atmesti kaip nepagrįstą.
Atsakovas paaiškino, kad priimant skundžiamą Sprendimą dėl pareiškėjui surašyto patikrinimo akto tvirtinimo buvo susipažinta su jame išdėstytomis aplinkybėmis bei pridėta medžiaga, taip pat įvertintos pareiškėjo pateiktos pastabos ir vadovaujantis MAĮ 132 straipsnio 2 dalies 4 punktu nuspręsta, jog nagrinėjamu atveju yra tikslinga atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą. Sprendime padaryta išvada, jog patikrinimo metu surinkta nepakankamai įrodymų, pagrindžiančių mokesčių apskaičiavimo pagrįstumą UAB „Žydrena“, kadangi nebuvo ištirtos aplinkybės, ar darbuotojų dirbusių su verslo liudijimais veikla gali būti priskirta individualiai veiklai, dėl ko pareiga apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius nuo individualios veiklos pajamų galėtų pereiti patiems darbuotojams. Teigė, kad vienas iš gyventojo individualios veiklos požymių yra jos versliškumas arba komerciškumas, kas savo ruožtu reiškia, jog visa veikla nuo pat jos vykdymo pradžios turi turėti tikslą gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos. Pabrėžė, kad pareiškėjo patikrinimo metu nebuvo ištirta, kokią naudą gavo asmenys dirbę su verslo liudijimais ir ar jų veikla nepriskirtina prie individualios veiklos sąvokos. Taip pat patikrinimo metu nebuvo tirtos aplinkybės, ar sandoriai tarp pareiškėjo ir fizinių asmenų realiai įvyko. Atsižvelgiant į tai, jog patikrinimo akto tvirtinimo metu nebuvo galimybės ištirti minėtų sprendimo priėmimui reikšmingų aplinkybių, buvo nuspręsta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą. Pabrėžė, kad UAB „Žydrena“ nepagrįstai vadovaujasi MAĮ 118 straipsnio 1 dalies 4 punktu, kadangi 118 straipsnis reglamentuoja apribojimus atlikti pakartotinius patikrinimus dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jei buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai patvirtinami patikrinimo pažyma. Šiuo atveju pareiškėjui sprendimu nebuvo patvirtintos patikrinimo akte papildomai priskaičiuotos mokėtinos mokesčių sumos, o motyvuotai ir vadovaujantis MAĮ 132 straipsnio 2 dalies 4 punktu priimant Sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo pavesta pakartotinai patikrinti pareiškėją.
II.
Vilniaus apygardos administracinis teismas 2013 m. gegužės 14 d. sprendimu (2 t., b. l. 22–26) pareiškėjo skundą atmetė.
Teismas konstatavo, kad byloje sprendžiamas klausimas dėl Inspekcijos viršininko 2012 m. gruodžio 19 d. sprendimo „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ Nr. (4.65)-256-191 teisėtumo ir pagrįstumo. Teismas nustatė, kad pagal 2012 m. rugpjūčio 20 d. pavedimą tikrinti Nr. 83-98 Inspekcija patikrino mokesčių mokėtoją UAB „Žydrena“. Tikrintas laikotarpis gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) įmokų nuo 2007 m. sausio 1 d. iki 2010 m. gruodžio 31 d., privalomojo sveikatos draudimo (toliau – ir PSD) įmokų nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. 2012 m. spalio 22 d. buvo surašytas patikrinimo aktas Nr. (4.65)-05-77-14, kuriuo nustatyta, jog pareiškėja 2007-2010 m. trims fiziniams asmenims – R. M., M. T. ir D. L., kurie UAB „Žydrena“ teikė paslaugas pagal verslo liudijimus, išmokėjo 295 790 Lt. Šių asmenų vykdyta faktinė veikla nepateko į veiklos rūšių, kuriomis išduodami verslo liudijimai, sąrašą, todėl pareiškėjas fiziniams asmenims išmokėtų 295 790 Lt sumų negali priskirti veiklai, vykdytai įsigijus verslo liudijimus. Taip pat nustatyta, kad vadovaujantis 2002 m. liepos 2 d. