Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Laimės Baltrūnaitės (pranešėja), Artūro Drigoto ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas),

viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Rekolas“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. spalio 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos uždarosios akcinės bendrovės „Rekolas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Telšių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

I.

Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė „Rekolas" (toliau – ir UAB „Rekolas“, Bendrovė, pareiškėjas) skundu prašė panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, centrinis mokesčių administratorius, atsakovas) 2007 m. gegužės 11 d. sprendimą Nr. 69-108 „Dėl UAB „Rekolas" (kodas (duomenys neskelbtini)) 2007 m. kovo 2 d. skundo“ ir priteisti teismo išlaidas (1 t., b. l. 3-8).

Pareiškėjas paaiškino, kad Telšių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Telšių AVMI, Inspekcija, vietos mokesčių administratorius, tretysis suinteresuotas asmuo) 2007 m. vasario 23 d. sprendimu Nr. A6-9 patvirtino 2006 m. gruodžio 5 d. patikrinimo aktą Nr.6-06-32-56 (toliau ir - 2006 m. pakartotinio patikrinimo aktas) ir nurodė Bendrovei sumokėti į biudžetą papildomai apskaičiuotas sumas - 21296 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM), 9070 Lt PVM delspinigių, 27767 Lt juridinių asmenų pelno mokesčio (toliau – ir JAPM), 17263 Lt JAPM delspinigių, taip pat skyrė 141 Lt PVM baudą. VMI, išnagrinėjusi Bendrovės 2007 m. kovo 2 d. skundą, 2007 m. gegužės 11 d. sprendimu Nr. 69-108 pakeitė Inspekcijos sprendimą, nurodydama Bendrovei sumokėti 21296 Lt PVM, 4812,37 Lt PVM delspinigių, 141 Lt PVM baudą, 27767 JAPM bei 8321,77 Lt JAPM delspinigių.

Pareiškėjo nuomone, Inspekcijos išvados neatitinka faktinių aplinkybių bei teisės normų, reglamentuojančių apskaitos dokumentų juridinę galią bei teisę į PVM ataskaitą, prasmės; atsakovo ir trečiojo suinteresuoto asmens sprendimai yra neteisėti, nes prieštarauja įstatymų nuostatoms ir teismų praktikai. 2006 m. birželio 8 d. VMI sprendime Nr. 69-339, kuriuo Inspekcijai buvo pavesta atlikti pakartotinį patikrinimą, nurodyta, kad Inspekcija turi surinkti papildomų įrodymų dėl Bendrovės teisės į PVM atskaitą pagal UAB „Eteroma", UAB „Likida" bei UAB „Gildeksas" vardu išrašytus apskaitos dokumentus, tačiau Inspekcija neišnaudojo visų galimybių surinkti papildomus bei ištirti jau turimus įrodymus. Pareiškėjo teigimu, 2006 m. pakartotinio patikrinimo akte ir Inspekcijos sprendime konstatuotos aplinkybės prieštarauja VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendime Nr. 69-339 išdėstytoms išvadoms ir nurodymams, o VMI išvados, kad ūkinės operacijos pagal UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" išrašytas PVM sąskaitas faktūras realiai neįvyko, nepagrįstos objektyviais duomenimis, o UAB „Rekolas“ yra sąžiningas mokesčių mokėtojas.

Atsakovas VMI su pareiškėjo skundu nesutiko. Atsiliepime į skundą (1 t., b. 1. 108-111) paaiškino, jog pareiškėjo teiginys, kad Inspekcija pakartotinio patikrinimo metu neišnaudojo visų galimybių, siekdama surinkti papildomus bylai reikšmingus įrodymus, nepagrįstas. 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu Inspekcija gavo papildomą informaciją iš Vilniaus apskrities VMI ir Utenos apskrities VMI (toliau - ir Vilniaus AVMI, Utenos AVMI) bei Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie Lietuvos Respublikos vidaus reikalų ministerijos (toliau - ir FNTT). Pareiškėjas nepateikė sąrašo įmonių, kurioms minėtos įmonės tarpininkavo sudarant sandorius su UAB „Rekolas", todėl pakartotinio patikrinimo akte nurodyta, kad Inspekcija neturėjo galimybės surinkti informacijos iš trečiųjų šalių, kad įsitikinti, ar realiai buvo suteiktos tarpininkavimo paslaugos pareiškėjui. Pažymėjo, jog UAB „Rekolas“ nepateikė jokių kitų dokumentų, išskyrus UAB „Eteroma" ir UAB „Likida“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras ir apmokėjimo dokumentus, įrodančių, kad tarpininkavimo paslaugos realiai atliktos. Akcentavo, kad atsižvelgus į tai, jog pakartotinio patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" išrašyti apskaitos dokumentai neatspindi tikrojo ūkinių operacijų turinio (jose nurodyti rekvizitai nepatvirtina, kad jose nurodytos ūkinės operacijos įvyko) laikytina, jog šie dokumentai neturi juridinės galios ir nepagrindžia pareiškėjo sąnaudų.

Tretysis suinteresuotas asmuo Telšių AVMI atsiliepimu į skundą prašė jį atmesti, kadangi skundžiamas sprendimas yra pagrįstas ir teisingas (2 t., b. l. 169).

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2007 m. spalio 8 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė kaip nepagrįstą. Priimdamas sprendimą teismas rėmėsi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 suformuota praktika dėl teisės į PVM atskaitą prielaidų ir sąlygų.

