- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2018-09-27
- Bylos Nr.
- eI-2962-331/2018
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-01549-2018-3
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Henrikas Sadauskas
- Pareiškėjas
- A. R. P.
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Advokatai
- Gytis Kuncevičius
viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo A. R. P. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.
Aprašomoji dalis
Teismas nustatė:
Šalies argumentai
1. Pareiškėjas kreipėsi į teismą su skundu (1 t., b. l. 1–12), prašydamas: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) 2018 m. balandžio 6 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.131-31-5)FR0682-106 (toliau – Sprendimas; 2) įpareigoti atsakovę atlikti veiksmus – iš naujo spręsti 2018 m. vasario 9 d. patikrinimo akto Nr. (21.60-32) FR0680-56 (toliau – Patikrinimo aktas) patvirtinimo klausimą ir priimti naują sprendimą dėl šio Patikrinimo akto.
2. Pareiškėjas teigia, kad atsakovė atliko pareiškėjo mokestinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2015 m. sausio 1 d. iki 2015 m. gruodžio 31 d. ir surašė Patikrinimo aktą, kuriame nustatė, kad pareiškėjas, 2015 m. gegužės 18 d. akcijų mainais suformuodamas UAB „Ekmija“ akcijomis Latvijos Respublikoje veikiančios SIA „ARP Invest“ įstatinį kapitalą, formaliai pasinaudojo Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – GPMĮ) 2 straipsnio 14 dalies 7 punktu ir Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (toliau – PMĮ) 41 straipsnio 2 dalies 7 punktu, kad prisidengiant UAB „Ekmija“ akcijų mainais į SIA „ARP Invest“ akcijas, pareiškėjo gautos pajamos nebūtų pripažintos pardavimo pajamomis ir būtų priskirtos neapmokestinamoms pajamoms. Tokiu būdu pareiškėjas gavo mokestinę naudą – visiškai išvengė gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) mokėjimo nuo UAB „Ekmija“ akcijų tariamo pardavimo gautų pajamų, todėl VMI, įvertinusi 2015 m. tariamai pareiškėjo gautas vertybinių popierių pardavimo pajamas (706 238 Eur), apmokestino jas 15 proc. GPM tarifu ir apskaičiavo 105 862 Eur GPM sumą, šių pajamų apmokestinimą grįsdama Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 69 straipsnio 1 dalimi, reglamentuojančia apmokestinimą taikant turinio viršenybės prieš formą principą.
2.1. Pareiškėjas nesutiko su Patikrinimo akte išdėstytu faktinių aplinkybių vertinimu, todėl pateikė motyvuotas pastabas, nurodydamas, kad iš VMI vertinamo akcijų mainų sandorio pareiškėjas nėra gavęs jokių pajamų ir jokios kitos mokestinės naudos, todėl negalima konstatuoti, kad jis išvengė GPM mokėjimo. Be to, pareiškėjas pažymėjo, kad Patikrinimo akte VMI nepagrindė ir neįrodė, kad pareiškėjo atžvilgiu egzistuoja MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygos.
2.2. Atsakovė, įvertinusi pareiškėjo pastabas, ginčijamu Sprendimu, be kita ko, sutiko su pareiškėjo pozicija, kad vertinamo sandorio atžvilgiu netaikytinos MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos, tačiau, pareiškėjo vertinimu, klaidingai nusprendė, kad šiam sandoriui taikytinas tiesioginis apmokestinimas GPM, ir atsisakiusi patvirtinti patikrinimo aktą, nutarė pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą, siekdama apmokestinti pareiškėją kitu pagrindu, negu nurodytas Patikrinimo akte, t. y. taikant tiesioginį apmokestinimą, o ne taikant turinio viršenybės prieš formą principą.
2.3. Pareiškėjas pažymi, kad tą patį sandorį, nesant jokių naujų aplinkybių, VMI apmokestinimo tikslais siekia vertinti jau trečią kartą ir visus tris kartus šį sandorį kvalifikuoja skirtingai. 2015–2016 m. teritorinis mokesčių administratorius – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija – atlikusi pareiškėjo mokestinį patikrinimą, nenustatė pagrindo apmokestinti šį sandorį, VMI Patikrinimo aktu pareiškėjo sudarytą akcijų mainų sandorį ketino apmokestinti GPM, taikydama MAĮ 69 straipsnio 1 dalyje įtvirtintą turinio viršenybės prieš formą principą, o iš ginčijamo VMI Sprendimo matyti, kad tą patį sandorį siekiama apmokestinti pritaikant tiesioginį apmokestinimą (GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punktas ir 19 straipsnio 1 dalis).
