Byla S-26

Vyriausybės (toliau – Komisija), susidedanti iš Komisijos narės, pavaduojančios Komisijos pirmininką Vilmos Vildžiūnaitės (pranešėja), narių Jurgitos Narkevičiūtės ir Andriaus Veniaus, išnagrinėjo UAB C1 (toliau – Pareiškėja) 2023-12-21 skundą dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – Inspekcija) 2023-12-05 sprendimo grąžinti (įskaityti) permoką (skirtumą)

Nr. 331-1399973 (toliau – Sprendimas). Pareiškėjos atstovas E. G. bei Inspekcijos atstovas V. G. 2024-01-30 dalyvavo Komisijos posėdyje nuotoliniu būdu.

Aprašomoji dalis

Komisija n u s t a t ė:

– 5635,59 Eur buvo nurašyta iš Pareiškėjos mokesčių apskaitos kortelės dėl neva suėjusio mokesčių grąžinimo senaties termino (Pareiškėja nurodo, kad nėra gavusi jokio mokesčių administratoriaus sprendimo, kuriuo buvo nurašyta permoka);

– Prašymo nagrinėjimo metu 6163 Eur suma vis dar buvo apskaityta Pareiškėjos mokesčių kortelėje. Pareiškėja pažymi, kad dalis deklaruotos PM permokos, t. y. 6163 Eur buvo panaudota įskaityti Pareiškėjos avansinio PM prievolėms, tačiau pateikus Avansinio pelno mokesčio deklaraciją (forma FR0430, toliau – Avansinio PM deklaracija) už 2020 m. buvo panaikinta ši prievolė ir 6163 Eur dydžio permoka buvo vėl apskaityta mokesčių apskaitos kortelėje.

Pareiškėja skunde cituoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 87 straipsnio 13 dalies, 68 straipsnio 1 dalies nuostatas, susijusias su mokesčių permokos grąžinimo termino ir mokesčių apskaičiavimo termino reglamentavimu ir nurodo, kad siekiant įvertinti ir nustatyti, ar negrąžintai PM permokai susigrąžinti prašymo pateikimo metu buvo nesuėjęs MAĮ nustatytas senaties terminas yra būtina nustatyti deklaruotos PM permokos susidarymo datą (pastaba: negrąžinta PM permokos dalis yra dalis deklaruotos PM permokos). Pareiškėja nurodo nesutinkanti su Inspekcijos pozicija, kad 5635,59 Eur permoka susidarė 2019-12-31. Pareiškėja skunde Komisijai pažymėjo, kad MAĮ 68 straipsnio 13 dalies apibendrintame komentare yra paaiškinta, jog: „Šios teisės normos taikymui yra svarbus mokesčio permokos (skirtumo) susidarymo momentas – nuo jo pradedamas skaičiuoti terminas, už kurį susidariusi mokesčio permoka (skirtumas) gali būti grąžinta mokesčių mokėtojui (t. y. per atitinkamą šio MAĮ 68 straipsnyje nurodytą mokesčių apskaičiavimo ar perskaičiavimo terminą (žr. MAĮ 68 straipsnio komentarą).“ Pareiškėja teigia, kad MAĮ 68 straipsnio 13 dalies apibendrintame komentare taip pat yra nurodyta, kad Valstybinės mokesčių inspekcijos administruojamų mokesčių permokos (skirtumo) grąžinimo senaties terminui apskaičiuoti naudojama mokesčių permokos (skirtumo) susidarymo data laikoma:

1) paskutinė mokestinio laikotarpio diena – kai mokesčio deklaracijoje apskaičiuojama grąžintina mokesčio suma, t. y. mokesčio permoka (skirtumas) (pvz., gyventojų pajamų mokesčio permoka, pelno mokesčio permoka, PVM skirtumas, arba kai mokesčio permoka (skirtumas) susidaro pagal patikslintas arba pavėluotai pateiktas mokesčio deklaracijas.

2) per didelės sumokėtos mokesčio įmokos sumokėjimo į Inspekcijos surenkamąsias sąskaitas diena – kai į Inspekcijos surenkamąsias sąskaitas faktiškai buvo sumokėta per didelė mokesčio suma.