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo Nr. IX-1007 (Žin., 2002, Nr. 73-3085, toliau – ir GPMĮ) 22-24 straipsniais pareiškėjas tikrintu laikotarpiu turėjo deklaruoti 45 798,50 Lt GPM nuo gyventojo su darbais santykiais nesusijusių A klasės pajamų, t. y. 44 368,50 Lt daugiau nei deklaravo. Be to, vadovaujantis 1996 m. gegužės 21 d. Sveikatos draudimo įstatymo I-1343 (Žin. , 1996, Nr. 55-1287, toliau – ir SDĮ) 17 straipsnio 8 dalies nuostatomis, pareiškėjas privalėjo nuo 2009 metais fiziniams asmenims išmokėtų sumų – 32 000 Lt R. M., 73 600 Lt M. T. ir 11 000 Lt D. L., priskaityti ir deklaruoti atitinkamai – 1 920 Lt, 4 416 Lt ir 660 Lt PSD įmokų. Iš viso UAB „Žydrena“ už 2009 metus papildomai apskaičiuota 6 996 Lt PSD įmokų. Inspekcijos Sprendimu buvo nuspręsta pakartotinai patikrinti UAB „Žydrena“. Teismas vadovavosi MAĮ 118 straipsnio 1 dalimi, 118 straipsnio 1 dalies 4 punktu, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2009 m. vasario 20 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A438-245/2009. Teismas, įvertinęs byloje surinktus duomenis, šalių argumentus, nusprendė, kad nagrinėjamoje byloje patikrinimo akte nurodyti mokestinio patikrinimo rezultatai nebuvo patvirtinti sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo ar patikrinimo pažyma, todėl nebuvo priimta galutinio mokesčio administratoriaus sprendimo, kuriuo būtų naujai apskaičiuoti ir nurodyti sumokėti mokesčiai. Šioje administracinėje byloje nėra nustatyta MAĮ 118 straipsnio 1 dalies normų taikymo pagrindų, todėl teismas vertino, kad ribojimai pavesti atlikti pareiškėjo UAB „Žydrena“ pakartotinį patikrinimą pagal MAĮ 118 straipsnio 1 dalį neegzistuoja. Atsižvelgiant į tai, pareiškėjo UAB „Žydrena“ argumentas, jog pakartotinis patikrinimas prieštarauja MAĮ 118 straipsnio 1 dalies 4 punkto nuostatai, yra nepagrįstas, kadangi dėl šioje administracinėje byloje vykstančio mokestinio ginčo nėra priimto mokesčių administratoriaus sprendimo, kurio priėmimas teisine prasme reikštų, jog jis yra nustatyta tvarka įsiteisėjęs. MAĮ 132 straipsnio 2 dalies 4 punktas nustato, jog mokesčių administratorius, priimdamas sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, gali pavesti pakartotinai patikrinti mokesčių mokėtoją. Nagrinėjamos bylos kontekste teismas pažymėjo, kad MAĮ ar poįstatyminiuose teisės aktuose nenumatyti konkretūs atvejai, kada sprendžiant dėl patikrinimo akto tvirtinimo gali būti pavesta pakartotinai patikrinti mokesčio mokėtoją, tačiau LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, kad teisė pavesti pakartotinai patikrinti mokesčio mokėtoją nėra absoliuti. Šios teisės realizavimas siejamas su tais atvejais, kai būtina naujai atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl mokestinio patikrinimo rezultatų, pašalinimu (pavyzdžiui, iš naujo pakartoti tam tikras administracines procedūras, surinkti papildomų įrodymų, ištirti nenagrinėtas faktines aplinkybes, įrodymus ir pan.) (LVAT 2009 m. gegužės 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-563/2009, 2009 m. gegužės 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-596/2009). MAĮ 2 straipsnio 22 dalyje pateikta mokestinio patikrinimo sąvoka. Iš byloje esančių duomenų matyti, kad buvo atliekamas teminis patikrinimas, kuris suprantamas, kaip mokestinės prievolės įvykdymo patikrinimas, kuris apima mokesčių mokėtojo mokamo tam tikro mokesčio (mokesčių), administruojamo (administruojamų) atitinkamo mokesčių administratoriaus, per tam tikrą laikotarpį apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą (MAĮ 115 str. 2 p.) Inspekcija Sprendime nustatė, kad pareiškėjas perkeldamas mokestinę naštą pagal verslo liudijimą dirbusiems fiziniams asmenims, kurie iš šios veiklos gautas pajamas gyventojų pajamų mokesčio deklaracijose deklaruodavo kaip pajamas iš veiklos pagal verslo liudijimą, siekė išvengti mokesčių mokėjimo, tačiau patikrinimo metu nebuvo ištirta, ar mokestinę naudą gavo fiziniai asmenys dirbę su verslo liudijimais, kokią naudą gavo asmenys dirbę su