- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2019-04-10
- Bylos Nr.
- eA-792-575/2019
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-01626-2017-8
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Rezultatas
- Sprendimas paliktas nepakeistas
- Teisėjai
- Ričardas Piličiauskas, Veslava Ruskan, Arūnas Dirvonas
- Pareiškėjas
- A. B., R. B.
- Atsakovas
- Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono, Ričardo Piličiausko (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas) ir Veslavos Ruskan,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjų A. B., R. B. ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinius skundus dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. spalio 24 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjų A. B., R. B. skundus ir atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymus (trečiasis suinteresuotas asmuo – Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
1. Pareiškėjai A. B. ir R. B. (toliau – atskirai pareiškėjas ir pareiškėja, o kartu – pareiškėjai) su skundais, patikslintais skundais kreipėsi į teismą, prašydami panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija, Mokestinių ginčų komisija) 2017 m. balandžio 24 d. sprendimą Nr. S-87(7-43/2017) ir sprendimą Nr. S-88(7-42/2017) (toliau – ir Komisijos sprendimai), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, centrinis mokesčių administratorius) 2017 m. sausio 20 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5) FR0682-31 ir sprendimą Nr. (21.131-31-5) FR0682-32 (toliau – ir VMI sprendimai) bei pavesti VMI atlikti pakartotinius pareiškėjų patikrinimus ir priimti naujus sprendimus.
2. Atsakovas VMI su prašymais kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti Komisijos sprendimų dalis, kuriomis panaikintos VMI sprendimų dalys, pagal kurias pareiškėjai nurodyta sumokėti į valstybės biudžetą 6 997,22 Eur gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM), 2 280,47 Eur privalomojo socialinio draudimo įmokų (toliau – ir PSDĮ), pareiškėjui – 6 658,66 Eur GPM, 2 280,47 Eur PSDĮ, abiem pareiškėjams nuo šių GPM ir PSDĮ sumų nurodyta sumokėti delspinigius ir baudas, o VMI pavesta toje apimtyje atlikti pakartotinius pareiškėjų patikrinimus ir priimti naujus sprendimus; VMI prašė šias VMI sprendimų dalis palikti galioti.
Žemesnės instancijos teismas
3. Teismas 2017 m. gegužės 24 d., 2017 m. birželio 19 d., 2017 m. liepos 3 d. nutartimis bylas pagal pareiškėjų skundus ir atsakovo prašymus sujungė į vieną bylą.
4. Pareiškėjai skunduose vadovavosi tokiais pagrindiniais argumentais:
4.3. Neaišku, kuo remiantis patikrinimo aktuose buvo analizuojamos pareiškėjo iš E. J. už atliktus statybos darbus pagal verslo liudijimą gautos pajamos ir padaryta išvada, kad pareiškėjas per 2012 metus pajamų iš veiklos pagal verslo liudijimus negavo, o 2012 metų pajamų deklaracijoje deklaravo dar negautas iš E. J. pajamas. Pareiškėjo 2012 metais gautas 140 000 Lt pajamas iš veiklos pagal verslo liudijimą įrodo šiai sumai išrašyti 2012 m. liepos 30 d., 2012 m. rugpjūčio 31 d., 2012 m. spalio 31 d. ir 2012 m. lapkričio 30 d. paslaugų pirkimo–pardavimo kvitai, jo pateikta 2012 metų GPM deklaracija (kurioje deklaruota 140 000 Lt iš veiklos pagal verslo liudijimą), taip pat tiek pareiškėjo, tiek E. J. įgalioto atstovo E. B. pateikti paaiškinimai.
Atsiliepimas
5. Atsakovas VMI atsiliepime į pareiškėjų patikslintus skundus prašė juos atmesti kaip nepagrįstus.
6. Atsakovas nurodė, kad atsižvelgus į tai, jog pareiškėjų 2009 m., 2011–2013 m. turto įsigijimo ir kitos faktiniais duomenimis pagrįstos išlaidos viršijo deklaruotas ir dokumentais pagrįstas pajamas, bei į tai, kad pareiškėjai nevykdė prievolės metinėse pajamų deklaracijose už 2009, 2011, 2012, 2013 metus deklaruoti gautų pajamų, mokesčio bazė ir mokėtina mokesčio suma mokestinio patikrinimo metu apskaičiuota vadovaujantis MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir VMI viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 4.1 papunkčiu, taikant šių Taisyklių 6.3.3 papunktyje įtvirtintą išlaidų metodą. Kadangi nagrinėjamu atveju pavedimai tikrinti išrašyti 2012 m. gruodžio 4 d., mokesčių administratorius teisėtai ir pagrįstai pareiškėjų mokestinius patikrinimus atliko už 2007–2008 metus. Pareiškėjai netinkamai interpretuoja LVAT 2016 m. lapkričio 18 d. sprendimo turinį, nes minimo sprendimo 42 punkte expressis verbis (tiesiogiai) nurodyta, kad LVAT toje byloje sprendė tik procesinį klausimą – mokestinių patikrinimų sustabdymą.
