Byla S-177

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija), susidedanti iš Komisijos pirmininkės Vilmos Vildžiūnaitės, narių Gvidos Ivanauskienės, Kristinos Jakštienės, Jurgitos Narkevičiūtės (pranešėja), išnagrinėjo uždarosios akcinės bendrovės (toliau – UAB) „A“ (toliau – Pareiškėja) 2025-08-13 skundą dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Inspekcija, mokesčių administratorius) 2025-08-04 sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.222 Mr) FR0682-182. Pareiškėjos atstovas advokatas A.A. ir Pareiškėjos direktorius B.B. bei Inspekcijos atstovas C.C. 2025-09-02 Komisijos posėdyje dalyvavo nuotoliniu būdu. Komisija n

Faktinė situacija (santrauka). Atlikusi patikrinimą už 2017-08-01–2018-12-31 laikotarpį, Inspekcija 2025-06-09 patikrinimo akte (FR0680-174) konstatavo, kad Pareiškėja nepagrįstai taikė 0 proc. PVM tarifą tiekimams į Latviją (SIA „B“) ir Lenkiją („C“ Sp. z o.o.) bei nustatė, kad dalis pardavimų fiziniams asmenims neįforminta PVM sąskaitomis faktūromis. Pareiškėja 2025-07-03 pastabose akcentavo, kad 0 proc. PVM tarifo taikymui tiekėjo teisė negali būti paneigiama dėl pirkėjo deklaravimo trūkumų, jei tiekėjas veikė sąžiningai. Taip pat pastabose paprašė pagrįsti senaties sustabdymo teisinius pagrindus ir patikrinti Inspekcijos darbuotojų darbo el. paštus, nes dalis dokumentų buvo teikta skirtingiems darbuotojams, vienai darbuotojai mirus – kilo grėsmė, kad visa medžiaga nebuvo pasiekusi akto rengėjos. Tačiau Inspekcija, formaliai remdamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau –

LVAT) praktika dėl motyvų „nepakartojimo“, patvirtino patikrinimo akte apskaičiuotą PVM, priskaičiavo delspinigius, o baudos skyrimą sustabdė, nes medžiaga perduota Finansinių nusikaltimų tyrimų tarnybai prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos (toliau – FNTT) pagal MAĮ 132 straipsnio 4 dalį.

Teisiniai ir procedūriniai pažeidimai. Pirma, Inspekcijos teiginys, kad 24 automobiliams 0 proc. PVM tarifas taikytas nepagrįstai, nes jie buvo registruoti Lietuvoje, prieštarauja Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 49 straipsnio ir PVM direktyvos1 138 straipsnio esmei. Pareiškėjos vertinimu, lemiamas yra faktinis prekių judėjimas į kitą valstybę narę ir pirkėjo statusas kaip PVM mokėtojo kitoje valstybėje, o ne vėlesnė ar tarpinė transporto priemonės registracija. Skunde Komisijai pažymima, kad mokesčių mokėtojo pareiga rinkti ir saugoti įrodymus taikoma tik jo paties sudarytiems sandoriams, o ne tretiesiems asmenims, kurių veiksmų jis nekontroliuoja. Tai patvirtina Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ESTT) jurisprudencija (byla C-409/04 Teleos, C-587/10 VSTR), kurioje aiškiai išdėstyta, kad tiekėjui negali būti perkeliama neproporcinga įrodinėjimo našta dėl faktų, kurie objektyviai jam neprieinami. Antra, išvada, jog dalis automobilių „nebuvo išvežti iš Lietuvos“, neatitinka įrodymų vertinimo principų. MAĮ 8 straipsnio 2 dalis įpareigoja mokesčių administratorių veikti objektyviai ir remtis visapusišku faktinių aplinkybių tyrimu. Inspekcija turėjo pateikti įrodymų šaltinius, kuriais remiantis nustatė, jog prekių išvežimas neįvyko. LVAT praktikoje pabrėžiama, kad teiginiai dėl mokestinių prievolių pažeidimo turi būti grindžiami aiškiais ir patikimais duomenimis, o ne prielaidomis2.

Trečia, Inspekcijos išvada, jog vėlesnis atsiskaitymas galėtų reikšti sandorio „fiktyvumą“, prieštarauja buhalterinės apskaitos teisės aktams bei komercinei praktikai. Nei Lietuvos teisėje, nei Europos Sąjungos (toliau – ir ES) direktyvose nėra reikalavimo, kad atsiskaitymas privalo vykti nedelsiant po sąskaitos išrašymo. Verslo praktikoje įprasta taikyti dalinį / atidėtą mokėjimą. Tokia praktika negali būti vieninteliu pagrindu netaikyti 0 proc. PVM tarifo.

Ketvirta, Inspekcijos veiksmuose matyti procesinis nenuoseklumas. Remdamasi MAĮ 132 straipsnio 4 dalimi, Inspekcija sustabdė baudos skyrimą dėl vykstančio ikiteisminio tyrimo. Tačiau tas pats prejudicinis ryšys turėjo lemti ir mokestinio pagrindo vertinimo sustabdymą iki baudžiamojo proceso pabaigos.

Penkta, formali Inspekcijos pozicija, kad „nebūtina kartoti akto motyvų“, neturi pateisinti esminių argumentų ignoravimo3. Vien abstrakti nuoroda į „bendrą įvertinimą“ ar „PVM sukčiavimo konstatavimą“ neužtikrina nei tinkamo motyvavimo, nei efektyvios mokesčių mokėtojo teisės į gynybą.

Šešta, remiantis ESTT byla C-439/04 Kittel ir LVAT praktika, mokesčių mokėtojo teisė taikyti 0 proc. PVM tarifą gali būti paneigta tik tuo atveju, jei įrodoma, kad jis pats žinojo ar turėjo žinoti apie sukčiavimą. Inspekcija neįrodė nei tiesioginio, nei netiesioginio Pareiškėjos dalyvavimo tariamame sukčiavime. Faktas, kad dalis sandorio dokumentų buvo pateikta su laiko skirtumu arba kad atsiskaitymas vyko vėliau, nesukuria žinojimo ar dalyvavimo prezumpcijos.

1977 m. gegužės 17 d. Šeštoji Tarybos direktyva dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (toliau – ir Šeštoji direktyva) bei vėliau Šeštąją direktyvą pakeitusi 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyva 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (toliau – PVM direktyva).

LVAT 2021-05-12 nutartis adm. byloje Nr. eA-2582-552/2021.

LVAT 2020-11-18 nutartyje adm. byloje Nr. eA-4767-858/2020 pabrėžė, jog viešojo administravimo subjektas privalo tiesiogiai atsakyti į kiekvieną esminį mokesčių mokėtojo argumentą. 1

1. Esminė priklausomybė nuo nepasibaigusio ikiteisminio tyrimo – Inspekcija neteisėtai „atsikirto“ tik baudai, bet sprendimą dėl mokesčio priėmė neįvertinusi visos ikiteisminio tyrimo medžiagos. Inspekcija privalėjo sustabdyti ir mokestinio pagrindo vertinimą, kol bus prieinama visa ikiteisminė medžiaga ir išvados. Inspekcija neįrodė, kad vertino baudžiamosios bylos visumą, o ne fragmentus, neatsakė, kaip konkrečiai ikiteisminio tyrimo duomenys susieti su kiekvienu tiekimu ir kokiu pagrindu teigiama, kad Pareiškėja „žinojo ar turėjo žinoti“ apie tariamą pirkėjų sukčiavimą.

2. Neatsakyta į esmines pastabose keltas užklausas ir įrodymus – pažeista motyvavimo pareiga ir MAĮ 8 straipsnio principai. Pareiškėja prašė: (i) pagrįsti senaties sustabdymą įrodymais; (ii) patikrinti ankstesnių Inspekcijos darbuotojų darbo el. paštus dėl Pareiškėjos teiktos informacijos gavimo; (iii) įvertinti oficialius Latvijos registrų ir mokesčių administratoriaus duomenis apie transporto priemonių registraciją, kaip prekių judėjimo į kitą ES valstybę įrodymą; (iv) aiškiai pasisakyti dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo sąlygų, kai nėra įrodytas tiekėjo žinojimas apie sukčiavimą. Šie klausimai liko be atsakymų arba į juos atsakyta deklaratyviai.

4. Inspekcija nepateikė teisinių ir faktinių senaties sustabdymo pagrindų. Pagal MAĮ 96 straipsnio 1 dalį mokesčio apskaičiavimo senatis – 5 metai nuo mokestinio laikotarpio pabaigos. Taigi 2017 m. laikotarpiui ji baigėsi 2023-12-31. Patikrinimas buvo stabdomas / pratęsiamas dėl informacijos iš kitų institucijų ir vertinimo, tačiau nė viename sprendime nenurodyta, kad egzistavo MAĮ nustatytos senaties sustabdymo sąlygos.

5. Proporcingumo ir teisėtų lūkesčių pažeidimas. Procesas užtruko daugiau kaip šešerius metus, Inspekcija nesiėmė priemonių užbaigti patikrinimą laiku, o sprendimą priėmė neatsakiusi į esmines pastabas ir neįvertinusi įrodymų visumos. Toks elgesys pažeidžia proporcingumo ir teisėtų lūkesčių principus.

Priešingos pozicijos laikosi Inspekcija. Skundžiamo sprendimo pirma dalimi Inspekcija patvirtino 2025-06-09 patikrinimo aktu Nr. (21.222 Mr) FR0680-174 (toliau – Patikrinimo aktas) papildomai apskaičiuotą 382 783 Eur PVM.

Antra sprendimo dalimi Inspekcija apskaičiavo 247 966,74 Eur PVM delspinigius. Trečia sprendimo dalimi atleido Pareiškėją nuo 50 proc. delspinigių ir nustatė mokėtiną 123 983,37 Eur PVM delspinigių sumą.

Ketvirta sprendimo dalimi Inspekcija sustabdė PVM baudos skyrimą.

Skundžiamame sprendime nurodyta, kad Patikrinimo aktu Pareiškėjai papildomai apskaičiuotas 382 783 Eur mokėtinas pardavimo PVM, t. y.:

1) 309 530 Eur PVM nustačius, kad Pareiškėja nepagrįstai pritaikė 0 proc. PVM tarifą, nes prekes pardavė dalyvaudama PVM sukčiavimo srityje, kai prekių tiekimas buvo įformintas pirkėjams, kurie sukčiavo PVM srityje, neišgabenant prekių iš Lietuvos

Respublikos ir nepateikiant jokių įrodymų, kad prekės buvo pristatytos prekių pirkėjams, nurodytiems PVM sąskaitose faktūrose, bei žinojo ar turėjo žinoti, kad dalyvauja PVM sukčiavimo srityje ir pati sukčiaudama;

2) 73 253 Eur PVM nustačius, kad Pareiškėja neįformino prekių perdavimo (pagal sutartis) fiziniams asmenims PVM sąskaitomis faktūromis ir nedeklaravo PVM deklaracijose pardavimo pajamų, neapskaičiavo standartinio tarifo PVM.

1. Dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo. Skundžiamame sprendime, vadovaujantis PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies, 56 straipsnio 5 dalies bei PVM direktyvos nuostatomis, įvertinus LVAT ir ESTT formuojamą praktiką dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo sąlygų, konstatuota, jog nustačius, kad tiekėjo kontrahentas dalyvavo sukčiaujant arba padarė pažeidimų, kompetentinga mokesčių institucija, atsižvelgdama į objektyvius įrodymus ir nereikalaudama iš tiekėjo atlikti patikrinimų, kurie jam nepriklauso, turi nustatyti, jog apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į neapmokestinimą PVM, yra susijęs su sukčiavimu PVM srityje. Ginčo atveju surinkta pakankamai įrodymų, pagrindžiančių, jog Pareiškėja žinojo ar iš objektyvių aplinkybių galėjo žinoti, kad jos vykdomi ginčo sandoriai yra įtraukti į įgijėjų atliekamą sukčiavimą.

Dėl Pareiškėjos sandorių su Latvijos įmone SIA B (toliau – Latvijos įmonė)

(Patikrinimo akto p. 5–6, 8–14) nustatytos šios svarbios aplinkybės:

1) Latvijos mokesčių administratorius informavo, kad Latvijos įmonės tikroji pagrindinė veikla: kontroliuojančiųjų bendrovių veikla; kita finansinių paslaugų veikla, išskyrus draudimą ir pensijų lėšų; apskaitos, buhalterijos ir audito veikla; konsultacijos mokesčių klausimais; 2018-07-13 nuvykus patikrinti Latvijos įmonės jos adresu: (duomenys neskelbtini), vizito metu nepavyko susitikti su įmonės vadovu, nebuvo pastebėta, kad būtų vykdoma verslo veikla; 2018 m. buvo paprašyta pateikti dokumentus, pagrindžiančius sandorius su keliomis Lietuvos Respublikos bendrovėmis, iš jų ir su Pareiškėja, tačiau Latvijos įmonė nepateikė prašomos informacijos; 2018-08-22 buvo sustabdyta Latvijos įmonės ekonominė veikla, įmonė išregistruota iš PVM mokėtojų registro, o 2019-06-07 buvo likviduota; laikotarpiu nuo 2017-04-20 iki 2018-09-25 Latvijos įmonės vadovas buvo D.D. (Lietuvos Respublikos pilietis); Latvijos įmonė PVM deklaracijose deklaravo įsigijimus iš Pareiškėjos: 2017 m. spalio mėn. – 67 250 Eur, 2017 m. lapkričio mėn. – 88 360 Eur, 2017 m. gruodžio mėn. – 159 810 Eur, 2018 m. sausio mėn. – 100 900 Eur, 2018 m. vasario mėn. – 99 750 Eur, 2018 m. kovo mėn. – 165 550 Eur, 2018 m. balandžio mėn. – 153 500 Eur, 2018 m. gegužės mėn. – 193 650 Eur, 2018 m. birželio mėn. – 110 000 Eur, 2018 m. liepos mėn. – 110 450 Eur; Latvijos įmonė PVM deklaracijose nedeklaravo įsigijimų iš Pareiškėjos: 2017 m. rugpjūčio mėn. – 30 400 Eur ir 2018 m. spalio mėn. – (-) 1 300 Eur; Latvijos įmonė savo PVM deklaracijose deklaravo tiekimus Lietuvos mokesčių mokėtojams; Latvijos mokesčių administratorius neturi informacijos, ar prekės buvo įvežtos į Latviją, nes pagal transporto registro duomenis įmonė neturi savo transporto priemonių; Latvijos mokesčių administratorius patikrino sąrašą automobilių, kurių pardavimą PVM sąskaitomis faktūromis Pareiškėja įformino Latvijos įmonei, ir nustatė, kad 24 automobiliai yra registruoti Latvijos Respublikoje, kai kurie automobiliai buvo registruoti kaip Pareiškėjos nuosavybė;

2) pagal Latvijos mokesčių administratoriaus pateiktus dokumentus, t. y.

transporto priemonių pirkimo–pardavimo sutartis ir įgaliojimus, didžiąją dalį šių transporto priemonių fiziniai asmenys įsigijo ne iš Latvijos įmonės, o iš kitų Lietuvos Respublikos juridinių bei fizinių asmenų. Pagal Latvijos mokesčių administratoriaus pateiktus dokumentus nustatyta, kad Latvijos fiziniai asmenys įsigijo transporto priemones iš: Pareiškėjos, UAB „D“, UAB „E“, UAB „F“, „C“ Sp.z.o.o. Filialas LT. Inspekcija pažymėjo, kad nenustatyta, jog 24 transporto priemonės, kurios registruotos Latvijos Respublikoje, būtų registruotos Latvijos įmonės vardu;

3) Pagal pateiktus apskaitos dokumentus nustatyta, kad Pareiškėja laikotarpiu nuo 2017-08-10 iki 2017-12-29 išrašė 203 PVM sąskaitas faktūras Latvijos įmonei, kuriomis įformino 201 transporto priemonės ir 2 žoliapjovių bei laikotarpiu nuo 2018-01-08 iki 201807-31 išrašė 425 PVM sąskaitas faktūras, kuriomis įformino 423 transporto priemonių ir 2 žoliapjovių pardavimus. Pagal pateiktus apskaitos dokumentus nustatyta, kad Pareiškėjos visose PVM sąskaitose faktūrose įrašyta nuoroda: „Pagal PVM įstatymo 49 str.“ bei pritaikytas 0 proc. PVM tarifas;

4) Pareiškėja pateikė 2017-07-01 Bendradarbiavimo sutartį Nr. 001, kurioje numatyta, kad pirkėjas (Latvijos įmonė) įsipareigoja savo lėšomis ir transportu išgabenti transporto priemones iš Lietuvos Respublikos. Bendradarbiavimo sutartyje nurodyta, kad pardavėjas, vadovaudamasis ES teisės aktais, parduodamas automobilius PVM mokėtojui taiko nulinį PVM tarifą, o pirkėjas įsipareigoja įsigytas (nupirktas) transporto priemones deklaruoti Latvijos Respublikoje. Sutarties 6.1 punkte nurodyta, kad parduodamo automobilio antkainis nuo savikainos sudaro iki 200 Eur, ją pasirašė Pareiškėjos vadovas B.B. ir Latvijos įmonės vadovas D.D.;

5) Pareiškėja su prekių tiekėjais atsiskaitė pavedimais per banką ir grynaisiais pinigais, 2018-12-31 buhalterinės apskaitos sąskaitoje Nr. 4430 „Skolos tiekėjams už prekes“ apskaitė 387 175,65 Eur likutį. Pareiškėja nuo 2017 m. rugpjūčio mėn. iki gruodžio mėn. apskaitoje apskaitė bei PVM deklaracijose deklaravo prekių tiekimą Latvijos įmonei už 444 970 Eur ir nuo 2018 m. sausio mėn. iki lapkričio mėn. už 932 700 Eur, iš viso 2017–2018 m. laikotarpiu už 1 377 670 Eur;

6) Nustatyta, kad iš Pareiškėjos Latvijos įmonei 2017 m. įformintų 201 transporto priemonės pardavimų 118 transporto priemonių (pardavimų vertė 267 780 Eur) ir iš 2018 m. įformintų 423 transporto priemonių pardavimų 268 transporto priemonės (608 740 Eur vertės įforminto pardavimo kaina) netrukus po arba net prieš pardavimo Latvijos įmonei įforminimą buvo įregistruotos Lietuvos Respublikos akcinės bendrovės (toliau – AB) „Regitra“ Transporto priemonių registre. Pagal AB „Regitra“ duomenis nustatyta, kad iš visų įformintų 624 transporto priemonių pardavimų 356 transporto priemonės buvo įregistruotos Lietuvos Respublikoje;

7) AB „Regitra“ duomenimis, 74 transporto priemonės (305 350 Eur vertė)

Transporto priemonių registre įregistruotos Lietuvos fizinių asmenų vardu ankščiau, nei buvo įformintas pardavimas Latvijos įmonei arba pagal dokumentus (pateiktus registruojant transporto priemonę AB „Regitra“), kurių datos yra ankstesnės, nei buvo įformintas pardavimas Latvijos įmonei;

8) Inspekcija dėl 282 transporto priemonių (462 140 Eur vertė – pardavimo vertė) nustatė, kad AB „Regitra“ duomenimis nuo 1 iki 633 dienų laikotarpyje jos buvo įregistruotos Lietuvos Respublikoje bei jų savininkai įvairūs Lietuvos fiziniai ir juridiniai asmenys. Nenustatyta, kad jos buvo perduotos Latvijos įmonei ir išgabentos iš Lietuvos Respublikos nes, pagal muitinės dokumentus, šios transporto priemonės buvo įsigytos su defektais ir negalėjo važiuoti savo eiga, todėl joms išgabenti iš Lietuvos Respublikos turėjo būti naudojamas specialus tralas ar kita transporto priemonė. Pareiškėja transporto priemonių gabenimo dokumentų iš Lietuvos Respublikos, jų perdavimą Latvijos įmonei patvirtinančių dokumentų nepateikė (CMR);

9) Inspekcija dėl 211 transporto priemonių (372 650 Eur vertė – pardavimo vertė) nustatė, jog pagal muitinės dokumentus jos buvo su defektais, AB „Regitra“ duomenimis nebuvo registruotos Lietuvos Respublikoje transporto registre ir negalėjo važiuoti savo eiga (dalyvauti viešajame eisme), todėl joms išgabenti iš Lietuvos Respublikos turėjo būti naudojamas specialus tralas ar kita transporto priemonė. Pareiškėja nepateikė transporto priemonių gabenimą į Latvijos Respubliką pagrindžiančių dokumentų (CMR). Taip pat nustatyta, kad vienu metu buvo parduota po daugiau nei vieną transporto priemonę ir, jeigu jos važiuotų savo eiga, jas turėtų vairuoti ne vienas asmuo, tačiau nenustatyta, kad Pareiškėjos darbuotojai, Latvijos įmonės atstovai ar kiti asmenys vairavo šias transporto priemones. Įvertinus Pareiškėjos pateiktus dokumentus ir surinktą informaciją, nenustatyta, kad transporto priemonės, kurios nebuvo įregistruotos Lietuvoje ir kurių pardavimas įformintas Latvijos įmonei, buvo perduotos Latvijos įmonei ir išgabentos į Latviją;

10) Dėl 57 transporto priemonių (207 680 Eur vertės (13 iš jų prieš ir po pardavimo įforminimo Latvijos įmonei buvo įregistruotos Lietuvos Respublikoje Pareiškėjos vardu) nustatyta, kad Pareiškėja dėl šių transporto priemonių išgabenimo į Latvijos Respubliką pateikė anksčiau minėtą sutartį, PVM sąskaitas faktūras ir apmokėjimo grynaisiais pinigais dokumentus, tačiau nepateikė jų gabenimo ir perdavimo Latvijos įmonei patvirtinimo dokumentų, o Latvijos mokesčių administratorius nepatvirtino, kad šios transporto priemonės buvo atgabentos į Latvijos Respubliką;

11) Dėl 4 žoliapjovių (29 850 Eur vertė – pardavimo vertė), įvertinus surinktą informaciją dėl šių prekių išgabenimo, nenustatyta, kad jos buvo perduotos Latvijos įmonei ir išgabentos į Latvijos Respubliką;

12) Pareiškėja apskaitė ir 2018 m. spalio mėn. PVM deklaracijoje deklaravo (-)1 300 Eur vertės 2018-10-18 kreditinę PVM sąskaitą faktūrą AUTK2018/01, išrašytą Latvijos įmonei. Kredituojama PVM sąskaita faktūra išrašyta už transporto priemonę, kurios tiekimą Pareiškėja įformino Latvijos įmonei pagal 2018-06-29 PVM sąskaitą faktūrą AUT2018/399. Pareiškėja kreditinę PVM sąskaitą faktūrą Latvijos įmonei įformino, kai ji jau buvo (nuo 201808-22) išregistruota iš PVM mokėtojų registro, Latvijos įmonė nedeklaravo iš Pareiškėjos gautos (-)1 300 Eur vertės kreditinės PVM sąskaitos faktūros, pinigų grąžinimo fakto Latvijos įmonei nenustatyta;