verslo liudijimais, ar jų veikla gali būti priskirta individualiai veiklai, dėl ko pareiga apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius nuo individualios veiklos pajamų galėtų pereiti patiems darbuotojams. Patikrinimo metu nebuvo surinkta pakankamai įrodymų, pagrindžiančių mokesčių apskaičiavimo pagrįstumą pareiškėjui, nebuvo tirtos aplinkybės, ar sandoriai tarp pareiškėjo ir fizinių asmenų realiai įvyko. Pareiškėjui patikrinimo aktu buvo nustatytos A klasei priskiriama mokestinė prievolė, kas reiškia, jog mokestinė prievolė tenka mokesčio mokėtojui ir mokestį išskaičiuojančiam asmeniui. A klasei priskirtinos pajamos, nuo kurių mokestį apskaičiuoti, išskaičiuoti ir pervesti į biudžetą privalo mokestį išskaičiuojantis asmuo (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 str.). Mokestį išskaičiuojantis asmuo paprastai pakeičia mokesčių mokėtoją. Konstatavus MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje numatytas sąlygas (sudarius sandorį (-ius), kurio (-ių) vienintelis tikslas – mokestinės naudos gavimas), Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnyje įtvirtinta taisyklė, kad gyventojų pajamų mokestį nuo A klasei priskirtų pajamų sumoka mokestį išskaičiuojantis asmuo (šiuo atveju UAB „Žydrena“), nėra taikoma (LVAT 2010 m. balandžio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-359/2010). Kaip matyti iš byloje surinktų duomenų, mokestinio patikrinimo metu nebuvo nustatyta, ar fiziniai asmenys, teikę paslaugas su verslo liudijimais pareiškėjui UAB „Žydrena“, gavo mokestinę naudą bei kokią mokestinę naudą gavo, ar iš viso šių fizinių asmenų veikla gali būti priskirta individualiai veiklai, ar sandoriai tarp pareiškėjo ir šių fizinių asmenų realiai įvyko ir koks šių sandorių sudarymo tikrasis tikslas. Visų šių aplinkybių išsiaiškinimas neabejotinai lemia pareiškėjui priskaičiuotinų GPM ir PSD įmokų dydį, jų pagrįstumą, kadangi nustačius MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintos sąlygos dėl mokestinės naudos gavimo egzistavimą, pareiškėjo atžvilgiu gali būti netaikomas Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnis. Taip pat teismui nekilo abejonių, kad šios aplinkybės yra tiesiogiai susijusios su nagrinėjamu mokestiniu ginču ir pareiškėjui UAB „Žydrena“ apskaičiuotų GPM ir PSD mokesčių teisingumo įvertinimu. Teismas pabrėžė, kad pareiškėjas nei skunde, nei teismo posėdžio metu nepaneigė argumentuotai būtinybės ištirti šias aplinkybes, be to, neįrodė, jog šios aplinkybės jau buvo išsamiai tirtos ar nagrinėtos atlikto patikrinimo metu. Teismas pažymėjo, kad pareiškėjas nesutikdamas su 2012 m. spalio 22 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-05-77-14, 2012 m. lapkričio 28 d. pateikė pastabas Inspekcijos viršininkui. Iš pareiškėjo pateiktų pastabų matyti, kad pati UAB „Žydrena“ kelia abejones dėl jos atžvilgiu papildomai apskaičiuotų GPM nuo gyventojo su darbo santykiais nesusijusių A klasės pajamų bei PSD įmokų nuo kitų A klasės išmokų, teisingumo ir pagrįstumo, kadangi nebuvo įvertintos fizinių asmenų (R. M., M. T., D. L.), kurie pareiškėjui teikė paslaugas pagal verslo liudijimus, gauta mokestinė nauda, kas galėtų sąlygoti prievolės sumokėti GPM nuo A klasės pajamų perėmimą šiems fiziniams asmenims. Teismas konstatavo, kad Inspekcijos Sprendimas, kuriuo buvo pavesta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą, buvo sąlygotas objektyvios būtinybės išaiškinti teisiškai reikšmingas aplinkybes bei nepažeidė pakartotinį patikrinimą reglamentuojančių teisės normų, todėl nėra prielaidų teigti, jog mokesčių administratorius pakartotinį patikrinimą pavedė atlikti neteisėtai ar peržengdamas savo kompetencijos ribas. Todėl Inspekcijos skundžiamas Sprendimas yra pagrįstas ir teisėtas.