Teismas nustatė, kad Inspekcija, vykdydama VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimą Nr. 69-339, atliko pareiškėjo pakartotinį mokesčių (PVM ir JAPM) apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo patikrinimą (PVM už laikotarpius nuo 2000 m. birželio 1 d. iki 2000 m. gruodžio 31 d. ir nuo 2002 m. gruodžio 1 d. iki 2003 m. rugsėjo 30 d.; JAPM už 2000 metus). Teismas pažymėjo, kad patikrinimo akte nurodyta, jog pareiškėjas, pažeisdamas 1993 m. gruodžio 22 d. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVM įstatymas) 16 ir 18 straipsnių (1998 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. VIII-843 redakcija) bei 2002 m. kovo 5 d. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo Nr. IX-751 (toliau – ir 2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymas Nr.IX-751) 3 straipsnio 3 dalies, 58 straipsnio 1 dalies, 64 straipsnio 1 dalies ir 9 dalies 1 punkto nuostatas, pagal juridinės galios neturinčias sąskaitas faktūras, išrašytas UAB „Eteroma". UAB „Likida" ir UAB „Gildeksas" vardu, neteisėtai į PVM atskaitą įtraukė 21296 Lt PVM. Akte taip pat nurodyta, kad pareiškėjas, pažeisdamas 1990 m. liepos 31 d. Juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo Nr. I-442 (1997 m. birželio 24 d. įstatymo Nr. VIII-290 bei 2001 m. liepos 10 d. įstatymo Nr. IX-437 redakcijos) (toliau – ir JAPMĮ) 5 straipsnio reikalavimus, neteisėtai 115697 Lt sumažino apmokestinamąjį pelną už 2000 metus pagal UAB „Eteroma" ir UAB"Likida" vardu išrašytas juridinės galios neturinčias PVM sąskaitas faktūras. Todėl, vadovaujantis PVM įstatymo 36 straipsniu, 2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymo Nr. IX-751 123 straipsnio 2 dalimi, JAPMĮ 5 ir 15 straipsniais, Bendrovei patikrinimo metu buvo papildomai apskaičiuota 21296 Lt PVM ir 27767 Lt JAPM. Vadovaujantis 1995 m. birželio 28 d. Mokesčių administravimo įstatymo Nr. I-974 (toliau – ir MAĮ Nr. I-974) 39 straipsnio 6 dalimi (1998 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. VIII-838, 2001 m. birželio 26 d. įstatymo Nr. IX-394 redakcijos) bei 2004 m. balandžio 13 d. Mokesčių administravimo įstatymo Nr.IX-2112 (toliau –ir MAĮ) 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, papildomai apskaičiuoti PVM (9070 Lt) ir JAPM (17263 Lt) delspinigiai.

Teismas nustatė, kad teritorinis mokesčių administratorius 2007 m. vasario 23 d. sprendimu Nr. A6-9 2006 m.pakartotinio patikrinimo akto nurodymus patvirtino, be to, paskyrė Bendrovei 141 Lt PVM baudą. Atsakovas 2007 m. gegužės 11 d. sprendimu Nr. 69-108 pakeitė Inspekcijos 2007 m. vasario 23 d. sprendimą Nr. A6-9, nurodydamas pareiškėjui sumokėti 21296 Lt PVM, 4812,37 Lt PVM delspinigių, 141 Lt PVM baudos, 27767 JAPM bei 8321,77 Lt JAPM delspinigių, t.y. sumažino apskaičiuotas delspinigių sumas.

Teismas nustatė, kad Inspekcija, vykdydama centrinio mokesčių administratoriaus 2006 m. birželio 8 d. sprendime Nr. 69-339 išdėstytus nurodymus, pakartotinio patikrinimo metu paprašė Vilniaus AVMI surinkti ir pateikti papildomą medžiagą dėl UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" vardu išrašytuose apskaitos dokumentuose nurodytų ūkinių operacijų.Teismas pažymėjo, kad atliekant pakartotinį pareiškėjo patikrinimą, Vilniaus AVMI dėl UAB „Eteroma" pateikė Telšių AVMI atsakymą, kuriame nurodyta, jog šios bendrovės patikrinimo metu nebuvo nagrinėtos komercinio tarpininkavimo paslaugų suteikimo UAB „Rekolas" aplinkybės, todėl į Inspekcijos užklausoje išdėstytus klausimus (ar UAB „Eteroma" patikrinimo metu buvo nustatytas komercinio tarpininkavimo paslaugų suteikimas UAB „Rekolas"; ar deklaruotas bei sumokėtas į biudžetą šių paslaugų pardavimo PVM; ar buvo dokumentai, patvirtinantys tarpininkavimo paslaugų atlikimą) atsakyti nėra galimybės. Pažymėta, kad atsakovo nuomone, Inspekcija išnaudojo visas galimybes, siekdamas nustatyti, ar UAB „Eteroma" realiai suteikė UAB „Rekolas" tarpininkavimo paslaugas, todėl šiuo atveju vertintini kiti pirminio ir pakartotinio patikrinimo metu nustatyti įrodymai bei aplinkybės. Konstatuota, kad atsižvelgus į tai, jog tiek pirminio, tiek pakartotinio patikrinimo metu Bendrovė nepateikė jokių dokumentų (išskyrus UAB „Eteroma" PVM sąskaitas faktūras, apmokėjimo dokumentus ir marketingo paslaugų sutartį), įrodančių, kad tarpininkavimo paslaugos buvo realiai suteiktos (nebuvo pateiktas sąrašas įmonių, kurioms UAB „Eteroma" tarpininkavo sudarant sandorius su UAB „Rekolas"; Bendrovės direktorius dėl UAB „Eteroma" sąskaitose faktūrose nurodytų komercinio tarpininkavimo ir marketingo paslaugų suteikimo jokių detalių neprisiminė) centrinis mokesčių administratorius padarė išvadą, jog Inspekcija, įvertinusi UAB „Eteroma" 2002 m. birželio 3 d. patikrinimo akte Nr. 04-01-47-664 nustatytus faktus, pagrįstai nusprendė, jog komercinio tarpininkavimo paslaugų UAB „Eteroma" pareiškėjui faktiškai nesuteikė, todėl PVM objekto nebuvo ir Bendrovė neturėjo teisės įtraukti į PVM atskaitą (13198 Lt) už 2000 metų lapkričio bei gruodžio mėnesius pagal UAB „Eteroma" vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras.

