Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Liudos Arlauskienės (kolegijos pirmininkė ir pranešėja), Violetos Balčytienės ir Broniaus Januškos, sekretoriaujant Tatjanai Baškir, dalyvaujant pareiškėjos atstovams M. Ž. ir D. B., atsakovės atstovei Rasai Stravinskaitei, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos AB „ŽIA valda“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Vilniaus apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

n u s t a t ė:

pareiškėja AB „ŽIA valda“ (toliau – pareiškėja, bendrovė, įmonė) su skundu (b. l. 1-25) kreipėsi į teismą prašydama: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI, atsakovė) 2010-04-22 sprendimą Nr. 69-105 (toliau – VMI sprendimas) ir Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2010-07-14 sprendimą Nr. S-179 (7-123/2010) (toliau – Sprendimas); 2) atleisti pareiškėją nuo papildomai priskaičiuotų 227 663 Lt PVM mokesčio ir 68 299 Lt dydžio baudos; 3) priteisti pareiškėjos naudai patirtas bylinėjimosi išlaidas.

Skunde nurodė, kad pareiškėjos nuomone, Sprendimas, VMI sprendimas yra neteisėti ir nepagrįsti, priimti objektyviai neįvertinus visų aplinkybių. Tvirtino, kad ginčo laikotarpiu pareiškėja pirko paslaugas iš įvairių paslaugų teikėjų, ne tik iš UAB „PB projektai“, ir perpardavinėdavo jas galutiniam paslaugos gavėjui UAB „Kabantys sodai“ pagal tarp pareiškėjos ir UAB „Kabantys sodai“ 2007-09-25 sudarytą Sutartį dėl nekilnojamojo turto projekto plėtros paslaugų teikimo. Pareiškėja atskaitydavo pirkimo PVM už nupirktas paslaugas, bet perpardavusi paslaugas galutiniam paslaugų gavėjui, sumokėdavo pardavimo PVM. Todėl pareiškėja, atskaičiusi pirkimo PVM už nupirktas iš UAB „PB projektai“ paslaugas, šią sumą sumokėjo į valstybės biudžetą kaip pardavimo PVM, perpardavusi iš UAB „PB projektai“ pirktas paslaugas UAB „Kabantys sodai“. VMI nurodytą PVM sumą už nupirktas paslaugas atskaitė galutinis paslaugos gavėjas UAB „Kabantys sodai“, todėl dėl VMI nuomone nepagrįstai atskaityto pirkimo PVM Inspekcija turėjo kreiptis į UAB „Kabantys sodai“, kaip į galutinį paslaugų gavėją, o ne į pareiškėją, kuri šiuo atveju buvo tik paslaugų pardavimo tarpininkas ir kuris, kaip minėta, sumokėjo šią pinigų sumą kaip pardavimo PVM. Pažymėjo, kad ne kartą tiek VMI vykdyto mokestinio patikrinimo metu, tiek ginčo nagrinėjimo Komisijoje metu, buvo akcentuojama, kad pareiškėja perparduodavo visas iš paslaugų teikėjų pirktas paslaugas, susijusias su projekto „Kabantys sodai“ vystymu, galutiniam paslaugų gavėjui UAB „Kabantys sodai“. Be to, šis faktas pakartotinai akcentuotas ir Komisijos posėdžio metu. Nepaisant to, Sprendime šis faktas ir šios aplinkybės nėra minimi ir į šias svarbias aplinkybes nepagrįstai nėra atsižvelgta priimant skundžiamus sprendimus. Daro išvadą, kad minėta aplinkybė sąmoningai Sprendime buvo nutylėta, kad pareiškėja būtų laikoma mokesčių mokėtoju ir atitinkamai pažeidėju VMI sprendime ir Sprendime. Laiko, kad pareiškėja neturėjo būti laikoma subjektu, atsakingu už papildomai priskaičiuotą PVM, ir atitinkamai subjektu VMI mokestiniame ginče. Pabrėžė, kad priimant skundžiamus sprendimus, bendrovė aktyviai dalyvavo VMI bei Komisijos atliekamuose tyrimuose, sprendžiamuose ginčuose, dalyvaudama viešuosiuose posėdžiuose bei laiku ir išsamiai atsakydama į visus paklausimus bei teikdama paaiškinimus. Akcentavo, kadangi VMI ir Komisija pareiškėjos nesąžiningumo neįrodė, todėl sprendimai negali būti laikomi teisėtais. Teigė, kad nė viena iš ginčo šalių nekvestionuoja sutarčių tarp šių bendrovių realumo, kainų pagrįstumo, bei faktiškai atliktų paslaugų, bei šių paslaugų poreikio kiekvienos šalių apmokestinamai veiklai. Todėl nepriklausomai nuo to, ar šios šalys susiję, ar ne, paslaugos buvo teikiamos, jos įkainotos rinkos kaina. Įmonės nuomone, iš VMI ir Komisijos vertinimo, kad jei analogiškai būtų elgęsi nesusiję verslo kontrahentai, tuomet PVM atskaitos klausimas nebūtų keliamas. Tačiau ginčo atveju, VMI cituojamų sandorių visuma, įrodo jos poziciją susijusių asmenų klausimu, t. y. nepaisant verslo logikos, sandorių realumo, jų poreikio, jų sudarymo aplinkybių, kontroliuojanti (tiesiogiai ar netiesiogiai), pareiškėja privalo užtikrinti visų dukterinių bendrovių atsiskaitymą su biudžetu, t. y. dukterinės bendrovės atsiskaitymą su valstybe laikyti prioritetiniu dalyku prieš sudarant verslo sandorį, iš kurio pati motininė bendrovė egzistuoja, gyvuoja, moka mokesčius bei dirba. Tokią išvadą daro iš sprendimuose daromos išvados, kad „įvertinus išdėstytą, darytina išvada, kad jei pareiškėja būtų sumokėjusi už gautas projekto „Kabantys sodai“ paslaugas UAB „PB projektai“ būtų turėjusi lėšų sumokėti įsiskolinimus biudžetams“. VMI, paneigdama pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, PVM atskaitos atsiradimą sieja ne tik su visuotinai žinomomis prielaidomis PVM atskaitai atsirasti – sąžiningumu bei operacijos realumu – bet ir su prievole užtikrinti susijusių asmenų mokumą valstybės atžvilgiu, užtikrinti, kad kontroliuojami ūkio subjektai (kartu būdami ir kontrahentais) visų pirma sumokės mokesčius valstybei, lėšas kuriems (mokesčiams) užtikrinti turi kontroliuojantys subjektai, ir tik tuomet šalys pasinaudos įstatymų suteikta teise į PVM atskaitą. Toks reikalavimas yra neteisėtas. VMI, vertindama pareiškėjos nesąžiningumą, analizuoja jos bei UAB „PB projektai“ paslaugų sutarties sąlygas bei nuomos sutarties sąlygas. Ypatingai VMI sudomino paslaugų sutarties pakeitimas, kuriame numatyta, kad UAB „PB projektai“ gali pateikti pareiškėjai tarpinę PVM sąskaitą-faktūrą už atliktas paslaugas, nepaisant to, kad projekto valdymo rezultatas nėra pasiektas. Tvirtino, kad realiai šalių sudarytas pakeitimas reiškė tik tai, kad faktinis paslaugų suteikimas patvirtinamas etapais. VMI nekvestionuoja realaus paslaugų atlikimo fakto bei turinio. Bet kokiu atveju, ar paslaugų suteikimo faktas būtų patvirtintas anksčiau, ar vėliau, kreditorinio reikalavimo dydis už atliktas paslaugas nepasikeistų, t. y. UAB „PB projektai‘ bet kokiu atveju tebeturėtų kreditorinį reikalavimą atliktų paslaugų vertei. Jei UAB „PB projektai“ bankrutuoja, akivaizdu, kad kitu pagrindu sutarties nutraukimas sunkiai suvokiamas, tačiau bet kokiu atveju mano, kad CK 6.721 str. nuostata taikytina visiems paslaugų sutarties pabaigos pagrindams, išskyrus, jei sutartis nutraukiama dėl nekokybiškų paslaugų, klientas privalo paslaugų tiekėjui sumokėti kainos dalį, proporcingą suteiktoms paslaugoms. Bet kokiu atveju už pareiškėjai suteiktas paslaugas pareiškėja turėtų atsiskaityti su UAB „PB projektai“. Ir tarpinio akto sudarymas būtent 2008 m. jokiais būdais negali pažeisti valstybės, kaip kreditoriaus interesų, nes toks aktas bet kokiu atveju turėtų būti sudaromas ir paslaugų suteikimo faktas bei vertė fiksuojami. Analizuojant VMI argumentus, kad bet kokiu atveju pareiškėja pirkimo PVM neturėtų teisės atskaityti pagal minėtą sandorį, t. y. neturėtų teisės fiksuoti realiai atliktų paslaugų, nes jau bet koks atliktų paslaugų užfiksavimas suponuotų pareiškėjos nesąžiningumą vien dėl UAB „PB projektai“ finansinės padėties. Atkreipė dėmesį, kad pati ūkinė operacija niekur nedingsta, paslaugos realiai suteiktos, jos buvo pareiškėjai reikalingos. VMI net neanalizavo pačios sutarties tarp pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ sudarymo prielaidų, t. y. vertinant nesąžiningumą, pareiškėjos nuomone, būtina įsitikinti, ar sandorio sudarymo metu šalys siekia mokestinių tikslų, ar ne. Sandorio sudarymo metu bei jo vykdymo eigoje abi šalys buvo sąžiningos mokesčių mokėtojos bei partnerės, bet į tai mokesčių administratorius neatsižvelgė. Anot pareiškėjos, VMI nurodomi argumentai dėl pareiškėjos nesąžiningumo prieštarauja vienas kitam, todėl vertintini kritiškai: iš vienos pusės nurodoma, kad PVM atskaitos negalimumo pagrindas yra atsiskaitymo būdo pasirinkimas, o iš kitos pusės –pačių suteiktų paslaugų