13) atsiskaitymas su Latvijos įmone vyko grynaisiais pinigais pagal Pareiškėjos pinigų priėmimo kvitus, kuriuose nurodyta: „Sumokėti už“ – nurodytas transporto priemonės pavadinimas bei PVM sąskaitos faktūros numeris, „Sumokėjau“ – D.D. (parašas yra, pareigos neįrašytos), „Pinigus gavau“ – direktorius E.E. (parašas yra) arba vadybininkas F.F. (parašas yra). 2017-07-22–2018-08-22 laikotarpiu apskaityta, jog Latvijos įmonė sumokėjo grynaisiais pinigais Pareiškėjai 1 377 670 Eur. Pareiškėja apskaitos sąskaitoje Nr. 241 „Pirkėjų skolos“ Latvijos įmonės skola Pareiškėjai neapskaityta, visi atsiskaitymai buvo apskaityti sąskaitoje Nr. 272 „Kasa“. Nustatyta, kad grynuosius pinigus Pareiškėja naudojo mokėjimams už transporto priemones, įnešusi į banko sąskaitą, atlikdama mokėjimo pavedimus ir dalį atsiskaitydama už prekes grynaisiais pinigais, dažniausiai su fiziniais asmenimis. Pagal Latvijos Respublikos mokesčių ir rinkliavų įstatymo 30 straipsnio 1 dalį dėl grynųjų pinigų naudojimo apribojimų <...> mokesčių mokėtojams, išskyrus fizinius asmenis, kurie nėra individualūs prekybininkai, neleidžiama atlikti grynųjų pinigų operacijų, viršijančių 7 200 Eur (nepriklausomai nuo to, ar operacija atliekama viena operacija ar keliomis operacijomis). Latvijos Respublikos mokesčių ir rinkliavų įstatymo 30 straipsnio pakeitimai, nustatantys grynaisiais pinigais atliekamų sandorių apribojimus ir pranešimo prievoles, buvo priimti 2016-11-23, pakeitimas įsigaliojo 2017-01-01. Minėto įstatymo pakeitimai, susiję su grynųjų pinigų operacijomis, skelbiami viešai prieinamuose interneto tinklalapiuose, todėl Pareiškėja šią informaciją galėjo matyti. Pareiškėja, būdama savo srities profesionalė, prieš pradėdama vykdyti didelės vertės sandorius su Latvijos įmone ir 2017-07-01 sudarydama su ja Bendradarbiavimo sutartį Nr. 001, turėjo pasidomėti apie verslo vykdymo ypatumus su Latvijos įmone ir atsiskaitymo aplinkybes aptarti sutartyje;

14) Valstybių narių greito keitimosi tikslinės informacijos tinklo (toliau – Eurofisc) duomenimis, Latvijos įmonė 2018-09-30 įtraukta į sąrašą, kaip dingęs prekeivis, 2019-06-07 likviduota (įregistruota 2014-07-07). Latvijos įmonės akcininkas bei vadovas Lietuvos pilietis – D.D.. Pagal Latvijos mokesčių administratoriaus pateiktą informaciją Latvijos įmonė deklaravo įsigijimus iš Pareiškėjos: 2017 m. už 315 420 Eur ir 2018 m. už 933 800 Eur, iš viso už 1 249 220 Eur, t. y. 128 450 Eur mažiau, nei Pareiškėja įformino pardavimų;

15) FNTT 2021-11-04 atliko D.D. apklausą bei surašė įtariamojo apklausos protokolą. Pagal šio asmens parodymus jis 2017 m. pradžioje, būdamas Medininkų pasienyje, susipažino su vyriškiu vardu G. G. jam pasiūlė darbą, o kadangi jis tuo metu pastovaus darbo ir pastovių pajamų neturėjo, sutiko su pasiūlymu, nes vienoje Latvijos įmonėje laikinai atsilaisvino darbų vadovo pareigos, kurias galėtų užimti, bet tam reikia nuvažiuoti į Latviją ir pasirašyti tam tikrus dokumentus. Vėliau jis su G. nuvyko į Latviją, pasirašė jam pateiktus konkrečius dokumentus, kuriuose nurodė vardą, pavardę ir parašą. Už atliktą paslaugą jam buvo sumokėta 300 Eur grynaisiais pinigais. Daugiau su juo niekas nekontaktavo ir jis nežino G. kontaktų. D.D. aiškino, kad Latvijos įmonė jam nežinoma bei jis neteikė jokių deklaracijų ar ataskaitų, jis nevadovavo šiai įmonei bei nepriiminėjo jos vardu jokių sprendimų. Pareiškėja sandorių sudarymo metu nesidomėjo fizinių asmenų atstovavimo Latvijos įmonei teisėtumu, neįsitikino, ar asmenys, dalyvavę prekybiniuose sandoriuose su Pareiškėja, teisėtai atstovavo minėtam pirkėjui ir, ar ant pinigų priėmimo kvitų pasirašo D.D.;

16) Pareiškėja nepateikė transporto priemonių ir žoliapjovių gabenimą į Latvijos Respubliką pagrindžiančių dokumentų: CMR, užsakymų, transporto priemonių perdavimą ir gavimą patvirtinančių dokumentų (pirkėjo patvirtinimų su parašu, kad prekės buvo išgabentos iš Lietuvos (kuriuose nurodytas transporto priemonės, kurios gabeno prekes, modelis ir valstybinis numeris ir / ar vežėją identifikuojantys duomenys) ir nugabentos į konkrečią Latvijos Respublikos vietą Latvijos įmonei, susirašinėjimo su Latvijos įmone ar kitų dokumentų.

Atsižvelgdama į visas į aukščiau nurodytas aplinkybes, skundžiamame sprendime Inspekcija padarė išvadą, jog Pareiškėja tikrinamuoju laikotarpiu įformino Latvijos įmonei 1 377 670 Eur vertės transporto priemonių bei žoliapjovių pardavimą, tačiau neužtikrino teisės disponuoti prekėmis perdavimo ir šių prekių neišgabeno iš Lietuvos Respublikos nei tiekėjas – Pareiškėja, nei jos pirkėjas – Latvijos įmonė.

Dėl Pareiškėjos sandorių su Lenkijos įmone „C“ Sp.z.o.o. (toliau – Lenkijos įmonė) (Patikrinimo akto p. 7, 15–18) nustatytos svarbios aplinkybės:

1) Lenkijos mokesčių administratorius informavo, kad Lenkijos įmonė įregistruota 2017-03-15; vadovas Lietuvos pilietis – H.H.; daugiau informacijos pateikti negali, nes mokesčių mokėtojas neatsakė į mokesčių administratoriaus kvietimus;

2) Pareiškėja 2018 m. gruodžio mėn. buhalterinėje apskaitoje apskaitė bei PVM deklaracijoje deklaravo 94 980 Eur vertės prekių tiekimą Lenkijos įmonei. Pagal pateiktus buhalterinės apskaitos dokumentus nustatyta, kad Pareiškėja 2018 m. gruodžio mėn. išrašė 41 PVM sąskaitą faktūrą Lenkijos įmonei, kuriomis įformino 40 transporto priemonių (94 850 Eur) ir transporto priemonių detalių (130 Eur) pardavimus. Pareiškėja visose PVM sąskaitose faktūrose įrašė nuorodą į PVMĮ 49 straipsnį ir pritaikė 0 proc. PVM tarifą;

3) Pareiškėja pateikė 2018-10-05 Bendradarbiavimo sutartį Nr. 002, kurioje numatyta, kad pirkėjas (Lenkijos įmonė) įsipareigoja savo lėšomis ir transportu išgabenti transporto priemones iš Lietuvos Respublikos. Taip pat nurodyta, kad pardavėjas, vadovaudamasis ES teisės aktais, parduodamas automobilius PVM mokėtojui, taiko nulinį PVM tarifą, o pirkėjas įsipareigoja įsigytas (nupirktas) transporto priemones deklaruoti Latvijos Respublikoje (sutarties 3.2 punktas, nors Sutartis sudaroma su Lenkijos įmone).

Sutarties 6.1 punkte nurodyta, kad parduodamo automobilio antkainis nuo savikainos sudaro iki 200 Eur. Taip pat sutartyje nurodyta, kad ją pasirašė Pareiškėjos vadovas B.B. ir Lenkijos įmonės vadovas H.H., yra parašai;

4) Pareiškėja 2018 m. Lenkijos įmonei įforminto 40 transporto priemonių pardavimus, iš jų: 24 transporto priemonių (60 350 Eur vertė), kurios, AB „Regitra“ duomenimis, po ar prieš pardavimą buvo įregistruotos Lietuvos Respublikoje, iš jų 5 transporto priemonės buvo draustos Pareiškėjos ir fizinių asmenų vardu civilinės atsakomybės draudimu įvairiose Lietuvos Respublikos draudimo kompanijose. AB „Regitra“ duomenimis, Lietuvos Respublikoje iš viso buvo įregistruotos 23 transporto priemonės (315 200 Eur vertė) ir 1 transporto priemonė (830 USD vertė);

5) Dėl 16 transporto priemonių (34 500 Eur vertė), kurioms buvo įformintas pardavimas Lenkijos įmonei ir jos nebuvo įregistruotos Lietuvoje, taip pat nenustatyta, kad jos buvo išgabentos į Lenkijos Respubliką, nes 13 iš 16 transporto priemonių pagal muitinės dokumentus buvo su defektais ir galimai negalėjo važiuoti savo eiga. Nustatyta, kad 3 transporto priemonės pagal muitinės dokumentus buvo be defektų bei galėjo važiuoti savo eiga. Pareiškėja pateikė 16 transporto priemonių CMR. Minėtuose CMR nurodyta, kad šios transporto priemonės buvo išgabentos laikotarpiu nuo 2018-08-09 iki 2018-08-31, o PVM sąskaitos faktūros išrašytos nuo 2018-12-07 iki 2018-12-14 laikotarpiu, t. y. pagal CMR prekės yra išgabenamos, o tik maždaug po trijų mėnesių yra išrašomos PVM sąskaitos faktūros. Pareiškėjos vadovas paaiškino, kad „<...> už automobilius atsiskaitymai vyko po to, kai transporto priemonės jau buvo išvežtos iš uosto teritorijos, išrašant sąskaitas faktūras ir pinigų priėmimo kvitus tai dienai, kai buvo atsiskaitoma už automobilius <...>“. Tačiau atsiskaitymai už transporto priemones buvo įforminti daug vėliau nei CMR nurodyta išgabenimo data, 2018 m. gruodžio mėn., be to, atsiskaitymas įformintas grynaisiais pinigais pagal kasos pajamų orderius;