III.
Pareiškėjas apeliaciniu skundu (2 t., b. l. 33–39) prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. gegužės 14 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – patenkinti pareiškėjo skundą.
Pareiškėjas apeliacinį skundą grindžia tuo, kad be teisinio pagrindo pakartotiniam patikrinimui būtinas ir faktinis pagrindas. Valstybinė mokesčių inspekcija nepagrindė būtinumo atlikti pakartotinį patikrinimą. Pakartotinis patikrinimas negali būti skiriamas nesant faktinio pagrindo. Mokesčių administratorius neįvykdė savo pareigos pagrįsti mokesčių mokėtojui UAB „Žydrena“ priskaičiuojamo papildomo mokesčio ir su juo susijusių sumų, todėl Valstybinės mokesčių inspekcijos pozicija, jog būtinas dar vienas įmonės patikrinimas, prieštarautų teisingumo, protingumo ir gero administravimo principams. Valstybinė mokesčių inspekcija tiek Sprendime dėl pakartotinio patikrinimo, tiek atsiliepime į skundą, tiek ir teismo posėdžio metu savo poziciją dėl tokio patikrinimo būtinumo grindė abstrakčiais teiginiais. Mokesčių administratorius nekonkretizavo savo veiksmų, kurie turėtų būti atlikti pakartotinio patikrinimo metu. Nors MAĮ ir nenumato, kiek kartų mokesčių administratorius turi teisę pildyti atliktą patikrinimą, tačiau tai nereiškia, kad tokia jo teisė absoliuti. Ji yra varžoma bendrųjų mokesčių administravimo principų bei mokesčių administratoriaus pareigų. Mokesčių administratorius būtent ir neįvykdė savo pareigos pagrįsti papildomai priskaičiuojamo mokesčio UAB „Žydrena“, todėl nepriėmė sprendimo ir nesant faktinio pagrindo nutarė atlikti pakartotinį patikrinimą. Teismas taip pat rėmėsi abstrakčiais atsakovo teiginiais apie pakartotinio patikrinimo būtinumą, nors nei atsiliepime į skundą, nei teismo posėdžio metu taip ir nebuvo paaiškinta kokius konkrečius veiksmus būtina atlikti pakartotinio patikrinimo metu. Patikrinimo metu mokesčių administratoriaus atstovei, atlikusiai patikrinimą, buvo pateikti visi reikalaujami dokumentai, susiję su sandoriais tarp bendrovės ir fizinių asmenų, kurie neginčijamai įrodo minėtų sandorių realumą bei jų teisėtumą. Visų pirma patikrinimo metu mokesčių administratoriui buvo pateiktos laboratorinės įrangos, skirtos pieno kokybei nustatyti, pirkimo-pardavimo sutartys su pieno produkciją gaminančiomis įmonėmis, kuriose yra aiškiai įvardinta UAB „Žydrena“ įsipareigojimai garantiniu laikotarpiu atlikti parduodamos įrangos remontą, techninį aptarnavimą. Bendrovė neturi specialistų tokiems darbams atlikti, todėl ir buvo sudaromos sutartys su fiziniais asmenimis. Mokesčių administratoriui taip pat buvo pateiktos sutartys su fiziniais asmenimis dėl minėtų darbų atlikimo, paraiškos, atliktų darbų priėmimo aktai, kuriuos pasirašė pieno produkciją gaminančių įmonių atstovai, apmokėjimo pagal sutartis dokumentai. Be to, mokesčių administratoriui buvo pateikti jo bei fizinių asmenų, dirbusių pagal sutartis su bendrove, išsamūs paaiškinimai raštu visais klausimais, kuriuos pateikė mokesčių administratoriaus atstovė. Pažymi, kad visus duomenis, patvirtinančius, kad asmenys dirbę pagal sutartis su UAB „Žydrena“ dirbo savarankiškai, sudarę nevienkartinius sandorius, t. y. siekė ekonominės naudos, pateikė mokesčių administratoriui patikrinimo metu. Patikrinimo metu detaliai buvo aiškinamasi kokiu transportu remontuotini įrengimai buvo gabenami, kur remontuojami, ar fiziniams asmenims buvo mokami komandiruotpinigiai ir t. t. Akivaizdu, kad UAB „Žydrena“ nebuvo susijusi su minėtais asmenimis darbiniais santykiais, ir, pareiškėjo manymu, patikrinimo išvadoje iš esmės neabejojama, kad R. M., N. T. ir T. L. vertėsi individualia veikla pagal verslo liudijimą. Vienintelė priežastis, dėl kurios bendrovė, atsakovo nuomone, negalėjo priskirti išmokėtų sumų už atliktus darbus veiklai, vykdytai įsigijus verslo liudijimą, buvo tai, kad šių rūšių veikla nepatenka į veiklos rūšių, kurioms išduodami verslo liudijimai, sąrašą. Aukščiau minėtos aplinkybės neginčijamai įrodo, kad patikrinimas buvo atliktas pilnai ir visapusiškai, tačiau mokesčių administratorius nesugebėjo pagrįsti patikrinimo metu priskaičiuotų UAB „Žydrena“ papildomų mokesčių ir todėl, nesant jokio faktinio pagrindo, nusprendė atlikti pakartotinį patikrinimą.