užfiksavimas. Mano, kad VMI nepagrįstai, netinkamai bei neteisingai cituoja LVAT praktiką, kurioje aiškinama sąžiningumo sąvoka. LVAT nesąžiningumą PVM atskaitos bylose apibrėžia kaip matą, kuris aktualus pačiam PVM objektui, t. y. paties PVM objekto kūrimo tikslas (ar pagrindinis, ar šalutinis) turi būti mokesčio nemokėjimas, ginčo atveju, pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ sandorio tikslas buvo turinys, t. y. paslaugos - o tai yra esminis skirtumas šiame mokestiniame ginče, lyginant su kitomis PVM bylomis, kurias cituoja VMI. Pareiškėja, su UAB „PB projektai“ sudarydama bei vykdydama sandorius, siekė sukurti patį PVM objektą – ūkinę operaciją (t. y. paslaugas), o ne dirbtinai sukurti objektą mokestinei naudai gauti, kas, cituojant LVAT nutartis, ir yra nesąžiningumo įrodymas. Pareiškėjos veiksmai, kuriais fiksuojamos jau anksčiau įvykusios, realios, pridėtinę vertę sukūrusios, ūkinės operacijos, nelaikytini nesąžiningais pagal VMI cituojamą LVAT nesąžiningumo išaiškinimą. Nurodė ir tai, kad atsiskaitymo būdo parinkimas nėra niekaip susijęs su PVM atskaita, užtikrinama pagal PVM įstatymą. Sekant VMI logika, išeitų, kad jei pareiškėja su UAB „PB projektai“ būtų atsiskaičiusi pinigais, kuriuos pareiškėja būtų paskirsčiusi kitiems kreditoriams, arba tiesiog išleidusi veiklai, tačiau neatsiskaičiusi su biudžetu, pareiškėja teisę į PVM atskaitą išlaikytų, nes būtų suteikusi kontrahentui galimybę atsiskaityti su biudžetu. Tokios prielaidos Sprendime neleistinos, nes tai nėra teisiniai argumentai. Tik įstatymu gali būti nustatyta vienos šalies, kitai šaliai mokančios kainą su PVM, pareiga užtikrinti PVM sumokėjimą j biudžetą. PVM, kol nesuėję deklaravimo bei mokėjimo terminai, ūkio subjekto naudojamas kaip apyvartinės lėšos ir tai nėra draudžiama teisės. VMI, vertindama pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ tarpusavio atsiskaitymą, kažkodėl nurodė, kad atsiskaitymas pinigais savaime turėtų reikšti pinigus gaunančios šalies atsiskaitymą su biudžetu, tačiau taip nėra. Pinigus gavusi šalis iki sueis PVM mokėjimo terminai gali nurodytą sumą prarasti kitais būdais, ir šiuo atveju, iš Inspekcijos sprendimo, reikštų, kad VMI vertintų pareigą sumokėti PVM turinčios pareiškėjos veiksmus, nors iki PVM deklaravimo ir sumokėjimo paskutinės dienos pareiškėja PVM disponuoti gali savo nuožiūra. Mokestiniame ginče VMI peržengė ginčo ribas, ir vertina visą veiklą administracine, civiline ir net baudžiamąja prasme, analizuodama, koks atsiskaitymo būdas būtų geriausias valstybei, tačiau neanalizuodama to, kad pareiškėja, būdama verslo subjektas, vykdantis teisėtą veiklą, turintis realius, teisėtus sandorius, kurie sukuria pridėtinę vertę, pats pasirenka atsiskaitymo būdus, elgiasi rūpestingai, saugodamas savo verslo interesus, dirbtinai nesukuria situacijos/sandorio, kurio tikslas yra mokesčių nesumokėjimas, teisėtai veikia, ir nepriima savo kontroliuojamų ūkio subjektų verslo rizikos, nes to daryti neprivalo pagal jokius teisės aktus. Todėl laiko, kad šios priežastys niekaip nesusiję su pareiškėjos teise į PVM atskaitą už sandorį, kuris sudarytas turint sąžiningų verslo ketinimų ir kuris yra baigtas, bei už kurį visiškai atsiskaityta teisėtu būdu. VMI padarė išvadą, kad sankcijos UAB „PB projektai“ per griežtos bauda nerealiai didelė, ir todėl, atlikus vienarūšių reikalavimų įskaitymą, UAB „PB projektai“ negavo apyvartinių lėšų bei nesumokėjo mokesčių į biudžetą. Iš tokių faktinių aplinkybių padarytos atitinkamos išvados yra neteisingos. Visų pirma, tarp pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ buvo sudaryta terminuota nuomos sutartis. VMI nesigilino, kaip buvo suma apskaičiuota, ir neįsigilino, kad į sumą (dar didesnę) pareiškėja pretenduotų bet kokiu atveju, t.y., pareiškėja, būdama UAB „PB projektai“ kreditoriumi pagal nuomos sutartį, turėtų visas teises reikšti kreditorinį reikalavimą sumai, lygiai nuomos mokesčiui, apskaičiuotam iki nuomos termino pabaigos, nes sudarant terminuotą sutartį ir ją nutraukus prieš terminą, negautos nuomos pajamos būtų prilyginamos žalai (CK 6.249 str.), tai akivaizdu, kad galutiniame etape įskaitymas būtų atliktas dar didesnei sumai, nei sutarta tarp šalių. VMI, neatsižvelgusi į pareiškėjos pateiktose pastabose nurodomus teisinius motyvus, nusprendė, kad ji yra nesąžininga, žinojo, kad UAB „PB projektai“ nesumokės PVM, neužtikrino, kad UAB „PB projektai“ turėtų lėšų įsiskolinimams biudžetui padengti, todėl teisės į atskaitą neįgijo. Anot VMI, visi pareiškėjos santykiuose su UAB „PB projektai“ atlikti ir VMI nagrinėjami veiksmai rodo, kad pareiškėja, sutartinių santykių pagrindu vykdydama prievolių įskaitymus, elgėsi nesąžiningai, atskaitydama pirkimo PVM, nes žinojo ar turėjo žinoti, kad pastaroji PVM valstybei nesumokės. Iš esmės tokie kategoriški Inspekcijos „kaltinimai“ Patikrinimo akte grindžiami vienpusiu inspektorės pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ sudarytų sutarčių teisiniu vertinimu. Kaip minėta, VMI nurodė ir tai, kad pareiškėjo neužtikrinimą UAB „PB projektai“ galimybės atsiskaityti su biudžetu, t. y. pasirinkimą tokio (kad ir teisėto) atsiskaitymo modelio (kuris kitu atveju negalėtų būti ginčijamas, jei tokį modelį būtų pasirinkę su nesusiję verslo subjektai), kuris neužtikrina faktinio pinigų judėjimo į UAB „PB projektai“, kad ši turėtų galimybę atsiskaityti su biudžetu. Pažymėjo, kad analizuojant nesąžiningumo klausimą PVM atskaitos kontekste, Europos Teisingumo Teismas 2006-07-06 sujungtose bylose C-439/04 bei C-440/04 yra pabrėžęs, kad jei apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes ar paslaugas jis dalyvavo į sukčiavimą PVM įtrauktame sandoryje, nacionalinis teismas turi atsisakyti leisti jam naudotis teise į atskaitą. Taip pat pabrėžiama, kad už mokesčių administravimą atsakingoms institucijoms nėra užkirstas kelias rinkti įrodymus siekiant įsitikinti, ar mokesčių mokėtojas tikrai vykdo ekonominę veiklą, o ne vien apgaulės ar piktnaudžiavimo keliu siekia įgyti teisę į PVM atskaitą, tuo tarpu iš mokesčių mokėtojų pagrįstai gali būti reikalaujama imtis priemonių, užtikrinančių, jog jų sandoriai nėra įtraukti į sukčiavimą PVM ar kitokį sukčiavimą. Atkreipė dėmesį, kad sąžiningumo klausimas keliamas tuo atveju, jei įrodoma apgaulė, piktnaudžiavimas, ir tikslas pasipelnyti. Tikėtina, kad tokia praktika taikoma sandoriams, kurie yra sudaromi dėl mokestinių tikslų – atskaityti PVM, pasididinti sąnaudas dirbtiniu būdu ir pan. Ginčo atveju, VMI pareiškėjos piktnaudžiavimo, sukčiavimo neįrodė, nes tam nėra jokio pagrindo. Pati VMI nurodė, kad pareiškėja UAB „OREM H“ iki 2008 m. lapkričio mėn. teikė paskolas, kurias pastaroji perskolino UAB „PB projektai“, ir VMI padarė išvadą, kad pareiškėja per tarpininką skolino UAB „PB projektai“. Neanalizuojant ir nevertinant paskolų santykių, vien VMI fiksuojamas faktas, kad 2008 m. lapkričio mėn. buvo paskolinta pinigų UAB „PB projektai“, net ir sutikus su VMI prielaidomis dėl skolinimo per tarpininką, įrodo, kad UAB „PB projektai“ veiklos sėkme buvo tikima, nes logiškai, jei, kaip teigia VMI, pareiškėja būtų planavusi UAB „PB projektai‘ bankrotą, pinigai nebūtų skolinami. Todėl pareiškėjo nesąžiningumo klausimas tikrai negali būti keliamas. Analizuojant VMI cituojamą LVAT 2007-04-02 nutartį, joje taip pat nurodoma, kad kai kontrahentas dėl finansinio neišgalėjimo, nesant jo veiksmuose sukčiavimo, nesumoka į biudžetą PVM, asmens teisė į PVM atskaitą nėra paneigiama. Inspekcijos duomenys bei faktai neįrodo pareiškėjos sukčiavimo, nes vien aplinkybė, jog pareiškėja žinojo apie UAB „PB projektai“ finansinius sunkumus, neįrodo, kad ji šiuos sunkumus sukėlė, dėl to UAB „PB projektai“, dėl pareiškėjos kaltės ar įtakos, negalėjo atsiskaityti su biudžetu. Pareiškėja neturi jokios pareigos rūpintis kitų bendrovių finansiniu stabilumu bei užtikrinti kitoms bendrovėms galimybes atsiskaityti su biudžetu, jei toks