6) Pareiškėja dėl visų transporto priemonių išgabenimo į Lenkijos Respubliką ir 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrindimui pateikė CMR, kuriuose nurodyta: prekių gavėjas – Lenkijos įmonė, (duomenys neskelbiami); prekių pakrovimo vieta – (duomenys neskelbtini) Lietuva; vežėjas – Lenkijos įmonė, (duomenys neskelbtini), ir nurodyti numeriai (duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini); prekių iškrovimo vieta – (duomenys neskelbtini), Lenkija. Taip pat nurodyta data, PVM sąskaitų faktūrų numeriai, transporto priemonių, kurias gabeno, identifikaciniai numeriai. Nustatyta, kad visi CMR išrašyti 2018 m. rugpjūčio–rugsėjo mėn., tačiau juose nurodytų PVM sąskaitų faktūrų išrašymo datos yra 2018 m. gruodžio mėn. CMR nurodyta, jog 2 transporto priemonių išvežimo data yra ankstesnė, nei Pareiškėja įsigijo šias transporto priemones;

7) Pareiškėjos vadovas 2021-02-02 paaiškinime pateikė informaciją, kad jis išrašė PVM sąskaitas faktūras tik po kelių mėnesių nuo CMR išrašymo ir transporto priemonių išgabenimo datos, t. y., kai jam buvo sumokėti pinigai, tačiau nustatyta, kad 24 transporto priemonės AB „Regitra“ duomenimis buvo 1–6 dienų laikotarpyje, t. y. 2018 m. rugpjūčio– rugsėjo mėn., įregistruotos Lietuvos Respublikoje. Pagal vadovo pateiktą Bendradarbiavimo su Lenkijos įmone sutartį pateiktos PVM sąskaitos faktūros apmokamos per 30 darbo dienų (sutarties 6.2 punktas);

8) Lietuvos muitinės duomenų bazės (toliau – NAS) duomenimis CMR nurodytų transporto priemonių, valstybiniais numeriais (duomenys neskelbtini) ir (duomenys neskelbtini), CMR nurodytomis datomis neužfiksuotas išvykimas iš Lietuvos, išskyrus vieną dieną 2018-09-03 (Kalvarijų pasienio postas), kuri sutapo su CMR nurodyta data. Pažymėtina, kad šiame CMR yra pateikta informacija, kad 2018-09-03 buvo gabentos 4 transporto priemonės ir motociklo duslintuvas pagal 2018-12-14 išrašytas PVM sąskaitas faktūras, t. y. daug anksčiau nei buvo įformintas pardavimas Lenkijos įmonei;

9) Pagal Pareiškėjos pateiktus dokumentus atsiskaitymas su Lenkijos įmone vyko grynaisiais pinigais pagal Pareiškėjos pinigų priėmimo kvitus, kuriuose nurodyta: „Sumokėti už“ – nurodytas transporto priemonės pavadinimas bei PVM sąskaitos faktūros numeris, „Sumokėjau“ – pirkėjo vardo ir pavardės nėra, tačiau yra parašas, „Pinigus gavau“ – direktorius B.B. (parašas yra);

10) Inspekcijos duomenimis, Lenkijos įmonė pirminę 2018 m. gruodžio mėnesio PVM deklaraciją pateikė 2019-01-25, kurioje buvo deklaruoti nuliai. Tačiau vėliau, 2019-0225 pateikė patikslintą deklaraciją, kurioje deklaravo 985 297 Lenkijos zlotų (toliau – PLN) prekių įsijimo ES viduje. Pažymėtina, kad Lenkijos įmonė deklaravo tik įsigijimus, pardavimai nėra deklaruoti. Be to, pagal Lenkijos dokumentą „Santraukos informacijos apie sandorių Bendrijos viduje taisymas“ nustatyta, kad Lenkijos įmonė deklaravo įsigijimus iš Pareiškėjos už 420 502 PLN vertės, t. y. 97 959,34 Eur pagal 2018-12-31valiutų kursą;

11) FNTT 2021-10-26 atliko H.H. apklausą bei surašė įtariamojo apklausos protokolą. Pagal jo parodymus, jis kartu su I.I. per bendrus pažįstamus susipažino su J.J., kuris paprašė nuvykti į Lenkiją įsteigti įmonę ir atidaryti banko sąskaitą Lenkijos įmonės vardu. Jis papasakojo, kad Lenkijoje įsteigti įmonę jiems padėjo K.K., kuris perdavė visus su įmonės steigimu susijusius dokumentus. Vėliau, grįžę į Lietuvą, jis su I.I. steigimo ir banko sąskaitos dokumentus perdavė J.J., už ką buvo sutarta gauti 2 000 Eur. Apklausos metu jis patvirtino, kad jokių dokumentų, susijusių su Lenkijos įmone, nepasirašinėjo (išskyrus steigimo ir banko) ir jokios veiklos nevykdė;

12) FNTT 2022-01-27 atliko I.I. apklausą bei surašė įtariamojo apklausos protokolą. Pagal jo parodymus 2017 m. H.H. jam pasiūlė kartu su juo įsteigti įmonę Lenkijoje, siekiant ateityje parduoti ir uždirbti 2000 Eur. Jis taip pat patvirtino, kad dokumentus dėl įmonės steigimo perdavė J.J. bei dalyvavo įmonės steigime tik formaliai ir nežinojo kokia veikla bus vykdoma;

13) Pagal fizinių asmenų, kurių vardu Lietuvoje registruotos transporto priemonės, pateiktą informaciją apie šių transporto priemonių įsigijimą Inspekcija nustatė, kad 11 transporto priemonių, kurių pardavimas buvo įformintas Lenkijos įmonei, buvo įsigytos Lietuvos Respublikoje – dauguma 2018 m. rugsėjo–spalio mėn., t. y. prieš Pareiškėjos pardavimo įforminimą Lenkijos įmonei – iš fizinių bei juridinių asmenų, tačiau ne iš Lenkijos įmonės ar Pareiškėjos. Remiantis pateiktais pirkimo–pardavimo dokumentais ir paaiškinimais, Inspekcija nustatė, kad didžioji dalis fizinių asmenų už transporto priemones mokėjo grynaisiais pinigais.

2. Dėl PVM pagal neįformintas PVM sąskaitas faktūras. Inspekcija, įvertinusi Pareiškėjos pateiktus apskaitos registrus, AB „Regitra“ esančią informaciją, transporto priemonės perdavimo–priėmimo aktus (sutartyse), kad juose pateikta informacija, jog dalis transporto priemonių buvo perduotos fiziniams asmenims, gyvenantiems už ES ribų, tačiau Pareiškėja neįformino pardavimo sąskaitų faktūrų bei eksporto procedūrų, bei AB „Regitra“ esančią informaciją, kad iš fiziniams asmenims, gyvenantiems už ES ribų, perduotų transporto priemonių dalis buvo įregistruotos Lietuvos Respublikoje fizinių arba juridinių asmenų vardais, padarė išvadą, kad šios transporto priemonės buvo perduotos nenustatytiems asmenims, o, vadovaujantis PVMĮ 4 straipsnio 2 dalies nuostatomis, prekių tiekimu šiame Įstatyme taip pat laikomas prekių perdavimas pagal nuomos sutartį ar kitą sutartį, kuri numato atlyginimo už perduodamas prekes atidėjimą ir (arba) atlyginimą dalimis, jeigu pagal sandorio sąlygas asmeniui, kuriam prekės perduotos, arba trečiajai šaliai perduodama didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe, ir numatytas turto nuosavybės perdavimas bei, vadovaujantis PVMĮ 79 straipsnio 2 dalies 1 ir 2 punktų nuostatomis, PVM sąskaita faktūra privalo būti išrašyta nedelsiant, patiekus prekes ar suteikus paslaugas arba ne vėliau kaip iki kito mėnesio, einančio po mėnesio, kurį buvo suteiktos paslaugos arba patiektos prekės, 15 dienos tais atvejais, kai vykdomas prekių į kitą valstybę narę tiekimas. Apmokestinimo momentas įvyksta ir prievolė apskaičiuoti PVM atsiranda atlikus prekių tiekimą ar paslaugų teikimą (PVM direktyvos 63 straipsnis). Skundžiamame sprendime Inspekcija konstatavo, jog Pareiškėja, perdavusi prekes, kuriomis pirkėjas galėjo disponuoti, valdyti, jam buvo perduota didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe bei numatytas turto nuosavybės perdavimas, PVM sąskaitą faktūrą turėjo išrašyti nedelsiant, perdavus prekes, o prekių tiekimas turėjo būti apmokestinamas taikant standartinį 21 proc. PVM tarifą. Taigi, Patikrinimo aktu pagrįstai šioje dalyje Pareiškėjai apskaičiuotas 73 253 Eur PVM. Skundžiamame sprendime pažymėta, kad Pareiškėja šioje dalyje nepateikė prieštaravimų.

3. Dėl mokesčio apskaičiavimo ir perskaičiavimo senaties. Pavedimas tikrinti išrašytas 2020-12-18 (2020-12-18 pavedimas tikrinti Nr. (21.222 E) FR0773-2293, 2020-12-21 pranešimas apie mokestinį patikrinimą Nr. (21.222 E) FR0663-243), todėl Inspekcija, kaip pabrėžta skundžiamame sprendime, turėjo teisinį pagrindą tikrinti PVM už 2017, 2018 m., nes nuo pavedimo išrašymo 2020 m. (einamieji metai), skaičiuojant atgal, patenka ir tikrintas laikotarpis nuo 2017-08-01 iki 2018-12-31 (2017, 2018, 2019 m.). Ginčo PVM buvo apskaičiuotas nepažeidžiant MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nustatyto senaties termino (einamieji ir treji praėjusieji metai, skaičiuojami atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos).

4. Dėl delspinigių. Vadovaudamasi PVMĮ 123 straipsnio 1 dalimi, MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 97 straipsnio 1 dalimi, Inspekcija nurodė, kad nuo tvirtintinos 382 783 Eur PVM sumos Pareiškėjai apskaičiuotini 247 966,74 Eur PVM delspinigiai. Tačiau mokesčių administratorius privalo atsižvelgti į įstatymų nuostatas ir LVAT formuojamą teismų praktiką dėl atleidimo nuo delspinigių. Pasisakant dėl MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų protingumo ir teisingumo kriterijų taikymo, nurodytina, kad atleidimas nuo delspinigių šiuo pagrindu paprastai yra taikomas tik esant išskirtinėms aplinkybėms 4. Ginčo atveju mokesčių administratorius nuolat stabdė mokestinį patikrinimą dėl FNTT nuo 2021 m. atliekamo ikiteisminio tyrimo, kuris iki šiol nėra baigtas, todėl dėl ilgai trukusio mokestinio patikrinimo Pareiškėja buvo atleista nuo 50 proc. delspinigių sumokėjimo, t. y. nurodant sumokėti 123 983,37 Eur (247 966,74 Eur x 50 proc.) delspinigių sumą.

5. Dėl baudos skyrimo. Atsižvelgdama į tai, kad mokesčių administratorius perdavė medžiagą FNTT dėl PVMĮ pažeidimų, vadovaudamasi MAĮ 132 straipsnio 4 dalimi, Inspekcija skundžiamu sprendimu baudos skyrimą Pareiškėjai sustabdė. Taip pat pažymėjo, kad Pareiškėjos argumentai dėl bendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi turi reikšmę sprendžiant klausimą dėl baudos skyrimo, todėl šioje stadijoje dėl jų nepasisakė (MAĮ (2004-04-13 redakcija Nr. IX-2112) 139 straipsnis).

Pareiškėjos skundas atmestinas. Skundžiamas Inspekcijos sprendimas, kuriuo Pareiškėjai nurodyta sumokėti 382 783 Eur PVM (309 530 Eur + 73 253 Eur) ir 123 983,37 Eur PVM delspinigius, tvirtintinas.

