Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas, eI-3535-1066/2019

Teismas: Regionų apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2019-09-25
Bylos Nr.: eI-3535-1066/2019
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-01718-2019-2
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjas: Gediminas Užubalis
Pareiškėjas: V. L.

Kategorijos

Administracinė byla Nr. eI-3535-1066/2019 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-01718-2019-2 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.1; 12.2.2; 12.5.1; 55.1.3

(S)VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2019 m. rugsėjo 25 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Gediminas Užubalis,

rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo V. L. skundą dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2019 m. balandžio 19 d. sprendimo Nr. S-53 (7-32/2019), kuriuo pakeistas Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir Inspekcija) sprendimas dėl pareiškėjo patikrinimo akto.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Šalies argumentai

1. Pareiškėjas pateikė skundą teismui, kuriuo prašo: 1) panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie LR Vyriausybės 2019 m. balandžio 19 d. sprendimą Nr. S-53 (7-32/2019); 2) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos 2019 m. sausio 31 d. sprendimą Nr. Nr.68-14; 3) panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2018 m. spalio 9 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-340.

2. Skunde pareiškėjas remiasi šiais argumentais:

2.1. Jo atžvilgiu Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 70 straipsnis taikytas nepagrįstai. Konstatavimas, kad pareiškėjas pažeidė mokesčių įstatymus yra naudojamas ne kaip MAĮ 70 straipsnio taikymo priežastis, bet pasekmė, niekaip negalinti lemti MAĮ 70 straipsnio nuostatų taikymo. Mokesčių administratoriaus mokesčių bazės paskaičiavimas buvo subjektyvus, neaišku, kokiais konkrečiai šaltiniais rėmėsi ir kokiais duomenimis.

2.2. Iš pareiškėjo buvo reikalaujama turėti dokumentus, kurie sudaryti laikotarpyje nuo 1994 m., tačiau įstatymas numato tik 10 metų terminą privalomai saugoti dokumentus. Mokesčių administratorius realiai nesilaikė MAĮ 68 straipsnio apribojimo mokesčius apskaičiuoti už ne ilgesnį kaip 5 metų laikotarpį nuo apskaičiavimo pradžios. Kauno AVMI pradėjusi patikrinimą 2015 m. turi teisę tikrinti ne ankstesnių, kaip 2010 metų pareiškėjo pajamas iš išlaidas. Remiasi tuo, kad. pagal teismų praktiką 2003 m pateiktos vienkartinės pajamų deklaracijos įgijo teisinį stabilumą ir mokesčių administratorius negali jų kvestionuoti. Nepaisant to, kad nurodoma praktika susijusi su atvejais, kai deklaracijos buvo pateiktos, jos taikytinos ir pareiškėjo situacijai, nors jis deklaracijų ir nepateikė, bet tokia praktika patvirtina, kad neegzistuoja mokestiniai santykiai, kuriems stabilumo taisyklės netaikomos. Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 3 straipsnio 1 dalyje nurodyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas privalo deklaruoti 2003 m. gruodžio 31 d. turimą šį turtą – pinigines lėšas, turimas bankuose ir kitose kredito įstaigose ir ne bankuose ir kitose kredito įstaigose, jeigu jų bendra suma viršija 50 000 Lt. Remiantis šia nuostata, pareiškėjas nedeklaravo turto, todėl reikėtų laikyti, kad 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo 50 000 Lt santaupų. Pagal inspekcijos taikymo praktiką išeina, kad lygiavertėje padėtyje atsiduria asmenys, kurie savo turimo turto nedeklaravo, nors tokią pareigą turėjo, ir asmenys, kurie šios deklaracijos neteikė, nes įstatymas jiems nenustatė pareigos tokią deklaraciją teikti. Tokiu atveju neigiamas pasekmes patiria tiek teisės aktų imperatyvias nuostatas pažeidę asmenys, tiek tie, kurie teisės normų nepažeidė, tačiau nesaugo dokumentų ilgiau, nei įstatymu nustatytas 10 metų terminas.

2.3. 50 000 Lt suma ir 2010 m. sausio 1 d. (arba, blogiausiu atveju, 2003 m. gruodžio 31 d.) turėtų būti vertinama kaip atskaitos taškas skaičiuojant turimų lėšų likutį laikotarpio pradžiai. Pareiškėjas yra gimęs 1942 m., taigi iki 1994 m., o tuo labiau – 2004 m. galėjo turėti santaupų, tačiau Kauno AVMI nenurodo, kodėl manė, kad 1994 m. santaupų negalėjo turėti. Aplinkybė, kad Pareiškėjo gautos pajamos 1994-2003 m. (Patikrinimo akto 16-17 psl.) buvo didesnės už patirtas išlaidas (pavyzdžiui 1994 m. – daugiau nei 11 kartų), tik patvirtina, kad Pareiškėjas tiek iki 1994 m., tiek po 1994 m. turėjo galimybes taupyti. Komisija laikėsi nuostatos, kad net ir tenkinus šį Pareiškėjo prašymą, jo balansas tikrinamuoju laikotarpiu nesikeistų, tačiau šis motyvas, Pareiškėjo vertinimu, negali pateisinti Kauno AVMI veiksmų, nes ji turi remtis patikimais ir objektyviais duomenimis. Tiek valdžios institucijos, tiek teismai privalo vadovautis protingumo, teisingumo, sąžiningumo principais, sprendimų priėmimo metu atsižvelgti į susiklosčiusių aplinkybių visumą. Todėl Mokesčių inspekcija privalo vertinti, kad mokesčių mokėtojas ir jo sutuoktinė 1993 m. liepos 1 d. turėjo 60 000 litų piniginių lėšų, o 2003 m. gruodžio 31 d. turėjo 80 000 litų piniginių lėšų.