7. Atsakovas pažymėjo, kad mokesčių administratorius ir Komisija pagrįstai konstatavo, jog pareiškėjų tikrinamuoju laikotarpiu vykdytas NT pirkimas–pardavimas priskirtinas individualiai komercinei veiklai, t. y. atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punkte apibrėžtą bei LVAT paaiškintą individualios veiklos sampratą. Todėl pareiškėjams pagrįstai už 2007–2008 m. vykdytą individualią veiklą apskaičiuotos valstybinio socialinio draudimo įmokos (toliau – VSDĮ), skirtos VSDĮ baudos bei konstatuota, kad nuo 2007 m. balandžio mėn. pareiškėjų pajamos viršijo 100 000 Lt ribą, todėl pareiškėjai, vadovaujantis Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 92 straipsnio nustatyta tvarka, turėjo skaičiuoti PVM nuo gautų individualios veiklos pajamų ir nuo pajamų, gautų iš veiklos su verslo liudijimu, bei mokėti jį į biudžetą. Vilniaus AVMI kontrolės procedūrų metu pagal surinktą informaciją apie sudarytus NT pirkimo–pardavimo sandorius nustatė, kad pareiškėjai vykdė neregistruotą individualią veiklą. Pareiškėjai, tikrinamuoju laikotarpiu sudarydami NT pirkimo–pardavimo sandorius, savarankiškai sprendė su šia veikla susijusius klausimus, patys pasirašydavo pirkimo–pardavimo sutartis, ieškodavo pirkėjų ir pardavėjų, su jais vesdavo derybas ir atsiskaitydavo, t. y. patys priimdavo sprendimus, susijusius su veiklos vykdymu, patys dengė savo patirtas veiklos išlaidas. Pareiškėjų NT sandoriai, sudaryti iki apmokestinamojo laikotarpio ir po jo, buvo vertinti kaip papildomas kriterijus, pagrindžiantis veiklos tęstinumą, bet nebuvo vertinti individualios veiklos požymių aspektu, iš šių sandorių gautos pajamos nebuvo priskirtos individualios veiklos pajamoms ir apmokestintos. MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje, kurioje nustatyti atleidimo nuo delspinigių pagrindai, nenustatyta galimybė atleisti mokesčių mokėtoją nuo patikrinimo metu jam apskaičiuotų delspinigių, atsižvelgiant į tokio patikrinimo trukmę.
8. Atsakovas VMI prašymuose nurodė, kad, jo nuomone, VMI ir Komisija skundžiamuose sprendimuose skirtingai supranta Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo nuostatas ir jų taikymą.
9. Atsakovo nuomone, Komisija sprendimuose nepagrįstai, remdamasi Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymu ir LVAT praktika, konstatavo, kad pareiškėjos pateiktoje vienkartinėje šeimos 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje (FR0593) (toliau – ir Deklaracija) nurodyti duomenys apie šeimos 2003 m. gruodžio 31 d. ne banke turėtas 234 061 Lt pinigines lėšas įgijo teisinį stabilumą. Komisija nepagrįstai nurodė, kad mokesčių administratorius, 2012 metais atlikdamas pareiškėjų mokestinį patikrinimą, neturėjo teisinio pagrindo kvestionuoti Deklaracijoje nurodytų duomenų ar įpareigoti pareiškėjus pateikti Deklaracijoje nurodytą duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus, o jų nepateikus – pareiškėjams apskaičiuoti mokesčius kaip nepagrindus 2007–2011 m. turėtų pajamų. Atsakovo teigimu, nesąžiningas mokesčių mokėtojas negali remtis iš Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo išplaukiančiomis garantijomis.
Atsiliepimas
10. Pareiškėjai atsiliepimų į VMI prašymus nepateikė, teismo posėdyje paaiškino, kad su jais nesutinka, nes mano, kad Komisijos sprendimai turėtų būti panaikinti jų skunduose nurodytais pagrindais.
11. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime palaikė VMI prašymuose išdėstytus argumentus, su jais sutiko ir prašė juos tenkinti.
II.
12. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. spalio 24 d. sprendimu pareiškėjos R. B. skundą tenkino iš dalies. Panaikino Komisijos 2017 m. balandžio 24 d. sprendimo Nr. S-87(7-43/2017) rezoliucinės dalies 2 punktą, kuriuo nuspręsta patvirtinti VMI 2017 m. sausio 20 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5) FR0682-31 dalį, kuria pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 771,26 Eur VSDĮ, 385,63 Eur VSDĮ baudą, 22 938,20 Eur PVM, 211,42 Eur GPM, su šiais mokesčiais susijusias delspinigių ir baudų sumas. Panaikino VMI 2017 m. sausio 20 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5) FR0682-31 tiek, kiek juo, konstatavus, kad pareiškėja 2007 m. ir 2008 m. vykdė individualią veiklą – NT pirkimą–pardavimą, pareiškėjai nurodyta sumokėti į biudžetą 771,26 Eur VSDĮ, 385,63 Eur VSDĮ baudą, 22 938,20 Eur PVM, 211,42 Eur GPM, su šiais mokesčiais susijusias delspinigių ir baudų sumas, ir įpareigojo VMI dėl šios dalies atlikti pakartotinį pareiškėjos patikrinimą. Likusią pareiškėjos skundo dalį atmetė kaip nepagrįstą.