LVAT 2017-11-06 nutartis adm. byloje Nr. A-1146-602/2017, 2017-11-06 nutartis adm. byloje Nr. A-1146602/2017, 2018-02-06 nutartis adm. byloje Nr. A-144- 602/2018. 4

Dėl mokestinio ginčo esmės. Nagrinėjamas mokestinis ginčas vyksta dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrįstumo ir teisėtumo Pareiškėjai įvykdžius sandorius, susijusius su prekių pardavimu kitų ES šalių PVM mokėtojams, tačiau mokesčių administratoriui nustačius, kad prekių tiekimas buvo įformintas pirkėjams, kurie sukčiavo PVM srityje, o Pareiškėja žinojo ar turėjo žinoti, kad dalyvauja PVM sukčiavimo srityje ir pati sukčiaudama (apskaičiuotas 309 530 Eur pardavimo PVM) (pirmas pažeidimas). Taip pat nustačius, kad Pareiškėjos dalis pardavimų fiziniams asmenims neįforminta PVM sąskaitomis faktūromis (apskaičiuotas 73 253 Eur pardavimo PVM) (antras pažeidimas).

Dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrįstumo ir teisėtumo (pirmas pažeidimas). Ginčas šioje dalyje tarp šalių vyksta dėl Pareiškėjai papildomai apskaičiuoto 309 530 Eur PVM ir susijusių delspinigių, mokesčių administratoriui konstatavus, kad Pareiškėja nepagrįstai pritaikė 0 proc. PVM tarifą, neturėdama pakankamų įrodymų lengvatinio PVM tarifo taikymo pagrįstumui. Inspekcija akcentavo, kad Pareiškėja pažeidė PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies, 56 straipsnio 1 dalies nuostatas, nes nepateikė neginčijamų įrodymų, jog sandoriai su užsienio šalių įmonėmis įvyko PVM sąskaitose faktūrose nurodytomis aplinkybėmis, be to, neįrodė ir prekių išgabenimo fakto bei pirkėjo įsigytos teisės prekėmis disponuoti kaip savo perdavimo. Inspekcijos vertinimu, pateikti įrodymai nepatvirtina 0 proc. PVM tarifo taikymui būtinų sąlygų egzistavimo, nes Pareiškėjos pateikta ir mokesčių administratoriaus patikrinimo metu papildomai surinkta informacija nepatvirtina Latvijos įmonei (SIA „B“) ir Lenkijos įmonei („C“ Sp. z o.o.) deklaruotų transporto priemonių ir žoliapjovių tiekimų fiziško išgabenimo iš šalies teritorijos ir disponavimo teisės šiomis priemonėmis perdavimo.

Komisija, atsižvelgdama į tai, jog byloje nustatytos faktinės aplinkybės, pagrindžiančios mokesčių administratoriaus išvadas, bei teisinis Pareiškėjai apskaičiuotos mokestinės prievolės pagrindas yra detaliai aprašyti Pareiškėjos atžvilgiu surašytuose procesiniuose dokumentuose – Patikrinimo akte, skundžiamame sprendime bei Komisijos sprendimo nustatomojoje dalyje, sprendime pakartotinai jų neatkartoja. Šiame sprendime papildomai dėmesys skiriamas ginčo byloje nustatytų faktinių aplinkybių pakankamumo vertinimui ES teisės aktuose ir PVMĮ nuostatose įtvirtintų reikalavimų 0 proc. PVM tarifo taikymui.

Patikrinimo metu nustatyta, kad Pareiškėja, išrašydama PVM sąskaitas faktūras Latvijos ir Lenkijos įmonėms dėl transporto priemonių ir žoliapjovių tiekimo, pritaikė 0 proc. PVM tarifą ir PVM sąskaitose faktūrose įrašė nuorodą į PVMĮ 49 straipsnio 1 dalį. PVMĮ 49 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta bendro pobūdžio taisyklė, kad taikant 0 proc. PVM tarifą apmokestinamos prekės, tiekiamos kitoje valstybėje narėje įregistruotam PVM mokėtojui ir išgabenamos iš šalies teritorijos į kitą valstybę narę (neatsižvelgiant į tai, kas (prekių tiekėjas, pirkėjas ar bet kurio iš jų užsakymu trečioji šalis) prekes gabena). Šia PVMĮ nuostata į nacionalinę teisę perkeliama PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalis. PVMĮ 56 straipsnis reglamentuoja 0 proc. PVM tarifo pritaikymo pagrįstumo įrodymą. Šio straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad <...> PVM mokėtojas, pritaikęs 0 proc. PVM tarifą pagal šio Įstatymo 49 straipsnį, privalo turėti įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies teritorijos, o tais atvejais, kai 0 proc. PVM tarifas taikomas prekes tiekiant kitoje valstybėje narėje registruotam PVM mokėtojui, – ir įrodymus, kad asmuo, kuriam prekės išgabentos, yra kitoje valstybėje narėje registruotas PVM mokėtojas, o kai 0 proc. PVM tarifas taikomas prekes tiekiant atvejais, nurodytais šio Įstatymo 4 straipsnio 1 dalies 2 punkte, – ir įrodymus, kad tenkinamos šio Įstatymo 4 straipsnio 1 dalies 2 punkte nurodytos sąlygos.

PVMĮ 56 straipsnio 4 dalyje nustatyta, kad nepaisant kitų šio straipsnio nuostatų, mokesčio administratorius MAĮ nustatyta tvarka turi teisę pareikalauti pateikti ir kitus papildomus įrodymus 0 proc. PVM tarifo pritaikymo pagrįstumui įvertinti. Kai PVM mokėtojas negali įrodyti, kad prekių tiekimui, prekių įsigijimui iš kitos valstybės narės arba paslaugų teikimui 0 proc. PVM tarifas pritaikytas pagrįstai, toks prekių tiekimas, prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės arba paslaugų teikimas apmokestinamas taikant standartinį PVM tarifą arba lengvatinį PVM tarifą, jeigu jis šioms prekėms arba paslaugoms nustatytas. PVMĮ 56 straipsnio 5 dalyje nustatyta, kad nepaisant kitų šio straipsnio nuostatų, mokesčio administratorius turi teisę savo iniciatyva pats ar per tam įgaliotas teisėsaugos institucijas surinkti papildomus įrodymus 0 proc. PVM tarifo pritaikymo pagrįstumui įvertinti. Gavus įrodymų, kad prekių tiekimui, prekių įsigijimui iš kitos valstybės narės ar paslaugų teikimui 0 proc. PVM tarifas pritaikytas nepagrįstai, toks prekių tiekimas, prekių įsigijimas iš kitos valstybės narės ar paslaugų teikimas apmokestinamas taikant standartinį PVM tarifą arba lengvatinį PVM tarifą, jeigu jis šioms prekėms ar paslaugoms nustatytas.

Nagrinėjamoje byloje ginčas tarp Pareiškėjos ir Inspekcijos kilo dėl dviejų sąlygų (reikalavimų), numatytų PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje (PVMĮ 49 straipsnio 1 dalyje) įvykdymo, o būtent dėl prekių išgabenimo iš tiekimo valstybės narės bei dėl teisės disponuoti preke kaip savininkui perdavimo įgijėjui (Latvijos ir Lenkijos įmonėms). Komisija papildomai pažymi, kad ginčo atveju nenustatyta, kam tiksliai buvo pateiktos prekės, o Pareiškėja iš esmės nerinko įrodymų, ar transporto priemonės iš tikro buvo patiektos apmokestinamajam asmeniui (trečioji sąlyga).

Mokesčių administratorius patikrinimo metu dėl sandorių su Latvijos įmone surinko įrodymus iš AB „Regitra“, įvairių Lietuvos Respublikos draudimo kompanijų, taip pat gavo informaciją iš Latvijos mokesčių administratoriaus apie Pareiškėjos kontrahentą, duomenis iš ginčo transporto priemonių muitinės importo dokumentų, Eurofisc duomenis, ikiteisminio tyrimo baudžiamosios bylos Nr. 02-06-00012-21 dokumentus (apklausos protokolus), NAS duomenis (detaliau Komisijos sprendimo p. 4–6). Įvertinus Inspekcijos surinktus duomenis, matyti, kad buvo nustatytos toliau nurodomos aplinkybės: dalis transporto priemonių buvo įregistruotos Lietuvos fizinių asmenų vardu ankščiau, nei buvo įformintas pardavimas Latvijos įmonei arba buvo įregistruotos Lietuvos fizinių ir juridinių asmenų vardais pagal dokumentus, kurių datos yra ankstesnės, nei buvo įformintas pardavimas Latvijos įmonei; dalis transporto priemonių, kurios vėlesniais laikotarpiais, nei Pareiškėja įformino jų pardavimą Latvijos įmonei, buvo įregistruotos fizinių arba juridinių asmenų vardais Lietuvos Respublikoje, iš jų 14 buvo registruotos Latvijos Respublikoje, tačiau įsigytos ne iš Latvijos įmonės, o iš Lietuvos fizinių ar juridinių asmenų; dalis transporto priemonių, kurios galėjo važiuoti savo eiga, NAS duomenimis, nekirto Lietuvos sienos, o 3 kirtusios Lietuvos – Latvijos sieną ir registruotos Latvijoje, buvo įsigytos Klaipėdoje arba registruotos pagal Pareiškėjos įsigijimo dokumentą; transporto priemonių, kurios negalėjo važiuoti savo eiga, ir žoliapjovių gabenimui į Latvijos Respubliką, perdavimo Latvijos įmonei pagrįsti Pareiškėja CMR, transporto užsakymų nepateikė, taip pat nepateikė visų Patikrinimo akto 4 lentelėje nurodytų transporto priemonių ir žoliapjovių perdavimą ir gavimą patvirtinančių dokumentų, susirašinėjimo su Latvijos įmone ar kitų dokumentų; Latvijos įmonės tikrosios pagrindinės veiklos nesusijusios su transporto priemonių įsigijimu / pardavimu; Latvijos mokesčių administratorius negalėjo patvirtinti, ar prekės (transporto priemonės ir žoliapjovės) buvo įvežtos į Latviją, tačiau patikrinęs Inspekcijos pateiktą sąrašą automobilių, kurių pardavimą Pareiškėja įformino Latvijos įmonei, nustatė, kad 24 automobiliai yra registruoti Latvijos Respublikoje, tačiau ne Latvijos įmonės vardu (Latvijos fiziniai asmenys įsigijo transporto priemones iš: Pareiškėjos, UAB „D“, UAB „E“, UAB „F“, „C“ Sp.z.o.o. Filialas LT).

Komisija, įvertinusi nurodytų aplinkybių, susijusių su prekių tiekimu Latvijos įmonei, visumą, vertina, jog Pareiškėjos teikti dokumentai (PVM sąskaitos faktūros, 2017-0701 Bendradarbiavimo sutartis Nr. 001) dėl sandorių su Latvijos įmone nėra pakankami įrodyti, kad prekės (transporto priemonės ir žoliapjovės) buvo išgabentos į kitą valstybę narę, t. y. šių prekių neišgabeno iš Lietuvos Respublikos nei tiekėjas – Pareiškėja, nei jos pirkėjas – Latvijos įmonė, taip pat įrodyti disponavimo teisės šiomis transporto priemonėmis perdavimo Latvijos įmonei. Atitinkamai, Komisija sutinka su Inspekcijos pozicija, jog Pareiškėja šiuo atveju nepagrįstai pritaikė 0 proc. PVM tarifą.