neatsiskaitymas nesukeliamas dirbtinu būdu. UAB „PB projektai“ neatsiskaitė dėl finansinės būklės, ir tas faktas, kad pareiškėja ir UAB „PB projektai“ įskaitė reikalavimus, kurie egzistavo iki UAB „PB projektai“ būklės pablogėjimo, t. y. jie nebuvo sukurti tam, kad pablogintų UAB „PB projektai“ būklę, įrodo, kad bendrovė buvo sąžininga, ir paneigia Inspekcijos argumentus, cituojant LVAT nutartį, kad pareiškėja buvo nesąžininga. Pareiškėjos nuomone, būtent sandorio tikslas yra esminis sąžiningumo vertinimas, o ne UAB „PB projektai“ nemokumas dėl rinkos situacijos, o ne dėl dirbtinai sukurtų įsipareigojimų. Egzistuoja esminis skirtumas šioje situacijoje, kai pareiškėją ir UAB „PB projektai“ siejo ilgalaikiai, tęstiniai sutartiniai santykiai, abi bendrovės mokėjo mokesčius, vykdė veiklą, ir tikrai, manytina, nekvestionuojama, jog UAB „PB projektai“ nebuvo įsteigta PVM grobstymo tikslais. Sutiko, kad sąžiningumo klausimas keliamas tuomet, kai sandorio sudarymo metu yra žinoma, kad PVM į biudžetą nebus sumokėtas, tačiau ginčo atveju tik dėl rinkos sąlygų, nekilnojamojo turto burbulo, UAB „PB projektai“ neatsiskaitė su biudžetu. Realiai pareiškėja tik patvirtino faktinę situaciją – paslaugų suteikimą, dėl kurių buvo susitarta, kurios buvo teikiamos, ir kurios, be abejo, sukūrė pridėtinę vertę abiem šalims siekiant vystyti verslą teisėtai bei sėkmingai. Projekto nesėkmė negali būti vertinama kaip pareiškėjo nesąžiningumo prezumpcija, nes ji iš tiesų turėdama sutartinius santykius su UAB „PB projektai“, elgėsi kaip normalus verslo subjektas. Nemanytina, kad analogiškoje situacijoje, nesusijusiems veikiantiems, mokesčius mokantiems asmenims sudarius tarpinį paslaugų suteikimo aktą už realiai suteiktas paslaugas, realiomis kainomis, ir įskaičius tarpusavio įsiskolinimus, subjektui, atskaičiusiam pirkimo PVM, teisė į atskaitą būtų paneigta vien dėl to, kad kontrahentas bankrutavo, nes žinojimas apie kontrahento sudėtingą finansinę padėtį būtų vertinamas kaip nesąžiningumo prielaida, ir asmens teisė į PVM atskaitą būtų paneigta vien dėl kontrahento verslo nesėkmės. Tai prieštarauja teisingumo, apmokestinimo aiškumo principams, nes PVM atskaitos paneigimas išplečiamas iki atsakomybės už kontrahento mokumą ribų, o tai prieštarauja Europos Teisingumo Teismo formuojamai praktikai bei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikai dėl nesąžiningumo, siejamo su tikslu gauti mokestinę naudą, žinojimu apie dalyvavimą tokioje veikoje nuo pradžių, o ne nesąžiningumo, besiremiančio į kontrahento mokumo galimybes, ypač esant krizės sąlygoms, kai kiekvienu atveju nemokumo būseną gali pasiekti daug bendrovių per neprognozuojamai trumpą laikotarpį. Taigi, pareiškėja 2008-11-14 d. gavusi sąskaitą-faktūrą už tinkamas, realias, realiai įkainotas paslaugas, pasinaudojo PVM įstatymo 64 str. numatyta teise į PVM atskaitą. Nesąžiningumo VMI neįrodė, nes tos aplinkybės, kad vėliau susitarta atsiskaityti vienarūšių reikalavimų įskaitymais, nepaneigia pareiškėjo teisės į atskaitą, neįrodo, kad bendrovė dalyvavo sukčiavime ir savo veiksmais prisidėjo, kad kontrahentas nesumokėtų PVM. Nurodytos faktinės aplinkybės bei teismų sprendimai neįrodė pareiškėjos veiksmuose neteisėtų veiksmų ar tikslų, kurie galėtų paneigti jos teisę į PVM atskaitą. Sprendimuose nustatytas ir pareiškėjai inkriminuojamas pažeidimas nėra pagrįstas jokiais faktiniais įrodymais, remiamasi tik įstatymo sąvokomis, kurių pagrindu daromos prielaidos apie padarytą teisės aktų pažeidimą. Pareiškėjai pritaikyta bauda, kurios dydis neparemtas jokiais įrodymais. Išvados, pateiktos sprendimuose, yra precedentinės, t. y. pateikiamos pirmą kartą. Nei iš įstatymo nuostatų, nei iš poįstatyminių teisės aktų, nei iš Komisijos suformuotos ar tarptautinės praktikos pareiškėjai negalėjo būti aišku, kad jos elgesys galės būti laikomas teisės pažeidimu, už kurį taikytina sankcija – piniginė bauda. Todėl sankcijos,piniginės baudos, bendrovei skyrimas už elgesį, kurio neteisėtumo jis negalėjo ir neturėjo numatyti, yra nepagrįstas. Konstitucinio Teismo 2001-07-12 nutarime pažymėta, kad teisinio saugumo imperatyvas suponuoja tam tikrus privalomus reikalavimus pačiam teisiniam reguliavimui. Jis privalo būti aiškus ir darnus, teisės normos turi būti formuluojamos tiksliai. Žemesnio lygmens teisės aktai neturi prieštarauti aukštesnio lygmens teisės aktams, ir joks teisės aktas negali prieštarauti Konstitucijai. Teisės norminiai aktai turi būti nustatyta tvarka paskelbiami, ir su jais turi turėti galimybę susipažinti visi teisinių santykių subjektai. Šis principas taip pat apima ir keletą reikalavimų, susijusių su teisinio reguliavimo galiojimu. Pagal šį principą teisinį reguliavimą galima keisti tik laikantis iš anksto nustatytos tvarkos ir nepažeidžiant Konstitucijos principų ir normų, būtina inter alia laikytis principo lex retro non agit, teisinio reguliavimo pataisomis negalima paneigti asmens teisėtų interesų ir teisėtų lūkesčių, turi būti užtikrinamas jurisprudencijos tęstinumas. Teisinio saugumo principo turi laikytis visos valstybinės valdžios institucijos. Konstitucinio Teismo 2001-12-18 nutarime teisėtų lūkesčių apsaugos principo turinys atskleidžiamas kaip valstybės, taip pat valstybės valdžią įgyvendinančių bei kitų institucijų pareiga laikytis valstybes prisiimtų įsipareigojimų. Šis principas taip pat reiškia įgytų teisių apsaugą, t. y. asmenys turi teisę pagrįstai tikėtis, kad jų pagal galiojančius teisės aktus įgytos teisės bus išlaikytos nustatytą laiką ir galės būti realiai įgyvendinamos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2005-10-28 nutartyje yra pažymėjęs, kad teisinėje valstybėje turi būti ginami visų asmenų teisėti lūkesčiai tam, kad įstatymo jiems suteiktos teisės valstybės institucijose būtų įgyvendinamos laikantis įstatymo nustatytos tvarkos bei terminų. Europos Teisingumo Teismas yra suformulavęs nuostatą, kad šis principas yra Bendrijos teisės sistemos dalis, todėl jo paisyti turi ne tik Bendrijos institucijos, bet ir valstybės narės, besinaudodamos Bendrijos suteiktais įgaliojimais. Teisėtų lūkesčių principas taikomas, jei asmuo veikė protingai ir nuovokiai ir jei lūkesčiai buvo teisėti. Europos Teisingumo Teismas 2005-03-10 sprendime Ispanijos Karalystė v Europos Taryba, (byla Nr. C-342/03) pasisakė, kad galimybė pasinaudoti teisėtų lūkesčių apsauga priklauso kiekvienam ūkio subjektui, kuriam institucija sukėlė pagrįstų vilčių. Be to, niekas nedraudžia valstybei narei, pareiškus ieškinį dėl panaikinimo, teigti, kad institucijos teisės aktas pažeidžia tam tikrų ūkio subjektų teisėtus lūkesčius. Be kita ko mano, kad atsižvelgiant į maksimalų pareiškėjos bendradarbiavimą su VMI ir Komisija pagrindžiančius faktus, VMI nepagrįstai paskyrė baudą, nes toks bendradarbiavimo ir kooperavimosi, atliekant mokestinį tyrimą, mastas, kurį parodė pareiškėja, aktyviai dalyvaudama visuose posėdžiuose bei siųsdama informaciją ir įvairiausius paaiškinimus, pagrįstus teisininkų pateiktomis teisės aktų analizėmis, yra laikytinas atsakomybę lengvinančia aplinkybe, numatyta MAĮ 139 str. 1 d. Pareiškėjos vykdyto intensyvaus bendradarbiavimo nepripažinus atsakomybę lengvinančia aplinkybe, sunku būtų įsivaizduoti, kokio lygmens bendradarbiavimas apskritai galėtų būti laikomas tokia aplinkybe minėto 139 str. prasme. MAĮ 141 str. nustato keturis atleidimo nuo paskirtų baudų mokėjimo pagrindus. Du pirmieji iš nustatytų atleidimo pagrindų yra: 1) mokesčių mokėtojo kaltės nebuvimas; 2) pažeidimo aplinkybės nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti. Ginčo faktų, aplinkybių ir įrodymų visuma patvirtina, kad pareiškėjos kaltės dėl VMI nustatyto tariamo pažeidimo nėra, Inspekcijos nurodytas tariamas pažeidimas nepriklausė ir negalėjo priklausyti nuo bendrovės valios ir tokių aplinkybių ji nenumatė ir negalėjo numatyti. Todėl konstatuoja, kad yra rimtas pagrindas pareiškėją atleisti nuo paskirtos baudos.