Teismas nustatė, kad Vilniaus AVMI 2006 m. rugpjūčio 23 d. raštu Nr.(11.21)-46-22748 informavo Telšių AVMI, jog nesurado UAB „Likida" vadovų todėl neturi galimybės išpildyti šios Inspekcijos prašymo, negali atlikti priešpriešinio patikrinimo dėl tarpininkavimo ir marketingo paslaugų suteikimo UAB „Rekolas" dėl jos apskaitoje 2000 m. rugpjūčio - spalio mėnesiais užfiksuotų komercinio tarpininkavimo ir marketingo paslaugų iš UAB „Likida" už 115778,06 Lt (tarp jų - 17661,06 Lt PVM). Nurodyta, kad pagal Utenos AVMI 2006 m. lapkričio 6 d. rašte Nr. (16.3)-4.2-9848 pateiktą informaciją buvęs UAB „Likida" direktorius ir pagrindinis akcininkas A.A. deklaruojamoje gyvenamoje vietoje nerandamas. Pažymėta, kad nesant galimybės patikrinti UAB „Likida" pirminius apskaitos dokumentus, minėtose PVM sąskaitose faktūrose atspindėtų ūkinių operacijų atlikimo aplinkybes paneigia kiti pakartotinio patikrinimo metu surinkti įrodymai. Pagal IMIS duomenų bazės informaciją nustatyta, kad nuo 2000 m. spalio 1 d. iki 2000 m. lapkričio 20 d. UAB „Likida" įdarbintų asmenų nebuvo, o A.A. nuo 2000 m. spalio 1 d. UAB „Likida" nebedirbo. Tuo remiantis padaryta išvada, kad Inspekcija pagrįstai konstatavo, jog minėtas asmuo negalėjo pasirašyti UAB „Likida" vardu pareiškėjui 2000 m. spalio 30 d. išrašytos PVM sąskaitos faktūros GCA Nr. 1304801. Pagal IMIS duomenų bazės duomenis taip pat nustatyta, kad UAB „Likida" 2000 m. spalio mėnesio PVM deklaracijos Vilniaus AVMI nepateikė. Dėl to padaryta išvada, kad pagal pareiškėjui išrašytą 2000 m. spalio 30 d. PVM sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 UAB „Likida" pardavimo PVM nedeklaravo ir į biudžetą nesumokėjo.

Atsižvelgus į nustatytas aplinkybes bei į tai, kad nei ankstesnio, nei 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu pareiškėjas jokių kitų dokumentų, išskyrus PVM sąskaitas faktūras ir apmokėjimo dokumentus, įrodančių UAB „Likida" marketingo paslaugų faktinį atlikimą, nepateikė, o Telšių apskrities VMI, neturėdama informacijos apie konkrečias įmones, tarp kurių buvo atliktos tarpininkavimo ir marketingo paslaugos, neturėjo jokių galimybių surinkti informacijos apie realų UAB „Likida" tarpininkavimo ir marketingo paslaugų suteikimą UAB „Rekolas" , padaryta išvada, kad Inspekcija pagrįstai UAB „Likida" PVM sąskaitoje faktūroje GCA Nr. 1304801 atspindėtų ūkinių operacijų nerealumą pagrindė kitais įrodymais ir teisingai konstatavo, jog ūkinė operacija pagal minėtą PVM sąskaitą faktūrą realiai neįvyko, o pareiškėjas 2000 metų spalio mėnesį nepagrįstai pagal šią PVM sąskaitą faktūrą į PVM atskaitą įtraukė 7627 Lt PVM.

Teismas nustatė, kad 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu Telšių AVMI paprašė Vilniaus AVMI atlikti pakartotinį UAB „Gildeksas" patikrinimą ir informuoti, ar pagal šios įmonės vardu išrašytą 2003 m. birželio 16 d. PVM sąskaitą faktūrą LEA Nr. 5598216 už 3090 Lt realiai buvo suteiktos komercinio tarpininkavimo paslaugos. Be to, buvo paprašyta FNTT Vilniaus apskrities skyriaus pateikti informaciją apie UAB „Gildeksas" ūkinę finansinę veiklą. FNTT Vilniaus apskrities skyriaus 2006 m. lapkričio 3 d. raštu Nr. 25-1/21-3617 Inspekcijai buvo pateikta 2005 m. rugsėjo 7 d. specialisto išvados Nr. 5-1/77 kopija dėl UAB „Gildeksas" ūkinės finansinės veiklos tyrimo už laikotarpį nuo 2002 m. gruodžio 16 d. iki 2004 m. gegužės 6 d. Minėtoje specialisto išvadoje nurodyta, kad UAB „Gildeksas" vardu buvo naudojamasi įforminant PVM sąskaitas faktūras, kuriose nurodytų ūkinių operacijų turinys neatitinka tikrovės, UAB „Gildeksas" buvo įsteigta UAB „Vilmiksa" direktoriaus M. Ž. nurodymu ir realiai jokios veiklos nevykdė - nebuvo prekių įsigijimo iš įvardytų įmonių bei prekių tiekimo kaip PVM objekto įvardytoms įmonėms, buvo įforminami tik dokumentai. Įvertinus šias pakartotinio patikrinimo metu nustatytas aplinkybes bei tai, kad SP UAB „Šakių autobusų parkas" 2005 m. spalio 27 d. raštu Nr.490 paaiškino, jog pasirašant 2002 m. gruodžio 23 d. sutartį dėl kuro pirkimo UAB „Gildeksas" netarpininkavo, o UAB „Rekolas" nepateikė jokių kitų įrodymų, kad 2003 m. birželio 16 d. komercinio tarpininkavimo paslaugų atlikimo akte Nr. 1 nurodytos aplinkybės atitinka tikrovę (pareiškėjo Žemalės filialo direktorius R. B. 2005 m. lapkričio 2 d. raštu paaiškino neprisimenąs aplinkybių, kaip buvo surasta UAB „Gildeksas" bei sudaryta sutartis), padaryta išvada, kad UAB „Gildeksas" pagal pareiškėjui išrašytą 2003 m. birželio 16 d. PVM sąskaitą faktūrą LEA Nr.5598216 realiai komercinio tarpininkavimo paslaugų nesuteikė, minėta PVM sąskaita faktūra neatitinka Buhalterinės apskaitos įstatymo 13 straipsnio 1 dalies 4 punkto reikalavimų ir pripažintina neturinčia juridinės galios. Tuo remdamasis teismas konstatavo, kad UAB „Gildeksas" komercinio tarpininkavimo paslaugų UAB „Rekolas" realiai nesuteikė, pridėtinė vertė sukurta nebuvo, todėl mokesčių administratorius padarė pagrįstą išvadą, jog pareiškėjas pagal PVM sąskaitą faktūrą LEA Nr. 5598216 2003 metų birželio mėnesį nepagrįstai į PVM atskaitą įtraukė 471 Lt PVM.