Dėl sandorių su Lenkijos įmone Pareiškėja 2018 m. gruodžio mėn. išrašė 41 PVM sąskaitą faktūrą Lenkijos įmonei, kuriomis įformino 40 transporto priemonių (94 850 Eur) bei transporto priemonių detalių (130 Eur) pardavimus ir pritaikė 0 proc. PVM tarifą. Kaip nurodyta Patikrinimo akte, atsiskaitymas vyko grynaisiais pinigais pagal Pareiškėjos pinigų priėmimo kvitus. Pareiškėjos pateiktoje 2018-10-05 Bendradarbiavimo sutartyje Nr. 002 numatyta, kad pirkėjas (Lenkijos įmonė) įsipareigoja savo lėšomis ir transportu išgabenti transporto priemones iš Lietuvos ir įsigytas (nupirktas) transporto priemones deklaruoti Latvijos Respublikoje (sutarties 3.2 punktas, nors Sutartis sudaroma su Lenkijos įmone). Sutartį pasirašė Pareiškėjos vadovas B.B. ir Lenkijos įmonės vadovas H.H.. Pareiškėja dėl visų transporto priemonių (40) išgabenimo į Lenkiją pateikė CMR, kuriuose nurodyta: prekių gavėjas – Lenkijos įmonė, (duomenys neskelbtini); prekių pakrovimo vieta – (duomenys neskelbtini), Lietuva; vežėjas – Lenkijos įmonė, (duomenys neskelbtini), ir nurodyti numeriai (duomenys neskelbtini) bei (duomenys neskelbtini); prekių iškrovimo vieta – (duomenys neskelbtini), Lenkija. Taip pat nurodyta data, PVM sąskaitų faktūrų numeriai, transporto priemonių, kurias gabeno, identifikaciniai numeriai. Visi CMR išrašyti 2018 m. rugpjūčio–rugsėjo mėn., tačiau juose nurodytų PVM sąskaitų faktūrų išrašymo datos yra 2018 m. gruodžio mėn. CMR nurodyta, jog 2 transporto priemonių išvežimo data yra net ankstesnė, nei Pareiškėja įsigijo šias transporto priemones.

Šiuo atveju, be jau minėtų Pareiškėjos patikrinimo metu surinktų duomenų, Inspekcija vertino ir iš Lenkijos mokesčių administratoriaus gautą informaciją. Įvertinus Inspekcijos surinktus duomenis, matyti, kad buvo nustatytos toliau nurodomos aplinkybės (detaliau Komisijos sprendimo p. 7–8): Pareiškėja dėl transporto priemonių išgabenimo į Lenkiją pateikė CMR, tačiau dalis transporto priemonių (24) buvo įregistruotos Lietuvos fizinių asmenų vardu ankščiau, nei buvo įformintas pardavimas Lenkijos įmonei arba buvo įregistruotos Lietuvos fizinių ir juridinių asmenų vardais pagal dokumentus, kurių datos yra ankstesnės, nei buvo įformintas pardavimas Lenkijos įmonei, iš jų 5 transporto priemonės buvo draustos Pareiškėjos ir fizinių asmenų vardu civilinės atsakomybės draudimu įvairiose Lietuvos Respublikos draudimo kompanijose; dalis transporto priemonių, kurios vėlesniais laikotarpiais, nei Pareiškėja įformino jų pardavimą Lenkijos įmonei, buvo įregistruotos fizinių arba juridinių asmenų vardais Lietuvos Respublikoje; nenustatyta, kad dalis transporto priemonių (16), nors ir nebuvo registruotos Lietuvoje, buvo išgabentos į Lenkiją, nes 13 iš 16 transporto priemonių buvo su defektais ir galimai negalėjo važiuoti savo eiga bei 3 transporto priemonės buvo be defektų ir galėjo važiuoti savo eiga, tačiau CMR datos yra keliais mėnesiais ankstesnės, nei išrašyta PVM sąskaita faktūra (be to, Bendradarbiavimo sutartis Nr. 002 surašyta tik 2018-10-05, kai pagal CMR transporto priemonės jau turėjo būti išvežtos iš Lietuvos Respublikos); Pareiškėja nepateikė transporto priemonių užsakymų, taip pat nepateikė visų transporto priemonių perdavimą ir gavimą patvirtinančių dokumentų, susirašinėjimo su Lenkijos įmone ar kitų dokumentų; Lenkijos mokesčių administratorius negalėjo patvirtinti, ar prekės buvo įvežtos į Lenkiją.

Komisija, įvertinusi nurodytų aplinkybių, susijusių su prekių tiekimu Lenkijos įmonei, visumą, vertina, jog Pareiškėjos teikti dokumentai (PVM sąskaitos faktūros, 2018-1005 Bendradarbiavimo sutartis Nr. 002, CMR) dėl sandorių su Lenkijos įmone nėra pakankami įrodyti, kad prekės buvo išgabentos į kitą valstybę narę, t. y. šių prekių neišgabeno iš Lietuvos Respublikos nei tiekėjas – Pareiškėja, nei jos pirkėjas – Lenkijos įmonė, taip pat įrodyti disponavimo teisės šiomis transporto priemonėmis perdavimo Lenkijos įmonei. Atitinkamai, Komisija sutinka su Inspekcijos pozicija, jog Pareiškėja šiuo atveju nepagrįstai pritaikė 0 proc. PVM tarifą.

Dėl 0 proc. PVM tarifo taikymo pagrįstumo Komisija atkreipia dėmesį į tai, kad pareiga pateikti įrodymus, jog prekių fiziškai neliko valstybėje narėje, pirmiausia tenka prekių tiekėjui, t. y. Pareiškėjai, norinčiai pasinaudoti 0 proc. PVM tarifu. Pagal PVMĮ 56 straipsnio 1 dalies nuostatas, PVM mokėtojas, pritaikęs 0 proc. PVM tarifą, privalo turėti dokumentus, įrodančius, kad prekės išgabentos iš ES teritorijos, t. y. privalo turėti:

– įrodymus, nurodytus Tarybos Reglamento Nr. 282/2011 45a straipsnyje, arba – kitus įrodymus, kad prekės išgabentos iš šalies teritorijos, ir, kad asmuo, kuriam prekės išgabentos, yra kitoje valstybėje narėje registruotas PVM mokėtojas. LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2017-11-22 nutartyje adm. byloje Nr. A-516602/2017 akcentavo, kad ESTT yra ne kartą pažymėjęs, kad, kadangi nė vienoje PVM direktyvos nuostatoje konkrečiai nenumatyta, kokius įrodymus apmokestinamieji asmenys privalo pateikti, kad galėtų pasinaudoti neapmokestinimu PVM, pagal šios direktyvos 131 straipsnį valstybės narės turi nustatyti sąlygas, kuriomis jos neapmokestina prekių tiekimo Bendrijos viduje, siekdamos užtikrinti teisingą ir paprastą minėtų neapmokestinimo atvejų taikymą ir užkirsti kelią bet kokiam galimam sukčiavimui, mokesčių vengimui ir piktnaudžiavimui. Vis dėlto, įgyvendindamos joms suteiktus įgaliojimus, valstybės narės turi laikytis bendrųjų teisės principų, sudarančių Sąjungos teisinės sistemos dalį, tarp kurių yra, be kita ko, teisinio saugumo ir proporcingumo principai. Šiomis aplinkybėmis pareigos, tenkančios apmokestinamajam asmeniui įrodymų srityje, turi būti nustatomos remiantis aiškiai šiuo atžvilgiu nacionalinėje teisėje ir įprastoje praktikoje, nustatytoje panašiems sandoriams, numatytomis sąlygomis. Pagal teisinio saugumo principą reikalaujama, kad apmokestinamieji asmenys žinotų savo mokestinius įsipareigojimus prieš sudarydami sandorį (ESTT 2012-09-06 sprendimo byloje Mecsek-Gabona, C-273/11, 36, 38 ir 39 p.; 201410-09 sprendimo byloje Traum, C-492/13, 30–34 p.). Taikant šį principą reikalaujama, viena vertus, kad teisės normos būtų aiškios ir tikslios, o kita vertus, kad teisės subjektai numatytų jų taikymą (ESTT 2009-09-10 sprendimo byloje Plantanol, C-201/08, 46 p.). Tai reiškia, kad Lietuvos mokesčių įstatymuose ir (ar) juos įgyvendinančiuose norminiuose teisės aktuose nesant aiškiai nurodytų (įvardintų) įrodymų (dokumentų), kuriuos turi turėti apmokestinamieji asmenys (PVM mokėtojai), siekiantys įrodyti fizinį prekių išvežimą iš Lietuvos į kitą valstybę narę, ši aplinkybė (faktinis išvežimas) įrodinėtina konkrečių tiekimo sandorių įprastoje praktikoje apmokestinamojo asmens (paprastai) turimais prekių išgabenimą patvirtinančiais įrodymais (LVAT 2020-06-03 nutartis adm. byloje Nr. eA-983602/2020). Taip pat LVAT praktikoje yra pažymėjęs, kad mokesčių mokėtojas, siekdamas įrodyti, ar prekės tikrai yra išvežamos iš šalies teritorijos, paprastai turėtų pateikti įrodymus, pradedant nuo dokumentų, susijusių su išvežimo procedūra, baigiant patvirtinimu iš prekių gavėjo (tai gali būti prekių gabenimo dokumentai, transporto priemonių rūšių, kuriomis gabentos prekės, įvardinimas bei jų identifikaciniai duomenys, asmenų, kurie išgabeno prekes, identifikaciniai duomenys ir pan., LVAT 2010-06-28 nutartis adm. byloje A-5561054/2010; 2010-01-25 nutartis adm. byloje Nr. A 556-250/2010; 2012-09-04 nutartis adm. byloje Nr. A-438-1890/2012; 2018-09-18 nutartis adm. byloje Nr. eA-398-442/2018 ir kt.). Komisija atkreipia dėmesį į tai, kad Pareiškėja, be pirmiau minėtų ginčo sandorius pagrindžiančių teiktų dokumentų, kurie yra neišsamūs, dviprasmiški ir netgi klaidinantys, nepateikė jokių užsakymų, susirašinėjimo el. paštu, pirkėjų patvirtinimų, kad prekės gautos ir jų gavimas deklaruotas kitoje valstybėje narėje (Latvijoje, Lenkijoje), t. y. dokumentų, pagrindžiančių disponavimo prekėmis teisių perdavimą pirkėjui. Posėdžio Komisijoje metu Pareiškėjos atstovų buvo paprašyta paaiškinti, kaip vyko sandoriai su Latvijos ir Lenkijos įmonėmis, kaip Pareiškėja įsitikino, kad transporto priemonės paliko Lietuvos Respublikos teritoriją ir šių transporto įsigijimai deklaruoti Latvijoje ir Lenkijoje. Atstovai paaiškino, kad sandoriai paprastai vyko Klaipėdos uoste, kai transporto priemonės buvo atgabentos, Latvijos ir Lenkijos atstovai sumokėdavo grynuosius pinigus ir patys išsigabendavo transporto priemones. Kaip buvo išgabentos nevažiuojančios transporto priemonės, paaiškinti negalėjo. Dėl transporto priemonių įsigijimų ir registravimo Latvijoje ir Lenkijoje informaciją, pasak Pareiškėjos atstovų, gaudavo telefonu, atvykusių vairuotojų tapatybės netikrino, svarbu buvo, kad sumokėdavo pinigus. Atkreiptinas dėmesys, kad asmenys, kurie nurodyti, kaip pasirašę Bendradarbiavimo sutartis ir Pareiškėjos pinigų priėmimo kvitus, t. y. Latvijos įmonės vardu – D.D. (Lietuvos Respublikos pilietis; Latvijos įmonės vadovas), Lenkijos įmonės vardu – H.H. (Lietuvos Respublikos pilietis; Lenkijos įmonės vadovas; pasirašęs tik sutartį, nes Pareiškėjos pinigų priėmimo kvituose pavardė nenurodyta, tik yra parašas) FNTT apklausų metu (surašyti įtariamojo apklausos protokolai) nurodė, kad tam tikri asmenys (pavardės nurodytos apklausos protokoluose) už atlygį paprašė įsteigti įmones Latvijoje ir Lenkijoje ir jie pasirašę tik įmonių steigimo bei banko sąskaitų atidarymo dokumentus ir daugiau jokios veiklos šių įmonių vardu nevykdė, dokumentų nepasirašė. Šios aplinkybės, Komisijos nuomone, tik sustiprina mokesčių administratoriaus poziciją, kad Pareiškėja ne tik nesiėmė priemonių identifikuoti asmenis, neva atstovaujančius Latvijos ir Lenkijos įmones, tačiau Pareiškėja visiškai nesidomėjo jos vardu įforminamų sandorių teisėtumu.