13. Teismas pareiškėjo A. B. skundą tenkino iš dalies. Panaikino Komisijos 2017 m. balandžio 24 d. sprendimo Nr. S-88(7-42/2017) rezoliucinės dalies 2 punktą, kuriuo nuspręsta patvirtinti VMI 2017 m. sausio 20 d. sprendimo Nr. (21.131-31-5) FR0682-32 dalį, kuria pareiškėjui A. B. nurodyta sumokėti į biudžetą 771,26 Eur VSDĮ, 385,62 Eur VSDĮ baudą, 21 562,79 Eur PVM, 235,46 Eur GPM, su šiais mokesčiais susijusias delspinigių ir baudų sumas. Panaikino VMI 2017 m. sausio 20 d. sprendimą Nr. (21.131-31-5) FR0682-32 tiek, kiek juo, konstatavus, kad pareiškėjas 2007 m. ir 2008 m. vykdė individualią veiklą – NT pirkimą–pardavimą, pareiškėjui nurodyta sumokėti į biudžetą 771,26 Eur VSDĮ, 385,62 Eur VSDĮ baudą, 21 562,79 Eur PVM, 235,46 Eur GPM, su šiais mokesčiais susijusias delspinigių ir baudų sumas, ir įpareigojo VMI dėl šios dalies atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą. Likusią pareiškėjo skundo dalį atmetė kaip nepagrįstą.
14. Teismas VMI prašymus atmetė.
15. Teismas pažymėjo, kad ginčas byloje kilo dėl VMI sprendimų, kuriais pareiškėjams papildomai apskaičiuota į valstybės biudžetą sumokėti GPM, PVM, VSDĮ ir PSDĮ, jų delspinigius ir baudas, taip pat dėl ikiteismine tvarka išnagrinėjus pareiškėjų skundus priimtų Komisijos sprendimų, teisėtumo ir pagrįstumo.
16. Dėl senaties termino taikymo ir pareiškėjams paskaičiuotų mokesčių už 2012–2013 metus teismas pažymėjo, kad pavedimai tikrinti surašyti 2012 m. gruodžio 4 d., todėl pareiškėjų mokestinis patikrinimas galėjo būti atliekamas bei mokėtini mokesčiai ir su jais susijusios sumos apskaičiuotos ir už 2007–2013 metų laikotarpį. Atsakydamas į pareiškėjų teiginius, susijusius su LVAT 2016 m. lapkričio 8 d. sprendime pateiktų išaiškinimų įtaka senaties taikymui, teismas pažymėjo, kad LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2016 m. lapkričio 18 d. sprendimo 42 punkte pabrėžė, kad „šioje byloje yra sprendžiamas tik procesinis klausimas – mokestinių patikrinimų sustabdymas, todėl teisės normos, reglamentuojančios mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatį (Mokesčių administravimo įstatymo 68 str.), šiame ginčo etape nėra aktualios“. Atsižvelgdamas į tai, teismas darė išvadą, kad LVAT 2016 m. lapkričio 18 d. sprendimas ir jame padaryta išvada dėl Vilniaus AVMI Kontrolės departamento direktoriaus 2014 mm. lapkričio 24 d. sprendimų sustabdyti mokestinius patikrinimus neteisėtumo savaime nesudaro pagrindo teigti, jog mokesčių administratorius nagrinėjamu atveju pažeidė MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatį. Teismas darė išvadą, kad procedūriniai pažeidimai neturėjo įtakos skundžiamų VMI sprendimų teisėtumui. Šiame kontekste teismas pabrėžė, kad pareiškėjai ir jų atstovai nuolat buvo informuojami apie atliekamo mokestinio tyrimo eigą, jiems buvo sudarytos visos galimybės teikti paaiškinimus ir įrodymus, susijusius su mokestiniu tyrimu.
17. Teismas pažymėjo, kad Komisija VMI sprendimų dalis dėl mokesčių, apskaičiuotų už 2012 ir 2013 m., panaikino. Atsižvelgdamas į tai, kad pareiškėjai skunduose nepateikė argumentų, iš kurių būtų matyti, jog teikdami skundus teismui jie siekė, kad jiems būtų palikti skundžiamais VMI sprendimais už 2012 ir 2013 m. paskaičiuoti papildomi mokesčiai (delspinigiai, baudos), siekdamas nekeisti skundų dalyko, teismas nurodytoje apimtyje Komisijos sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo nevertino, t. y. nevertino pareiškėjų argumentų, susijusių su PVM mokesčio už 2012–2013 metus skaičiavimo pareiškėjams aplinkybėmis, taip pat susijusių su iš E. J. 2012–2013 metais gautomis pajamomis.