– <...> – jei apskaičiuotas mokestis faktiškai buvo sumokėtas iki mokestinio laikotarpio pabaigos, kai per mokestinį laikotarpį buvo mokamos nustatytos avansinės įmokos, – tai pirmoji diena po mokestinio laikotarpio pabaigos (Taisyklių 3.13.3. punktas);

– <...>.

Pareiškėjos nuomone, remiantis Taisyklių 3.13.3. punktu, konstatuotina, kad deklaruotos PM permokos (o tuo pačiu ir negrąžintos PM permokos dalies) susidarymo data yra 2020-01-01. Tai, kad deklaruotos PM permokos (o tuo pačiu ir negrąžintos PM permokos dalies) susidarymo data yra ne 2019-12-31, o 2020-01-01 patvirtina ir pačios Inspekcijos apskaitos kortelėje nurodyti duomenys (pastaba. Pareiškėja skunde Komisijai pateikia apskaitos kortelės nuotrauką).

Mokesčių mokėtojos vertinimu, kad dalis deklaruotos PM permokos, t. y. 6163 Eur buvo panaudota įskaityti Pareiškėjos avansinio PM prievolėms, kurios buvo suformuotos pagal Inspekcijos Sprendimą. Pateikus 2020 m. avansinio PM deklaraciją, Inspekcijos Sprendimu suformuota prievolė buvo panaikinta ir atitinkamai 6163 Eur suma vėl buvo grąžinta kaip permoka į mokesčių apskaitos kortelę, kuri Inspekcijos Sprendimu ir buvo grąžinta Pareiškėjai. Pareiškėja pažymi, kad tiek grąžinta PM permokos dalis, t. y. 6163 Eur, tiek ir negrąžinta PM permokos dalis, t. y. 5635,59 Eur, yra tos pačios deklaruotos PM permokos dalys, todėl Inspekcija, nusprendusi grąžinti 6163 Eur dalį, iš esmės pati pripažino, kad visai PM permokai prašymo teikimo metu nebuvo praleistas mokesčių permokos grąžinimo senaties terminas.

Pareiškėja, atsižvelgdama į skunde Komisijai pateiktus argumentus, konstatuoja, kad Inspekcija Sprendimu nepagrįstai nusprendė, jog Pareiškėja praleido MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nustatytą senaties terminą, todėl Inspekcijos Sprendimo dalis dėl PM permokos negrąžinimo yra nepagrįsta ir naikintina, dėl ko mokesčių mokėtojos prašymas dėl 5635,59 Eur PM permokos turi būti tenkintinas.

Priešingos pozicijos laikosi Inspekcija. Mokesčių administratoriaus 2023-12-05 sprendime Nr. 331-1399973 nurodyta, kad Pareiškėja 2023-10-30 pateikė prašymą grąžinti 11799,39 Eur avansinio PM permoką už 2019 metų mokestinį laikotarpį. Inspekcija nusprendė Pareiškėjai grąžinti dalį susidariusios permokos, kurią sudaro 6163,80 Eur, o likusią permokos dalį – 5635,59 Eur negrąžinti.

Inspekcija, kaip ir Pareiškėja, ginčijamame Sprendime cituoja MAĮ 87 straipsnio 13 dalies komentarą bei nurodo, kad minėto straipsnio nuostatų pagrindu, vertindama Pareiškėjos prašymą, apie suėjusį senaties terminą Pareiškėją 2022-10-17 informavo per Mano VMI pranešimu Nr. RMA-6540.