Teismo posėdyje pareiškėjos atstovai patvirtino skunde išdėstytus argumentus, skundą palaikė ir prašė jį tenkinti visiškai (žr. teismo posėdžio protokolą).

Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos su pateiktu skundu nesutiko ir prašė pareiškėjos AB „ŽIA valda“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Atsiliepime į skundą (b. l. 96-100) vertina, kad Komija tinkamai nustatė faktines aplinkybes, aiškino ir taikė teisės normas, priėmė pagrįstą sprendimą. Ginčas tarp šalių kilo dėl PVM atskaitos pagal UAB „PB projektai“ pareiškėjai išrašytą PVM sąskaitą faktūrą. Atsakovės manymu šioje ginčo byloje nagrinėjant teisės į PVM atskaitą sąlygas, aktuali ir LVAT praktika. Savo sprendimuose LVAT yra ne kartą pažymėjęs, kad įstatymo reikalavimus atitinkančios PVM sąskaitos faktūros buvimas laikytinas teisės į PVM atskaitą tinkamo realizavimo sąlyga, kuri pati savaime dar nepatvirtina teisės į PVM atskaitą buvimo. Ši teisė be kitų aplinkybių gali būti įgyvendinta tik egzistuojant tam tikrų elementų visumai: teisės į PVM atskaitą prielaidai ir šios teisės tinkamo realizavimo sąlygai, iš kurių neabejotinai pirmenybė yra teiktina pirmajai, atspindinčiai PVM sistemos esmę. LVAT nutartyje taip pat konstatuota, jog mokesčių mokėtojas, įsigydamas prekes ar paslaugas, ir žinodamas ar turėdamas galimybę žinoti, jog pardavėjas už tokią ūkinę operaciją sukurtą pridėtinę vertę nesumokės pridėtinės vertės mokesčio, elgiasi nesąžiningai, todėl toks mokesčių mokėtojas neįgyja teisės į PVM atskaitą. Jeigu į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas žinojo ar turėjo galimybę žinoti, jog ankstesnėje jo įsigytos prekės apyvartos grandinėje buvo nesumokėti su šios prekės apyvarta susiję mokesčiai, jis laikytinas nesąžiningu. Siekiant nustatyti, ar mokesčių mokėtojas žinojo arba turėjo galimybę žinoti apie neteisėtą kontrahento veiklą, susijusią su konkrečia ūkine operacija, reikia vertinti visumą bylos aplinkybių, tokių kaip šalių tarpusavio santykių pobūdis, jų tęstinumas, elgsena prieš sandorio sudarymą, jo sudarymo ir vykdymo metu, mokesčių mokėtojo atlikti veiksmai, siekiant įsitikinti kitos sandorio šalies veiklos teisėtumu, įsigyjamų prekių ar paslaugų kaina ir kt. Tvirtino, kad teisingai Sprendime nurodyta, kad administracinių teismų praktikoje aiškinant teisės normas, reguliuojančias teisę į PVM atskaitą, yra suformuluotos atitinkamos taisyklės, kurias galima sugrupuoti taip: visų pirma, pirmenybė teikiama ūkinės operacijos turiniui, o ne ūkinės operacijos įforminimo formaliesiems rekvizitams (turinio prieš formą viršenybės principas), antra, mokesčių mokėtojas neįgyja teisės į PVM atskaitą, jei jis piktnaudžiauja ūkinėmis operacijomis ar prisideda prie ūkinių operacijų, kuriomis yra nesumokami PVM ar įgyjama neteisėta mokestinė nauda (mokesčio mokėtojo nepiktnaudžiavimo teise, sąžiningumo principas. Antrosios taisyklės esmė yra ta, kad jeigu mokesčių mokėtojas žino apie tai, jog jo atliekamos ūkinės operacijos ar kitokia vykdoma veikla prisideda prie mokesčių nemokėjimo, arba nors ir nežino, bet, atsižvelgiant į eilę teisiškai reikšmingų aplinkybių, turi galimybę žinoti, ir, nepaisydamas to, atlieka tokią ūkinę operaciją, jis elgiasi nesąžiningai. Sąžiningumas yra bendrasis teisės principas, išreiškiantis elgesio matą, atitinkantį protingumo ir teisingumo principų reikalavimus. Sąžiningas subjektas yra toks, kuris veikia rūpestingai ir teisingai. Sąžiningumas reikalauja atidumo, rūpestingumo bei draudžia piktnaudžiauti teise. PVM sistemą įtvirtinančios nuostatos turi būti aiškinamos taip, jog jos draudžia apmokestinamojo asmens teisę atskaityti perkant sumokėtą PVM, jei sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant. Akivaizdu, kad nepiktnaudžiavimo teise, rūpestingo ir sąžiningo elgesio doktrina dažniausiai taikoma tais atvejais, kai susiduriama su neteisėtais tikslais įsteigtais juridiniais asmenimis, sąmoningai kuriamomis ūkinių operacijų grandinėmis, kurių pagrindinis tikslas yra išvengti mokesčių mokėjimo ar sumažinti mokesčių naštą. Pažymėjo, kad nepiktnaudžiavimo savo teisėmis doktrina yra platesnė ir nusako bendrąją taisyklę, jog ūkio subjekto teisės ir pareigos negali kilti iš nesąžiningų ir / ar apgaulingų veiksmų. PVM mokamas kiekvienoje civilinės apyvartos stadijoje už įsigyjamas prekes ir paslaugas, o vėliau su šiomis prekėmis ar paslaugomis sukūrus pridėtinę vertę atskaitomas. Tokiu būdu PVM našta tenka galutiniam prekės vartotojui, o ne ekonomę veiklą vykdantiems asmenims. Tačiau, kad ši PVM apmokestinamųjų asmenų atžvilgiu neutrali grandinė veiktų, būtina užtikrinti, kad PVM būtų sumokamas kiekvienoje civilinės apyvartos stadijoje ir ūkio subjektas turėtų teisę atskaityti būtent tą PVM dalį, kuri buvo sumokėta prieš tai vykusioje civilinės apyvartos stadijoje. Taigi, jei ankstesnėje stadijoje PVM nėra sumokamas, nutrūksta PVM sumokėjimo-atskaitymo grandinė ir taip iškreipiama PVM sistemos esmė. Dėl šios priežasties ūkio subjektas, į PVM atskaitą traukdamas PVM sumas ir žinodamas ar turėdamas galimybę žinoti, kad jos nebus sumokėtos, taip pat suvokia, kad nebeatlieka PVM sistemos tarpinės grandies funkcijos, o tiesiog dirbtinai sumažina mokėtiną pardavimo PVM sumą, taip gaudamas mokestinės naudos. Toks mokesčių mokėtojo elgesys negali būti pripažintas sąžiningu. Šią poziciją savo praktikoje (išplėstinės LVAT teisėjų kolegijos 2004-10-27 nutartyje) yra ne kartą patvirtinęs ir LVAT, nurodydamas, jog jeigu mokesčių mokėtojas žino apie tai, jog jo atliekamos ūkinės operacijos ar kitokia vykdoma veikla prisideda prie mokesčių nemokėjimo, arba, nors ir nežino, bet, atsižvelgiant į eilę teisiškai reikšmingų aplinkybių, turi galimybę žinoti, ir, nepaisydamas to, atlieka tokią ūkinę operaciją, jis elgiasi nesąžiningai. Pareiškėja nepagrįstai nurodė, kad mokestinio ginčo metu nepagrįstai ir neteisingai cituojama LVAT praktika, nes sąžiningumo klausimas nagrinėjamas tik bylose, kuriose ūkinės operacijos pripažįstamos neįvykusiomis, o ginčo atveju, pareiškėjos nuomone, situacija yra priešinga. Pabrėžė, kad vienintelis LVAT nurodytas absoliučios teisės į PVM atskaitą pagrindas yra aplinkybė, kad PVM sumokėjo pardavėjas. Nesant šios aplinkybės, sprendžiant dėl asmens teisės į PVM atskaitą nagrinėjamas tiek ūkinės operacijos realumas, tiek ūkio subjekto sąžiningumas. Todėl pareiškėjos pozicija, kad nekeliant abejonių dėl ūkinės operacijos realumo, teisės į PVM atskaitą paneigimas dėl nesąžiningumo apskritai negali būti kvestionuojamas, negali būti laikoma pagrįsta. Akcentavo, kad mokestinio ginčo byloje yra surinkta pakankamai duomenų, iš kurių matyti, kad pareiškėja galėjo žinoti, kad jos kontrahentas UAB „PB projektai“ ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM nesumokės. Tai rodo pirmiausia tai, kad ginčo sandoris buvo sudarytas tarp susijusių asmenų. Pagal pateiktą 2008 m. kontroliuojamų asmenų deklaraciją, pareiškėja 2008 m. turėjo 90 proc. UAB „OREM H“ akcijų, o pastaroji turėjo 90 proc. UAB „PB projektai“ akcijų, taigi, remiantis 2001-12-20 Pelno mokesčio įstatymo 2 str. 33 d. 8 p. nuostatomis, pareiškėja 2008 m. lapkričio mėn. (ginčo PVM sąskaitos faktūros išrašymo metu) netiesiogiai valdė 81 proc. UAB „PB projektai“ akcijų. Bendrovė UAB „PB projektai“ kaip kontroliuojamą asmenį nurodė ir 2007 m. deklaracijoje. Pareiškėja, turėdama kontrolinį UAB „PB projektai“ paketą, galėjo gauti visą informaciją apie šios įmonės finansinę būklę, be to, kaip pagrindinis akcininkas, turėjo teisę įtakoti ir valdymo sprendimų priėmimą. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad viena iš pareiškėjos deklaruojamų veiklos rūšių – dukterinių (asocijuotų) įmonių valdymas. Taigi, sandoriai su kontroliuojamu asmeniu, jo veiklos kontrolė pareiškėjai nebuvo neįprastinė veikla. Sprendime visiškai pagrįstai yra konstatuota, kad pareiškėja, būdama tokios veiklos profesionale, galėjo ir turėjo suvokti kontrahento UAB „PB projektai“ finansinę padėtį ir mokumo būklę. Pareiškėja ir UAB „PB projektai“ nuolat teikė viena kitai paslaugas. UAB „PB projektai“ – valymo, administravimo, tarpininkavimo, pareiškėja – patalpų nuomos, komunalinių paslaugų perpardavimo. Toks santykių pobūdis taip pat leido pareiškėjai papildomai įsitikinti savo kontrahento mokumu. Tai rodo aplinkybės, kad 2008-06-11 pareiškėja išsiuntė pirmą priminimą UAB „PB projektai“ dėl nemokamo nuomos mokesčio, tokie priminimai taip pat buvo išsiųsti ir 2008-07-15, 2008-08-15, 2008-09-15, t. y. jau šiuo laikotarpiu buvo aišku, kad UAB „PB projektai“ turi finansinių problemų. Pareiškėja žinojo ir apie UAB „PB projektai“ turimas skolas, nes ji pati netiesiogiai (per susijusią įmonę UAB „OREM H“) buvo suteikusi 550 tūkst. paskolų UAB „PB projektai“. Pareiškėja turėjo rimtą pagrindą manyti, kad UAB „PB projektai“ neturės lėšų sumokėti ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad PVM sąskaita faktūra buvo išrašyta remiantis pareiškėjos ir UAB „PB projektai“ 2007-01-10 sudaryta paslaugų teikimo sutartimi. 2008-08-11 buvo pakeistos šios sutarties atsiskaitymo sąlygos, t. y. vietoj nuostatos, kad mokėjimas Operatoriui (UAB „PB projektai“) už projekto valdymo paslaugų rezultatą bus atliekamas tik Operatoriui pasiekus numatytą paslaugų rezultatą (3.1.5 p.), nurodyta, kad tuo atveju, jei projekto valdymo paslaugų rezultatas nėra pasiekiamas iki 2008-09-25, Operatorius gali išrašyti sąskaitą tarpiniam apmokėjimui. Šio pakeitimo, padaryto jau tada, kai UAB „PB projektai“ negalėjo laiku atsiskaityti už nuomos paslaugas, pagrindu buvo išrašyta ginčo 2008-11-14 PVM sąskaita faktūra, kurioje suteiktos paslaugos įkainotos 1,265 mln. Lt suma (iš jos 223 tūkst. Lt PVM), nors pareiškėja šios sumos UAB „PB projektai“ nemokėjo, nes ji buvo įskaityta tarpusavio atsiskaitymams. 2008-12-31 buvo nutraukta tarp šalių 2007-06-01 sudaryta patalpų nuomos sutartis ir, vadovaujantis nuomos sutarties 8.3 p., UAB „PB projektai“ skirta 3 metų 5 mėnesių (likusio nuomos termino laikotarpio) nuomos mokesčio dydžio 1,032 mln. Lt bauda. Pagal 2009-01-05 derybų protokolą ji buvo sumažinta iki 800 tūkst. Komisija Sprendime visiškai pagrįstai atkreipė dėmesį į tai, kad pagal minėtos patalpų nuomos sutarties 4.4. p., šalis turi teisę nutraukti sutartį įspėjusi kitą šalį prieš 3 mėn., jei yra praėję 1 m nuo patalpų perdavimo nuomininkui dienos. Todėl UAB „PB projektai“ turėjo teisę, vadovaudamasi minėta sutarties nuostata, be papildomų sankcijų nutraukti sutartį įspėjusi prieš 3 mėn. tokiu atveju pareiškėja nebūtų gavusi viso terminuotos sutarties galiojimo laiko pajamų ir neturėtų teisės į šią sumą pretenduoti. Todėl visiškai nepagrįstais laikė pareiškėjos teiginiai, kad ji būdama UAB „PB projektai“ kreditoriumi pagal nuomos sutartį, turėtų reikšti kreditorinį reikalavimą sumai, lygiai nuomos mokesčiui, apskaičiuotam iki nuomos termino pabaigos. Įvertinus visas bylos aplinkybes, matyti, kad tarp susijusių asmenų sudarytoje sutartyje buvo įtvirtinta aiškiai vienai šaliai nepalanki sąlyga, kuri įgalino pareiškėją skirti savo kontrahentui neadekvataus dydžio baudą, taip sudarant sąlygas formaliai teisėtai suformuoti didelio dydžio skolą, kuri galėtų būti panaudota tarpusavio užskaitoms. Tai leido pareiškėjai užskaityti didelę dalį (800 tūkst. Lt) pagal ginčo sutartį mokėtinos sumos. Likusi dalis įsiskolinimo buvo padengta pareiškėjos perimta minėta 550 tūkst. Lt UAB „PB projektai“ skola UAB „OREM H“. Po sandorio su pareiškėja UAB „PB projektai“ PVM į biudžetą nebemokėjo, Vilniaus apygardos teismas 2009-09-07 nutartimi iškėlė šiai įmonei bankroto bylą. Mokestinio patikrinimo metu taip pat nustatyti ir verslo perkėlimo iš UAB „PB projektai“ į UAB „OREM H“ požymiai: kai kuriems klientams nurodyta pervesti atsiskaitymus tiesiai UAB „OREM H“, į šia įmonę perėjo dirbti kai kurie buvę UAB „PB projektai“ darbuotojai, vvr. finansininkė, UAB „OREM H“ parduoti kompiuteriai ir programinė įranga, o tai leidžia teigti, kad UAB „PB projektai“ veikla buvo iš anksto planuojama ir pareiškėjai susidariusi situacija buvo žinoma. Taigi, mokestinio ginčo nagrinėjimo metu, įvertinus patikrinimo metu nustatytas faktines aplinkybes, buvo pagrįstai konstatuota, kad įmonė, būdama savo kontrahento kontroliuojančiu asmeniu ir turėdama galimybę susipažinti su visais jos finansiniais dokumentais bei veiklos būkle, būdama profesionale įmonių valdymo veikloje galėjo žinoti, kad UAB „PB projektai“ ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM nesumokės ir prie to prisidėjo pasinaudodama su kontroliuojamu asmeniu akivaizdžiai nenaudingomis sąlygomis sudarytos sutarties nuostatomis ir skirdama neadekvataus dydžio baudą, taip sudarydama sąlygas UAB „PB projektai“ tiesiogiai nemokėti (tarpusavio užskaitomis įskaityti) sutarties kainos, todėl pareiškėja pagrįstai buvo pripažinta nesąžininga mokesčių mokėtoja ir PVM atskaita pagal ginčo PVM sąskaitą faktūra jai paneigta pagrįstai. Be kita ko nurodė ir tai, kad iš ginčo medžiagos matyti, kad patikrinimo akto tvirtinimo metu pareiškėjai buvo skirta vidutinio dydžio 30 proc. bauda, įvertinus pažeidimo pobūdį bei atsižvelgus į atsakomybę lengvinančias aplinkybes (geranorišką pareiškėjos bendradarbiavimą). Laiko, kad tokio dydžio bauda skirta pagrįstai. Iš Inspekcijos patikrinimo akto ir mokestinio ginčo byloje surinktos medžiagos matyti, kad pareiškėja nepagrįstai atskaitė pirkimo PVM, surinkti duomenys rodo, kad padarytas pažeidimas pasireiškė tuo, kad pareiškėja galėjo žinoti, kad jos kontrahentas PVM sąskaitoje faktūroje išskirto pardavimo PVM nesumokės, savo veiksmais, kurie buvo aptarti anksčiau, prie to prisidėjo, todėl, esant tokiam pažeidimo pobūdžiui, skirtinos baudos dydis turi būti didesnis nei vidurkis, tačiau kadangi pareiškėja geranoriškai bendradarbiavo su mokesčio administratoriumi, tai buvo pripažinta atsakomybę lengvinančia aplinkybe, todėl buvo skirta vidutinio dydžio 30 proc. PVM bauda. Nėra jokio pagrindo bendrovę atleisti nuo paskirtos PVM baudos. Nepagrįstai laikė ir pareiškėjos argumentus dėl jos kaltės jos nebuvimo. Mokestinio ginčo byloje yra surinkta pakankamai įrodymų, kad pareiškėja, būdama savo kontrahento kontroliuojančiu asmeniu ir turėdama galimybę susipažinti su visais jos finansiniais dokumentais bei veiklos būkle, būdama profesionale įmonių valdymo veikloje, galėjo žinoti, kad UAB „PB projektai“ ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM nesumokės ir prie to prisidėjo pati pasinaudodama su kontroliuojamu asmeniu akivaizdžiai nenaudingomis sąlygomis sudarytos sutarties nuostatomis ir skirdama neadekvataus dydžio baudą, taip sudarydama sąlygas UAB „PB projektai“ tiesiogiai nemokėti (tarpusavio užskaitomis įskaityti) sutarties kainos. Todėl pareiškėja negali būti atleista nuo jai paskirtos baudos, remiantis MAĮ 141 str. 1 d. 1 p., įtvirtintu pagrindu. LVAT 2005-02-09 (administracinė byla Nr.A-l 5-141/2005) nutartyje išaiškino, kad MAĮ 141 str. 1 d. 2 p. nustatytas pagrindas sietinas su nenugalimos jėgos poveikiu (force majeure) ir atsitiktinių aplinkybių poveikiu (cas fortuit), kurių savo veikloje mokesčių mokėtojas nenumatė ir negalėjo numatyti, ir dėl šių aplinkybių poveikio atsiradę padariniai negalėjo būti veikiami mokesčių mokėtojo valios. Ginčo atveju, aplinkybių, kurias būtų galima prilyginti force majeure ar cas fortuit, nustatyta nebuvo, todėl pareiškėja negali būti atleidžiama nuo jai paskirtos baudos MAĮ 141 str. 1 d. 2 p. įtvirtintu pagrindu.