Įvertinus patikrinimo metu surinktą medžiagą, padaryta išvada, kad Telšių AVMI 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu ir 2007 m. vasario 23 d. sprendime Nr. A6-9 pagrįstai ir teisingai nusprendė, jog UAB „Rekolas" savo buhalterinėje apskaitoje apskaičiusi faktiškai nesuteiktas tarpininkavimo ir marketingo paslaugas pagal 4 minėtas PVM sąskaitas faktūras (UAB „Eteroma" 2000 m. lapkričio 30 d. GBB Nr.7279286 ir 2000 m. gruodžio 28 d. GBB Nr. 7279377; UAB „Likida" 2000 m. spalio 30 d. GCA Nr. 13004801; UAB „Gildeksas" 2003 m. birželio 16 d. LEA Nr. 5598216), kurios neturi juridinės galios, netenka teisės į 21296 Lt (13198 + 7627 + 471) PVM atskaitą. Teismas nusprendė, kad mokesčių administratorius teisingai konstatavo, jog pareiškėjas pažeidė PVM įstatymo 16 ir 18 straipsnių, 2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymo Nr. IX-751 3 straipsnio 3 dalies, 58 straipsnio 1 dalies, 64 straipsnio 1 dalies ir 9 dalies 1 punkto nuostatas, bei, vadovaudamasi PVM įstatymo 36 straipsnio, 2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymo Nr. IX-751 123 straipsnio 2 dalies nuostatomis, MAĮ Nr. I-974 39 straipsnio 6 dalies ir MAĮ 96 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatomis, Bendrovei pagrįstai papildomai apskaičiavo 21296 Lt PVM bei nuo šios PVM sumos apskaičiavo delspinigius.

Teismas, įvertinęs byloje surinktus įrodymus, nusprendė, kad pareiškėjo argumentai, jog Inspekcija, darydama prielaidas apie ūkinių operacijų nebuvimą, be pagrindo nepripažino Bendrovės turėtų sąnaudų ir padidino apmokestinamąjį pelną, yra nepagrįsti.

Teismas konstatavo, kad 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu nustatytos aplinkybės patvirtino, jog UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" išrašyti apskaitos dokumentai neatspindi tikrojo ūkinių operacijų turinio (jose nurodyti rekvizitai nepatvirtina, kad jose nurodytos ūkinės operacijos įvyko), laikyta, kad minėti dokumentai neturi juridinės galios ir nepagrindžia pareiškėjo patirtų sąnaudų. Pažymėjo, kad Inspekcija, nustačiusi, jog UAB „Rekolas", apskaičiuodama apmokestinamąjį pelną už 2000 metus, į sąnaudas įskaitė komercinio tarpininkavimo ir marketingo paslaugų vertę (115697 Lt) pagal UAB „Eteroma" ir UAB „Likida" vardu išrašytas juridinės galios neturinčias PVM sąskaitas faktūras ir to pasėkoje 27767 Lt sumažino mokėtiną į biudžetą pelno mokestį už 2000 metus, padarė pagrįstą išvadą, kad pareiškėjas pažeidė JAPMĮ 5 straipsnio nuostatas, ir patikrinimo metu, vadovaudamasi JAPMĮ 5 ir 15 straipsniais, Bendrovei pagrįstai papildomai apskaičiavo 27767 Lt JAPM už 2000 metus, o vadovaudamasi MAĮ Nr. I-947 (1998 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. VIII-838 redakcija) 39 straipsnio 1 dalimi bei MAĮ Nr. IX-2112 96 straipsnio 1 dalies 2 punktu, Bendrovei nuo patikrinimo metu papildomai apskaičiuoto 27767 Lt JAPM pagrįstai apskaičiavo delspinigius. Pažymėjo, kad atsižvelgiant į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2006 m. rugsėjo 26 d. byloje Nr. 29/04 priimto nutarimo nuostatas bei į tai, kad dėl Telšių AVMI 2007 m. vasario 23 d. sprendimo Nr. A6-9, kuriuo nurodyta pareiškėjui sumokėti į biudžetą 9070 Lt PVM delspinigių bei 17263 Lt JAPM delspinigių, vyksta mokestinis ginčas, be to, šie delspinigiai yra nesumokėti (neišieškoti), Inspekcijos papildomai apskaičiuoti delspinigiai buvo perskaičiuoti. Nurodyta, kad vietoje patikrinimo metu papildomai apskaičiuotų 9070 Lt PVM delspinigių Bendrovė turi sumokėti 4812,37 Lt PVM delspinigių, o vietoje patikrinimo metu papildomai apskaičiuotų 17263 Lt JAPM delspinigių turi sumokėti 8321,77 Lt JAPM delspinigių.

Teismas nurodė, kad pagal 2004 m. balandžio 13 d. MAĮ Nr. IX-2112 140 straipsnį asmenims, pažeidusiems mokesčių įstatymus, baudos skiriamos pagal pažeidimo padarymo metu galiojančius teisės aktus. Vadovaujantis to paties įstatymo 139 straipsnio 1 dalimi, jei mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo (įskaitant muitinės deklaracijose apskaičiuojamą mokestį) ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifą ir dėl šių priežasčių mokėtiną mokestį neteisėtai sumažino, mokesčio mokėtojui priskaičiuojama trūkstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei kitaip nenumatyta atitinkamo mokesčio įstatyme. Skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, nuo to, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis, skirdamas didesnę ar mažesnę baudą. 2002 m. kovo 5 d. PVM įstatymo Nr. IX-751 123 straipsnio 3 dalis nurodo, kad nustačius, jog apmokestinamasis asmuo arba bet koks kitas asmuo, nesantis PVM mokėtoju, tačiau įstatymo nustatyta tvarka privalėjęs mokėti į biudžetą PVM, jo nesumokėjo, apskaičiuojama mokėtina į biudžetą PVM suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų apskaičiuotos PVM sumos dydžio bauda. Vadovaujantis šiomis nuostatomis ir atsižvelgus į tai, kad pareiškėjo patikrinimo metu nenustatyta padarytą pažeidimą sunkinančių ar lengvinančių aplinkybių, teismo konstatavimu, nuo papildomai apskaičiuotos 471 Lt PVM sumos už 2003 metų birželio mėnesį Bendrovei pagrįstai paskirta 30 procentų 141 Lt PVM bauda.