2.4. Pasak Inspekcijos ir Komisijos pareiškėjas įrodymų, kad gavo pinigus iš sūnaus, nepateikė. Pareiškėjui esant piniginių lėšų poreikiui pagelbėdavo sūnaus, E. L. šeima ir paskolindavo/duodavo piniginių lėšų, pažymėtina ir tai, kad E. L. turėjo įgaliojimą sudaryti sandorius Pareiškėjo vardu, todėl sudarydamas sandorius Pareiškėjo vardu, esant poreikiui, naudodavo ir savo asmenines pinigines lėšas taip jas paskolindamas savo tėčiui. Su sūnumi vedė bendrą ūkį, santykiai buvo artimi, todėl sutarčių nepasirašinėdavo.

2.5. Visais atvejais pagal MAĮ 67 straipsnį, būtent mokesčių administratorius turi pareigą pagrįsti mokesčių apskaičiavimą. Dėl to sprendimas yra nemotyvuotas ir neatitinka Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio reikalavimų.

2.6. Pareiškėjas atleistinas nuo delspinigių. Priskaičiuotų delspinigių suma sudaro beveik pusę pačio mokestinės nepriemokos, taip reikia įvertinti tai, kad Pareiškėjas yra senatvės pensininkas, kurio vienintelės pajamos – valstybės mokama pensija, todėl delspinigiai neatliks kompensavimo funkcijos, nes grįš į tą patį nacionalinį biudžetą. Taip pat sprendžiant atleidimo nuo delspinigių klausimą, reikia vadovautis bendraisiais teisingumo ir protingumo principais. MAĮ 100 str. 1 d. 4 p. numatyta, kad mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo priskaičiuotų delspinigių kitais atvejais, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar) socialiniu požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą, kuri numato, kad netikslinga priverstinai išieškoti nepriemoką, kadangi sunki fizinio asmens ekonominė (socialinė) padėtis: fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos asmuo yra pensinio amžiaus, neįgalusis. Pareiškėjui šiuo metu yra 77 metai.

Atsiliepimas

3. Inspekcija pateikė atsiliepimą, su skundu nesutinka, remiasi šiais argumentais:

3.1. Kauno AVMI atliko Pareiškėjo gyventojų pajamų mokesčio (toliau – GPM) apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimą už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2014 m. gruodžio 31 d. bei surašė 2018 m. birželio 27 d. patikrinimo aktą Nr. (7.46) FR0680-267 (toliau – Patikrinimo aktas), kuriame Pareiškėjui papildomai apskaičiavo 38 251,56 Eur GPM. Nustatyta, kad 2010 - 2011 m. Pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 871 701 Lt suma (2010 m. – 771 845 Lt, 2011 m. – 99 856 Lt). Inspekcija 2018 m. spalio 9 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-340 patvirtino Patikrinimo aktą ir apskaičiuotus 29 189,04 Eur GPM delspinigius, skyrė 30 proc. dydžio, t. y. 11 475 Eur GPM baudą. Vadovaudamasi teisingumo bei protingumo kriterijais, Inspekcija priimtu Sprendimu mokesčių mokėtoją atleido nuo 50 procentų, t. y. nuo 14 594,52 Eur jam apskaičiuotų delspinigių bei nurodė Pareiškėjui sumokėti į biudžetą iš viso 64 321,08 Eur sumą. Komisija 2019 m. balandžio 19 d. sprendimu Nr. S-53 (7-32/2019) pakeitė VMI prie FM 2019 m. sausio 31 d. sprendimą Nr. 68-14 ir sumažino Pareiškėjui paskirtą 30 proc. dydžio baudą iki 10 proc. dydžio, t. y. 3800 Eur GPM baudos.