Inspekcija skundžiamame Sprendime papildomai pažymėjo, kad Pareiškėjai 2023-11-09 per Mano VMI buvo išsiųstas pranešimas Nr. (17.17-40) RES-183296, kuriame nurodyta iki 2023-11-17 pateikti pagrindžiančius įrodymus (dokumentus), kad mokesčių mokėtoja iki 2022-12-31 atliko veiksmus, liudijančius kad ji žinojo (nurodyti žinojimo datą) apie šio mokesčio permokos buvimą ir siekė ją susigrąžinti (įskaityti). Pareiškėja nepateikė įrodymų (dokumentų), patvirtinančių, kad iki 2022-12-31 atliko veiksmus, liudijančius, kad siekė susigrąžinti (įskaityti) 5635,59 Eur 2019-01-01 – 2019-12- 31 mokestinio laikotarpio permoką. Inspekcija, atsižvelgdama į tai, kad prašyme nurodyta 5635,59 Eur mokesčio permoka susidarė 2019-12-31, t. y. anksčiau, nei einamaisiais ir per trejus praėjusius kalendorinius metus, o Pareiškėja nepateikė dokumentų, patvirtinančių, kad ji siekė susigrąžinti minėtą mokesčio permoką, vadovaujantis MAĮ 87 straipsnio 15 dalimi 5635,59 Eur mokesčio permoka, kurios susidarymo data 2019-12-31, 2023-01-10 buvo nurašyta iš Inspekcijos mokesčių fondo mokesčių permokos ir / ar skirtumo sąskaitų, nusprendė Pareiškėjos prašymą grąžinti 11799,39 Eur avansinio PM permoką tenkinti iš dalies, grąžinant 6163,80 Eur permokos sumą, ir nusprendžiant negrąžinti 5635,59 Eur avansinio PM permokos sumos.

Motyvuojamoji dalis

Komisija k o n s t a t u o j a:

Pareiškėjos skundas tenkintinas, ginčijama Inspekcijos Sprendimo dalis dėl 5635,59 Eur avansinio PM permokos negrąžinimo naikintina ir šioje dalyje Pareiškėjos prašymas perduotinas centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo.

Ginčas kilo dėl Inspekcijos 2023-12-05 priimto Sprendimo dalies, kuria atsisakyta Pareiškėjai grąžinti

2019-01-01–2019-12-31 mokestinį laikotarpį, teisėtumo ir pagrįstumo. Inspekcijos teigimu Pareiškėja prašymą grąžinti minėtą permoką mokesčių administratoriui pateikė, praleidusi MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje ir 68 straipsnio 1 dalyje nustatytą mokesčio apskaičiavimo ar perskaičiavimo terminą, nes Inspekcijos nuomone, permokos susidarymo data yra 2019-12-31. Papildomai priimto Sprendimo dalyje dėl negrąžinto mokesčio permokos dydžio, Inspekcija nurodė faktinę aplinkybę, jog Pareiškėja iki 2023-11-17 nepateikė pagal MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nustatytą tvarką 2023-11-09 rašte Nr. (17.17-40) RES-183296 nurodytų papildomų dokumentų, patvirtinančių, kad ji žinojo ir siekė susigrąžinti 2019 m. susidariusios avansinio PM permokos dalį.

Pareiškėja laikosi pozicijos, jog Inspekcija nepagrįstai atsisakė grąžinti jai 2019 m. susidariusios avansinio PM permokos dalį. Skunde Pareiškėja nuosekliai dėsto motyvus, jog avansinio PM permokos susidarymo data turėtų būti laikoma 2020-01-01 ir nesutinka su Inspekcijos vertinimu, jog permoka susidarė 2019-12-31. Pareiškėja, argumentuodama savo poziciją, pateiktame skunde Komisijai analizuoja MAĮ 68 straipsnio 13 dalies apibendrinto komentaro nuostatas ir teigia, kad įstatyminiu lygmeniu avansinio PM permokos susidarymo data (kai avansinio PM permoka susidaro pateikus mokestinio laikotarpio, už kurį buvo mokėtos avansinio PM įmokos, PM deklaraciją ir joje deklaravus mokestinį nuostolį), nėra nustatyta. Pareiškėja, argumentuodama, kad mokestinė permoka susidarė 2020-01-01, vadovaujasi Taisyklių 3.13.3 punktu, ir Mano VMI sistemos apskaitos kortelės duomenimis. Komisija, aiškindamasi dėl Pareiškėjos skundo motyvų, Inspekcijos Sprendimo išvadų pagrįstumą vertina esminiu Sprendime išdėstytu aspektu, t. y. kuriai datai yra susidariusi avansinio PM permoka ir ar Pareiškėja praleido MAĮ nustatytą mokesčio permokos grąžinimo terminą. Ginčo teisinius santykius reguliuoja PMĮ ir MAĮ nuostatos ir juos įgyvendinantys poįstatyminiai teisės aktai.

