Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Atsakovas, įvertinęs GPMĮ 2 straipsnio 33 dalį, ŽŪMŪKPĮ 2 straipsnio 22, 19, 13, 18, 5 dalis, Gyvūnų įstatymo 2 straipsnio 4 dalį, 2 straipsnio 33 dalį, Lietuvos Respublikos ūkinių gyvūnų veislininkystės įstatymo (toliau – ir Veislininkystės įstatymas) 1 straipsnio 2 dalį, priėjo prie išvados, kad šiuo atveju žemės ūkio produktai apima gyvulininkystės produktus. Gyvulininkystė apima ūkinių gyvūnų, kurie laikomi ar veisiami produkcijai gauti bei (arba) ūkininkavimo tikslais, auginimą, nes esminis gyvulininkystės atribojimo kriterijus nuo kitų gyvūnų auginimo yra jų auginimo paskirtis. Tuo tarpu gyvūnai augintiniai yra nepriskirtini prie ūkinių gyvūnų ir yra laikomi estetiniams ir bendravimo poreikiams tenkinti, dėl ko iš tokių gyvūnų veisimo gauti produktai nėra priskirtini nei žemės ūkio produktams, nei gyvulininkystės produktams, nes jie nėra skirti vartoti arba tolesnei maisto produktų ar ne maisto produktų gamybai. Taigi, gyvūnų augintinių veisimas nėra žemės ūkio produktų gamyba, todėl pajamos iš tokios veiklos yra apmokestinamos, nes neatitinka GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 23 punkto reikalavimų.

Atsakovo nuomone, Komisija netinkamai aiškino ir taikė aukščiau minėtas teisės normas, todėl yra pagrindas tenkinti atsakovo prašymą – panaikinti ginčijamo Komisijos Sprendimo dalį ir palikti galioti VMI Sprendimą pilna apimtimi.

Pareiškėjas 2021 m. rugsėjo 23 d. raštu kreipėsi į Valstybės duomenų agentūrą dėl savo vykdomos šunų ir kačių auginimo ir veisimo – ekonominės veiklos rūšies nustatymo. Pareiškėjas 2023 m. rugsėjo mėn. gavo iš Valstybės duomenų agentūros patvirtinimą, kad jo vykdoma šunų ir kačių auginimo ir veisimo veikla yra laikoma žemės ūkio veikla. Valstybės duomenų agentūra nurodė, kad „Pagal EVRK 2 red. veikla, susijusi su naminių gyvūnėlių (kačių, šunų ir kt.) auginimu ir veisimu, priskiriama 01.49 „Kitų gyvūnų auginimas“ klasei. Ši veiklos rūšies klasė pagal Statistikos departamento prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės generalinio direktoriaus 2007 m. spalio 31 d. įsakymu Nr. DĮ-226 patvirtinto Ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus (toliau – ir EVRK) 2 red. hierarchinę struktūrą priklauso A sekcijos „Žemės ūkis, miškininkystė ir žuvininkystė“ 01 skyriui „Augalininkystė ir gyvulininkystė, medžioklė ir susijusių paslaugų veikla“ ir tai reiškia, kad naminių gyvūnėlių auginimas ir veisimas priskiriamas žemės ūkio veiklos rūšių sekcijai“. Taip pat pareiškėjas dar 2022 m. balandžio 5 d. kreipėsi raštu į valstybės įmonę Žemės ūkio informacijos ir kaimo verslo centrą (toliau – ir Žemės ūkio centras), kuris 2022 m. balandžio mėn. raštu nurodė pareiškėjui, kad „Valdoje ir ūkyje plėtojamos pagrindinės ir papildomos ekonominės veiklos pasirenkamos iš EVRK 2 red., kurį tvarko Lietuvos statistikos departamentas“. Žemės ūkio centras, kaip ir Valstybės duomenų agentūra, patvirtino, kad: „Šių rašte nurodytų ekonominės veiklos rūšių klasės pagal EVRK 2 red. Hierarchinę struktūrą priklauso A sekcijos „Žemės ūkis, miškininkystė ir žuvininkystė“ 01 skyriui „Augalininkystė ir gyvulininkystė, medžioklė ir susijusių paslaugų veikla“ ir priskiriamos žemės ūkio veiklos rūšių sekcijai“. Taigi, pareiškėjo vykdoma veikla pagal EVRK 2 red. yra žemės ūkio veikla.