Teismo posėdyje atsakovės atstovė patvirtino atsiliepime išdėstytus motyvus, su skundu nesutiko ir prašė jį atmesti kaip nepagrįstą (žr. teismo posėdžio protokolą).

Tretysis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija su pateiktu skundu nesutiko ir prašė pareiškėjos AB „ŽIA valda“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Atsiliepime į skundą (b. l. 75) nurodė, kad palaiko atsakovės atsiliepime į pareiškėjos skundą išdėstytus argumentus.

Į teismo posėdį trečiojo suinteresuoto asmens atstovas neatvyko, apie teismo posėdžio laiką ir vietą buvo pranešta įstatymo nustatyta tvarka, todėl byla išnagrinėta atstovui nedalyvaujant. Be to, atsiliepime tretysis suinteresuotas asmuo nurodė, kad atstovas teismo posėdyje nedalyvaus (b. l. 108).

Skundas netenkintinas.

Byloje ginčas kilo dėl Komisijos ir VMI sprendimų, kuriais konstatuota, kad bendrovė, atskaitydama UAB „PB projektai“ vardu išrašytoje sąskaitoje faktūroje išskirtą pirkimo PVM, žinojo, kad UAB „PB projektai“ nevykdys savo mokestinių prievolių valstybei ir nesumokės pardavimo PVM, t. y. pareiškėją pripažino nesąžiningu mokesčių mokėtoju ir nepripažino jai teisės į 227 663 Lt PVM bei skyrė 68 299 Lt PVM baudą (30 proc.) (b. l. 28-38, 40-50).

Taigi, nagrinėjamos bylos ginčo dalykas yra Komisijos ir VMI sprendimų teisėtumas bei pagrįstumas, o ginčo objektas – mokesčio mokėtojo teisės į PVM atskaitą įgyvendinimas.

Administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ABTĮ) 3 str. 2 d. nustatyta, kad teismas nevertina ginčijamo administracinio akto bei veiksmų (ar neveikimo) politinio ar ekonominio tikslingumo požiūriu, o tik nustato, ar konkrečiu atveju nebuvo pažeistas įstatymas ar kitas teisės aktas, ar administravimo subjektas neviršijo kompetencijos, taip pat ar aktas (veika) neprieštarauja tikslams bei uždaviniams, dėl kurių institucija buvo įsteigta ir gavo atitinkamus įgaliojimus.

Teisėjų kolegija pastebi, kad ginčo esmė yra, ar bendrovė, atskaitydama UAB „PB projektai“ vardu išrašytoje sąskaitoje faktūroje išskirtą pirkimo PVM, žinojo, kad UAB „PB projektai“ nevykdys savo mokestinių prievolių valstybei ir nesumokės pardavimo PVM, t. y. ar pareiškėja ginčo situacijoje pagrįstai pripažinta nesąžininga mokesčių mokėtoja.

Ginčo teisinius santykius reglamentuoja PVM įstatymas ir su jo įgyvendinimu susiję kiti teisės aktai.

PVM įstatymo 58 str. 1 d. 1 p.nustatyta, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui. Pagal minimo įstatymo 64 str. 1 d., pirkimo PVM gali būti įtraukiamas į PVM atskaitą tik tuo atveju, jeigu PVM mokėtojas turi atitinkamą PVM sąskaitą faktūrą. Turimoje PVM sąskaitoje faktūroje ši PVM suma turi būti išskirta, o PVM mokėtojas nurodytas kaip prekių ir (arba) paslaugų pirkėjas, jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip. Turima PVM sąskaita faktūra privalo atitikti visus šio Įstatymo ir kitų jį įgyvendinančių teisės aktų reikalavimus (išskyrus reikalavimus dėl rekvizitų: PVM sąskaitoje faktūroje, kurioje nurodytas PVM traukiamas į PVM atskaitą, privalo būti šio Įstatymo 80 straipsnio 1 dalies 1–16 punktuose nurodyti rekvizitai), o jeigu šio dokumento forma rašytinė, – šio dokumento blankas turi būti prekių tiekėjo (paslaugų teikėjo) įsigytas teisės aktų nustatyta tvarka ir atitikti šiam blankui keliamus teisės aktų reikalavimus. Jeigu PVM mokėtojas buvo į PVM atskaitą įtraukęs pirkimo PVM nuo prekių tiekėjui arba paslaugų teikėjui sumokėtų avansų, tokia (tokiomis) pirkimo PVM suma (sumomis) atitinkamai mažinama pagal galutinę PVM sąskaitą faktūrą į PVM atskaitą įtrauktina pirkimo PVM suma. PVM įstatymo 64 str. 9 d. 1-2 p. įtvirtinta, kad Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) nustatytais pagrindais PVM mokėtojo turimose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos pirkimo PVM sumos: 1) negali būti atskaitomos neatsižvelgiant į tai, kad PVM sąskaita faktūra atitinka visus šiame straipsnyje nustatytus reikalavimus; 2) gali būti atskaitomos neatsižvelgiant į tai, kad PVM sąskaita faktūra atitinka ne visus šiame straipsnyje nustatytus reikalavimus.

Teismų įstatymo 33 str. 4 d. nurodyta, kad teismai, priimdami sprendimus atitinkamų kategorijų bylose, yra saistomi savo pačių sukurtų teisės aiškinimo taisyklių, suformuluotų analogiškose ar iš esmės panašiose bylose (...); teismų praktika atitinkamų kategorijų bylose turi būti keičiama ir naujos teisės aiškinimo taisyklės analogiškose ar iš esmės panašiose bylose gali būti kuriamos tik tais atvejais, kai tai yra neišvengiama ar objektyviai būtina.

Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra pažymėjęs, kad remiantis fiskalinio neutralumo principu, teisei į PVM atskaitą neturi reikšmės ūkinėje operacijoje pirkimo-pardavimo objekto, t. y. prekės, įsigijimo teisėtumas. Ši taisyklė netaikoma, kai prekės pasižymi atitinkamais požymiais dėl kurių jų civilinė apyvarta valstybėse narėse yra absoliučiai draudžiama ir šios prekės jokia forma ir niekada negalės teisėtai dalyvauti civilinėje apyvartoje, tačiau negalima teigti, kad aplinkybės, susijusios su neteisėta pardavėjo veikla jokiais atvejais nedaro įtakos pirkėjo teisei į PVM atskaitą, bet čia turi reikšmės būtent pardavėjo veiklos teisėtumas ar neteisėtumas mokesčių mokėjimo prasme. Nemokant mokesčių, pažeidžiamas viešas interesas, o subjektas, tiesiogiai ar netiesiogiai prisidedantis prie mokesčių nemokėjimo, mokesčių teisės prasme elgiasi nesąžiningai. Taip pažeidžiami mokesčių visuotinio privalomumo ir mokesčių mokėtojų lygybės principai (MAĮ 7, 8 str.), nes mokesčių nemokantys subjektai konkurencine prasme atsiduria geresnėje ekonominėje padėtyje nei juos mokantys. Pažeidžiant šiuos principus, subjekto veikla negali būti laikoma teisėta. Taigi, jeigu mokesčio mokėtojas žino apie tai, jog atlikdamas ūkinę operaciją ar kitokia vykdoma veikla prisideda prie mokesčių nesumokėjimo, arba nors ir nežino, bet, atsižvelgiant į visumą teisiškai reikšmingų aplinkybių turi galimybę žinoti, ir nepasydamas to, atlieka tokią ūkinę operaciją, konstatuotina, kad jis elgiasi nesąžiningai. Mokesčių įstatymai nustato pareigą mokesčių mokėtojui apskaičiuoti ir sumokėti nustatytus mokesčius teisingai ir laiku. Šios prievolės dydis kaip tik ir priklauso nuo ūkinės operacijos partnerio veiklos teisėtumo. Nors įstatymai tiesiogiai ir nenustato mokesčio mokėtojo pareigos kontroliuoti partnerio veiklą, tikrinti jo išrašomų dokumentų tikrumą, tačiau tokia pareiga kyla iš pačios mokesčių mokėjimo prievolės mokėti mokesčius ir sandorių sudarymo nuostatų, apibrėžtų Civilinio kodekso normose. Priešingu atveju, mokesčių mokėtojas, įsigydamas prekes ar paslaugas, ir žinodamas, ar turėdamas galimybę žinoti, kad pardavėjas už tokia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokės PVM mokesčio, elgiasi nesąžiningai ir prisiima riziką dėl mokėtinų į valstybės biudžetą mokesčių dydžio. Be abejo iš mokesčio mokėtojo negali būti reikalaujama imtis neprotingų priemonių sutarties partnerio veiklos teisėtumui nustatyti, t. y. imtis specialioms tarnyboms priskirtų operatyvinės veiklos funkcijų, tačiau bent minimalius veiksmus, susijusius su ūkinės operacijos subjekto veiklos teisėtumu (leidimo užsiimti konkrečia veikla turėjimu, PVM mokesčio deklaravimu ir mokėjimu, apskaitos dokumento priklausomybe būtent šiam ūkio subjektui), gali atlikti. MAĮ 36 str. garantuoja mokesčio mokėtojo teisę gauti iš mokesčio administratoriaus informaciją, reikalingą jo mokestinėms prievolėms vykdyti (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2004-10-27 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1-355/2004, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartys administracinėse bylose Nr. A-8-283/2005, A-4-21/2005, A-15-538/2005, A-11-109/2007, A-17-711/2007, A-18-1040/2007). Taigi, vertinant mokesčio mokėtojo sąžiningumą, kiekvienu konkrečiu atveju būtina įvertinti jo veiksmus, susijusius ūkinės operacijos partnerio veiklos sąžiningumu.