Teismas, įvertinęs byloje esančius įrodymus, nusprendė, kad mokesčių administratorius išsamiai įvertino patikrinimo metu surinktus įrodymus ir, vadovaudamasis įstatymo normomis bei susiklosčiusia teismų praktika, pagrįstai įpareigojo pareiškėją sumokėti į biudžetą atsakovo sprendime nurodytas sumas. Tuo tarpu pareiškėjas nenurodė naujų aplinkybių ir nepateikė įrodymų, kurie leistų suabejoti mokesčių administratoriaus sprendimo pagrįstumu. Todėl naikinti skundžiamus sprendimus nėra teisinio pagrindo.

III.

Pareiškėjas apeliaciniu skundu prašo Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. spalio 8 d. sprendimą panaikinti ir bylą perduoti pirmosios instancijos teismui nagrinėti iš naujo.

Apelianto teigimu, teismas neišnagrinėjo skunde išdėstytų motyvų, neįvertino jį pagrindžiančių aplinkybių. Teismo išvados neteisėtos ir nepagrįstos (abstrakčios, neparemtos išsamia įrodymų analize), nes neatitinka faktinių aplinkybių ir teisės normų, reguliuojančių apskaitos dokumentų juridinę galią bei teisę į PVM atskaitą, prasmės ir iš to kylančių teisinių padarinių, galiojančios teismų praktikos, nesilaikyta įstatymų, reglamentuojančių sprendimo priėmimą, nuostatų (Administracinių bylų teisenos įstatymo 86 str.). Teismas neįvertino rašytinių įrodymų, nepasisakė dėl jų įrodomosios galios, teismo išvados nepagrįstos faktinėmis aplinkybėmis (Administracinių bylų teisenos įstatymo 57 str., 81 str., 87 str. 4 d.). Teismas apsiribojo VMI konstatuotų faktinių aplinkybių atkartojimu, nenagrinėjo, ar atsakovo teiginiai dėl pareiškėjo nesąžiningumo pagrįsti, ar pareiškėjas turėjo realią galimybę atlikti atsakovo nurodomus veiksmus, kad pagrįstų savo sąžiningumą, kokiu būdu, kokie konkretūs veiksmai atlikti, kad įsitikinti sandorio partnerio veiklos teisėtumu, ar jų pakako ir t. t.

Apeliantas atkreipė dėmesį į tai, kad atsakovas 2007 m. gegužės 11 d. sprendimu Nr. 69-108 savo 2006 m. birželio 8 d. sprendime Nr. 69-339 išdėstytas aplinkybes ir faktus, kuriuos buvo pripažinęs nepakankamais mokestinio pažeidimo faktui nustatyti, jau pripažino pakankamais UAB „Rekolas" padaryto mokestinio pažeidimo fakto konstatavimui, o tai neatitinka šios institucijos veiklos sąžiningumo bei protingumo principų. VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339 pavedė Inspekcijai atlikti pakartotinį patikrinimą dėl Inspekcijos 2006 m. kovo 22 d. sprendimo Nr. A6-13 nurodymų UAB „Rekolas" sumokėti į biudžetą 107116 Lt PVM ir nuo šios sumos priskaičiuotų delspinigių, 19228 Lt baudos ir 57370 Lt JAPM bei 35667 Lt šio mokesčio delspinigių. Sprendime konstatuota, kad Inspekcija nesurinko pakankamai įrodymų, patvirtinančių UAB „Rekolas" padaryto mokestinio pažeidimo faktus, todėl turi papildomai surinkti įrodymus ir iš naujo spręsti klausimą dėl UAB „Rekolas" teisės į PVM ataskaitą pagal UAB „Eteroma" vardu išrašytus apskaitos dokumentus už tarpininkavimo paslaugas, nes Vilniaus AVMI UAB „Eteroma" 2002 m. birželio 3 d. patikrinimo akte Nr. 04-01-47-664 nėra paminėtos šios įmonės komercinio tarpininkavimo paslaugų suteikimo UAB „Rekolas" aplinkybės, neaišku, ar nuo šių paslaugų UAB „Eteroma" deklaravo pardavimo PVM ir ar jį sumokėjo. Nuspręsta, jog Telšių AVMI neišnaudojo visų galimybių, siekdama nustatyti, ar UAB „Eteroma" realiai atliko UAB „Rekolas" tarpininkavimo paslaugas. VMI 2007 m. gegužės 11 d. sprendimu Nr. 69-108 darydama išvadas dėl UAB „Rekolas" teisių į PVM atskaitą nebuvimo pagal su UAB „Eteroma" sudarytas sutartis dėl marketingo paslaugų, vadovavosi tuo pačiu Vilniaus AVMI aktu. Inspekcija, nesant jokių minėtame akte konstatuotų objektyvių patikrinimo duomenų apie UAB „Eteroma" UAB „Rekolas" suteiktų marketingų paslaugų buvimo aplinkybes, padarė prielaidas, kad UAB „Eteroma" 2000 m. lapkričio 30 d. ir 2000 m. gruodžio 28 d. įformintos komercinio tarpininkavimo paslaugos iš A. S. individualios įmonės, nes šios paslaugos atliktos tomis pačiomis datomis, kaip ir UAB „Eteroma" atliktos UAB „Rekolas" ir tai suteikia pagrindą manyti,kad UAB „Eteroma" nors buhalterinėje apskaitoje apskaitė, tačiau į biudžetą nesumokėjo pardavimo PVM, kurį išskyrė UAB „Rekolas" išrašytose PVM sąskaitose faktūrose už komercinio tarpininkavimo paslaugas. Apelianto teigimu, taip ir liko neaišku, ar nuo paslaugų pareiškėjui UAB „Eteroma" deklaravo pardavimo PVM, ar jį sumokėjo ir kokią reikšmę santykiams tarp šių bendrovių turėjo A. S. bendrovei UAB „Eteroma“ suteiktos komercinio tarpininkavimo paslaugos. Apelianto teigimu, sprendime dėl patikrinimo akto tvirtinimo nurodytos aplinkybės apie Mažeikių apylinkės teismo nuosprendyje nurodytas aplinkybes su komercinių paslaugų suteikimu Bendrovei niekaip nesusiję.