Pareiškėjas turi ūkininko statusą pagal Lietuvos Respublikos ūkininko ūkio įstatymą, vykdo registruotą individualią žemės ūkio veiklą pagal pažymą. Pajamas iš žemės ūkio veiklos (kitų gyvūnų veisimas 01.49 pagal EVRK 2 red.) už 2018–2020 m., kaip ir kitais žemės ūkio veiklos pajamas, deklaravo kaip žemės ūkio veiklos pajamas 35 kodu. Pareiškėjas atkreipė dėmesį, kad toks deklaravimas nurodytas Elektroninėje deklaravimo sistemoje – ūkininko gautos pajamos už ūkyje vykdomą žemės ūkio veiklą 01.49 (kitų gyvūnų auginimas) yra žemės ūkio veiklos pajamos (35 pajamų kodas). Pareiškėjas priėjo prie išvados, kad atsakovas nepagrįstai ignoruoja ir nesivadovauja tarptautiniu bei nacionaliniu mastu privaloma ir pripažinta EVRK 2 red. Pareiškėjas pažymėjo, kad 2003 m. gruodžio 5 d. Europos Parlamento ir Tarybos Reglamento ir Tarybos Reglamento Nr. 138/2004 „Dėl žemės ūkio ekonominių sąskaitų Bendrijoje“ (toliau – ir Reglamentas I) 2.210 punkte nurodyta, kad „lenktyninių žirgų, jojamųjų arklių, šunų, kačių, <...> auginimas priskiriamas veiklai, apibrėžiančiai žemės ūkio ekonominės veiklos rūšį, nepriklausomai nuo to, ar jie auginami veisimui, mėsos gamybai, laisvalaikio ar sporto renginiams“. Reglamento I 1.81 punkte nurodoma, kad „žemės ūkis apibūdinamas kaip dirvos kultivavimas, apimami visi darbai, skirti gamtiniams ištekliams naudoti ir eksploatuoti auginant augalus ir gyvūnus, kurie naudingi žmonijai“. Reglamentas I šunų ir kačių auginimą (veisimą) iš esmės priskiria veiklai, apibrėžiančiai žemės ūkio ekonominės veiklos rūšį, nepriklausomai nuo to, ar šie gyvūnai auginami veisimui, laisvalaikio ar sporto renginiams. Esmė yra šių gyvūnų auginimas (ekonominė veikla), siekiant gauti pajamų iš jų pardavimo.

Pareiškėjo atveju visiškai neatsižvelgiama į tai, kad Europos Sąjungoje galioja kitoks gyvūno augintinio apibrėžimas, kuris įrodo, kad pareiškėjo vykdoma veikla – šunų ir kačių veisimas – nėra jo gyvūnai augintiniai. Pastarieji nėra laikomi estetiniams ir bendravimo poreikiams tenkinti – tai komerciniais tikslais laikomi ir veisiami gyvūnai.

Vertinant atitinkamų produktų priskyrimą žemės ūkio produktams, turi būti vadovaujamasi EVRK 2 red. nuostatomis bei, kaip nurodyta GPMĮ 2 straipsnio 33 dalyje – ŽŪMŪKPĮ, aiškiai įtvirtinančiu gyvūnų (ne tik ūkinių) veisimą kaip žemės ūkio produktų pirminę gamybą.

Taigi, atsakovas, klaidingai vertindamas Lietuvos Respublikos įstatymų nuostatas, kvestionuoja Komisijos Sprendimą, nesivadovauja Europos Sąjungos teisės aktais, reglamentuojančiais ūkio sektoriaus klasifikavimą, todėl toks atsakovo skundas nepagrįstas.

Pareiškėjas 2021 m. lapkričio 5 d. atsakė į Kauno apskrities VMI 2021 m. spalio 28 d. raštą.