3.2. MAĮ 70 str. 1 dalyje nustatyta, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Detalią šio straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Vienas iš Taisyklėse nustatytų vertinimo metodų, kuriuos prireikus gali taikyti mokesčių administratorius yra išlaidų metodas (Taisyklių 6.3.3 p.). Tais atvejais, kai mokesčių mokėtojo išlaidos viršija jo pajamas, tai reiškia, kad asmuo yra gavęs papildomų pajamų, kurių nustatyta tvarka nėra deklaravęs bei sumokėjęs nuo jų mokesčius. Ir jeigu asmuo nepateikia pirminių, leistinų įrodymų, kuriais remiantis būtų galima tiesiogiai nustatyti mokesčio bazę, atsiranda teisinės sąlygos mokesčių administratoriui taikyti MAĮ 70 straipsnio nuostatas ir priklausančią mokėti mokesčio sumą apskaičiuoti pagal jo paties atliktą įvertinimą (pvz., LVAT 2017 m. gegužės 25 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-466-438/2017).

3.3. Patikrinimo metu Inspekcija tyrė Pareiškėjo ankstesniais laikotarpiais gautas pajamas bei patirtas išlaidas, siekdama nustatyti, ar Pareiškėjas tikrinamo laikotarpio pradžioje (2010-01-01) turėjo piniginių lėšų, į kurias būtų atsižvelgta, vertinant šio mokesčių mokėtojo pajamas ir išlaidas tikrinamu laikotarpiu, t. y. 2010-2014 m. Teismų praktikoje pabrėžiama, kad nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės. Tai buvo atlikta siekiant nustatyti Pareiškėjo 2010 m. sausio 1 d. turėtą piniginių lėšų likutį, jo gautos pajamos bei patirtos išlaidos buvo analizuotos už laikotarpį nuo 1994 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. Patikrinimo metu atlikus Pareiškėjo 1994-2009 m. gautų pajamų bei patirtų išlaidų analizę, nustatyta, kad Pareiškėjas tikrinto laikotarpio pradžioje, t. y. 2010 m. sausio 1 d. turėjo 40 028 Lt grynųjų pinigų likutį (Patikrinimo akto 17 psl.).

3.4. Pareiškėjas 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto nedeklaravo pagal Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymą. Komisija teisingai pažymėjo, jog tai, kad Pareiškėjas neprivalėjo pateikti Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003-12-31 turėto turto deklaracijos FR0593, neįrodo disponavimo šiomis lėšomis fakto. Deklaracijos nepateikimas nesukuria prezumpcijos mokestine prasme, kad asmuo turėjo būtent 50000 Lt. Pareiškėjo argumentas, kad 2003-12-31 neva turėta iki 50 000 Lt santaupų suma jis galėjo disponuoti ir tikrinto laikotarpio pradžioje (2010 m. sausio 1 d.), nėra pagrįstas jokiais rašytiniais mokestinės bylos dokumentais. Šie pareiškėjo argumentai nėra teisiškai reikšmingi, nes Inspekcija nustatė, kad Pareiškėjo išlaidos jau 2006 metais viršijo gautas pajamas 318135 Lt suma. Pareiškėjo atstovo pateiktame 2016-10-17 paaiškinime teigiama, jog Pareiškėjas tikrinto laikotarpio kiekvienų metų pradžioje ir pabaigoje turėtų piniginių lėšų likučių tikslių sumų nurodyti negali. Taigi, paaiškinime Inspekcijai apie piniginių lėšų likučius ne banke 2010 m. sausio 1 d. , 2011 m. sausio 1 d. ir 2011 m. gruodžio 31 d. informacijos nepateikta.

3.5. Komisija teisingai sprendė atleidimo nuo delspinigių. Iš bylos medžiagos nustatė, kad klausimas dėl Pareiškėjo atleidimo nuo delspinigių mokėjimo MAĮ 113 straipsnio 1 d . 3 p. pagrindu (dėl sunkios ekonominės-socialinės padėties) buvo sprendžiamas ir Inspekcijos 2018 m. spalio 9 d. sprendime Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-340. Bylos duomenimis, Pareiškėjas nuo 2016 m. kovo 15 d. nebedirba, 2017 metais gavo 5501,23 Eur senatvės pensiją ir 110 Eur privalomai registruojamo daikto pardavimo pajamų, 2018 metų sausio–rugsėjo mėn. – 3823,38 Eur senatvės pensiją. VĮ Registrų centro duomenimis, Pareiškėjo vardu registruota ½ dalis 15,100 ha miškų ūkio žemės sklypo, esančio adresu: Tapelių k., Vilniaus r. (vidutinė rinkos vertė 2007 m. rugsėjo 11 d. 380116 Eur); 14/1000 dalis 1663,39 kv. m. automobilių pardavimo aikštelės adresu: Savanorių pr. 168A. Pažymėtina, kad Pareiškėjas nei skunde Komisijai, nei skunde Teismui nenurodė detalesnės informacijos apie savo materialinę padėtį, išskyrus tai, kad yra senatvės pensininkas. Pats mokesčių mokėtojo socialinis statusas (pensininkas, neįgalus asmuo, bedarbis) nesudaro pagrindo konstatuoti sunkią mokesčių mokėtojo padėtį; papildomai turi būti vertinama mokesčių mokėtojo turto, pajamų sudėtis ir tai, ar pajamos/turtas leidžia mokesčių mokėtojui įvykdyti mokestines prievoles. Inspekcijos sprendime buvo išnagrinėtas ir Pareiškėjo prašymas atleisti nuo delspinigių remiantis teisingumo ir protingumo principais. Inspekcija atsižvelgdama į Pareiškėjo mokestinio patikrinimo trukmę (truko beveik 3 metus), patikrinimo stabdymo laikotarpius ir priežastis, į delspinigių skaičiavimo laikotarpį bei jų dydį (sudarė beveik 80 proc. mokėtinos GPM sumos), atleido Pareiškėją nuo 50 proc. delspinigių.