2.4. Pareiškėjo vertinimu, Sprendimu yra sukeliama dvigubo apmokestinimo rizika, kuri kyla dėl to, kad Sprendime akcijų mainų sandoris prilygintas pardavimui ir nuspręsta, kad gautos turto vertės padidėjimo pajamos turi būti apmokestinamos GPM. Vadovaujantis GPMĮ 19 straipsnio 2 dalimi, jeigu už vieneto akcijas gyventojas apmoka turtu, tai toks turto perleidimas nuosavybėn laikomas ne individualios veiklos turto pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn. Tokiu atveju gautų akcijų vertė vertinama kaip turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos. Skirtumas, susidaręs tarp turto įsigijimo kainos ir pardavimo pajamų – tai apmokestinamosios turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos. Apmokestinant tokiu būdu parduotą ar kitaip perleistą nuosavybėn turtą, taikomos GPMĮ 19 straipsnyje nustatytos turto pardavimo pajamų ir įsigijimo kainų apskaičiavimo taisyklės, kurios ir buvo pritaikytos Sprendime. GPMĮ 19 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad tuo atveju, kai gyventojas parduoda ar kitaip perleidžia nuosavybėn akcijas (dalis, pajus), šio įstatymo 2 straipsnio 14 dalies 7 ir 8 punktuose nurodytais atvejais gautas mainais į įsigyjamojo vieneto akcijas (dalis, pajus), parduodamų ar kitaip perleidžiamų nuosavybėn akcijų (dalių, pajų) įsigijimo kaina yra lygi turėtų įsigyjamojo vieneto akcijų (dalių, pajų) įsigijimo kainai. Taigi, nagrinėjamu atveju, nepaisant to, kad pareiškėjas gavo 379 198 Eur vertės SIA „ARP Invest“ akcijas, akcijų įsigijimo kaina GPM tikslais yra tik 28 960 Eur ir pareiškėjui ateityje pardavus ar kitaip perleidus SIA „ARP Invest“ akcijas, jos, vadovaujantis GPMĮ 19 straipsnio nuostatomis, būtų apmokestintos GPM, o atsakovė nori tai padaryti pareiškėjui dar nepardavus akcijų ir negavus pardavimo pajamų. Tuo atveju, jeigu pareiškėjas ateityje parduotų SIA „ARP Invest“ akcijas už tuos pačius 738 198 Eur, GPM turėtų būti skaičiuojamas nuo skirtumo tarp 738 198 Eur ir 28 960 Eur, todėl tokiu būdu tas pats skirtumas būtų apmokestinamas du kartus – mainų momentu ir akcijų realaus pardavimo metu.
2.5. Teismo posėdžio metu pareiškėjo atstovas prašė skundą tenkinti, vadovaudamasis skunde išdėstytomis aplinkybėmis ir argumentais.
Atsiliepimas
3. Atsakovė VMI pateikė atsiliepimą į skundą (2 t., b. l. 1–4), kuriame prašo skundą palikti nenagrinėtą arba, netenkinus šio prašymo, skundą atmesti.
3.1. Atsakovė teigia, kad vadovaujantis MAĮ 18 straipsnio 1 dalimi, mokesčių administratorius neturi teisės pakartotinai tikrinti mokesčių mokėtojo dėl to paties mokesčio už tą patį mokestinį laikotarpį, jeigu buvo priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, pagal kurį mokesčių mokėtojui naujai apskaičiuojamas ir nurodomas sumokėti mokestis ir (arba) su juo susijusios sumos, arba patikrinimo rezultatai buvo patvirtinti patikrinimo pažyma. Taigi, draudimas atlikti pakartotinį patikrinimą yra siejamas su anksčiau atliktu mokesčių mokėtojo patikrinimu, dėl kurio yra priimtas atitinkamas mokesčių administratoriaus sprendimas, o atitinkamo mokesčių administratoriaus sprendimo priėmimas teisine prasme reiškia, kad šis sprendimas turi būti nustatyta tvarka įsiteisėjęs, t. y. turi būti pasibaigusi prieš pakartotinį patikrinimą vykusi mokesčių administravimo procedūra arba pasibaigęs mokestinis ginčas. Tik teisinę galią turintis mokesčių administratoriaus sprendimas dėl patikrinimo akto patvirtinimo užkerta kelią pakartotiniam mokesčių mokėtojo patikrinimui už tą patį laikotarpį, jeigu nėra sąlygų, išvardintų MAĮ 118 straipsnio 1 dalies 1–4 punktuose.