Kauno apskrities VMI 2021 m. gruodžio 8 d. rašte Nr. (7.45 Mr) K-18409, išanalizavusi teisės normas, pareiškėjui nurodė, kad pajamos gautos iš veislinių šunų ir kačių auginimo (veisimo) veiklos priskiriamos individualioms, ne žemės ūkio veiklos pajamoms ir deklaruojamoms 93 pajamų rūšies kodu. Taip pat paaiškino, kad mokesčių administratorius neneigia, jog šunų ir kačių auginimas pagal EVRK 2 red. yra priskiriamas žemės ūkio veiklos rūšių sekcijai, tačiau gautos pajamos iš veislinių šunų ir kačių auginimo bei veisimo nelaikomos iš žemės ūkio veiklos gautomis pajamomis, todėl jos yra apmokestinamos kaip individualios ne žemės ūkio veiklos pajamos.

Patikrinimo akte nurodyta, jog pareiškėjas 2018–2020 metų laikotarpiu iš viso gavo 121 644,22 Eur individualios veiklos pajamų iš veislinių šunų ir kačių auginimo ir veisimo bei iš šunų ir kačių maisto pardavimo: 2018 m. – 37 230,22 Eur, 2019 m. – 42 378 Eur, 2020 m. – 42 036 Eur (1 pažeidimas). Pareiškėjas klaidingai deklaravo 2018 m. ir 2020 m. gautas individualios žemės ūkio veiklos pajamas (35 kodu): 2018 m. – 1 080 Eur ir 2020 m. – 160 Eur (2 pažeidimas). Kauno apskrities VMI nustatė, kad pareiškėjas tikrinamuoju laikotarpiu gavo 5 464 Eur B klasės pajamų iš užsienio įmonių už honorarus: 2016 m. – 664 Eur, 2017 m. – 1 314 Eur, 2018 m. – 1 659 Eur, 2019 m. – 981 Eur, 2020 m. – 846 Eur, kurių nedeklaravo ir nesumokėjo priklausančio mokėti GPM (3 pažeidimas). Tokiu būdu iš viso apskaičiuota 128 348,22 Eur mokesčio bazė, nuo kurios skaičiuojamas GPM. Kauno apskrities VMI konstatavo, kad pareiškėjas pateiktose GPM deklaracijose už 2018–2020 m. neteisingai deklaravęs vykdytos individualios veiklos gautas pajamas iš veislinių šunų ir kačių auginimo ir veisimo bei iš prekybos šunų ir kačių maistu, pažeidė VSDĮ 5 straipsnio 2 ir 4 dalis, 10 straipsnio 5 dalies ir 8 straipsnio 2 dalies nuostatas, ir pagal metinių GPM deklaracijų rezultatus neapskaičiavo VSD įmokos (4 pažeidimas). Kauno apskrities VMI vertino, kad pareiškėjas neteisingai deklaravęs vykdytos individualios veiklos gautas pajamas iš veislinių šunų ir kačių auginimo ir veisimo bei iš prekybos šunų ir kačių maistu, pažeidė SDĮ 17 straipsnio 4 ir 13 dalies, 18 straipsnio 4 dalies nuostatas, ir pagal metinių GPM deklaracijų rezultatus neapskaičiavo mokėtinų PSD įmokų (5 pažeidimas).

Pareiškėjas pateikė pastabas dėl Patikrinimo akto.

Kauno apskrities VMI, išanalizavusi patikrinimo metu nustatytas aplinkybes bei įrodymus, įvertinusi pareiškėjo pateiktas pastabas, 2023 m. gegužės 24 d. priėmė sprendimą Nr. (7.45Mr) FR0682-123, kuriuo nusprendė patvirtinti Patikrinimo aktą ir nurodė pareiškėjui sumokėti 8 676,63 Eur GPM, 2 714,35 Eur GPM delspinigių, 2 603 Eur GPM baudą, 7 508,41 Eur VSD įmokos, 2 253 Eur VSD įmokos baudą, 3 281,63 Eur PSD įmokos, 984 Eur PSD įmokos baudą.

Pareiškėjas dėl Kauno apskrities VMI 2023 m. gegužės 24 d. sprendimo Nr. (7.45Mr) FR0682-123 pateikė skundą VMI.