Pareiškėja, žinodama, kad būtent jai teks pareiga įrodyti prekių išgabenimo ir tiekimo kitoje valstybėje narėje registruotam PVM mokėtojui faktą, elgdamasi sąžiningai ir rūpestingai, galėjo ir turėjo surinkti pakankamai informacijos, kuri patvirtintų prekių tiekimą kitoje valstybėje narėje įregistruotiems PVM mokėtojams, tačiau nesiėmė pakankamų priemonių identifikuoti ūkinių operacijų turinį ir juos atstovaujančių asmenų, nesirūpino tiesioginių įrodymų apie prekių pristatymą gavimu, tinkamu mokestinių prievolių, susijusių su šiais prekių tiekimais, vykdymu bei mokestiniam patikrinimui nepateikė įrodymų. Komisija, įvertinusi nustatytų aplinkybių visumą, daro išvadą, jog mokesčių administratorius pagrįstai konstatavo, jog Pareiškėja žinojo ar turėjo žinoti, kad jos vykdomi sandoriai yra įtraukti į prekių įgijėjų atliekamą sukčiavimą PVM ir nėra teisinio pagrindo Pareiškėjai taikyti 0 PVM tarifą (Patikrinimo akto p. 18–24).

Komisija atkreipia dėmesį, kad naujausioje teismų praktikoje ESTT yra pasisakęs, jog „tuo atveju, kai, atsižvelgiant į faktines aplinkybes ir nepaisant apmokestinamojo asmens pateiktos informacijos, nėra duomenų, būtinų siekiant patikrinti, ar PVM direktyvos 138 straipsnio 1 dalyje numatytos sąlygos tenkinamos, jam turi būti atsisakyta taikyti neapmokestinimą PVM, ir mokesčių administratorius neprivalo įrodyti, kad šis apmokestinamasis asmuo dalyvavo sukčiaujant PVM“ (2024-02-29 Sprendimo B2 Energy s.r.o., C-676/22, 39 punktas). Atsižvelgdama į aptartą ESTT išaiškinimą, Komisija vertina, kad nagrinėjamoje šioje byloje nėra svarbus pačios Pareiškėjos veiksmų vertinimas sąžiningumo aspektu, kuris buvo nagrinėtas LVAT 2023-05-17 sprendime adm. byloje Nr. eA-72-575/2023. Komisijos vertinimu, atsižvelgus į pirmiau minėtą Pareiškėjos įrodymų teikimo pareigą bei įvertinus, kad faktiškai Pareiškėja papildomų įrodymų 0 proc. PVM tarifo taikymui neturi, o pateikti pirmiau minėti dokumentai neišsamūs, dviprasmiški ir netgi klaidinantys (apie nustatytus trūkumus plačiai pasisakyta Inspekcijos procesiniuose dokumentuose ir šiame sprendime), pakankamų įrodymų nebuvimas įrodymų vertinimo prasme reiškia, kad Pareiškėja neįrodė savo teiginių pagrįstumo, o tuo pačiu ir nepaneigė Inspekcijos surinktų įrodymų bei jų pagrindu padarytų išvadų dėl to, kad Pareiškėja pažeidė PVMĮ 49 straipsnio 1 dalies ir 56 straipsnio 1 dalies nuostatas nepagrįstai pritaikydama 0 proc. PVM tarifą, neturėdama pakankamų įrodymų, kad prekės (transporto priemonės, žoliapjovės) išgabentos į kitą valstybę narę bei kad disponavimo prekėmis teisės buvo perduotos pirkėjui. Atitinkamai, jeigu nėra dokumentų, patvirtinančių prekių išgabenimą į kitą valstybę narę, tai laikoma, kad prekių tiekimas įvyko Lietuvos teritorijoje, be to, kaip minėta pirmiau, nėra įrodytas ir disponavimo teisės prekėmis perdavimo faktas, todėl Inspekcija pagrįstai pritaikė standartinį 21 proc. PVM tarifą, o remiantis pirmiau cituota ESTT praktika, šio ginčo atveju administratoriui nėra ir pareigos nustatinėti Pareiškėjos nesąžiningumo, siekiant ją pripažinti atsakinga už PVM sumokėjimą į valstybės biudžetą. Tačiau, jei būtų vertinamas Pareiškėjos nesąžiningumas, Komisijos nuomone, šioje byloje yra surinkta pakankamai duomenų pripažinti ir tai, kad Pareiškėjos elgesys neatitinka sąžiningo PVM mokėtojo kriterijų (Patikrinimo akte sąžiningumo aspektu dėl Pareiškėjos vykdytų sandorių su Latvijos įmone vertinimas pateiktas Patikrinimo akto p. 22–25, su Lenkijos įmone – Patikrinimo akto p. 25– 27).

Dėl PVM apskaičiavimo pagal neįformintas PVM sąskaitas faktūras (antras pažeidimas). Šioje skundžiamo sprendimo dalyje Pareiškėjai apskaičiuotas 73 253 Eur pardavimo PVM. Pareiškėja nei Inspekcijai pateiktose pastabose, nei skunde Komisijai šiuo klausimu prieštaravimų / nesutikimo argumentų nepateikė. Posėdžio metu į klausimą dėl ginčo ribų, t. y., ar Pareiškėja kelia ginčą visoje apimtyje, ar tik dėl pirmojo pažeidimo, Pareiškėjos atstovas nurodė, kad ginčija „kaip ir viską“. Tačiau nesutikimo motyvų nenurodė ir dėl šios skundžiamo sprendimo dalies pagrįstumo / nepagrįstumo nepasisakė.

Komisija, įvertinusi aplinkybes, jog Pareiškėja nesutikimo argumentų šioje dalyje nepateikė, taip pat įvertinusi Komisijos sprendimo nustatomojoje dalyje (p. 8–9) Inspekcijos nurodytas nustatytas faktines aplinkybes (detaliau Patikrinimo akto p. 27–29) bei atsižvelgusi į PVMĮ 4 straipsnio 2 dalies 79 straipsnio 2 dalies 1 ir 2 punktų nuostatas, pritaria mokesčių administratoriaus pozicijai šiuo klausimu. Komisija sutinka su skundžiamo sprendimo išvada, jog Pareiškėja, perdavusi prekes, kuriomis pirkėjas galėjo disponuoti, jam buvo perduota didžioji dalis rizikos ir naudos, susijusios su turto nuosavybe bei numatytas turto nuosavybės perdavimas, PVM sąskaitą faktūrą turėjo išrašyti nedelsdama, o prekių tiekimas turėjo būti apmokestinamas taikant standartinį 21 proc. PVM tarifą.

Dėl PVM baudos. MAĮ 140 straipsnio 1 dalyje (2004-04-13 redakcija Nr. IX-2112) nustatyta, kad asmenims, pažeidusiems mokesčių įstatymus, baudos skiriamos pagal pažeidimo padarymo metu galiojančius teisės aktus. Vadovaujantis MAĮ 132 straipsnio 4 dalimi, jeigu nustatoma, kad padarytas mokesčių įstatymų pažeidimas turi nusikalstamos veikos požymių, mokesčių administratorius mokestinio patikrinimo medžiagą, susijusią su galimai mokesčių mokėtojo padaryta nusikalstama veika, perduoda ikiteisminio tyrimo įstaigai ar prokurorui, priima šio straipsnio 2 dalies 1 ir 2 punktuose nurodytus sprendimus ir juose nurodo konkrečią papildomai apskaičiuotų mokesčių ir apskaičiuotų delspinigių sumą, o baudos skyrimą sustabdo iki ikiteisminio tyrimo įstaigos, prokuroro ar teismo sprendimo dėl mokesčių mokėtojo patraukimo baudžiamojon atsakomybėn, jo kaltės ir nubaudimo pagal Baudžiamąjį kodeksą, įsiteisėjimo. Baudos skyrimas nepradedamas, jei baudžiamoji byla buvo iškelta iki mokestinio patikrinimo pradžios.

Iš bylos medžiagos matyti, kad FNTT 2024-02-09 raštu Nr. IBPS-S-84169-24 ir 2024-11-18 raštu Nr. IBPS-S-656985-24 pateikė atsakymus į Inspekcijos užklausas, nurodydama, jog ikiteisminis tyrimas Nr. 02-06-00012-21 nėra baigtas. FNTT taip pat pažymėjo, kad apie priimtą sprendimą dėl ikiteisminio tyrimo pabaigos informuos papildomai. Atsižvelgiant į nurodytas įstatymines nuostatas, taip pat į faktinę aplinkybę, jog ikiteisminis nėra baigtas (Komisijos posėdžio metu Pareiškėjos atstovas advokatas šią aplinkybę patvirtino), Inspekcija skundžiamu sprendimu pagrįstai ir teisėtai sustabdė PVM baudos skyrimą šioje mokestinio ginčo byloje. Inspekcijos atstovas posėdžio metu pažymėjo, kad Pareiškėjos mokestinės bylos nagrinėjimo PVM bei PVM delspinigių dalyje nestabdė, nes mokestinio patikrinimo metu buvo surinkta pakankamai įrodymų / duomenų konstatuoti Pareiškėjos pažeidimus PVM apskaičiavimo srityje. Komisija pritaria šiai Inspekcijos išvadai ir dėl Pareiškėjos argumentų, susijusių su mokestinės bylos stabdymu visoje apimtyje, detaliau nepasisako.