PMĮ 47 straipsnyje nustatyta, kaip yra apskaičiuojamas ir sumokamas avansinis pelno mokestis. Pagal PMĮ nuostatas mokėtojas pasirenka mokesčio apskaičiavimo būdą, tai deklaruodamas deklaracijoje, kartu deklaruodamas ir mokėtinas ketvirtines avansinio pelno mokesčio sumas.

PMĮ 53 straipsnio 1 dalyje nustatyta: ,,Pasibaigus mokestiniam laikotarpiui, teikiant mokestinio laikotarpio pelno mokesčio deklaraciją, jeigu metinėje pelno mokesčio deklaracijoje apskaičiuota pelno mokesčio suma viršija už mokestinį laikotarpį sumokėtą avansinio pelno mokesčio sumą, mokesčio mokėtojas privalo šį skirtumą sumokėti į biudžetą, o mokesčio permoka grąžinama Mokesčių administravimo įstatymo nustatyta tvarka“.

Komisija pažymi, kad PMĮ 47 straipsnyje nustatytu būdu teikdamas avansinio PM deklaracijas, mokėtojas deklaruoja sumas, kurias pagal jo pasirinktą avansinio pelno mokesčio apskaičiavimo būdą jis privalo sumokėti, todėl jo deklaruota (o vėliau sumokėta) avansinio pelno mokesčio suma deklaracijos pateikimo ir mokesčio sumokėjimo metu iki mokestinio laikotarpio pasibaigimo negali būti pripažinta permoka. Tai, ar sumokėtas avansinis pelno mokestis bus įvertintas kaip mokesčio permoka, ar mokėtojas dar turės sumokėti mokesčio skirtumą tarp pelno mokesčio deklaracijoje apskaičiuoto ir mokėtojo realiai sumokėto avansinio mokesčio, paaiškėja tik pateikus metinę pelno mokesčio deklaraciją.

MAĮ 87 straipsnio 13 dalyje nustatyta, kad ,,jei atitinkamame mokesčio įstatyme nenustatyta kitaip, mokesčio permoka gali būti grąžinta (įskaityta), jeigu ji susidarė ne anksčiau kaip per atitinkamą šio Įstatymo 68 straipsnyje nurodytą mokesčių apskaičiavimo ar perskaičiavimo terminą, <...> kai yra mokesčių mokėtojo prašymas, – skaičiuojama atgal nuo šio prašymo pateikimo dienos. Jeigu iki prašymo pateikimo mokesčių mokėtojas atlieka veiksmą, liudijantį tai, kad jis žino apie mokesčio permokos buvimą ir siekia ją susigrąžinti (įskaityti), minėtas terminas skaičiuojamas nuo to veiksmo atlikimo dienos. Šiuo atveju mokesčių mokėtojas prie prašymo grąžinti (įskaityti) mokesčių permoką privalo pateikti mokesčių administratoriui minėto veiksmo atlikimą pagrindžiančius įrodymus <...>“.

Pagal MAĮ 68 straipsnio, įsigaliojusio nuo 2020-01-01 (2019-07-16 įstatymo Nr. XIII-2353 redakcija), 1 dalies nuostatas, jeigu kitaip nenustatyta šiame straipsnyje ar atitinkamo mokesčio įstatyme, mokesčių mokėtojas ar mokesčių administratorius mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti gali ne daugiau kaip už einamuosius ir trejus praėjusius kalendorinius metus, skaičiuojamus atgal nuo tų metų, kuriais pradedama mokestį apskaičiuoti arba perskaičiuoti, sausio 1 dienos.

Pagal PMĮ 6 straipsnio 1 dalį PM mokestinis laikotarpis yra mokestiniai metai ir jie sutampa su kalendoriniais metais, jeigu šis straipsnis nenustato ko kita. PMĮ 48 straipsnyje reglamentuota, jog PM apskaičiuojamas pagal paskutinės mokestinio laikotarpio dienos būklę (PM apskaičiavimo momentas).

Taisyklių 3.13.3 papunktyje nurodyta, kad jei apskaičiuotas mokestis faktiškai buvo sumokėtas iki mokestinio laikotarpio pabaigos, kai per mokestinį laikotarpį buvo mokamos nustatytos avansinės įmokos, – tai mokesčio permokos susidarymo data yra pirmoji diena po mokestinio laikotarpio pabaigos.