Atsakovas laikosi pozicijos, kad šiuo atveju žemės ūkio produktai apima gyvulininkystės produktus. Gyvulininkystė apima ūkinių gyvūnų, kurie laikomi ar veisiami produkcijai gauti bei (arba) ūkininkavimo tikslais, auginimą, nes esminis gyvulininkystės atribojimo kriterijus nuo kitų gyvūnų auginimo yra jų auginimo paskirtis. Tuo tarpu gyvūnai augintiniai yra nepriskirtini prie ūkinių gyvūnų ir yra laikomi estetiniams ir bendravimo poreikiams tenkinti, dėl ko iš tokių gyvūnų veisimo gauti produktai nėra priskirtini nei žemės ūkio produktams, nei gyvulininkystės produktams, nes jie nėra skirti vartoti arba tolesnei maisto produktų ar ne maisto produktų gamybai. Taigi, gyvūnų augintinių veisimas nėra žemės ūkio produktų gamyba, todėl pajamos iš tokios veiklos yra apmokestinamos, nes neatitinka GPMĮ 17 straipsnio 1 dalies 23 punkto reikalavimų.

Atsakovas taip pat pasisako dėl EVRK teisinio statuso, nes teismas išskyrė jo reikšmę sprendžiant kilusį teisės aiškinimo ir taikymo klausimą. Atsakovas pabrėžia, jog EVRK yra statistinis klasifikatorius ir skirtas statistikai rinkti pagal ekonomines veiklas. Kaip susistemintas visuomeninių ir ekonominių veiklos rūšių rinkinys ekonominei veiklai apibūdinti EVRK naudojamas ir administraciniais tikslais, tačiau klasifikatoriui nėra suteiktos ekonominės veiklos atlikimo reguliavimo ar ribojimo funkcijos, todėl jį taikant reikėtų atsižvelgti į konkrečią veiklos sritį reglamentuojančius teisės aktus. Pavyzdžiui, klasifikatorių taikant tokiems administraciniams tikslams, kaip individualios veiklos pajamų apmokestinimas, turi būti įvertinamos ir taikomos apmokestinimą reglamentuojančių teisės aktų nuostatos, t. y. GPMĮ, todėl nėra pagrindo sutikti su teismu, jog EVRK reguliuoja mokesčių teisinius santykius ir apsprendžia GPMĮ 2 straipsnio 33 dalies taikymą atskleidžiant pajamų iš žemės ūkio veiklos sampratą ir, atitinkamai, sprendžiant apmokestinimo klausimą.

Apibendrinant aukščiau išdėstytą, atsakovo nuomone, teismas ir Komisija netinkamai aiškino ir taikė teisės normas, todėl yra pagrindas tenkinti atsakovo prašymą – panaikinti ginčijamo Komisijos Sprendimo dalį ir palikti galioti VMI Sprendimą pilna apimtimi.

Atsakovas nepagrįstai nesivadovauja tuo, kad Europos Sąjungos teisėje gyvūno augintinio apibrėžimas aiškiai diferencijuoja (i) gyvūnus, laikomus asmeniniais nekomerciniais tikslais (Reglamento II 4 straipsnio 11 punktas), ir (ii) gyvūnus, laikomus komerciniais tikslais. Pareiškėjo vykdomas šunų ir kačių veisimas, kurio tikslas – jų pardavimas, nėra laikomas gyvūnų augintinių laikymu, kaip apibrėžta Reglamente II. Tai parodo, kad parodo, kad pareiškėjo veikla orientuota į komercinį tikslą, todėl ją reikia vertinti kaip ekonominę veiklą, atitinkančią žemės ūkio veiklos kriterijus. Šis skirtumas pabrėžia, kad atsakovo pateikiami aiškinimai dėl gyvūnų augintinių apibrėžimo yra neteisingi.