Žemesnės instancijos teismas
19. Teismas vadovavosi ginčui aktualios redakcijos GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punktu ir, įvertinęs byloje surinktus įrodymus, konstatavo, kad tarp jų nėra Komisijos sprendimuose minimų 2008 m. liepos 4 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 2-7460, 2008 m. rugsėjo 12 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 2-9774, o 2007 m. balandžio 3 d. pirkimo–pardavimo sutarties Nr. 2-3098 tekstas yra tik pareiškėjo mokestinio patikrinimo medžiagoje (Komisijos bylos Nr. 7-42/2017 IV t., b. l. 47–49). Atsižvelgdamas į tai, taip pat į tai, kad teismas atsakovą VMI buvo įpareigojęs pateikti visus su nagrinėjamu mokestiniu ginču susijusius įrodymus, teismas konstatavo, kad nei Vilniaus AVMI, surašydama patikrinimo aktus, nei VMI, priimdama skundžiamus sprendimus, nei Komisija, priimdama skundžiamus 2017 m. balandžio 24 d. sprendimus, nurodytų sutarčių tekstų neturėjo, taigi negalėjo įvertinti jų turinio. Vadinasi, nei VMI, nei Komisija skundžiamuose sprendimuose negalėjo tinkamai įvertinti pareiškėjų argumentų, kad minėti sandoriai sudaryti išimtinai šeimos poreikiams, ir pagrįstai konstatuoti, kad šie pareiškėjų argumentai tėra jų gynybinė pozicija, siekiant išvengti iš individualios NT pirkimo–pardavimo veiklos gautų pajamų apmokestinimo. Teismo nuomone, nuo to, ar nurodyti 2007 m. ir 2008 m. NT sandoriai buvo sudaromi išimtinai pareiškėjų šeimos poreikiams tenkinti, tiesiogiai priklauso ir tai, ar nagrinėjamu atveju šie sandoriai gali būti laikomi atitinkančiais GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punkte įtvirtintus individualios (komercinės) veiklos versliškumo ir ekonominės naudos siekimo kriterijus, o su šių sandorių sudarymu siejama veikla gali būti apmokestinama kaip individuali (komercinė) veikla. Atsižvelgdamas į tai, kas išdėstyta, teismas darė išvadą, kad Komisija 2017 m. balandžio 24 d. sprendimais nepagrįstai patvirtino VMI sprendimų dalis, kuriose pareiškėjams apskaičiuotos GPM, PVM, VSDĮ ir su šiais mokesčiais susijusios sumos nuo jų 2007 m. ir 2008 m. vykdytos individualios veiklos prekiaujant NT pajamų. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendė, kad yra pagrindas panaikinti aptartas Komisijos ir VMI sprendimų dalis ir įpareigoti VMI dėl šios dalies atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą.
20. Tai konstatavęs ir atsižvelgdamas į tai, kad likusiose galioti Komisijos sprendimų rezoliucinėse dalyse (t. y. 1 ir 2 dalys) pareiškėjams nėra paskaičiuoti papildomi mokesčiai, su jais susiję delspinigiai ir baudos, teismas išsamiau nenagrinėjo pareiškėjų argumentų, susijusių su galimais delspinigių apskaičiavimo tvarkos pažeidimais.
21. Įvertinęs centrinio mokesčių administratoriaus prašymų ir Komisijos sprendimų turinį, teismas darė išvadą, kad nagrinėjamu atveju centrinis mokesčių administratorius ir Komisija skirtingai interpretuoja Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo nuostatas ir jas aiškinant suformuotą LVAT praktiką, kiek jos susijusios su mokesčių administratoriaus teisėmis reikalauti pagrįsti vienkartinėje turto deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą. Todėl teismas sprendė, kad VMI pateikti prašymai nagrinėtini administraciniame teisme. Kartu teismas pažymėjo, kad jis pagal VMI prašymus tirs tik tai, ar skundžiamuose sprendimuose Komisija tinkamai taikė ir aiškino materialiosios ir proceso teisės normas.
22. Komisija sprendimuose atsakovo skundžiamą išvadą dėl Komisijos sprendimų dalių panaikinimo padarė konstatavusi, kad Vilniaus AVMI, konstatuodama, jog pareiškėjai tikrinamojo laikotarpio pradžioje (2007 m sausio 1 d.) neturėjo grynųjų pinigų likučio, neatsižvelgė į tai, kad pareiškėjos pateikta Deklaracija, kurioje ji deklaravo 234 061 Lt (pareiškėjo – 54 614 Lt, pareiškėjos – 179 447 Lt) piniginių lėšų ne banke, įgijo teisinį stabilumą. Komisija, remdamasi iš esmės LVAT 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime, priimtame administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015, 2016 m. rugsėjo 9 d. nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. eA-3938-438/2016, pateiktais išaiškinimais, padarė išvadą, kad mokesčių administratorius, 2012 metais atlikdamas pareiškėjų mokestinį patikrinimą, neturėjo teisinio pagrindo kvestionuoti pareiškėjos 2003 m. gruodžio 31 d. pateiktoje Deklaracijoje pateiktų duomenų ar įpareigoti sutuoktinius pateikti Deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus, o, jų nepateikus, – pareiškėjams apskaičiuoti mokesčius, kaip nepagrindus 2007–2011 m. turėtų pajamų.