3.2. Pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti), pavedimas atlikti operatyvų patikrinimą, centrinio mokesčių administratoriaus sutikimas (leidimas) atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą ir kiti panašaus pobūdžio sprendimai negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku mokesčių teisinių santykių srityje. Vadovaudamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika analogiško pobūdžio bylose, atsakovė pažymi, kad pats savaime pavedimas tikrinti niekaip nelemia mokesčių mokėtojo materialinių teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje. Sprendimas atlikti mokestini patikrinimą – tai tik būtina prielaida pradėti mokesčių administravimo procedūrą – mokestinį patikrinimą, o pavedimu patikrinti mokesčių mokėtojas iš esmės yra tik informuojamas apie jo atžvilgiu pradėtą specifinę mokesčių administravimo procedūrą. Konkrečias teisines pasekmes mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus. Taigi, tai tik tarpinis (procedūrinis) dokumentas, tik vienas iš mokesčių administravimo procedūros metu, kurios pabaigoje paprastai priimamas konkrečias materialines teisines pasekmes sukuriantis sprendimas, priimamų dokumentų.
3.3. Atsakovės vertinimu, skundžiamas Sprendimas yra teisėtas ir pagrįstas. MAĮ 154 straipsnio 4 dalyje nustatyta, kad centrinis mokesčių administratorius, išnagrinėjęs mokesčių mokėtojo skundą, inter alia (be kita ko) gali priimti sprendimą pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą (MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punktas). Nagrinėjamu atveju VMI, vadovaudamasi minėtu MAĮ punktu, priėmė sprendimą atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą, nustačiusi, kad nebuvo visapusiškai ištirtos ir įvertintos visos mokestiniam patikrinimui reikšmingos aplinkybės, susijusios su pareiškėjo įvykdytu sandoriu.
3.4. Atsakovės atstovas nedalyvavo teismo posėdyje. Apie posėdžio vietą ir laiką atsakovei pranešta tinkamai.
Motyvuojamoji dalis
Teismas konstatuoja:
4. Byloje kilo ginčas dėl VMI 2018 m. balandžio 6 d. Sprendimo (1 t., b. l. 14–18), kuriuo pavesta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą, teisėtumo ir pagrįstumo.
5.1. Pareiškėjas, susipažinęs su VMI Patikrinimo aktu, pateikė pastabas dėl Patikrinimo akto (2 t., b. l. 183–190). Pareiškėjas, be kita ko, pažymėjo, kad atsakovė nepagrįstai konstatavo aplinkybę, kad jis gavo pajamų iš akcijų mainų ir išvengė GPM mokėjimo nuo UAB „Ekmija“ akcijų pardavimo pajamų, be to, atkreipė dėmesį į tai, kad atsakovė neįrodė MAĮ 69 straipsnio 1 dalies taikymo sąlygų. Atsižvelgdamas į išdėstytas aplinkybes, pareiškėjas prašė atsakovės netvirtinti Patikrinimo akto.
5.2. Atsakovė, išnagrinėjusi Patikrinimo aktą ir pareiškėjo pastabas, ginčijamu Sprendimu (1 t., b. l. 14–18) pavedė atlikti pareiškėjo pakartotinį patikrinimą. Atsakovė konstatavo, kad sandoriui dėl SIA „ARP Invest“ akcijų apmokėjimo turtiniu įnašu (UAB „Ekmija“ akcijomis) taikomas tiesioginis apmokestinimas, todėl turi būti nustatoma 1 000 vnt. UAB „Ekmija“ akcijų įsigijimo kaina ir su jų pardavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai bei taikomos GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte numatytos lengvatos, kad būtų nustatyta mokestinė bazė, nuo kurios pareiškėjas privalo mokėti GPM. Sprendime pažymėta, kad mokesčių administratorius neatliko pirmiau minėtų veiksmų ir pareiškėją apmokestino kitu būdu, todėl iškilo būtinybė atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą. Kartu VMI sutiko su pareiškėjo pozicija, kad jo atžvilgiu netaikytinos MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostatos.