Reglamento II preambulės 99 punkte akcentuojama, kad registravimo reikalavimai ūkiams taikomi veiklai, kuriai būdinga tam tikras tęstinumo ir organizavimo lygis, kai pagrindinis tikslas yra gyvūnų pardavimas, kad jie taptų augintiniais namų ūkiuose. Pareiškėjo vykdoma veikla, atitinkanti EVRK 2 red. 01.49 klasės „Kitų gyvūnų auginimas“ kategoriją ir organizuojama komerciniais tikslais, yra aiškiai apibrėžta kaip žemės ūkio veikla. Tai patvirtina ir Žemės ūkio centro bei Valstybės duomenų agentūros pateikti raštiški išaiškinimai, esantys šios bylos medžiagoje. Atsižvelgiant į tai, verslinis veislinių šunų ir kačių veisimas ir pardavimas, kaip veikla, yra neatsiejama žemės ūkio veiklos dalis, patvirtinta tiek Europos Sąjungos, tiek nacionalinės teisės normomis.

Pareiškėjo vertinimu, atsakovas ignoruoja Europos Sąjungos teisės aktus bei neigia Ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus svarbą.

Vertinant atitinkamų produktų priskyrimą žemės ūkio produktams, turi būti vadovaujamasi EVRK 2 red. nuostatomis bei, kaip nurodyta GPMĮ 2 straipsnio 33 dalimi – ŽŪMŪKPĮ, aiškiai įtvirtinančiu gyvūnų (ne tik ūkinių) veisimą kaip žemės ūkio produktų pirminę gamybą. Atsakovas šiuo atveju pats sau prieštarauja, kadangi GPMĮ 2 straipsnio 33 punkto apibendrintame komentare aiškiai ir nedviprasmiškai numatyta, kad vertinant atitinkamą produktų priskyrimą žemės ūkio produktams, turi būti vadovaujamasi Ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus, patvirtinto Valstybės duomenų agentūros generalinio direktoriaus 2007 m. spalio 31 d. įsakymu Nr. DĮ-226 „Dėl ekonominės veiklos rūšių klasifikatoriaus“, nuostatomis.

Pagal MAĮ 5 straipsnio 1 dalį jeigu Lietuvos Respublikos tarptautinėse sutartyse nustatytos kitokios negu atitinkamų mokesčių įstatymuose apmokestinimo taisyklės ir šios sutartys yra ratifikuotos, įsigaliojusios ir taikomos Lietuvos Respublikoje, tai viršenybę turi minėtose tarptautinėse sutartyse nustatytos taisyklės. Taigi, Lietuvos Respublika privalo vadovautis SESV nuostatomis bei laikytis bendros Europos Sąjungoje nustatytos bendros žemės ūkio politikos. privalo vadovautis SESV nuostatomis bei laikytis bendros Europos Sąjungoje nustatytos bendros žemės ūkio politikos., tai viršenybę turi minėtose tarptautinėse sutartyse nustatytos taisyklės. Taigi, Lietuvos Respublika privalo vadovautis SESV nuostatomis bei laikytis bendros Europos Sąjungoje nustatytos bendros žemės ūkio politikos. Lietuvoje nuo 2008 m. sausio 1 d. naudojamas Ekonominės veiklos rūšių klasifikatorius yra patvirtintas, vadovaujantis 2006 m. gruodžio 20 d. Europos Parlamento ir Tarybos reglamentu (EB) Nr. 1893/2006, nustatančiu statistinį ekonominės veiklos rūšių klasifikatorių NACE 2 red. ir iš dalies keičiančiu Tarybos reglamentą (EEB) Nr. 3037/90 bei tam tikrus Europos Bendrijos reglamentus dėl konkrečių statistikos sričių (toliau – ir Reglamentas III), kuriame nustatyta, kad šis klasifikatorius užtikrina Bendrijos klasifikatorių atitikimą ekonominei tikrovei ir didina nacionalinių, Bendrijos bei tarptautinių klasifikatorių, ir tuo pačiu – nacionalinių, Bendrijos ir tarptautinių statistinių duomenų, palyginamumą