Atsiliepimas
Atsakovas Inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą (2 t., b. l. 50–51) prašo skundą atmesti.
Atsakovas nurodo, kad priimant skundžiamą Sprendimą dėl pareiškėjui surašyto patikrinimo akto tvirtinimo buvo susipažinta su jame išdėstytomis aplinkybėmis bei pridėta medžiaga, taip pat įvertintos pareiškėjo pateiktos pastabos. Sprendime pateiktas išsamus individualios veiklos sąvokos apibūdinimas, remiantis tiek GPMĮ nuostatomis, tiek LVAT suformuota praktika. Taip pat Sprendime konstatuota, jog patikrinimo metu nebuvo tirtos aplinkybės, ar sandoriai tarp pareiškėjo ir fizinių asmenų realiai įvyko. Patikrinimo akto tvirtinimo metu nebuvo galimybės ištirti minėtų sprendimo priėmimui reikšmingų aplinkybių, todėl pagrįstai buvo nuspręsta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą, o pareiškėjo skunde nurodytas motyvas, kad Inspekcija nepagrindė būtinumo atlikti pakartotinį patikrinimą, yra nepagrįstas.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
Apeliacinis skundas atmestinas.
Administracinė byla buvo pradėta dėl to, kad pareiškėjas (apeliantas) nesutiko su Inspekcijos 2012 m. gruodžio 19 d. sprendimu, kuriuo, vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 132 straipsnio 2 dalies 4 punktu, nuspręsta atlikti pakartotinį UAB „Žydrena“ patikrinimą (b.l. 22-26).
Mokesčių administravimo įstatymo 132 straipsnyje 2 dalyje nurodyta (redakcija galiojusi 2012 m. gruodžio 19 d.), kad mokesčių administratorius, priimdamas sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, gali atlikti šiuos veiksmus:
1) patvirtinti patikrinimo aktą;
2) patikrinimo aktą patvirtinti iš dalies;
3) nepatvirtinti patikrinimo akto;
4) pavesti pakartotinai patikrinti mokesčių mokėtoją;
5) pakeisti patikrinimo aktą.
Įstatymų leidėjas neapibrėžė sąlygų, kada mokesčių administratorius gali priimti sprendimą dėl pavedimo atlikti pakartotinį patikrinimą. Tai paliko spręsti pačiam mokesčių administratoriui. Vadinasi, pastarojo teisinio vieneto diskrecijos teisė priimti sprendimą dar kartą atlikti patikrinimą ar ne, tačiau, teisėjų kolegijos vertinimu, jei yra priimamas sprendimas dėl pakartotinio patikrinimo, tai toks teisės aktas turėtų būti tinkamai motyvuotas bei pagrįstas, suderinamas su Viešojo administravimo įstatymo reikalavimais. Teigtina, jog priimant sprendimą dėl pakartotino mokestinio patikrinimo būtina atsižvelgti į pirminio patikrinimo metu galimai padarytas tyrimo spragas bei realias galimybes jas užpildyti pakartotinio mokestinio patikrinimo metu, pačio mokestinio ginčo esmę, jo problematiką, tikslingumą surinkti papildomus konkrečius faktinius duomenis konkrečiam siekiamam tikslui. Kiekvienu atveju turi būti pakankamai aiškiai pažymėta, ko siekiama pakartotinio patikrinimo metu ir, kas konkrečiai dar turėtų būti atliekama.