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

4. Kauno AVMI 2015 m. gruodžio 11 d. išrašytas pavedimas atlikti pareiškėjo patikrinimą. Kauno AVMI atliko GPM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už laikotarpį nuo 2010 iki 2014 metų. 2018 m. birželio 27 d. surašė pareiškėjui patikrinimo aktą (7.46) FR0680-267 (toliau – Patikrinimo aktas), jame konstatuota, kad 2010 - 2011 m. Pareiškėjo patirtos išlaidos viršijo gautas pajamas 871 701 Lt suma (2010 m. – 771 845 Lt, 2011 m. – 99 856 Lt), Pareiškėjui papildomai apskaičiavo 38 251,56 Eur GPM už pajamas iš nenustatytų šaltinių 2010 m. ir 2011 m., nuo GPM taip pat priskaičiuota 29189,04 Eur delspinigių. Pareiškėjas dėl akto pateikė pastabas. Tvirtinant patikrinimo aktą Kauno AVMI 2018 m. spalio 9 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-340 patvirtino priskaičiuotą GPM (38 251,56 Eur), skyrė 30 proc. dydžio baudą (11 475 Eur), atleido nuo 14594,52 Eur dydžio delspinigių. Pareiškėjas pateikė skundą Inspekcijai, kuri 2019 m. sausio 31 d. sprendimu Nr. 68-14 pakeitė Kauno AVMI 2018 m. spalio 9 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2) FR0682-340 ir vietoj nurodymų sumokėti 38 251,56 Eur GPM, 14 594,52 Eur GPM delspinigių, 11 475 Eur GPM baudą, nurodė sumokėti 38 000 Eur GPM, 14 476,25 Eur GPM delspinigių, 11 400 Eur GPM baudą. Pareiškėjas nesutikdamas Inspekcijos sprendimu, pateikė skundą Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija). Komisija 2019 m. balandžio 19 d. sprendimu Nr. S-53 (7-32/2019) pakeitė Inspekcijos 2019 m. sausio 31 d. sprendimą Nr. 68-14 ir sumažino Pareiškėjui paskirtą 30 proc. dydžio baudą iki 10 proc. dydžio, t. y. iki 3800 Eur GPM baudos.

5. Pareiškėjas nesutinka su inspekcijos ir Komisijos išvadomis dėl šių pagrindinių argumentų: 1) nepagrįstai taikytas MAĮ 70 straipsnis ir priskaičiuotas mokestis nėra pagrįstas objektyviomis aplinkybėmis; 2) Inspekcija nepagrįstai netaikė senaties termino ir vertino aplinkybes, kurios susiklostė dar nuo 1994 m.; 3) neteisingai nustatytas lėšų likutis tikrinamo laikotarpio pradžioje (2010 m. sausio 1 d.); 4) dėl formalaus požiūrio Inspekcija nevertino to, kad pareiškėjo sūnus teikė paramą lėšomis; 5) Pareiškėjas remiantis MAĮ 114 str. ir protingumo bei teisingumo kriterijais turėtų būti atleistas nuo delspinigių didesne apimtimi negu 50 proc.

6. Dėl MAĮ 70 straipsnio taikymo:

6.1. MAĮ 40 straipsnio 1, 4 punktai nustato, kad mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę, teisingai apskaičiuoti mokestį, vadovaudamasis mokesčių įstatymais. Pagal MAĮ 66 straipsnio 2 dalį, tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas teisės aktų nustatyta tvarka neapskaičiavo mokesčio arba neteisingai apskaičiavęs jo neperskaičiavo, mokesčių mokėtojui priklausantį mokėti mokestį apskaičiuoja mokesčių administratorius, remdamasis mokesčių mokėtojo pateiktomis mokesčių deklaracijomis, apskaitos bei kitais dokumentais arba kitais šiame skyriuje numatytais specialiais mokesčių apskaičiavimo būdais.

6.2. MAĮ 70 straipsnis nustato vieną iš specialių mokesčių apskaičiavimo būdų – kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus.