6. Pareiškėjas nesutinka su Sprendimu, teigdamas, kad atsakovė netinkamai kvalifikavo susiklosčiusius santykius, klaidingai aiškino ir taikė GPMĮ nuostatas, pažeidė objektyvumo principą.
7. Atsakovė nesutinka su Pareiškėjo teiginiais, argumentuodama, kad ginčijamas Sprendimas, kuriuo pavesta atlikti pakartotinį patikrinimą – tai tik tarpinis procedūrinis dokumentas, nesukeliantis pareiškėjui jokių materialinių teisinių padarinių ir negalintis būti savarankišku administracinės bylos dalyku.
8. Teismas negali sutikti su Pareiškėjo teiginiais ir palaiko atsakovės poziciją. Vadovaujantis MAĮ 2 straipsnio 23 dalimi, mokestinis patikrinimas – tai mokesčių administratoriaus atliekamas mokesčių mokėtojo patikrinimas, siekiant kontroliuoti, kaip mokesčių mokėtojas vykdo mokesčių įstatymų reikalavimus mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo, o įstatymų numatytais atvejais – ir kitose srityse. Mokestinis patikrinimas pradedamas mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymu (MAĮ 120 straipsnio 1 dalis), o jo rezultatai įforminami patikrinimo aktu (MAĮ 128 straipsnio 1 dalis). Pagal MAĮ 130, 132 straipsnių nuostatas, patikrinimo aktu įforminti mokestinio patikrinimo rezultatai patvirtinami sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo (tais atvejais, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnas nustatė mokesčių įstatymų pažeidimų) arba patikrinimo pažyma (tais atvejais, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnas nenustatė mokesčių įstatymų pažeidimų). Mokesčių administratorius, priimdamas sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, gali patvirtinti patikrinimo aktą, patikrinimo aktą patvirtinti iš dalies, nepatvirtinti patikrinimo akto, pavesti pakartotinai patikrinti mokesčių mokėtoją, pakeisti patikrinimo aktą (MAĮ 132 straipsnio 2 dalis).
9. Taigi, iš aptariamų MAĮ nuostatų matyti, kad tuo atveju, kai atlikus mokestinį patikrinimą yra nustatoma mokesčių įstatymų pažeidimų, mokesčių administratorius, priimdamas sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo, gali užbaigti patikrinimo procedūrą sprendimu dėl patikrinimo esmės (sprendimu patvirtinti patikrinimo aktą, tvirtinti jį iš dalies, pakeisti tikrinimo aktą arba netvirtinti patikrinimo akto) arba priimti tarpinį sprendimą, kuriuo pavedama iš naujo atlikti mokestinį patikrinimą. Įstatymų leidėjas neapibrėžė sąlygų, kada mokesčių administratorius gali priimti sprendimą dėl pavedimo atlikti pakartotinį patikrinimą, todėl ši galimybė yra paliekama mokesčių administratoriaus diskrecijai. Sprendimas pavesti pakartotinai patikrinti mokesčių mokėtoją priimamas, be kita ko, tais atvejais, kai pirminio patikrinimo metu yra padaryta tyrimo spragų ir yra reali galimybė jas užpildyti pakartotinio mokestinio patikrinimo metu arba tikslinga surinkti papildomus konkrečius faktinius duomenis ir pan. Pakartotinis patikrinimas užtikrina teisingumo, protingumo ir gero administravimo principų laikymąsi, savo ruožtu faktinių duomenų stoka neabejotinai gali sąlygoti nevisapusiško bei neobjektyvaus sprendimo priėmimą, o taip pat ir galimų teisminių ginčų kilimą ateityje (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. lapkričio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-2214/2013).