Reglamentas III nustato ekonominės veiklos rūšių klasifikatorių NACE, kurio pagrindu sudaromas nacionalinis klasifikatorius – EVRK 2 red. Pagrindinės Reglamento III nuostatos, jog NACE klasifikatorius naudojamas statistiniams, teisiniams tikslams. Jis apima ekonominės veiklos rūšių klasifikavimą, įskaitant žemės ūkį, gyvūnų auginimą ir su tuo susijusias veiklas. Tad atsakovas privalo vadovautis šiais klasifikatoriais vykdydamas mokesčių administravimą. EVRK 2 red., grindžiamas NACE klasifikatoriumi, yra vieningas Europos Sąjungos standartas, skirtas veikloms klasifikuoti. EVRK klasifikacijoje gyvūnų auginimas (įskaitant šunis) yra apibrėžtas kaip žemės ūkio ekonominės veiklos dalis. Šunų auginimas komerciniais tikslais priskirtas veiklos rūšims, tokioms kaip „Gyvūnų auginimas“ arba „Gyvūnų veisimas“. Ūkio subjektams, mokesčių mokėtojams nesivadovaujant EVRK 2 red. nuostatomis kyla rizika, kad veiklos bus klasifikuojamos neobjektyviai ar nenuosekliai. Tai pažeistų apmokestinimo teisinio reglamentavimo ir taikymo principus, kurie apima mokesčių mokėtojų lygybės, teisingumo ir visuotinio privalomumo, apmokestinimo aiškumo bei turinio viršenybės prieš formą principus.

Atsakovas, klasifikuodamas veiklas, nelaiko pareiškėjo veiklos 01.49 pagal EVRK 2 red. žemės ūkio veikla, priima sprendimus nesivadovaudamas SESV, Europos Parlamento ir Tarybos Reglamentais, EVRK 2 red. ir Lietuvos Respublikos įstatymų nuostatomis. Reglamentai yra taikomi visuotinai bei tiesiogiai taikomi visose Europos Sąjungos valstybėse narėse, tad , EVRK 2 red. ir Lietuvos Respublikos įstatymų nuostatomis. Reglamentai yra taikomi visuotinai bei tiesiogiai taikomi visose Europos Sąjungos valstybėse narėse, tad ir Tarybos Reglamentais, EVRK 2 red. ir Lietuvos Respublikos įstatymų nuostatomis. Reglamentai yra taikomi visuotinai bei tiesiogiai taikomi visose Europos Sąjungos valstybėse narėse, tad atsakovas taip pat privalo jų laikytis. Kadangi atsakovas neturi mokesčių administravimo tikslais nustatytų savo klasifikacijų (apart EVRK 2 red.), todėl, savo skelbiamame GPMĮ apibendrintame komentare (GPMĮ 2 str. 33 dalis) ir nurodo, kad vertinant produktų priskyrimą žemės ūkio produktams turi būti vadovaujamasi būtent EVRK 2 red. nuostatomis. Nepateisinama, kad šių nuostatų atsakovas netaiko pareiškėjo atžvilgiu.

ŽŪMŪKPĮ, kurio nuostatomis turi būti vadovaujamasi apibrėžiant žemės ūkio veiklą, reglamentuojantis gyvūnų veisimą, neišskiria jokių kriterijų, ar požymių, kuriais remiantis ūkinis gyvūnas kaip žemės ūkio produktas būtų kaip nors išskirtas iš kitų augintinių. Pareiškėjas, kaip ūkininkas, neveisia šunų savo estetinių poreikių tenkinimui. Pareiškėjo įregistruota pagrindinė veikla pagal 01.49 EVRK 2 red. – naminių gyvūnėlių (kačių ir šunų) auginimas ir veisimas – yra ekonominė veikla, kurios tikslas veisti naminius gyvūnėlius, juos parduoti ir gauti ekonominės veiklos pajamų. Todėl nekyla abejonių, kad į žemės ūkio produktų gamybos sąvoką (o atitinkamai ir į žemės ūkio veiklos sąvoką) įeina komercinis verslinių šunų, kačių auginimas ir veisimas, ir kad tai yra pirminės gamybos (veisimo) produktas.

Taigi, atsakovas, klaidingai vertindamas Lietuvos Respublikos įstatymų nuostatas, kvestionuoja Regionų administracinio teismo sprendimą, nesivadovauja Europos Sąjungos teisės aktais, reglamentuojančiais žemės ūkio sektoriaus klasifikavimą, todėl toks atsakovo apeliacinis skundas nepagrįstas ir atmestinas.