Pažymėjo, kad 2006 m. pakartotinio patikrinimo akte paminėtos kitos aplinkybės buvo konstatuotos ir ankstesnio patikrinimo akte, tačiau VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339 buvo pripažinta, kad jos nėra pakankami įrodymai, kurių pagrindu būtų galima neabejotinai teigti, kad pareiškėjas netinkamai vykdė mokestines prievoles ir dėl to prarado teisę į UAB „Eteroma" vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose išskirtą PVM.

Apelianto teigimu objektyviais duomenimis nepagrįstos ir 2006 m. pakartotinio patikrinimo akto ir sprendimų išvados, kad ūkinė operacija pagal UAB „Likida" išrašytą PVM sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 realiai neįvyko, todėl minėta PVM sąskaita faktūra neturi juridinės galios ir į 2000 m. spalio mėnesio PVM atskaitą negalėjo būti įtraukta 7627 Lt. Apelianto teigimu, Inspekcija, pagrįstai pripažinusi komercinių santykių - marketingo paslaugų - tarp UAB „Rekolas" filialo „Tomegana" ir UAB „Likida" buvimo faktą bei šių paslaugų faktišką atlikimą pagal PVM sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801, padarė nepagrįstą išvadą, kad ši bendrovė analogiškų marketingo paslaugų vėliau nesuteikė, todėl pagal 2000 m. spalio 30 d. PVM sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 negalėjo būti padarytas užskaitymas, esant UAB „Likida" įsiskolinimui už pirktus naftos produktus. Išvada apie marketingo paslaugų neatlikimą iki 2000 m. spalio 30 d. sąskaitos išrašymo grindžiama tuo, kad pagal SODROS duomenų bazės informaciją nuo 2000 m. spalio 1 d. UAB „Likida" įdarbintų asmenų nebuvo, o A. A. (bendrovės direktorius ir pagrindinis akcininkas) nuo 2000 m. spalio 1 d. UAB „Likida" nebedirbo. Apeliantas pažymi, jog marketingo paslaugas ši bendrovė suteikė iki sąskaitos išrašymo, sąskaitą pasirašė A. A., kuris galėjo veikti kaip bendrovės akcininkas, su minėta bendrove UAB „Rekolas" filialas „Tomegana" turėjo nevienkartinis komercinius sandorius. Tai, kad mokesčių administratorius neranda UAB „Likida" buvusio direktoriaus, negali patikrinti šios bendrovės pirminių apskaitos dokumentų, apelianto manymu, negali būti pagrindas konstatuoti aplinkybes, kad ūkinė operacija pagal 2000 m. spalio 30 d. sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 realiai neįvyko ir UAB „Rekolas" nebuvo sąžiningas mokesčių mokėtojas. Duomenys, kad UAB „Rekolas" piktnaudžiavo teise į PVM atskaitą ir žinojo, jog UAB „Likida" pagal šią PVM sąskaitą faktūrą pardavimo PVM nedeklaruos 2006 m. pakartotinio patikrinimo akte nenurodyti ir tokių įrodymų mokesčių administratorius nepateikė. Neatsižvelgta ir į tai, kad 2005 m. gruodžio 5 d. patikrinimo akte Nr. 03-03-10-513 (toliau – ir 2005 m. patikrinimo aktas) Inspekcija konstatavo, jog UAB „Likida" PVM deklaracijų neteikia nuo 2001 metų liepos mėnesio (iki to laiko deklaracijos buvo teikiamos, tame tarpe ir už 2000 metų spalio mėnesį). Apelianto teigimu, atsakovas sprendime nepagrįstai konstatavo, jog minėti Inspekcijos nustatyti duomenys yra pakankamas įrodymas, kad ūkinė operacija pagal UAB „Likida" PVM išrašytą sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 realiai neįvyko, todėl UAB „Rekolas" 2000 metų spalio mėnesį nepagrįstai pagal šią PVM sąskaitą faktūrą į PVM atskaitą įtraukė 7627 Lt PVM.

Apeliantas akcentuoja, jog nors VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendime Nr. 69-339 buvo nurodžiusi, kad Inspekcija netyrė UAB „Rekolas" sutarties partnerio (UAB „Gildeksas") veiklos teisėtumo, neišsiaiškino, ar UAB „Gildeksas" apskaitė tarpininkavimo paslaugas, ar deklaravo ir mokėjo šių paslaugų pardavimo PVM, tačiau 2006 m. pakartotinio patikrinimo akte minėtos aplinkybės nepatikrintos. Neaišku, ar UAB „Gildeksas" apskaitė tarpininkavimo paslaugas, ar deklaravo paslaugų pardavimo PVM. Nors UAB „Gildeksas" paslaugas atliko ir sąskaitą faktūrą išrašė ne UAB „Vilmaksa" direktorius M.Ž., o kiti asmenys, šios aplinkybės, kaip ir pats paslaugų buvimo faktas surandant klientą (UAB „Šakių autobusų parkas") iš viso nebuvo tikrinamos. Tai, kad SP UAB „Šakių autobusų parkas" 2005 m. spalio 27 d. raštu paaiškino, jog pasirašant 2002 m. gruodžio 23 d. sutartį dėl kuro pirkimo UAB „Gildeksas" netarpininkavo, apelianto teigimu, negali būti įrodymu, paneigiančiu kliento suradimo faktą ir Bendrovės teisę į PVM atskaitą.

Apeliantas pažymi, jog pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 mokesčių administratorius, norėdamas paneigti teisę į PVM atskaitą, turi įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija ir paprastai pasireiškiantį PVM nesumokėjimu, taip pat turi būti ištirtos aplinkybės, leidžiančios spręsti, ar mokesčio mokėtojas žinojo arba turėjo galimybę žinoti apie galimą sutarties partnerio veiklos neteisėtumą.