10. Kaip minėta, sprendimas pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą nėra sprendimu, kuriuo yra užbaigiama mokestinio patikrinimo procedūra ir sukuriamos realios materialinės teisinės pasekmės tikrintam subjektui. Sprendimas pavesti atlikti mokestinį patikrinimą yra tik būtina prielaida pradėti mokesčių administravimo procedūrą – mokestinį patikrinimą, o pavedimu tikrinti mokesčių mokėtojas iš esmės yra tik informuojamas apie jo atžvilgiu pradėtą specifinę mokesčių administravimo procedūrą. Konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus (MAĮ 132 straipsnio 1 ir 2 dalys). Taigi, pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti), taip pat pavedimas atlikti pakartotinį patikrinimą iki patvirtinant patikrinimo aktą, yra tarpinis (procedūrinis) dokumentas, t. y. tik vienas iš aptariamos mokesčių administravimo procedūros metu priimamų dokumentų (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. gegužės 8 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eAS-320-1062/2018).
11. Šiame kontekste pažymėtina, kad viešojo administravimo srityje yra priimami įvairaus pobūdžio aktai, tačiau ne visų jų teisėtumas ir pagrįstumas gali būti tikrinimas administraciniuose teismuose. Nors Lietuvos Respublikos Konstitucijos 30 straipsnyje ir Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ABTĮ) 5 straipsnio 1 dalyje yra numatyta kiekvieno suinteresuoto subjekto teisė įstatymų nustatyta tvarka kreiptis į teismą, kad būtų apginta pažeista ar ginčijama jo teisė arba įstatymų saugomas interesas, vis dėlto asmens teisė kreiptis į teismą nėra absoliuti ir priklauso nuo procesinio pobūdžio aplinkybių – nuo teisės kreiptis į teismą buvimo prielaidų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio 2015 m. balandžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-185-822/2015 ir kt.). Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra ne kartą konstatavęs, kad ABTĮ 5 straipsnio 1 dalies bei 22 straipsnio 1 dalies nuostatų, reglamentuojančių kreipimąsi į administracinį teismą, sisteminis aiškinimas sudaro pagrindą teigti, kad į administracinį teismą asmuo turi teisę kreiptis tik dėl jam teisines pasekmes sukeliančių individualių teisės aktų, priimtų viešojo administravimo srityje (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. sausio 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A7-121/2004 ir kt.). Skundas negali būti teikiamas dėl tarpinių viešojo administravimo subjekto priimamų dokumentų, kuriais siekiama parengti ar sudaryti prielaidas priimti galutinį sprendimą. Kai skundžiamas aktas ar veiksmas akivaizdžiai jokių teisinių pasekmių nesukelia, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. birželio 20 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A261-69/2011). Argumentai dėl tarpinių aktų pagrįstumo ir teisėtumo paprastai gali būti nurodyti grindžiant skundą dėl galutinio sprendimo, kurio tarpiniais dokumentais jie yra (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. gruodžio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS442-555/2010).
12. VMI ginčijamu Sprendimu nustatė, kad Patikrinimo akte pareiškėjo atžvilgiu nepagrįstai pritaikyta MAĮ 69 straipsnio 1 dalies nuostata ir neįvertintos aplinkybės, kurios yra aktualios siekiant taikyti pareiškėjo atliktų sandorių atžvilgiu tiesioginį apmokestinimą, t. y. nenustatyta mokestinė bazė, nuo kurios pareiškėjas privalo mokėti GPM (nenustatyta 1 000 vnt. UAB „Ekmija“ akcijų įsigijimo kaina ir su jų pardavimu susiję teisės aktuose nustatyti privalomi mokėjimai, taip pat šiam sandoriui taikytinos GPM 17 straipsnio 1 dalies 30 punkte numatytos lengvatos). Vadinasi, VMI nustatė, kad Patikrinimo akte nebuvo atskleistos visos reikšmingos aplinkybės, susijusios su atliekamu mokestiniu patikrinimu, o duomenų stoka, kaip minėta, gali sąlygoti nevisapusiško bei neobjektyvaus sprendimo priėmimą. Todėl, siekdama atskleisti šias aplinkybes, atsakovė nusprendė pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą. Kitaip tariant, skundžiamu Sprendimu yra nutarta iš naujo atlikti patikrinimą ir įvertinti naujus aspektus, šiuo Sprendimu nėra užbaigta administracinė procedūra, nėra priimamas galutinis viešojo administravimo subjekto sprendimas ginčo klausimu, pareiškėjui nėra sukuriama jokių materialinių padarinių. Esant tokioms aplinkybėms teismas daro išvadą, kad Sprendimas – tai tarpinio pobūdžio procedūrinis dokumentas, per se (pats savaime) nesukeliantis pareiškėjui jokių materialinių teisinių padarinių, todėl jis negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku. Pažymėtina, kad tokios pačios pozicijos laikomasi ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-320-1062/2018).