Apibendrinusi tai, kas pasakyta anksčiau, teisėjų kolegija daro išvadą, kad tam, jog asmuo įgytų teisę į PVM atskaitą būtina judrinių faktų visuma – ūkinės operacijos tikras įvykdymas, jos įvykdymo aplinkybių patvirtinimas apskaitos dokumentuose (PVM sąskaitose faktūrose) ir asmens, įgyjančio teisę į PVM atskaitą, sąžiningumas.

Suformuotoje teisminėje praktikoje laikomasi nuostatos, kad siekiant nustatyti, ar mokesčių mokėtojas žinojo arba turėjo galimybę žinoti apie neteisėtą kontrahento veiklą, susijusią su konkrečia ūkine operacija, reikia vertinti visumą bylos aplinkybių, tokių kaip šalių tarpusavio santykių pobūdis, jų tęstinumas, elgsena prieš sandorio sudarymą, jo sudarymo ir vykdymo metu, mokesčių mokėtojo atlikti veiksmai, siekiant įsitikinti kitos sandorio šalies veiklos teisėtumu, įsigyjamų prekių ar paslaugų kaina ir kt. Vertinant mokesčių mokėtojo sąžiningumą iš jo negali būti reikalaujama imtis neprotingų priemonių sutarties partnerio veiklos teisėtumui nustatyti. Protingumas yra vienas iš bendrųjų teisės principų. ABTĮ 4 str. 5 d. įpareigoja teismą, esant teisės spragai, vadovautis teisingumo ir protingumo kriterijais. Šiais kriterijais turi būti remiamasi vertinant visumą teisiškai reikšmingų aplinkybių, leidžiančių spręsti apie mokesčių mokėtojo sąžiningumą.

Teisėjų kolegija akcentuoja, kad teisė į PVM atskaitą gali būti paneigta tik nustačius juridinių faktų visumą, t. y. aplinkybę, kad konkrečios ūkinės operacijos dalyvis atliko mokesčių įstatymų pažeidimus, susijusius su šia ūkine operacija (už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo PVM), bei aplinkybę, kad į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas apie savo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą žinojo arba turėjo galimybę žinoti. Ir priešingai, jei prekių ar paslaugų pirkėjas nežinojo ir neturėjo galimybės žinoti, kad pardavėjas nesumokės pardavimo PVM, jo kaip sąžiningo mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą išlieka. Jei mokesčių mokėtojas dalyvaudamas ūkinėje operacijoje elgiasi nesąžiningai, t. y. žino ar atsižvelgiant į teisiškai reikšmingas aplinkybes turi galimybę žinoti, kad pardavimo PVM nėra sumokėtas ar nebus sumokėtas, jis teisę į PVM atskaitą praranda. Tokiu atveju nesuteikus pirkėjui teisės į PVM atskaitą nėra paneigiamas ir dvigubo apmokestinimo draudimo principas, nes pardavėjas už ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę PVM į biudžetą nesumokėjo. Taigi siekiant paneigti ūkio subjekto teisę į PVM atskaitą dėl šio subjekto nesąžiningumo, mokesčių administratorius, tikrindamas mokesčių mokėtojo PVM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumą bei spręsdamas dėl mokesčių mokėtojo teisės atskaityti konkretaus dydžio PVM, pirmiausia privalo ištirti, ar šį PVM sumokėjo pardavėjas. Tuo pačiu mokesčių administratorius turi pateikti įrodymus, keliančius abejonių mokesčių mokėtojo sąžiningumu. Tokiu atveju įrodyti, kad apie kontrahento veiklos neteisėtumą nežinojo arba neturėjo galimybės žinoti, turi pats į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas (ABTĮ 57 str. 4 d.). Šie įrodymai vertinami visų bylos aplinkybių kontekste (ABTĮ 57 str. 6 d.) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2004-10-27 nutartis administracinėje byloje Nr. A-1-355/2004, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartys administracinėse bylose Nr. A-8-283/2005, A-4-21/2005, A-15-538/2005, A-11-109/2007, A-17-711/2007, A-18-1040/2007).

Be kita ko, atkreipia dėmesį, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas administracinėje byloje Nr. A556-610/2010 rėmėsi ir Europos Teisingumo Teismo praktika (2006 m. liepos 6 d. sprendimas sujungtose bylose Axel Kittle ir Recolta Recycling (C 439/04 ir C 440/04), 50, 52 p.; 2006 m. liepos 6 d. sprendimas sujungtose bylose Axel Kittle, Recolta Recycling (C-439/04, C-440/04), 55 p.; 2004 m. kovo 3 d. sprendimas byloje Transport Service (C-395/02), 26 p.; 2000 m. birželio 8 d. sprendimas byloje Midland Bank (C-98/98), 29 p.; 2003 m. lapkričio 27 d. sprendimas byloje Zita Modes (C-497/01), 37 p.). Iš paminėtų ETT praktikos pavyzdžių padarė išvadą, kad vien ta faktinė aplinkybė, kad apmokestinamas prekių tiekimas ir (ar) paslaugų teikimas įvyko ne tarp PVM sąskaitoje faktūroje nurodytų ūkio subjektų savaime dar nepaneigia pirkėjo teisės į PVM atskaitą. Atsižvelgiant į fiskalinio neutralumo, proporcingumo principus mokesčių administratorius tokiais atvejais (kai siekiama paneigti teisę į PVM atskaitą, nustačius prekių (paslaugų) tiekimą ne tarp tų subjektų, kurie atvaizduoti PVM sąskaitose faktūrose) turi įrodinėti asmens pretenduojančio į PVM atskaitą nesąžiningumą. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas šioje byloje vadovavosi ir pirmiau suformuota Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika: administracine byla Nr. A556- 1659/2008; administracine byla Nr. A438- 1097/2009. Šios praktikos pagrindu pasisakyta, kad sąžiningumo aplinkybė, kai nustatoma, kad PVM apmokestinamas prekių tiekimas ir (ar) paslaugų teikimas įvyko ne tarp PVM sąskaitoje faktūroje nurodytų ūkio subjektų, yra įrodinėjimo dalykas, mokesčių administratoriui turint tikslą paneigti teisę į PVM atskaitą. O kadangi mokestinio ginčo byloje nebuvo įrodinėjamas pareiškėjo sąžiningumas, nors jis pats teigė buvęs sąžiningas bei rūpestingas, mokesčių administratorius, siekdamas pagrįsti savo poziciją, turėtų įrodyti priešingai arba to neatlikęs pripažinti pareiškėjo teisę į PVM atskaitą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartys administracinėse bylose Nr. A-556-520/2010 ir A-556-984/2010).

