- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2018-05-08
- Bylos Nr.
- eAS-320-1062/2018
- Teisminio proceso Nr.
- 3-63-3-00169-2018-2
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Rezultatas
- Nutartis palikta nepakeista.
- Teisėjai
- Gintaras Kryževičius (pirm.), Stasys Gagys, Ramutė Ruškytė (pran.)
- Atsakovas
- Klaipėdos apskrities Valstybinė mokesčių inspekcija Krepšinio klubas Mažeikių Mažeikiai
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Stasio Gagio, Gintaro Kryževičiaus (kolegijos pirmininkas) ir Ramutės Ruškytės (pranešėja),
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo krepšinio klubo Mažeikių „Mažeikiai“ atskirąjį skundą dėl Regionų apygardos administracinio teismo Klaipėdos rūmų 2018 m. kovo 13 d. nutarties administracinėje byloje pagal pareiškėjo krepšinio klubo Mažeikių „Mažeikiai“ skundą atsakovui Klaipėdos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
Pareiškėjas krepšinio klubas Mažeikių „Mažeikiai“ (toliau – ir pareiškėjas) 2018 m. kovo 5 d. teismui pateikė skundą, prašydamas panaikinti atsakovo Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir atsakovas) 2018 m. vasario 6 d. sprendimą Nr. (6.5) FRO682-41 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ ir priteisti bylinėjimosi išlaidas.
II.
Regionų apygardos administracinio teismo Klaipėdos rūmai 2018 m. kovo 13 d. nutartimi nusprendė atsisakyti priimti pareiškėjo krepšinio klubo Mažeikių „Mažeikiai“ skundą, grąžinti jo atstovui advokatų profesinei bendrijai Biguzas ir partneriai sumokėtą žyminį mokestį 22,50 Eur.
Teismas nustatė, kad skundžiamu 2018 m. vasario 6 d. sprendimu atsakovas nusprendė pavesti pakartotinai patikrinti pareiškėją. Teismas pažymėjo, kad patikrinimo aktas, vadovaujantis Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 130–132 straipsnių nuostatomis, turi būti tvirtinamas mokesčių administratoriaus sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo arba patikrinimo pažyma ir mokėtojui yra privalomas vykdyti. Kol patikrinimo aktas nėra patvirtintas įstatymo nustatyta tvarka, tol jis neturi juridinės galios ir neliečia pareiškėjo teisių ir pareigų. Taigi, konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, atliekant mokestinį patikrinimą, mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus. Teismo vertinimu, pareiškėjo reikalavimas panaikinti skundžiamą sprendimą negalėjo būti savarankišku administracinės bylos dalyku. Apskundimo tvarkos nurodymas akte savaime nepatvirtino, jog jis laikytinas pareiškėjui teisines pasekmes sukeliančiu individualiu teisės aktu, galinčiu būti administracinės bylos nagrinėjimo dalyku. Atsižvelgiant į tai, atsisakyta priimti skundą.
III.
Pareiškėjas krepšinio klubas Mažeikių „Mažeikiai“ atskiruoju skundu prašo panaikinti Regionų apygardos administracinio teismo Klaipėdos rūmų 2018 m. kovo 13 d. nutartį.
Pareiškėjas atkreipia dėmesį į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo poziciją, kad teisė pavesti pakartotinai patikrinti mokesčio mokėtoją nėra absoliuti, jos realizavimas siejamas su tais atvejais, kai būtina naujai atlikti tam tikrus mokesčių administratoriaus kompetencijai priskirtus objektyvius veiksmus, susijusius su teisiškai reikšmingų aplinkybių, kurios trukdo priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą dėl mokestinio patikrinimo rezultatų, pašalinimu. Pareiškėjo nuomone, pavedimas atlikti pakartotinį patikrinimą yra susijęs su tam tikrų mokesčių mokėtojo teisių suvaržymu, jo veiklos trikdymu bei su pareigų, kurias teisės aktai nustato mokesčių mokėtojui mokestinio patikrinimo metu, vykdymu. Iš Mokesčių administravimo įstatymo VI skyriuje įtvirtintų mokesčių administratoriaus teisių, kurių įgyvendinimas užtikrinamas atitinkamomis mokesčių mokėtojo pareigomis, taip pat paties mokesčių mokėtojo pareigų akivaizdu, kad pavedimas atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą mokesčių mokėtojui sukelia tam tikras teisines pasekmes. Be to, mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį patikrinimą, jo rezultatus gali fiksuoti remdamasis visiškai kitais motyvais nei nurodytieji Klaipėdos apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2017 m. lapkričio 6 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-462. Tokiu būdu atsakovui, patikrinimo metu jau gavusiam parėškėjo pastabas dėl minėto patikrinimo akto, suteikiama galimybė pakeisti savo teisinę poziciją, ją išdėstant pareiškėjui mažiau palankia linkme. Tačiau turi būti sudaryta galimybė patikrinti mokesčių administratoriaus sprendimo pavesti atlikti pakartotinį patikrinimą pagrįstumą ir teisėtumą, tokiu būdu užtikrinant, jog mokesčių mokėtojo atžvilgiu mokestinio patikrinimo procese nebus piktnaudžiaujama, nebus pažeistos jo teisės ir teisėti interesai į sąžiningą ir pagrįstą mokestinį patikrinimą. Pareiškėjas pabrėžia, kad Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje skundai dėl pavedimo atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą pagrįstumo yra pripažįstami nagrinėtinais.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
Nagrinėjamu atveju pareiškėjas siekia panaikinti atsakovo 2018 m. vasario 6 d. sprendimą Nr. (6.5)FRO682-41, kuriuo pavesta atlikti pakartotinį pareiškėjo mokestinį patikrinimą.