Žemesnės instancijos teismas
24. Teismas akcentavo, kad pareiškėjai ir atsakovas procesiniuose dokumentuose išdėstė daugiau argumentų, tačiau, teismo nuomone, jie nėra esminiai sprendžiant šią administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados, todėl jų teismas nenagrinėjo.
III.
25. Atsakovas VMI pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimą ir perduoti bylą pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo. Apeliaciniame skunde atsakovas vadovaujasi tokiais pagrindiniais argumentais:
25.1. Pagal kontrolės procedūrų metu surinktą informaciją apie pareiškėjų sudarytus NT pirkimo–pardavimo sandorius nustatyta, jog pareiškėjai nuo 1992 m. nuosekliai vykdė NT įsigijimo ir pardavimo sandorius. 2007–2008 m. laikotarpiu pareiškėjai sudarė: 2007 m. balandžio 3 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 2-3098, 2008 m. liepos 4 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 2-7460 ir 2008 m. rugsėjo 12 d. pirkimo–pardavimo sutartį Nr. 2-9774. Nustatyta, kad pareiškėjai sudarydami sandorius savarankiškai sprendė su šia veikla susijusius klausimus, patys pasirašydavo sutartis, ieškodavo pirkėjų ir pardavėjų, su jais vesdavo derybas ir atsiskaitydavo. Sandoriuose nustatyta darbo santykiams būdingų aplinkybių, turtas priklausė jiems patiems, t. y. pareiškėjai veiklą vykdė savarankiškai. Taip pat nustatyta, kad pareiškėjai tokia veikla verčiasi ne vienerius metus (tęstinumo požymis gali būti įrodinėjamas ir ne mokestinio patikrinimo periodu sudarytais sandoriais). Be to, pareiškėjai siekė gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos. Todėl pareiškėjų tikrinamuoju laikotarpiu vykdytas NT pirkimas–pardavimas priskirtinas komercinei veiklai, t. y. atitinka GPMĮ 2 straipsnio 7 dalies 1 punkte apibrėžtą bei LVAT paaiškintą individualios veiklos sampratą. Nustatytų faktinių aplinkybių visuma leido daryti pagrįstą išvadą, kad pareiškėjų veiksmai dar įsigyjant ginčo NT nebuvo susiję su jų asmeninių (šeimos) poreikių tenkinimu ir todėl priskirtini prie komerciškumo arba versliškumo požymių. Pareiškėjų pozicija šiuo aspektu grindžiama tik pareiškėjų bei su jais susijusių giminystės ryšiais asmenų nenuosekliais, prieštaringais paaiškinimais dėl sandorių sudarymo tikslo.
Žemesnės instancijos teismas
25.2. Teismas be pagrindo panaikino skundžiamų sprendimų dalis ir grąžino pareiškėjų skundus dėl tos dalies nagrinėti iš naujo. Iš teismo sprendimo turinio neaišku, kaip iš esmės standartinės NT pirkimo–pardavimo sutartys gali pagrįsti NT pardavusių pareiškėjų subjektyvius ketinimus šiuos sandorius sudaryti išimtinai pareiškėjų šeimos poreikiams. Teismas teisiškai reikšmingų aplinkybių tokio pobūdžio bylose dėl pareiškėjų veikloje nustatytų individualios veiklos požymių netyrė bei mokesčių administratoriaus ir Komisijos nustatytų aplinkybių, kurios iš esmės paneigia pareiškėjų poziciją, kad minėto NT pardavimo sandoriai buvo sudaryti pareiškėjų šeimos poreikiams tenkinti, nevertino. Atsakovas vadovaujasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 80 straipsnio 1 dalimi ir pažymi, kad pirmosios instancijos teismas visapusiškai neįvertino ir neištyrė bylai reikšmingų aplinkybių, kas yra pagrindas šią bylos dalį perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.