Iš Komisijos byloje esančių rašytinių įrodymų (Komisijos byla, b. l. 1-202) matyti, kad bendrovė buhalterinėje apskaitoje užfiksavo atstovavimo, marketingo, tarpininkavimo bei kadastro duomenų nustatymo paslaugų įsigijimą už 1,265 mln. Lt iš UAB „PB projektai“ pagal 2008-11-14 PVM sąskaitą faktūrą Nr. ŽRE08K003023 ir joje išskirtą 228 tūkst. Lt PVM įtraukė į PVM atskaitą. Mokesčių administratorius nustatė, kad ginčo sandoris buvo sudarytas tarp susijusių asmenų. Pagal pateiktą 2008 m. kontroliuojamų asmenų deklaraciją, pareiškėja 2008 m. turėjo 90 proc. UAB „OREM H“ akcijų, o pastaroji turėjo 90 proc. UAB „PB projektai“ akcijų. Taigi, bendrovė 2008 m. lapkričio mėn. (ginčo PVM sąskaitos faktūros išrašymo metu) netiesiogiai valdė 81 proc. UAB „PB projektai“ akcijų. Bendrovė UAB „PB projektai“ kaip kontroliuojamą asmenį nurodė ir 2007 m. deklaracijoje. Taigi, mokesčių administratoriaus nuomone, pareiškėja, turėdama kontrolinį UAB „PB projektai“ paketą, galėjo gauti visą informaciją apie šios įmonės finansinę būklę, be to, kaip pagrindinis akcininkas, turėjo teisę įtakoti ir valdymo sprendimų priėmimą. Kadangi viena iš įmonės deklaruojamų veiklos rūšių yra dukterinių (asocijuotų) įmonių valdymas, todėl padarė išvadą, kad sandoriai su kontroliuojamu asmeniu, jo veiklos kontrolė, bendrovei nebuvo neįprastinė veikla. Bendrovės generalinis direktorius Komisijos posėdžio metu tvirtino, kad kontroliuojami vienetai teikia pareiškėjai ataskaitas, turi „apsiginti“ savo biudžetus, finansines reikmes, todėl, teisėjų kolegijos nuomone, pagrįstai mokesčių administratorius konstatavo, kad bendrovė, būdama tokios veiklos profesionale, galėjo ir turėjo suvokti kontrahento UAB ,,PB projektai“ finansinę padėtį ir mokumo būklę. Be kita ko, bylos rašytiniai įrodymai neginčytinai patvirtina, kad pareiškėja ir UAB „PB projektai“ nuolatos teikė viena kitai paslaugas. UAB „PB projektai“ teikė valymo, administravimo, tarpininkavimo, pareiškėja – patalpų nuomos, komunalinių paslaugų perpardavimo, o tai reiškia, kad įmonė palaikė nuolatinius komercinius santykius, kurie suteikė/suteikdavo galimybę jai papildomai įsitikinti savo kontrahento mokumu. Teisėjų kolegija sutinka su mokesčių administratoriaus padaryta išvada, kad pareiškėjos nesąžiningumą patvirtina ir tai, kad 2008-06-11 bendrovė išsiuntė pirmą priminimą UAB „PB projektai“ dėl nemokamo nuomos mokesčio, tokie priminimai taip pat buvo išsiųsti ir 2008-07-15, 2008-08-15, 2008-09-15, taigi, pareiškėjai buvo žinoma, kad UAB „PB projektai“ turi finansinių problemų, bendrovė žinojo ir apie UAB „PB projektai“ turimas skolas, nes pati netiesiogiai (per susijusią įmonę UAB „OREM H“) buvo suteikusi 550 tūkst. Lt paskolą UAB „PB projektai“. Paminėtos faktinės aplinkybės įrodo, kad pareiškėja turėjo rimtą pagrindą manyti, kad UAB „PB projektai“ neturės lėšų sumokėti ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM, nes ginčo PVM sąskaita faktūra buvo išrašyta pagal jos ir UAB „PB projektai“ 2007-01-10 sudarytą paslaugų teikimo sutartį, kuri 2008-08-11 buvo pakeista, t. y. pakeistos sutarties atsiskaitymo sąlygos. Vietoj nuostatos, kad mokėjimas Operatoriui (UAB „PB projektai“) už projekto valdymo paslaugų rezultatą bus atliekamas tik Operatoriui pasiekus numatytą paslaugų rezultatą (3.1.5 p.), nurodyta, kad tuo atveju, jei projekto valdymo paslaugų rezultatas nėra pasiekiamas iki 2008-09-25, Operatorius gali išrašyti sąskaitą tarpiniam apmokėjimui. Pakeitimas padarytas tada, kai UAB „PB projektai“ negalėjo laiku atsiskaityti už nuomos paslaugas, ir jo pagrindu išrašyta ginčo 2008-11-14 PVM sąskaita faktūra, kurioje suteiktos paslaugos įkainotos 1,265 mln. Lt suma (iš jos 223 tūkst. Lt PVM). Tačiau bendrovė šios sumos UAB „PB projektai“ nemokėjo, nes ji buvo įskaityta tarpusavio atsiskaitymams. 2008-12-31 buvo nutraukta tarp šalių 2007-06-01 sudaryta patalpų nuomos sutartis ir, vadovaujantis patalpų nuomos sutarties 8.3 p., UAB „PB projektai“ skirta 3 metų 5 mėnesių (likusio nuomos termino laikotarpio) nuomos mokesčio dydžio 1,032 mln. Lt bauda. Pagal 2009-01-05 derybų protokolą, ji buvo sumažinta iki 800.tūkst. Nors UAB „PB projektai“ turėjo teisę, vadovaudamasi patalpų nuomos sutarties 4.4. p., be papildomų sankcijų nutraukti sutartį įspėjusi prieš 3 mėnesius ir tokiu atveju bendrovė nebūtų gavusi viso terminuotos sutarties galiojimo laiko pajamų ir neturėtų teisės į šią sumą pretenduoti, tačiau to nepadariusi, suteikė galimybę pareiškėjai skirti savo kontrahentui neadekvataus dydžio baudą, sudarant sąlygas formaliai teisėtai suformuoti didelio dydžio skolą, kuri galėtų būti panaudota tarpusavio užskaitoms, o tai leido pareiškėjai užskaityti didelę dalį (800 tūkst. Lt) pagal ginčo sutartį mokėtinos sumos. Kaip matyti iš bylos medžiagos, likusi dalis įsiskolinimo buvo padengta pareiškėjos perimta minėta 550 tūkst. Lt UAB ,,PB projektai“ skola UAB „OREM H“. Po šio sandorio su bendrovė UAB „PB projektai“ PVM į biudžetą nebemokėjo, Vilniaus apygardos teismas 2009-09-07 nutartimi iškėlė šiai įmonei bankroto bylą. Mokesčių administratorius nustatė ir tai, kad kai kuriems klientams nurodyta pervesti atsiskaitymus tiesiai UAB „OREM H“, į šia įmonę perėjo dirbti kai kurie buvę UAB „PB projektai“ darbuotojai, vyr. finansininkė. UAB „OREM H“ parduoti kompiuteriai ir programinė įranga. Teisėjų kolegijos nuomone, anksčiau paminėtų nustatytų faktinių aplinkybių visuma patvirtina, kad mokesčių administratorius padarė pagrįstą išvadą, kad UAB „PB projektai“ veikla buvo iš anksto planuojama ir pareiškėjai susidariusi situacija buvo žinoma. Teisėjų kolegija sutinka su atsakovės ir Komisijos pozicijomis, kad bendrovė, būdama savo kontrahento kontroliuojančiu asmeniu ir turėdama galimybę susipažinti su visais jos finansiniais dokumentais bei veiklos būkle, būdama profesionale įmonių valdymo veikloje, galėjo žinoti, kad UAB „PB projektai“ ginčo PVM sąskaitoje faktūroje išskirto PVM nesumokės ir prie to prisidėjo pasinaudodama su kontroliuojamu asmeniu akivaizdžiai nenaudingomis sąlygomis sudarytos sutarties nuostatomis ir skirdama neadekvataus dydžio baudą, taip sudarydama sąlygas UAB „PB projektai“ tiesiogiai nemokėti (tarpusavio užskaitomis įskaityti) sutarties kainos. Kadangi pagrįstai pripažinta, kad pareiškėja buvo nesąžininga, todėl ir PVM atskaita pagal ginčo PVM sąskaitą faktūrą jai paneigta pagrįstai.

Teisėjų kolegija pažymi, kad tinkamas faktinių aplinkybių vertinimas bei teisės taikymas sprendžiant ginčą yra neatsiejamai susiję. Tik nustačius teisiškai reikšmingus faktus, kurie yra būtini tinkamam teisės taikymui, priimtas sprendimas gali būti pripažintas teisėtu ir pagrįstu.

Kaip minėta, tam, kad asmuo įgytų teisę į PVM atskaitą būtina judrinių faktų visuma – ūkinės operacijos tikras įvykdymas, jos įvykdymo aplinkybių patvirtinimas apskaitos dokumentuose (PVM sąskaitose faktūrose) ir asmens, įgyjančio teisę į PVM atskaitą, sąžiningumas. Įrodyti, kad apie kontrahento veiklos neteisėtumą nežinojo arba neturėjo galimybės žinoti, turi pats į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas, t. y. jis privalo imtis bent minimalių veiksmų, susijusius su ūkinės operacijos subjekto veiklos teisėtumo nustatymu. Jei mokesčių mokėtojas dalyvaudamas ūkinėje operacijoje elgiasi nesąžiningai, t. y. žino ar atsižvelgiant į teisiškai reikšmingas aplinkybes turi galimybę žinoti, kad pardavimo PVM nėra sumokėtas ar nebus sumokėtas, jis teisę į PVM atskaitą praranda.

ABTĮ 57 str. 6 d. nustatyta, kad jokie įrodymai teismui neturi iš anksto nustatytos galios, teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaujantis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Tai reiškia, kad įstatymo nustatytas įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu.

Teisėjų kolegija, remdamasi ištirtų bylos rašytinių įrodymų visuma, vadovaudamasi aptartų teisės normų sistemine analize bei suformuota teismine praktika, daro išvadą ir konstatuoja, kad vertinti bylos aplinkybes kitaip nei jas įvertino centrinis mokesčių administratorius bei Komisija, nėra jokio teisinio pagrindo. Mokesčių administratorius padarė pagrįstas išvadas, kad ginčo sandoris, buvo sudarytas tarp susijusių asmenų, kad bendrovė, įtraukdama ginčo pirkimo PVM į PVM atskaitą, žinojo ar galėjo žinoti, kad UAB „PB projektai“ PVM nesumokės, t. y. ji buvo nesąžininga. Teisėjų kolegijos nuomone, mokesčių administratorius surinko pakankamai byloje duomenų, patvirtinančių pareiškėjos nesąžiningumą, t. y., įrodė, kad bendrovė ginčo atveju buvo nesąžiningai. Pareiškėja nepateikė nei teismui, nei mokesčių administratoriui jokių objektyvių įrodymų, paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes dėl jos nesąžiningumo, kuris paneigė jos teisę į PVM atskaitą. Mokesčių administratoriaus taip pat pagrįstai ir teisėtai, vadovaudamasis PVM įstatymo (123 str. 2 d.) ir MAĮ nuostatomis (139 str.), pareiškėjai papildomai apskaičiavo PVM ir skyrė jai šio mokesčio baudą.

Pagrindų, dėl kurių pareiškėja galėtų būti atleista nuo jai papildomai paskaičiuoto PVM ir šio mokesčio baudos, vadovaujantis MAĮ 141 str., teisėjų kolegija nenustatė.

Nagrinėjant mokestinį ginčą procedūrinių pažeidimų nepadaryta.

Taigi, atsižvelgdama į tai, kas išdėstyta, ir vadovaudamasi teisingumo bei protingumo kriterijais, teisėjų kolegija sprendžia, kad Komisija ir VMI teisingai aiškino ir taikė materialinės teisės normas, Komisijos ir VMI sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, todėl skunde nurodytais motyvais ir kitais motyvais, pagal ABTĮ 89 str. nuostatas, naikinti šių sprendimų nėra jokio nei teisinio, nei faktinio pagrindo. Pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas (LR ABTĮ 88 str. 1 p.).

Atmetus pareiškėjos AB „ŽIA valda“ skundą nurodytais motyvais, jos prašymas dėl bylinėjimosi išlaidų priteisimo, vadovaujantis ABTĮ 44 str., taip pat netenkintinas. Be to, pareiškėja teismui nepateikė jokių rašytinių įrodymų, patvirtinančių jos patirtas bylinėjimosi išlaidas.

Remdamasi tuo, kas išdėstyta, ir vadovaudamasi ABTĮ 44 str., 85-87 str., 88 str. 1 p., 127 str. 1 d. ir 129 str.,

Rezoliucinė dalis

nusprendė:

pareiškėjos AB „ŽIA valda“ skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Pareiškėjos AB „ŽIA valda“ prašymo dėl bylinėjimosi išlaidų atlyginimo nepatenkinti.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą tiesiogiai šiam teismui arba pateikiant jį per Vilniaus apygardos administracinį teismą.