Komisijos vertinimu, Inspekcija neteisingai nustatė PM permokos susidarymo datą 2019-12-31. Įstatyminiu lygiu nei MAĮ, nei PMĮ nėra reglamentuota avansinio PM permokos susidarymo data. Mokestinės permokos susidarymo momentas, esant apmokestinimo atvejui, kuomet nustatytas avansinių mokestinių įmokų mokėjimas, reglamentuotas poįstatyminio teisės akto nuostatose, o būtent Taisyklių 3.13.3 papunktyje. Pasisakydama dėl Inspekcijos nurodyto MAĮ komentaro, Komisija pastebi, kad apibendrintas mokesčio įstatymo paaiškinimas mokesčių mokėtojui neturi teisės akto galios ir išreiškia kompetentingos valstybės institucijos nuomonę mokesčių įstatymų reglamentuojamais klausimais (MAĮ 12 straipsnio 2 dalis), todėl nagrinėjamame ginče teisinės reikšmės neturi.

Komisija, analizuodama Inspekcijos poziciją dėl permokos negrąžinimo pagrįstumo, papildomai pažymi, kad pačios Inspekcijos mokesčio apskaitos sistemos užfiksuotais duomenimis, kuriuos mokesčių mokėtojai gali matyti mokesčių mokėtojo kortelėje, prisijungus prie Mano VMI sistemos (Mano VMI sistemos duomenų vaizdas pateiktas Pareiškėjos Komisijai pateikto skundo 20 punkte), aiškiai matyti, kad avansinio PM permokos už 2019-01-01–2019-12-31 mokestinį laikotarpį susidarymo data yra 2020-01-01.

Atsižvelgdama į aptartas nuostatas, Komisija konstatuoja, jog permokos susidarymo data laikytina 2020-01-01, Inspekcijos padaryta išvada dėl avansinio PM permokos susidarymo datos 2019-12-31 dieną yra nepagrįsta. Konstatavus permokos susidarymo datą – 2020-01-01, nuosekliai seka išvada, kad Pareiškėja nepraleido MAĮ 68 straipsnio 1 dalyje nurodyto senaties termino.

Komisija pažymi, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – LVAT) yra konstatavęs, jog, tenkindamas pareiškėjo reikalavimą grąžinti mokestinę permoką, teismas faktiškai imtųsi vykdyti mokesčių administravimą, t. y. vykdyti vykdomosios valdžios funkcijas, kas nėra leidžiama pagal Lietuvos Respublikos Konstitucijoje įtvirtintą valdžių padalijimo principą (LVAT 2018-03-28 sprendimas adm. byloje Nr. A-687-575/2018). Atsižvelgdama į tai, kad mokesčių administravimo funkcijos Komisijai taip pat nėra priskirtos, taip pat į tai, kad Pareiškėja savo skundu prašo panaikinti dalį skundžiamo Inspekcijos Sprendimo ir įpareigoti Inspekciją tenkinti Pareiškėjos prašymą dėl 5635,59 Eur avansinio PM permokos (skirtumo) grąžinimo, Komisija daro išvadą, jog Pareiškėjos skundas perduotinas Inspekcijai nagrinėti iš naujo.

Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės, vadovaudamasi Mokesčių administravimo įstatymo 155 straipsnio 4 dalies 2 ir 5 punktais, n u s p r e n d ž i a : Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2023-12-05 sprendimo Nr. 331-1399973 dalį dėl 5635,59 Eur avansinio PM permokos (skirtumo) grąžinimo (įskaitymo) ir šioje dalyje Pareiškėjos prašymą perduoti Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos nagrinėti iš naujo. Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1, 3 ir 4 dalis mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimu, turi teisę šį sprendimą apskųsti Regionų administraciniam teismui (Žygimantų g. 2, 01102 Vilnius). Pagal Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalį apskųsti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimą taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos

Vyriausybės, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas. Skundas Regionų administraciniam teismui turi būti paduodamas ne vėliau kaip per 20 dienų po Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės sprendimo įteikimo dienos.