6.3. Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių, patvirtintų Inspekcijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 (toliau – ir Taisyklės) 4 punkte detalizuoti faktai ir aplinkybės, dėl kurių mokesčių administratorius gali priimti sprendimą mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuojant mokesčius: nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento, į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais (4.1 punktas).

6.4. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) praktikoje nuosekliai laikomasi teisės aiškinimo, kad atvejai, kai mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir/ar asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas, patenka į MAĮ 70 straipsnio 1 dalies teisinio reguliavimo sritį (pvz., žr. 2013 m. liepos 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-442-1032-13, 2014 m. vasario 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-556-554-14, kt.).

6.5. Kauno AVMI šiuo atveju mokesčių sumas pareiškėjui apskaičiavo remdamasi MAĮ 70 straipsnio 1 dalimi ir Taisyklėmis, nustačiusi, kad pareiškėjas 2010-2011 m. patyrė daugiau išlaidų, nei gavo pajamų, pagrįstų šaltiniais. Kadangi pareiškėjui tenkančios išlaidos nurodytu laikotarpiu viršijo pajamas, mokesčių administratorius padarė išvadą, kad mokesčių mokėtojas gavo kitų, su darbo santykiais nesusijusių, ne individualios veiklos pajamų, todėl jas, vadovaudamasis GPM įstatymo 6 straipsnio 1 dalies nuostatomis.

6.6. Atsižvelgiant į išdėstytus motyvus, Komisija padarė teisingą išvadą, kad Inspekcijai pagrindas taikyti MAĮ 70 str. 1 dalį atsiranda tada, kai ji remiasi faktu, kad tikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjo išlaidos viršija pajamas. Jeigu dėl aplinkybės, kad išlaidos viršija pajamas kyla ginčas, tai savaime nepanaikina mokesčių administratoriui pagrindo taikyti MAĮ 70 straipsnio 1 dalį ir ginčo metu įrodinėti aplinkybę, kad išlaidos viršijo pajamas.

7. Dėl patikrinimo išvadų objektyvumo, įrodinėjimo pareigos ir lėšų gavimo iš pareiškėjo sūnaus:

7.1. Kauno AVMI patikrinimo akte apskaičiavo disponuojamų lėšų likutį patikrinimo pradžioje, vėliau apskaičiavo pareiškėjo kiekvienų metų išlaidas ir pajamas. Mokesčių administratoriaus pareiga pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotus mokesčius ir su jais susijusias sumas turi būti vykdoma ypatingai atidžiai pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimo atvejais. Iš tiesų tokie atvejai skiriasi nuo gyventojo deklaruotų arba mokesčių administratoriaus nurodomų mokėti mokesčių nuo pajamų, kurių gavimo šaltiniai yra žinomi, o jų paskaičiavimo būdai yra tikslūs ir dažniausiai paremti mokesčio mokėtojo ir (ar) mokesčių administratoriaus turimais objektyviais duomenimis. LVAT, aiškindamas įrodinėjimo pareigos paskirstymą bylose, kai mokesčių administratorius mokestinę prievolę nustato taikydamas MAĮ 70 straipsnio 1 dalies normą, yra nurodęs, kad ši norma skirta ne tam, kad būtų nustatytas tikslus (t. y. objektyviais duomenimis paremtas) mokestinės prievolės dydis, o tam, kad būtų nustatytas mokėtinos prievolės dydis, atitinkantis protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingumo kriterijus. Pajamų, kurių šaltiniai nėra žinomi, apmokestinimas taikant MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje numatytą tvarką paprastai yra paremtas tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis, todėl mokestinė prievolė tokiais atvejais gali būti pripažinta pagrįsta tik ištyrus visus įrodymus bei padarius pagrįstą išvadą, kad priimtu administraciniu sprendimu nebus pažeisti mokesčių mokėtojų interesai (LVAT 2017 m. spalio 30 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-991-602/2017, 2013 m. balandžio 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-602-27/2013). Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, norėdamas paneigti mokesčių administratoriaus apskaičiuotą konkretų mokestį, privalo pateikti pagrįstus argumentus ir juos pagrindžiančius naujus įrodymus, sąlygojančius nustatyto mokesčio dydžio neteisingumą (žr. pvz., LVAT 2010 m. lapkričio 8 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1527/2010; 2010 m. spalio 25 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-1147/2010; 2011 m. gruodžio 22 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-912/2011, 2015 m. spalio 12 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-1024-442/2015, kt.). Tai reiškia, kad mokesčių administratoriaus nustatytas mokėtinos prievolės dydis laikytinas pagrįstu tiek, kiek neperžengia šių įvertinimo kriterijų. Todėl tam, kad būtų paneigtas tokiu <...> būdu nustatytas mokestinės prievolės dydis, mokesčių mokėtojas turi pateikti įrodymus, patvirtinančius, kad nurodytų įvertinimo kriterijų buvo nesilaikyta, t. y. įrodyti, kad mokesčio administratoriaus nustatytas mokestinės prievolės dydis neatitinka protingumo bei teisingumo kriterijų (LVAT 2007 m. birželio 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A11-603/2007, kt.).