25.3. Atsakovo vertinimu, nesąžiningas mokesčių mokėtojas negali remtis iš Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo kylančiomis garantijomis (pateiktos deklaracijos teisiniu stabilumu, įgytu per ilgesnį laiko tarpą), kurios skirtos teisėtai besielgiantiems, sąžiningiems mokesčių mokėtojams. Kitaip būtų pažeidžiamas mokesčių mokėtojų lygybės principas, bendrasis teisės principas ex iniuria non oritur ius (iš neteisės teisė neatsiranda). Teisėtų lūkesčių apsaugos doktrina negali vadovautis tie asmenys, kurie nesilaikė imperatyvių įstatymų normų. Laikantis priešingos pozicijos, galima preziumuoti, jog Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo tikslas buvo įteisinti nelegaliai gautas pajamas ar už tokias pajamas įsigytą turtą. Siekdamas nustatyti pareiškėjo šeimos piniginių lėšų likučius tikrinamojo laikotarpio pradžioje, mokesčių administratorius pagrįstai analizavo, vertino ir kaip įrodymais vadovavosi ankstesnių mokestinių laikotarpių duomenimis. Sąvokos „tikrinti“ ir „apskaičiuoti“ yra skirtingos savo prasme – tyrimui MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatos netaikomos. Pirmosios instancijos teismas nevertino ir nepasisakė dėl LVAT 2017 m. liepos 4 d. nutarties administracinėje byloje Nr. A-1125-556/2017, kur teismas nurodė, kad gyventojo turto deklaracijoje nurodyti duomenys gali būti kvestionuojami, kai nustatomi akivaizdžiai protingumo kriterijams prieštaraujantys duomenys ar yra kitų išskirtinių aplinkybių, leidžiančių nepaisyti nuostatos dėl gyventojo turto deklaracijoje nurodytų duomenų kvestionavimo konkrečiame laike. Šiuo atveju nustatyta, jog Deklaracijoje nurodytas piniginių lėšų ne banke likutis buvo sukauptas iš pajamų su verslo liudijimu. Pajamos, gautos iš individualios veiklos, buvo įvertintos, todėl akivaizdu, kad pareiškėjai negali pagrįsti deklaruotų piniginių lėšų likučio ne banke.
Atsiliepimas
26. Pareiškėjai A. B. ir R. B. pateikė atsiliepimą į atsakovo apeliacinį skundą, kuriame prašo atsakovo apeliacinį skundą atmesti.
Šalies argumentai
27. Pareiškėjai pažymi, kad aplinkybė, jog atsakovo nurodytų aplinkybių visuma leido padaryti išvadą, jog pareiškėjai vykdė individualią veiklą, nereiškia, kad tiek mokestinių patikrinimų metu, tiek vėlesnėse mokestinio ginčo stadijose buvo išsamiai išnagrinėta visa medžiaga ir visi reikšmingi įrodymai. Atsakovas net nebando paneigti teismo išvados, jog mokestinių patikrinimų metu nebuvo surinkta ir išnagrinėta visa reikšminga medžiaga. Mano, jog pirkimo–pardavimo sutarčių analizė nagrinėjamu atveju ypač svarbi ir tiesiogiai susijusi su pareiškėjų argumentais, kad nurodyti sandoriai sudaryti išimtinai šeimos interesais. Aplinkybė, kad pareiškėjų pozicija grindžiama jų ir jų giminaičių paaiškinimais, tik patvirtina, jog sandoriai buvo sudaryti šeimos ir giminaičių interesais. Teismas neturėjo pareigos motyvuoti, kaip minėtos sutartys galėjo pagrįsti pareiškėjų argumentus.
28. Pareiškėjų vertinimu, atsakovas taip ir nepateikė išsamių ir teisiškai pagrįstų argumentų, kodėl pirmosios instancijos teismo padaryta išvada dėl vienkartinio gyventojų turto deklaravimo reikšmės ir šių duomenų teisinės galios yra nepagrįsta. Galiojantys teismų precedentai saisto ne tik teismus, bet ir teisę taikančius subjektus, įskaitant mokesčius administruojančias ir mokestinius ginčus nagrinėjančias institucijas. Be to, atsakovas nepateikė objektyvių įrodymų ir argumentų, kodėl yra kvestionuojamos pareiškėjų Deklaracijoje nurodytos piniginės lėšos, nenurodė nagrinėjamu atveju egzistuojančių „išskirtinių aplinkybių“. Pareiškėjai akcentuoja, kad Deklaraciją pateikė prieš 14 metų, todėl akivaizdu, jog gali neturėti visų dokumentų, kurie galėtų pagrįsti jų turėtų piniginių lėšų šaltinius.
Atsiliepimas
29. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI pateikė atsiliepimą į atsakovo apeliacinį skundą, kuriame su atsakovo apeliaciniu skundu sutinka ir prašo jį tenkinti.
Šalies argumentai
30. Pareiškėjai A. B. ir R. B. pateikė apeliacinį skundą, kuriame prašo panaikinti pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį, kuria teismas atsisakė taikyti senaties terminą apskaičiuotiems mokesčiams ir su jais susijusioms sumoms už 2007–2010 metus ir dėl šios skundų dalies priimti naują sprendimą.