Dėl Inspekcijos atstovo pateikto prašymo. Prieš pradedant Komisijos 2025-0902 posėdyje nagrinėti Pareiškėjos skundą iš esmės, Inspekcijos atstovas paprašė skundo nagrinėjimą atidėti dviem savaitėm, paaiškindamas, kad atliekant Pareiškėjos mokestinį patikrinimą ir surašant patikrinimo aktą buvo gautas prokuratūros leidimas naudoti ikiteisminio tyrimo medžiaga, tačiau nebuvo gautas leidimas šią medžiagą naudoti tolimesniuose mokestiniuose ginčuose. Inspekcijos atstovas nurodė, kad kreipsis į prokuratūrą pakartotinai ir, gavus leidimą, ikiteisminio tyrimo medžiagą pateiks Komisijai. Komisija posėdyje pristabdė Pareiškėjos skundo nagrinėjimą ir Komisijos narės išėjo pasitarti dėl Inspekcijos atstovo prašymo. Po pasitarimo Komisijos narė pranešėja informavo posėdžio dalyvius, kad Komisija nusprendė neatidėti Pareiškėjos skundo nagrinėjimo, skundą nagrinėti iš esmės, paaiškindama, jog, esant būtinybei, bus stabdomas Komisijos sprendimo priėmimas, t. y. Inspekcijai gavus leidimą ir Komisijai pateikus ikiteisminio tyrimo bylos medžiagą, kuria buvo vadovaujamasi atliekant Pareiškėjos mokestinį patikrinimą, ši medžiagos bus pateikta Pareiškėjai susipažinimui ir nuomonės dėl šios medžiagos turinio pateikimui. Komisijos narė pranešėja papildomai informavo Pareiškėjos atstovus apie galimybę Komisijoje susipažinti su visa mokestinės bylos medžiaga.

Dėl senaties taikymo. Pareiškėja tiek pastabose Inspekcijai, tiek skunde Komisijai nurodė, kad pagal MAĮ 96 straipsnio 1 dalį mokesčio apskaičiavimo senatis yra penkeri metai ir už 2017 metus šis terminas baigėsi 2023-12-31.

Komisija atkreipia Pareiškėjos dėmesį, kad, visų pirma, mokesčio apskaičiavimo / perskaičiavimo senaties terminas nustatytas MAĮ 68 straipsnyje, kurio 1 dalyje nustatyta, kad mokestį apskaičiuoti / perskaičiuoti galima ne daugiau kaip už einamuosius ir trejus praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos. Antra, pavedimas tikrinti Pareiškėją Nr. (21.222 E) FR0773-2293 išrašytas 2020-12-18. Vadinasi, mokesčių administratorius Pareiškėjai apskaičiuoti mokesčius turėjo teisę už 2017, 2018, 2019, 2020 metus. Inspekcija Pareiškėjos PVM apskaičiavimo teisingumą tikrino už laikotarpį nuo 2017-08-01 iki 2018-1231. Taigi sutiktina su Inspekcijos išvada, kad ginčo PVM buvo apskaičiuotas nepažeidžiant mokesčio apskaičiavimo / perskaičiavimo senaties termino. Trečia, MAĮ 120 straipsnio 3 dalyje nustatyta, kad teisės aktai, kuriais mokesčių administratorius vadovaujasi atlikdamas mokestinį patikrinimą, gali numatyti ir kitus privalomuosius pavedimo atlikti patikrinimą rekvizitus. Pagal Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių5 36 punkto nuostatas mokestinis patikrinimas gali būti stabdomas tais atvejais, kai jam užbaigti reikia informacijos iš kitų Lietuvos Respublikos ar užsienio valstybių įstaigų ir institucijų, kitų teritorinių valstybinių mokesčių inspekcijų ar centrinio mokesčių administratoriaus, ar kitų asmenų, įskaitant atvejus, kai reikalinga informacija, surinkta baudžiamojoje byloje, ar mokesčių administratoriui pateikus nurodymą tikrinamam mokesčių mokėtojui pateikti reikalingą informaciją ir / ar dokumentus, ir tokiu laikotarpiu faktiškai mokestinis patikrinimas nėra atliekamas, taip pat šių taisyklių 46 punkte numatytu atveju. Minėtų taisyklių 37 punkte nustatyta, kad tais atvejais, kai mokestinis patikrinimas yra pratęsiamas, sustabdomas ir / arba pratęsiamas jo sustabdymas, užpildomas pavedimo tikrinti priedas, kuriame turi būti nurodomi mokestinio patikrinimo pratęsimo (sustabdymo ar sustabdymo pratęsimo) priežastys bei terminas. Pavedimo tikrinti priedo kopija ne vėliau kaip per 5 darbo dienas turi būti įteikiama mokesčių mokėtojui. Mokestinėje byloje pateikti įrodymai (2020-12-18 pavedimo tikrinti Nr. (21.222 E) FR0773-2293 8 priedai: 2021-01-15 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-91, 2021-02-03 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-223, 202103-08 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-390, 2021-04-13 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-611, 2021-04-21 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-664, 2025-02-04 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773156, 2025-03-27 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-390, 2025-05-05 priedas Nr. (21.222 Mr) FR0773-586) patvirtina, jog Pareiškėjos mokestinis patikrinimas buvo stabdomas, esant pagrįstoms mokestinio patikrinimo stabdymo priežastims, šioms priežastims išnykus, atnaujinamas ir pratęsiamas, kaip tai numato Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių 36 punktas (detaliau patikrinimo akto p. 2–3). Patikrinimo akte nurodyta, kad su pavedimo tikrinti priedais Pareiškėjos vadovas susipažino (visi minėti dokumentai patalpinti ir su jais susipažinta portale Mano VMI), kaip nustatyta minėtų taisyklių 37 punkte. Įvertinusi nurodytas aplinkybes, Komisija Pareiškėjos teiginius dėl nepateiktų įrodymų, kuriais grindžiamas senaties sustabdymas, atmeta kaip nepagrįstus. Dėl susipažinimo su Komisijoje esančia mokestinės bylos medžiaga. Tiek skunde, tiek posėdžio metu Pareiškėjos atstovas kėlė klausimą dėl bylos dokumentų visumos. Pareiškėjos teigimu, galimai ne visi jos patikrinimo metu mokesčių administratoriui Patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 200405-05 įsakymu Nr. VA-87 „Dėl mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių patvirtinimo“.

5 pateikti dokumentai prijungti prie mokestinės bylos. Posėdžio metu Komisijos narė pranešėja pasiūlė Pareiškėjos atstovui susipažinti su Komisijoje esančia bylos medžiaga ir pranešti, ar trūksta kokių nors mokestinio patikrinimo metu pateiktų dokumentų. Po Komisijoje įvykusio pasėdžio Inspekcija 2025-09-02 papildomai pateikė dalį dokumentų (25 vnt.), kurie nebuvo pateikti su mokestinės bylos medžiaga (iš jų ir 2020-12-18 pavedimo tikrinti Nr. (21.222 E) FR0773-2293 8 priedai). Taip pat Inspekcija 2025-09-09 Komisijai pateikė dalį ikiteisminio tyrimo bylos Nr. 02-6-00012-21 medžiagos. Pareiškėjos atstovas advokatas 2025-09-09 el. paštu buvo informuotas, kad jis gali kreiptis į info@mgk.lt dėl susipažinimo su pateikta ikiteisminio tyrimo medžiaga. Komisija Pareiškėjos atstovo dėl Inspekcijos papildomai pateiktų dokumentų taip pat paprašė pateikti nuomonę ir argumentus iki 2025-09-17. Pareiškėjo atstovui 2025-09-17 buvo išsiųsta nuoroda mokestinės bylos medžiagos susipažinimui. Iki šio Komisijos sprendimo priėmimo datos Pareiškėjo atstovas nuomonės / argumentų dėl mokestinėje byloje esančių (ir Inspekcijos papildomai pateiktų) dokumentų ir / ar jų kiekio nepateikė. Tokiu būdu Komisija negali vertinti, ar visi Pareiškėjos patikrinimo metu mokesčių administratoriui pateikti dokumentai prijungti prie mokestinės bylos. Komisija dėl Pareiškėjos pateikto skundo sprendžia pagal mokestinėje byloje esančius ir Inspekcijos papildomai pateiktus dokumentus.

Dėl Pareiškėjos skunde pateikto prašymo stabdyti skundžiamo Inspekcijos sprendimo vykdymą ir rekomenduoti Inspekcijai netaikyti priverstinio išieškojimo priemonių. Visų pirma, pagal MAĮ nustatytą Komisijos kompetenciją ir apibrėžtą mokestinio ginčo procedūrą Komisija neturi galių nei stabdyti mokesčių administratoriaus sprendimo vykdymo, nei rekomenduoti / nerekomenduoti mokesčių administratoriui dėl priverstinio išieškojimo priemonių taikymo / netaikymo, t. y. minėtas Pareiškėjos prašymas nepriskirtinas mokestinių ginčų kategorijai (MAĮ 2 straipsnio 22 dalis, 145 straipsnis, 147 straipsnis, 151 straipsnis). Antra, Pareiškėjai paaiškintina, jog pagal MAĮ 110 straipsnio 1 dalies nuostatas skundo, kilus mokestiniam ginčui, padavimas stabdo ginčijamų mokesčių, baudų ir delspinigių priverstinį išieškojimą, taip pat mokesčių mokėtojo turimos mokesčio permokos (skirtumo) įskaitymą <...>, tačiau nėra kliūtis taikyti mokestinės prievolės užtikrinimo priemones, nurodytas šio Įstatymo 95 straipsnyje, arba pagrindas jas naikinti. Trečia, MAĮ 156 straipsnio 1 dalyje ir Komisijos darbo reglamento6 44 punkte įtvirtintais pagrindais Komisija turi teisę stabdyti skundo dėl mokestinio ginčo (jo dalies) nagrinėjimą. Pareiškėjai paaiškintina, jog mokesčių administratoriaus sprendimo vykdymas, t. y. apskaičiuotų mokėtinų sumų išieškojimas pradedamas tik pasibaigus mokestiniam ginčui, t. y. mokesčių mokėtojui neapskundus centrinio mokesčių administratoriaus arba Komisijos sprendimų, taip pat, jei minėti sprendimai buvo apskųsti, teismui priėmus galutinį sprendimą mokestiniame ginče. Įvertinusi nustatytas aplinkybes, dėl minėtų Pareiškėjos prašymų Komisija detaliau nepasisakys. Juolab, Inspekcija 2025-10-09 el. paštu informavo Komisiją, kad Pareiškėjos mokestinių prievolių išieškojimas yra sustabdytas.

Atsižvelgdama į visas šiame sprendime nurodytas aplinkybes, Komisija konstatuoja, kad Inspekcija priėmė teisėtą ir pagrįstą spendimą, todėl jį naikinti Pareiškėjos skunde nurodytais argumentais nėra pagrindo.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, vadovaudamasi Mokesčių

Rezoliucinė dalis

administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 1 punktu, n u s p r e n d ž i a:

Komisijos darbo reglamentas patvirtintas Komisijos pirmininko 2004-11-25 įsakymu Nr. 1-14 (keistas 2024-0801 įsakymu Nr. 1-2024/37, įsigaliojo nuo 2024-10-01). 6

1. Patvirtinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2025-0804 sprendimą dėl patikrinimo akto tvirtinimo Nr. (21.222 Mr) FR0682-182. Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1, 3 ir 4 dalis mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimu, turi teisę šį sprendimą apskųsti Regionų administraciniam teismui, skundą paduodant pasirinktinai: Vilniaus rūmuose (Žygimantų g. 2, 01102, Vilnius), Kauno rūmuose (A. Mickevičiaus g. 8 A, 44312, Kaunas), Klaipėdos rūmuose (Galinio Pylimo g. 9, 91230, Klaipėda), Šiaulių rūmuose (Dvaro g. 80, 76298, Šiauliai), Panevėžio rūmuose (Respublikos g. 62, 35158, Panevėžys) ar per Lietuvos teismų elektroninių paslaugų portalą https://e.teismas.lt. Skundas Regionų administraciniam teismui turi būti paduodamas ne vėliau kaip per 20 dienų po Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo įteikimo dienos.

Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalį apskųsti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.