7.2. Patikrinimo akte (Komisijos bylos 1 tomas, b. l. 82-109) Kauno AVMI rėmėsi objektyviais duomenimis – priminiais dokumentais (sutartimis, statybų dokumentais, duomenimis iš registrų, kt.), todėl pareiškėjo teiginys, kad Patikrinimo akto išvados padarytos nesiremiant objektyviais duomenimis, atmestinos. Pareiškėjas skunde teismui dėl konkrečių išlaidų arba pajamų sumų, su kuriomis jis nesutinka nurodo tik pajamas, gautas kaip sūnaus parama. Todėl teismas detaliau pasisako dėl šio argumento.

7.3. Pareiškėjas remiasi aplinkybe, kad naudojosi iš sūnaus gautomis lėšomis, tačiau jų perleidimo neformalizuodavo, todėl negali pateikti rašytinių įrodymų. Visgi pareiškėjo sūnaus E. L. atstovas 2016 m. rugpjūčio 10 d. paaiškinime (Komisijos bylos 3 t. b. l. 169) nurodė, kad per 2010 -2014 metų laikotarpį gavo lėšų iš tėčio, bet pats nei lėšų, nei nekilnojamojo turto nedovanojo. Pareiškėjas remiasi sandoriais, pagal kuriuos jo teigimu gavo grynus pinigus. LVAT praktikoje pažymėta, kad išvados apie mokesčių mokėtojo tam tikrų civilinių sandorių pagrindu gautų pajamų realumą darytinos sistemiškai bei kompleksiškai įvertinus visus tiesioginius bei netiesioginius įrodymus, pagrindžiančius ar paneigiančius objektyvų pajamų gavimo faktą. Vien atskirų formalių įrodymų (pvz., paprasta rašytine ar notarine forma sudarytų sutarčių) apie pajamas pateikimas, nesant realaus pajamų gavimo fakto, patvirtinto visapusiška pajamų gavimo faktinių aplinkybių analize, paties pajamų gavimo nepagrindžia. Tokia išvada darytina ir atsižvelgiant į MAĮ 10 straipsnio nuostatas, įtvirtinančias turinio viršenybės prieš formą principą, pagal kurį mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai (LVAT 2011 m. balandžio 14 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A-442-1111/2011, 2015 m. vasario 10 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-110-438/2015). LVAT yra pasisakęs, kad pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris ir privalo užtikrinti, jog esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais (dėl ko šių pajamų gavimo faktas nėra fiksuojamas kredito įstaigose esančių sąskaitų įrašuose) ir šių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaracijas (pvz., kai tokios deklaracijos teikimas nėra privalomas), mokesčių mokėtojas prisiima ir visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (LVAT 2013 m. balandžio 15 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-602-27-13/2013, 2019 m. sausio 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1342-422/2018). Šiuo atveju pareiškėjas, kaip įrodymu, remiasi tik savo paaiškinimais, konkrečiai nenurodo, kada ir kokiais pagrindais gavo pinigus. Sutiktina su Komisijos išvada, kad šiuo atveju pareiškėjas dėl lėšų gavimo iš sūnaus remiasi tik savo paaiškinimais, kurie pakankamai abstraktūs ir prieštaringi (lyginant su jo sūnaus E. L. atstovo teiktais paaiškinimais). Atsižvelgiant į išdėstytus motyvus, laikytina kad pareiškėjas neįrodė realaus pinigų gavimo iš savo sūnaus fakto.

8. Dėl senaties termino ir lėšų likučio 2010 m. sausio 1 d:.

8.1. Lietuvos administracinių teismų praktikoje pripažįstama, kad senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms (žr. pvz., LVAT 2011-02-04 nutartis administracinėje byloje Nr. A-438-201/2011). Šiuo atveju tokios aplinkybės įrodinėjamos visomis įstatymų leistinomis priemonėmis ir MAĮ ribojimo įrodinėjimo priemonėms nenustato. Pareiškėjas apeliuoja į senaties terminą, lygina jį su baudžiamųjų priemonių senaties terminais, tačiau mokesčių apskaičiavimui reikšmingų aplinkybių įrodinėjimas nėra atsakomybės taikymas (lyginant su senaties terminu baudžiamajai atsakomybei). Taigi šie pareiškėjo argumentai atmestini.