31. Apeliaciniame skunde pareiškėjai nurodo, kad mokestinių patikrinimų metu pareiškėjams negalėjo būti apskaičiuoti jokie mokesčiai už 2007–2010 m. dėl suėjusio mokesčių apskaičiavimo senaties termino. Vilniaus AVMI pradėjo mokestinį patikrinimą 2012 metų gruodžio 4 d. ir tęsė jį beveik 4 metus, tokiu būdu pažeisdama teisės aktų reikalavimus dėl tyrimo trukmės, formaliai įgydama teisę priskaičiuoti mokesčius ne už 5 metus, o už 7 metus (tuo pažeistas MAĮ 68 str.). LVAT sprendimu administracinėje byloje Nr. eA-794-556-2016 konstatuota, jog atlikdama mokestinius patikrinimus beveik 4 metus, Vilniaus AVMI pažeidė mokestinių patikrinimų atlikimo terminus ir teisės aktų reikalavimus. Todėl senaties terminas nagrinėjamu atveju turėjo būti skaičiuojamas už patikrinimo akto surašymo metus (2016 m.) ir penkerius praėjusius metus. Palikus galioti skundžiamus sprendimus, imperatyvus įstatyme nustatytas 5 metų senaties terminas mokesčiams apskaičiuoti liks realiai nepritaikytas.
Atsiliepimas
32. Atsakovas VMI pateikė atsiliepimą į pareiškėjų apeliacinį skundą, kuriame prašo pareiškėjų apeliacinį skundą atmesti, o skundžiamą pirmosios instancijos teismo sprendimo dalį palikti nepakeistą.
33. Atsakovas pažymi, kad nagrinėjamu atveju pavedimas tikrinti išrašytas 2012 m. gruodžio 4 d., pareiškėjų patikrinimai buvo atliekami už einamuosius kalendorinius metus, t. y. 2012 m., ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. 2011–2007 m. MAĮ 68 straipsnio taikymo požiūriu šioje teisės normoje nustatyto termino skaičiavimo pradžia yra siejama ne su mokesčių mokėtojo patikrinimo pabaiga, o su tokio patikrinimo pradžia. Pareiškėjams prievolė sumokėti patikrinimų metu apskaičiuotus mokesčius už 2012–2013 m. neatsirado, nes Komisija šias VMI sprendimų dalis panaikino. LVAT 2016 m. lapkričio 8 d. sprendime administracinėje byloje Nr. eA-794-556/2016 nevertino ir nepasisakė dėl teisės normos, reglamentuojančios mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senatį, ir mokestinių patikrinimų trukmės.
34. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI pateikė atsiliepimą į pareiškėjų apeliacinį skundą, kuriame, palaikydamas atsakovo atsiliepime išdėstytus argumentus, su pareiškėjų apeliaciniu skundu nesutinka ir prašo jo netenkinti.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
35. Šioje byloje mokestinis ginčas kilo dėl VMI sprendimų, kuriais pareiškėjams papildomai apskaičiuota į valstybės biudžetą sumokėti GPM, PVM, VSDĮ ir PSDĮ, jų delspinigius ir baudas, taip pat dėl ikiteismine tvarka išnagrinėjus pareiškėjų skundus priimtų Komisijos sprendimų teisėtumo ir pagrįstumo.
36. Pagal ABTĮ 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).
37. Apeliantas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos teigia, kad nesąžiningas mokesčių mokėtojas negali remtis iš Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo išplaukiančiomis interesų garantijomis (pateiktos deklaracijos teisiniu stabilumu, įgytu per ilgesnį laiko tarpą), kurios skirtos teisėtai besielgiantiems, sąžiningiems mokesčių mokėtojams.
38. Dėl šių apelianto argumentų teismas pažymi, kad pirmosios instancijos teismas, priimdamas skundžiamą sprendimą, pagrįstai vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 pateiktais išaiškinimais, kuriuos patvirtina ir kitose analogiško pobūdžio bylose nuosekliai formuojama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, jog būtų nepateisinama tokia situacija bei būtų neproporcinga kaip priemonė, jeigu mokesčių administratoriui būtų suteikta teisė neribotą laiką tikrinti asmens (gyventojo) deklaracijos, pateiktos iki 2005 m. gegužės 1 d., apie jo 2003 m. gruodžio 31 d. turėtą turtą duomenų tikrumą, asmenį (gyventoją) neribotą laiką įpareigojant pagrįsti šios deklaracijos duomenis, t. y. šiems teisiniams santykiams nesuteikiant stabilumo neribotą laiką, bei kad šiems teisiniams santykiams pagal analogiją turi būti taikomos Lietuvos Respublikos gyventojų turto deklaravimo įstatymo 5 straipsnio 3 dalies ir 9 straipsnio 3 dalies bei MAĮ 68 straipsnio nuostatos (ABTĮ 4 str. 7 d.), mokesčių administratoriui suteikiančios teisę mokestinį patikrinimą atlikti, o tuo pačiu ir mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti ne daugiau kaip už einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kada pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015; 2016 m. rugsėjo 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-3938-438/2016; 2017 m. spalio 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1118-438/2017; 2018 m. kovo 28 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-636-442/2018; 2018 m. birželio 20 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-875-575/2018; 2018 m. gruodžio 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1636-556/2018 ir kt.). Apeliacinės instancijos teismo teisėjų kolegija nenustatė nei teisinio, nei faktinio pagrindo nukrypti nuo ankstesnės, dominuojančios šioje srityje Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos, todėl taip pat ja vadovaujasi (Lietuvos Respublikos teismų įstatymo 33 str. 4 d.). Atsižvelgiant į tai, priešingi šiuo klausimu atsakovo apeliacinio skundo argumentai atmetami kaip nepagrįsti.