Tikrinamoje administracinėje byloje pakartotinis mokesčių mokėtojo patikrinimas, kaip teigiama skundžiamame 2012 m. gruodžio 19 d. sprendime, buvo nulemtas poreikiu ištirti aplinkybes, ar darbuotojų dirbusių su verslo liudijimais veikla gali būti priskirta individualiai veiklai, dėl ko pareiga apskaičiuoti, deklaruoti ir sumokėti mokesčius nuo individualios veiklos pajamų galėtų pereiti patiems darbuotojams, taip pat ištirti, ar sandoriai tarp pareiškėjo ir fizinių asmenų realiai įvyko.
Susipažinus su byloje turima mokesčių administratoriaus pateikta pirminio patikrinimo medžiaga nėra pagrindo abejoti tuo, jog ką tik paminėtos aplinkybės, sąlygojusios pakartotinį patikrinimą, iš esmės nebuvo tirtos. Teisėjų kolegijos vertinimu, šių aplinkybių ištyrimas, betarpiškai susijęs su mokesčių naštos pasiskirstymu tarp mokesčių mokėtojų, jų dydžiu, kas negalėjo būti apspręsta Inspekcijos neturint atsakymų į paminėtus klausimus, priimant sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo.
Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalį būtent mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Paneigiant mokesčių administratoriui galimybę atlikti pakartotinį patikrinimą, kai tam yra konkretus poreikis, būtų sukliudyta įvykdyti įstatymų leidėjo įpareigojimą – pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Atvirkščiai, analizuojamu atveju, nei teigia pareiškėjas (apeliantas), pakartotinis patikrinimas būtent ir užtikrina teisingumo, protingumo ir gero administravimo principų laikymąsi. Juk stoka faktinių duomenų neabejotinai gali sąlygoti nevisapusiško bei neobjektyvaus sprendimo priėmimą, o taip pat ir galimus teisminius ginčus. Be to, mokesčių administratorius konkretizavo, kas iš principo turėtų būti atlikta - patikrinta, ar sandoriai tarp bendrovės ir fizinių asmenų realiai įvyko, o tai susiję su papildomų įrodymų rinkimu, todėl ir šis apeliacinio skundo argumentas paneigtinas (apeliantas tvirtino esą nenurodyti pakartotinio patikrinimo metu atliktini konkretūs veiksmai).
Nėra ginčo dėl to, kad bendrovė bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi atliekant įmonės patikrinimą, bet pastarajam laikantis pagrįstos nuomonės dėl būtinumo gauti papildomų duomenų, tokia teisė, o kartu ir pareiga negali būti paneigta vien dėl to, kad jau kartą patikrinimas atliktas. Tiek vietinis, tiek centrinis mokesčių administratorius privalo nustatyti, ar mokesčio mokėtojas teisingai vykdo savo prievoles, tuo tikslu privalu tirti visas aplinkybes, susijusias su mokesčio mokėtojo veikla, ir atitinkamai rinkti įrodymus tiek patvirtinančius, tiek paneigiančius mokesčio mokėtojo veiksmų teisėtumą. Bet atkreiptinas dėmesys ir į tai, jog toks tyrimas, t.y. tyrimas administruojant mokesčius, turi būti atliekamas ir nepažeidžiant mokesčio mokėtojų teisių, mokesčių administratoriui atliekant savo funkcijas, stengiantis kuo mažiau trikdyti mokesčių mokėtojo veiklą.
Patikrinus pirmosios instancijos teismo sprendimą nekyla abejonių dėl to, kad mokesčių administratoriaus kvestionuojamas sprendimas dėl pakartotinio tyrimo buvo įvertintas tinkamai, atsižvelgiant į aukščiau išdėstytas nuostatas, laikantis formuojamos administracinių teismų praktikos analogiškose ar panašiose bylose, todėl apeliacinis skundas negali būti patenkintas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2013 m. gegužės 14 d. sprendimą palikti nepakeistą, o UAB „Žydrena“ apeliacinį skundą atmesti.
Nutartis neskundžiama.