8.2. Pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius nepagrįstai vertino labai senas (nuo 1994 m. prasidedančia aplinkybes), kurias įrodinėti pareiškėjui iš esmės buvo neįmanoma dėl dokumentų neišsaugojimo ir padarė nepagrįstas išvadas dėl disponuotų lėšų likučio tikrinamo laikotarpio pradžioje. Pareiškėjas deklaracijos pagal Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymą neteikė, todėl mano, kad turėtų būti pripažinta, kad 2003 m. pabaigoje (deklaruojamas momentas) turėjo 50 000 Lt (suma virš kurios turėjo būti teikiama deklaracija). Toks teiginys nėra pagrįstas. Komisija pagrįstai konstatavo, kad deklaracijos nepateikimas nesukuria prezumpcijos, kad pareiškėjas turėjo tam tikrą pinigų sumą, pagrįstai rėmėsi LVAT praktika (LVAT 2018 m. kovo 28 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A593-556/2018). Inspekcija konstatavo, kad pareiškėjo disponuojamų lėšų likutis laikotarpio pradžioje buvo 40 546 Lt (Patikrinimo akto 17 lapas, Komisijos bylos 1 t., b. l. 98). Nustatant likutį atsižvelgta į tai, kad 2006 m. pareiškėjo išlaidos viršijo pajamas 318 135 Lt (patikrinimo akto 17 lapas), o disponuojamų lėšų likutis 2006 m. pabaigoje buvo 0 Lt. Nors pareiškėjas neformuluoja teiginio, kad iki 2006 m. buvo sukaupęs didesnę sumą nei 318 135 Lt, galima įžvelgti, kad galimai kvestionuoja Inspekcijos poziciją, kad 2006 m. pabaigoje liko 0 Lt disponuojamų lėšų. Įvertinus patikrinimo akte nurodytus duomenis apie kiekvienų metų nuo 1994 iki 2005 m. pajamas, matosi, kad jos iš viso sudarė 83 216 Lt, t. y. nesiekė 318 135 Lt. Taigi pareiškėjo reikalavimas laikyti, kad 2003 m. pabaigoje turėjo 50000 Lt disponuojamų lėšų nedaro įtakos disponuojamų lėšų likučiui 2010 m. sausio 1 dienai. Pažymėtina, kad Inspekcija 2006 m. susidariusio išlaidų ir pajamų skirtumo (318 135 Lt) neatėmė skaičiuodama viso laikotarpio iki 2009 m. pajamas, t. y. likučiui po 2006 m. ši aplinkybė įtakos neturėjo. Taigi laikytina, kad Inspekcija nesirėmė prielaidomis ir iki tikrinamos laikotarpio buvusias aplinkybes vertino, kiek įmanoma, palankiai pareiškėjui. Minėta (7.1 šio sprendimo punkte), kad tokiais atvejais mokesčio paskaičiavimas remiasi tam tikromis teisinėmis ir faktinėmis prezumpcijomis ir svarbu, kad vertinant visų įrodymų visumą mokesčio mokėtojo interesai nenukentėtų, mokesčių mokėtojas, nesutikdamas, su mokesčio administratoriaus paskaičiavimu, turėtų tai pagrįsti įrodymais. Pats pareiškėjas (jo atstovas) mokesčių administratoriui buvo nurodęs, kad tikslių sumų, turėtų 2010 m. pradžioje negali nurodyti (Komisijos byla, 1 t. b. l. 111). Atsižvelgiant į išdėstytas aplinkybes, nėra pagrindo daryti išvadai, kad mokesčio administratoriaus nustatytas disponuojamų pajamų likutis laikotarpio pradžioje (2010 m. sausio 1 d.) neatitiko teisingumo, protingumo ir objektyvumo kriterijų.

9. Dėl atleidimo nuo delspinigių:

9.1. Atleidimo nuo baudų ir delspinigių pagrindus nustato MAĮ 100 straipsnis ir 141 straipsnio 1 dalis. Taip pat sutiktina su pareiškėju, kad delspinigių ir baudų mažinimo klausimus turi būti vadovaujamasi ir teisingumo bei protingumo kriterijais (MAĮ 8 straipsnis), atsižvelgiama į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo ir LVAT suformuotą doktriną dėl skiriamų sankcijų už įstatymų pažeidimus (pavyzdžiui, LVAT 2011 m. spalio 10 d. nutartis adm. byloje Nr. A556-2343/2011,2011-09-19 nutartis adm. byloje Nr. A556-3447/2011, 2011 m. spalio 10 d. nutartis adm. byloje Nr. A556-2544/2011, 2011-09-08 nutartis adm. byloje Nr. A575-2144/2011).