Žemesnės instancijos teismas
Pirmosios instancijos teismas atsisakė priimti pareiškėjo skundą, konstatavęs, kad skundžiamas sprendimas jam nesukelia jokių teisinių pasekmių.
Pareiškėjas su tokia išvada nesutinka.
Teisėjų kolegija pažymi, jog teisė kreiptis į teismą teisminės gynybos yra fundamentali asmens teisė, pripažįstama tiek nacionalinių (Lietuvos Respublikos Konstitucijos 30 str. 1 d., Lietuvos Respublikos teismų įstatymo 4 str. 1 d., Administracinių bylų teisenos įstatymo 5 str. 1 d.), tiek tarptautinių teisės aktų (Tarptautinio pilietinių ir politinių teisių pakto 2 str. 3 d., Žmogaus teisių ir pagrindinių laisvių apsaugos konvencijos 6 str. 1 d., 13 str.), tačiau ji nėra absoliuti. Viešojo administravimo srityje yra priimami įvairaus pobūdžio aktai, bet ne visų jų teisėtumas ir pagrįstumas gali būti tikrinimas administraciniuose teismuose. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą konstatavo, kad administraciniai aktai, dėl kurių galima pateikti skundą, pagal Administracinių bylų teisenos įstatymo 5 straipsnio 3 dalies 1 punktą ir 23 straipsnio 1 dalį, yra visi viešojo administravimo subjektų priimti teisės aktai, nepaisant tų aktų formos, taip pat veiksmai (neveikimas), sukeliantys asmeniui teisines pasekmes, t. y. darantys įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams. Remiantis šiomis teisės normomis, administraciniams teismams priskirta nagrinėti administracines bylas dėl viešojo administravimo subjektų priimtų teisės aktų, taip pat veiksmų (neveikimo), darančių įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams, teisėtumo (žr., pvz., 2008 m. rugsėjo 25 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS525-540/2008; 2012 m. sausio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS756-868/2011; 2016 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-881-492/2016). Tuo atveju, kai skundo priėmimo nagrinėti stadijoje akivaizdu, jog skundžiamas aktas negali būti ginčo administraciniame teisme objektu, skundą galima atsisakyti priimti nagrinėti, kadangi, nagrinėdamas skundus dėl teisinių pasekmių negalinčių sukelti ir nesukeliančių aktų ar veiksmų, teismas asmens teisių apginti negalėtų, nes net ir skundo tenkinimo atveju asmens teisių ir pareigų apimtis nepasikeistų, o pats procesas būtų iš esmės beprasmis (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. balandžio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS822-172/2010, 2015 m. gruodžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS-1370-624/2015). Taigi, šiuo atveju pirmiausiai būtina nustatyti, ar ginčijamas aktas pareiškėjui sukelia teisines pasekmes.
Skundžiamu 2018 m. vasario 6 d. sprendimu Nr. (6.5)FRO682-41 (b. l. 26-30) atsakovas nusprendė pavesti pakartotinai patikrinti pareiškėją, nustatęs, kad 2017 m. lapkričio 6 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-462 buvo nevisiškai ir neišsamiai ištirtos ir įvertintos visos reikšmingos aplinkybės, leidžiančios teigti, jog tikrinamu laikotarpiu pareiškėjo išmokėtos išmokos krepšininkams ir aptarnaujančiajam personalui pagrįstai priskirtos A klasės pajamoms, gautoms darbo santykių pagrindu. Skundžiamame sprendime nurodyta, jog pareiškėjas, nesutikdamas su šiuo sprendimu, vadovaudamasis Mokesčių administravimo įstatymo 146 straipsnio 1 dalimi, turi teisę jį apskųsti Administracinių bylų teisenos įstatymo nustatyta tvarka Regionų apygardos administracinio teismo Klaipėdos rūmams.