Apeliantas taip pat pažymi, kad nors faktiniai santykiai šioje byloje yra susiklostę iki Lietuvos Respublikos įstojimo į Europos Sąjungą, tačiau aiškinant nacionalinio teisinio reglamentavimo prasmę, kaip antriniai šaltiniai yra svarbūs ir Europos Bendrijų Teisingumo Teismo teisminiai precedentai. Apeliantas pripažįsta, jog Europos Bendrijų Teisingumo Teismas galimybę realizuoti teisę į PVM atskaitą aiškina iš esmės taip pat, kaip ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas minėtoje 2004 m. spalio 27 d. nutartyje : ūkinei operacijai realiai įvykus, apmokestinamajam asmeniui teisė į PVM atskaitą gali būti atimama tik tuo atveju, jei įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo sukčiavimo tikslais sudarytame sandoryje (2006 m. sausio 12 d. preliminarus nutarimas sujungtose bylose Optingen Ltd (C-354/03), Fulcrum Electronics Ltd (C-355/03, Bond House Systems Ltd (C-484/03) prieš Commissioners of Customs & Excise, 2006 m. liepos 6 d. preliminarus nutarimas sujungtose bylose Axel Kittel (C-439/04) prieš Belgijos valstybę ir Belgijos valstybė (C-440/04) prieš Recolta Recycling SPRL).

Apelianto teigimu, Inspekcijos išvados nepatvirtintos visuma teisiškai reikšmingų aplinkybių, leidžiančių spręsti apie UAB „Rekolas", kaip mokesčio mokėtojo, sąžiningumą. Apeliantas nurodo, jog už atliktas paslaugas UAB „Eteroma", UAB „Likida" ir UAB „Gildeksas" išrašytose PVM sąskaitose faktūrose esantys duomenys visiškai atitiko 2000 metais galiojusio Buhalterinės apskaitos pagrindų įstatymo 10 straipsnio ir PVM įstatymo 18 straipsnio reikalavimus, t.y. jose buvo visi privalomi dokumento rekvizitai, atspindėta realiai atlikta ūkinė operacija. Apie marketingo paslaugas teikusių bendrovių nesąžiningumą UAB „Rekolas" nebuvo žinoma. Bendrovė, vykdydama komercinius santykius su minėtomis bendrovėmis, patikrino, ar jos yra įregistruotos (jų atstovai pateikė įmonių registracijos pažymėjimus), vykdo komercinę ūkinę veiklą, ar atsiskaitymuose su ja naudojamos PVM sąskaitos faktūros nėra dingusios, ar duomenys PVM sąskaitose faktūrose atitinka įstatymų reikalavimus, ar šios bendrovės buvo PVM mokėtojos, ir nenustatė jokių pažeidimų. Apelianto teigimu, PVM sąskaitas faktūras registravusi mokesčių inspekcija negalėjo vykdyti tokių dokumentų registracijos ne šių įmonių darbuotojams, neegzistuojantiems asmenims. Mokesčių administratoriui minėtos bendrovės teikė mokestines ataskaitas, nebuvo įtrauktos į nepatikimų įmonių sąrašus, nebuvo jokių duomenų apie šių įmonių galimus mokestinius ginčus su mokesčių administratoriumi, tame tarpe teismuose. Visus mokėjimus už suteiktas marketingo paslaugas UAB „Rekolas" įvykdė mokestiniais pavedimais, o ne grynaisiais. UAB „Rekolas" teigia nežinojusi ir neturėjusi galimybės žinoti apie sutarties partnerių veiklos neteisėtumą ir tai, kad jie nesumokės PVM, po paslaugų suteikimo jo neatskaitys. Bendrovė, kaip mokesčio mokėtojas, elgėsi sąžiningai. Sudarant marketingo paslaugų sutartis su minėtomis įmonėmis ir jas vykdant, įstatymų reikalavimai nepažeisti. Apelianto teigimu, mokesčių inspekcijos surašytame akte daroma prielaida apie marketingo paslaugų nebuvimą, nepagrindžiant jos jokiais įrodymais.

Apeliantas pažymi, jog pagal Viešojo administravimo įstatymo 4 straipsnį vienas iš demokratinių valstybės administravimo principų yra objektyvumo principas, reiškiantis, kad sprendimo priėmimas ir kiti oficialūs viešojo administravimo subjekto veiksmai turi būti objektyvūs, t.y. viešojo administravimo subjekto sprendimai turi atitikti tikrąsias faktines aplinkybes, turinčias reikšmės priimant sprendimą, turi būti nešališkai įvertinti įrodymai. Mokesčių administratoriaus kaip viešojo administravimo subjekto priimami sprendimai mokesčių mokėjimo klausimais taip pat turi būti pagrįsti objektyviais įrodymais, negali būti grindžiami prielaidomis ir spėjimais. Pagal Mokesčių administravimo įstatymo 54 straipsnio 5 dalį dėl mokesčių teisės aktų turinio kilę neaiškumai turi būti aiškinami mokesčių mokėtojo naudai. Atsižvelgiant į minėtas įstatymų nuostatas, apelianto teigimu, darytina išvada, kad aktas ir sprendimai buvo surašyti pažeidžiant įstatymų reikalavimus, nesivadovaujant teismų praktika. Teigiama, jog iš akte nurodytų aplinkybių matyti, kad mokesčių administratorius visas aplinkybes grindžia prielaidomis, nepateikdamas jokių objektyvių įrodymų apie UAB „Rekolas" partnerių UAB „Eteroma", UAB „Likida" ir UAB „Gildeksas" veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečiomis operacijomis, pasireiškiantį PVM nesumokėjimu, bei tai, kad pareiškėjas žinojo ir turėjo objektyvias galimybes žinoti apie kitų asmenų neteisėtus veiksmus.