9.2. MAĮ 100 str. 1 d. 3 punkte nustatyta, kad mokesčių mokėtojas gali būti atleidžiamas nuo skaičiuojamų (apskaičiuotų), bet nesumokėtų (neišieškotų) delspinigių ar jų dalies, kai delspinigius išieškoti netikslinga ekonominiu ir (ar socialiniu) požiūriu, kaip tai suprantama pagal šio Įstatymo 113 straipsnio 1 dalies 3 punktą, tai yra fiziniam asmeniui reikia valstybės paramos (asmuo yra pensinio amžiaus, invalidas, asmeniui reikalingas gydymas, medicininė profilaktika ir reabilitacija, asmuo yra bedarbis, gauna socialinę pašalpą) arba tokia parama jau teikiama. Iš LVAT praktikos, aiškinančios atleidimo nuo delspinigių mokėjimo dėl sunkios mokesčių mokėtojo ekonominės–socialinės padėties taikymą (LVAT 2011-01-31 nutartis adm. byloje Nr. A-556-254/2011; 2011-04-18 nutartis adm. byloje Nr. A-556-221/2011, 2011-12-01 nutartis adm. byloje Nr. A-442-2900/2011, 2010-06-07 nutartis adm. byloje Nr. A442-807/2010), matyti, kad laikomasi nuoseklios pozicijos, jog pats mokesčių mokėtojo socialinis statusas (pensininkas, neįgalus asmuo, bedarbis) nesudaro pagrindo konstatuoti sunkią mokesčių mokėtojo padėtį; papildomai turi būti vertinama mokesčių mokėtojo turto, pajamų sudėtis ir tai, ar pajamos/turtas leidžia mokesčių mokėtojui įvykdyti mokestines prievoles. Komisija pagrįstai sprendė, kad nors pareiškėjas yra sulaukęs pensinio amžiaus, bet gauna pajamas, jo vardu registruotas sklypas Vilniaus raj. (vidutinė rinkos vertė 2007 m. rugsėjo 11 d. duomenimis – 380116 Eur), automobilių pardavimo aikštelės Savanorių per. 168 A, Kaune 14/1000 dalis, taigi turtinės padėtis leidžia įvykdyti mokestines prievoles. Taigi nėra pagrindo pareiškėjo atveju taikyti MAĮ 100 str. 1 d. 3 p. ir atleisti nuo delspinigių dėl sunkios ekonominės socialinės padėties.

9.3. Pareiškėjas taip pat remiasi teisingumo bei protingumo kriterijais (MAĮ 8 straipsnis) kaip pagrindu atleisti nuo delspinigių. Konstitucinis Teismas ne kartą yra konstatavęs, kad konstituciniai teisingumo, teisinės valstybės principai suponuoja ir tai, kad už teisės pažeidimus valstybės nustatomos poveikio priemonės turi būti proporcingos (adekvačios) teisės pažeidimui, turi atitikti siekiamus teisėtus ir visuotinai svarbius tikslus, neturi varžyti asmens akivaizdžiai labiau, negu reikia šiems tikslams pasiekti; tarp siekiamo tikslo nubausti teisės pažeidėjus ir užtikrinti teisės pažeidimų prevenciją ir pasirinktų priemonių šiam tikslui pasiekti turi būti teisinga pusiausvyra (proporcingumas) (Konstitucinio Teismo 2000 m. gruodžio 6 d., 2001 m. spalio 2 d., 2004 m. sausio 26 d., 2005 m. lapkričio 3 d., 2005 m. lapkričio 10 d. ir 2008 m. sausio 21 d. nutarimai). Kita vertus, nemokant mokesčių pažeidžiami ir mokesčių visuotinio privalomumo, mokesčių mokėtojų lygybės principai, nes mokesčių nemokančių subjektų konkurenciškai yra geresnė padėtis nei juo mokančių (Konstitucinio teismo 2003 m. lapkričio 17 d. nutarimas, LVAT 2011 m. rugsėjo 5 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A556- 2255/11). Šiuo atveju svarbu tai, kad mokestis priskaičiuotas už 2010 – 2011 metus, o patikrinimo aktas surašytas 2018 m. birželio 27 d. Teismų praktikoje atsižvelgiant į patikrinimo ir mokestinių ginčų trukmę atleidžiama nuo 50 proc. delspinigių (LVAT 2011 m. rugsėjo 8 d. nutartimi byloje Nr. A575-2J44/2011, 2011 m. spalio 10 d. nutartimi byloje Nr. A556-2544/2011, 2015 m. birželio 29 d. nutartimi byloje Nr. A-2051-556/2015). Kauno AVMI įvertino šias aplinkybes ir dėl to atleido pareiškėją nuo 50 proc. priskaičiuotų delspinigių. Komisija pritarė tokiam sprendimui, pareiškėjas nenurodo, kodėl Komisijos sprendimas šiuo atveju neatitinka teisingumo ir protingumo kriterijų. Vien tik tai, kad priskaičiuoti delspinigiai sudaro beveik pusę priskaičiuoto mokesčio sumos, savaime nepažeidžia teisingumo ir protingumo kriterijų. Todėl nėra pagrindo šiuo aspektu nesutikti su Komisijos išvadomis ir atleisti pareiškėją nuo didesnės delspinigių dalies.

10. Atsižvelgiantį išdėstytus motyvus, nėra pagrindo Mokestinių ginčų komisijos prie LR Vyriausybės 2019 m. balandžio 19 d. sprendimo Nr. S-53 (7-32/2019).

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 133 straipsniu,

nusprendžia:

Pareiškėjo V. L. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėjas Gediminas Užubalis