39. Apeliantas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nurodo, kad pirmosios instancijos teismas nevertino ir nepasisakė dėl Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 4 d. priimtos nutarties administracinėje byloje Nr. A-1125-556/2017, kurioje teismas, papildydamas principinę 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime suformuotą nuostatą dėl gyventojo turto deklaracijoje nurodytų duomenų kvestionavimo bei galbūt paneigimo laike, nurodė, kad šie duomenys gali būti kvestionuojami, kai yra nustatomi akivaizdžiai protingumo kriterijams prieštaraujantys duomenys ar yra kitų išskirtinių aplinkybių, leidžiančių nepaisyti nuostatos dėl gyventojo turto deklaracijoje nurodytų duomenų kvestionavimo konkrečiame laike. Dėl šių apelianto argumentų teismas pažymi, kad ginčo Deklaracijoje nėra akivaizdžiai protingumo kriterijams prieštaraujančių duomenų ar kitų išskirtinių aplinkybių, apelianto pateikta analizė nėra išsami ir apimanti siaurą periodą. Todėl Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2017 m. liepos 4 d. priimtos nutarties administracinėje byloje Nr. A-1125-556/2017 išaiškinimai nėra aktualūs šioje byloje.
40. Apeliantas VMI teigia, kad teismas panaikino atitinkamas MGK sprendimų dalis ir grąžino pareiškėjų skundus dėl tų dalių nagrinėti iš naujo dėl formalaus pobūdžio trūkumų. Apelianto nuomone, teismas pats galėjo galutinai išspręsti ginčą. Dėl šių apelianto argumentų teismas pažymi, kad Deklaracijoje nurodytus duomenis apie šeimos 2003 m. gruodžio 31 d. ne banke turėtas 234 061 Lt pinigines lėšas pripažinus pagrįstais, kyla būtinybė iš naujo vertinti mokestinio patikrinimo duomenis, todėl pirmosios instancijos teismas, trūkstamų sutarčių tekstų neišreikalavęs ir pavedęs tai padaryti mokesčių administratoriui, nepadarė procesinio pažeidimo.
41. Dėl aukščiau paminėtų argumentų apelianto VMI apeliacinis skundas atmetamas.
42. Apeliantai A. B. ir R. B. teigia, kad nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius pažeidė MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą senaties terminą. Dėl šių argumentų teismas pažymi, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nuosekliai laikosi pozicijos, jog MAĮ 68 straipsnio taikymo požiūriu šioje teisės normoje nustatyto termino skaičiavimo pradžia yra siejama ne su mokesčių mokėtojo patikrinimo pabaiga, o su tokio patikrinimo pradžia – pavedimo tikrinti priėmimu (LVAT 2009 m. vasario 17 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A143-214/2009). Atsižvelgus į tai, kad ginčo atveju pavedimai tikrinti pareiškėjus buvo išrašyti 2012 m. gruodžio 4 d., konstatuotina, kad mokesčių administratorius turėjo teisę tikrinti pareiškėjus ir apskaičiuoti mokesčius už einamuosius 2012 m. ir penkerius praėjusius (2011, 2010, 2009, 2008, 2007 m.) kalendorinius metus. Apeliantų teiginys, kad mokesčių administratorius, pradėjęs mokestinį patikrinimą 2012 m. gruodžio 4 d. ir tęsdamas jį beveik 4 metus tokiu būdu formaliai įgijo teisę priskaičiuoti mokesčius ne už penkerius, o už septynerius metus, nėra pagrįstas nei teisės normomis nei šios bylos faktinėmis aplinkybėmis. Apeliacinės instancijos teismas, pritardamas Vilniaus apygardos administracinio teismo motyvams šiuo klausimu, argumentų nekartoja.
43. Dėl aukščiau paminėtų argumentų pareiškėjų apeliacinis skundas atmetamas.
44. Apibendrindama šioje nutartyje aptartas bylos faktines ir teisines aplinkybes, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai įvertino byloje surinktus įrodymus ir nustatė teisiškai reikšmingas aplinkybes bylai išspręsti, teisingai pritaikė ginčo teisinius santykius reglamentuojančias teisės normas, nenukrypo nuo Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikos. Apeliacinių skundų argumentai nepaneigia pirmosios instancijos teismo išvadų dėl skundžiamų aktų pagrįstumo ir teisėtumo, pirmosios instancijos teismo sprendimas yra pagrįstas bylos faktais ir teisės aktų normomis, todėl jis paliekamas nepakeistas, o apeliaciniai skundai atmetami.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjų A. B., R. B. apeliacinį skundą atmesti. Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. spalio 24 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.