13. Šios teismo išvados nepaneigia pareiškėjo argumentas, kad skundas yra teikiamas, inter alia, įgyvendinant MAĮ 144 straipsnyje įtvirtintą fundamentalią mokesčių mokėtojo teisę į teisminę gynybą, suteikiančią galimybę teikti skundus dėl centrinio mokesčių administratoriaus sprendimų, kuriais mokestiniai ginčai neišsprendžiami iš esmės. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo praktikoje yra ne kartą konstatavęs, kad šiame MAĮ straipsnyje įtvirtinta mokesčių mokėtojo teisė apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą, kiek tai susiję su mokesčių mokėtojo teise į teisminę gynybą, turi būti aiškinama sistemiškai atsižvelgiant į ABTĮ 5 straipsnio ir 22 straipsnio 1 dalies nuostatas. Aiškinant MAĮ 144 straipsnio, ABTĮ 5 straipsnio ir 22 straipsnio 1 dalies nuostatas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, darytina išvada, kad administraciniams teismams priskirta nagrinėti tik tokias administracines bylas dėl mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) priimtų teisės aktų, taip pat veiksmų (neveikimo), kurios daro įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams, teisėtumo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. kovo 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011). MAĮ 144 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojo teisė nėra absoliuti (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. sausio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-145/2011), o ši teisės norma, kiek ji susijusi su apskundimu teismui, negali būti aiškinama priešingai teisminio proceso paskirčiai ir negali būti traktuojama kaip suteikianti teisę skųsti teismui ir tokius mokesčių administratoriaus veiksmus, kurie teisinių pasekmių nesukelia ir kurių nagrinėjimas teisme būtų beprasmis (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS442-533/2010).
14. Vadovaujantis ABTĮ 103 straipsnio 1 punktu, teismas nutraukia bylą, jeigu byla nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai, išskyrus atvejus, kai byla teisminga bendrosios kompetencijos teismui. Nagrinėjamu atveju teismas nustatė, kad pareiškėjas pateikė skundą dėl tarpinio viešojo administravimo subjekto sprendimo pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą, kuris nesukelia pareiškėjui jokių materialinių teisinių padarinių ir negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku, todėl administracinės bylos dalis dėl Sprendimo panaikinimo nutrauktina.
15. Pareiškėjas taip pat prašo teismo įpareigoti atsakovę atlikti veiksmus – iš naujo spręsti Patikrinimo aktas patvirtinimo klausimą ir priimti naują sprendimą dėl šio Patikrinimo akto tvirtinimo. Atsižvelgiant į tai, kad bylos dalis dėl skundžiamo Sprendimo panaikinimo nutrauktina ir Sprendimas paliekamas galioti, teismas, vadovaudamasis pirmiau išdėstytais argumentais, atmeta kaip nepagrįstus išvestinius reikalavimus iš naujo spręsti Patikrinimo aktas patvirtinimo klausimą ir priimti naują sprendimą dėl šio Patikrinimo akto.
16. Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą konstatuota, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Nyderlandus (pareiškimo Nr. 16034/90); 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją (pareiškimo Nr. 20772/92); Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011, 2016 m. liepos 1 d. sprendimą administracinėje byloje Nr. A-3707-575/2016).
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 103 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu
nusprendžia:
Nutraukti administracinės bylos dalį dėl reikalavimo panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2018 m. balandžio 6 d. sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.131-31-5)FR0682-106.
Likusią skundo dalį atmesti.
Sprendimas per vieną mėnesį nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant šiam teismui tiesiogiai arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.