Teisėjų kolegija atkreipia dėmesį tai, kad Mokesčių administravimo įstatymo 144 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojo teisė nėra absoliuti, o ši teisės norma, kiek ji susijusi su apskundimu teismui, negali būti aiškinama priešingai teisminio proceso paskirčiai ir negali būti traktuojama kaip suteikianti teisę skųsti teismui ir tokius mokesčių administratoriaus veiksmus, kurie teisinių pasekmių nesukelia ir kurių nagrinėjimas teisme būtų beprasmis.
Remiantis nuosekliai suformuota Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika iš esmės panašiose bylose, savarankišku administracinės bylos dalyku mokesčių teisinių santykių srityje negali būti pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti) (žr., pvz., 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, 2011 m. kovo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-593/2011); pavedimas atlikti operatyvų patikrinimą (žr., pvz., 2011 m. sausio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-145/2011, 2011 m. kovo 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-190/2011, 2011 m. gegužės 19 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1412/2011); centrinio mokesčių administratoriaus sutikimas (leidimas) atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą (žr., pvz., 2011 m. kovo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-408/2011, 2014 m. gruodžio 3 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS438-1276/2014).
Pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti), taip pat pavedimas atlikti pakartotinį patikrinimą iki patvirtinant patikrinimo aktą, negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku. Nors pradedant mokestinio patikrinimo procedūrą privaloma surašyti pavedimą atlikti mokestinį patikrinimą, tačiau pats pavedimas tikrinti niekaip nelemia mokesčių mokėtojo materialinių teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje. Sprendimas pavesti atlikti mokestinį patikrinimą yra tik būtina prielaida pradėti mokesčių administravimo procedūrą – mokestinį patikrinimą, o pavedimu tikrinti mokesčių mokėtojas iš esmės yra tik informuojamas apie jo atžvilgiu pradėtą specifinę mokesčių administravimo procedūrą. Tuo metu konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, atliekant mokestinį patikrinimą, mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus (Mokesčių administravimo įstatymo 132 str. 1 ir 2 d.). Taigi akivaizdu, jog pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti), taip pat pavedimas atlikti pakartotinį patikrinimą iki patvirtinant patikrinimo aktą, yra tarpinis (procedūrinis) dokumentas, t. y. tik vienas iš aptariamos mokesčių administravimo procedūros, kurios pabaigoje paprastai priimamas konkrečias materialines teisines pasekmes sukeliantis sprendimas, metu priimamų dokumentų. Todėl tokio pavedimo teisėtumas negali būti vertinamas pagal atskirą reikalavimą, t. y. toks pavedimas negali būti savarankiškas administracinės bylos dalykas. Nesutikdamas su tokio pobūdžio procedūriniu sprendimu (veiksmu), mokesčių mokėtojas šio nesutikimo argumentus (bet ne savarankiškus reikalavimus) gali pareikšti įstatymų nustatyta tvarka ginčydamas galutinį mokesčių administratoriaus sprendimą šioje mokesčių administravimo procedūroje. Būtent nagrinėdamos pastarąjį ginčą ikiteisminės institucijos ar (ir) teismas įvertins ir tokius tarpinius (procedūrinius) sprendimus (veiksmus), kaip pavedimas atlikti pakartotinį mokestinį patikrinimą, bei šiais procedūriniais (tarpiniais) sprendimais (veiksmais) padarytų pažeidimų įtaką galutinio aptariamos mokesčių administravimo procedūros sprendimo teisėtumui. Remdamasi tuo, teisėjų kolegija daro išvadą, jog pirmosios instancijos teismas pagrįstai atsisakė priimti pareiškėjo skundą, kuriuo siekiama iškelti savarankišką reikalavimą – panaikinti atsakovo 2018 m. vasario 6 d. sprendimą Nr. (6.5) FRO682-41, kuriuo pavesta atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą.
Apibendrindama išdėstytus motyvus, teisėjų kolegija konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas iš esmės tinkamai aiškino ir taikė proceso teisės normas, todėl priėmė teisėtą ir pagrįstą nutartį. Atsižvelgiant į tai, pirmosios instancijos teismo nutartis paliekama nepakeista, o pareiškėjo atskirasis skundas atmetamas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 154 straipsnio 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo krepšinio klubo Mažeikių „Mažeikiai“ atskirąjį skundą atmesti.
Regionų apygardos administracinio teismo Klaipėdos rūmų 2018 m. kovo 13 d. nutartį palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.