Apeliantas taip pat nurodo, jog administracinių teismų praktikoje mokesčių mokėtojo žinojimas ir galėjimas žinoti apie kitos sandorio šalies neteisėtą veiklą yra teisiškai reikšmingas tik kalbant apie teisės į PVM atskaitą įgyvendinimą, jis neturi įtakos sprendžiant, ar pripažinti sąnaudomis juridinio asmens išlaidas, apskaičiuojant apmokestinamąjį pelną pagal JAPM įstatymo 5 straipsnio 2 dalį. Nustačius, kad mokesčių mokėtojas patyrė išlaidas, o operacijos turinys yra patvirtintas juridinę galią turinčiais dokumentais, mokesčio mokėtojo patirtos išlaidos mažina mokesčio mokėtojo apmokestinamąjį pelną nepriklausomai nuo to, ar pridėtinės vertės mokestį sumokėjo prekių pardavėjas ar paslaugų teikėjas (administracinė byla Nr. A1-355-2004.). Patikrinimo metu nenustatyta ir neįrodyta, kad UAB „Rekolas" nesumokėjo už suteiktas marketingo paslaugas UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas". Visos minėtos ūkinės operacijos įformintos juridinę galią turinčiais dokumentais, atitinkančiais įstatymų reikalavimus, t.y. turinčiais formaliuosius PVM sąskaitų - faktūrų rekvizitus, atitinkančius tikrąsias ūkinės operacijos vykdymo aplinkybes. UAB „Rekolas" visiškai atsiskaitė su minėtoms įmonėms už prekes ir suteiktas paslaugas, tai patvirtina ir minėtose įmonėse esantys buhalterinės apskaitos dokumentai. Apelianto manymu, mokesčių administratoriaus išvados, pagrįstos tuo, kad negalima patikrinti realaus operacijų buvimo, nerasti įmonių dokumentai, jas valdę asmenys, nepaneigia ūkinių operacijų buvimo. Atsižvelgiant į tai, mokesčių administratorius nepagrįstai nepripažino UAB „Rekolas" turėtų sąnaudų, nustatant apmokestinamąjį pelną, paskaičiavo delspinigius, padidino apmokestinamąjį pelną.

Apeliacinės instancijos teismo posėdyje pareiškėjas prašė Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. spalio 8 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą –jo skundą, pateiktą pirmosios instancijos teismui, patenkinti.

Atsakovas atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti, o pirmosios instancijos teismo sprendimą palikti nepakeistą.

Atsakovo teigimu, pareiškėjas nepagrįstai teigia, kad Inspekcija neišnaudojo visų galimybių, siekdama surinkti papildomus įrodymus, nes pakartotinio patikrinimo metu, siekiant išsiaiškinti pareiškėjo sandorių su UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" sudarymo ir vykdymo aplinkybes, buvo gauta papildoma informacija iš:

1. Vilniaus AVMI (2006 m. rugpjūčio 30 d. raštu Nr. (11.1)-46-23512 dėl pareiškėjo vykdytų sandorių su UAB „Eteroma"; 2006 m. rugsėjo 5 d. raštu Nr. (11.16)-46-24022 dėl sandorių su UAB „Vilmiksa"; 2006 m. rugpjūčio 25 d. raštu Nr. (11.1)-46-23094 dėl sandorių su UAB „Gildeksas").

2. FNTT Vilniaus apskrities skyriaus (2006 m. spalio 12 d. raštu Nr. 25-1/34-3372 pateikta informaciją dėl UAB "Vilmiksa" sandorių su pareiškėju įvertinimo ikiteisminio tyrimo metu; 2006 m. lapkričio 3 d. raštu Nr. 25-1/21-3617 pateikta specialisto išvados kopija dėl UAB „Gildeksas" ūkinės finansinės veiklos už laikotarpį nuo 2002 m. gruodžio 16 d. iki 2004 m. gegužės 6 d. tyrimo).

3. Utenos AVMI (2006 m. lapkričio 6 d. raštu Nr. (16.3)-4.2-9848 gauta informacija dėl UAB „Likida" ir 2006 m. rugpjūčio 18 d. V.N. paaiškinimas dėl likviduotos V. N. individualios įmonės komercinio tarpininkavimo ir marketingo paslaugų teikimo).

Atkreipiamas dėmesys, kad pareiškėjui nepateikus sąrašo įmonių, kurios buvo surastos tarpininkaujant minėtoms bendrovėms, Inspekcija negalėjo patikrinti trečiųjų šalių, surinkti iš jų informacijos dėl tarpininkavimo paslaugų realumo. Atsakovas pažymi, jog tai, kad pareiškėjas turi įstatymo reikalaujamus formaliuosius rekvizitus turinčią PVM sąskaitą faktūrą, savaime nepagrindžia jo teisės į PVM atskaitą, jei patikrinimo metu surinktų įrodymų ir nustatytų aplinkybių visuma leidžia teigti, kad ūkinė operacija neįvyko arba jos turinys yra ne toks, koks pavaizduotas buhalterinės apskaitos dokumentuose. Šiuo atveju patikrinimo metu surinktų aplinkybių visuma patvirtina, kad UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" nesuteikė pareiškėjui tarpininkavimo paslaugų.

Atsakovas remiasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 ir pažymi, kad Europos Bendrijų Teisingumo Teismas eilėje bylų yra pabrėžęs, jog ekonominė veikla ir apmokestinamieji sandoriai Šeštosios (PVM) direktyvos prasme yra objektyvaus pobūdžio (2006 m. sausio 12 d. preliminarus nutarimas sujungtose bylose C-354/03, C-355/03, C-484/03, 2006 m. vasario 21 d. preliminarus nutarimas byloje C-355/02). Nagrinėjant ūkinės operacijos tikrumo klausimą šioje byloje pažymėta, kad apmokestinimo PVM požiūriu yra aktualus tik pats objektyvus prekių pardavimo faktas ir tai, ar prekės buvo skirtos įmonės PVM apmokestinamajai veiklai vykdyti, tuo tarpu aplinkybė, ar prekes pardavė tikrai tas asmuo, kuris yra nurodytas PVM sąskaitoje faktūroje kaip prekių pardavėjas, negali būti lemianti teisės į PVM atskaitą buvimą ar šios teisės paneigimą. Jeigu sąskaitoje faktūroje nurodytų prekių realiai nebuvo, PVM atskaita negalima jokiu atveju, tuo tarpu jeigu prekes pardavė ne tas asmuo, kuris nurodytas PVM sąskaitoje faktūroje kaip prekių pardavėjas, o jo naudai veikę tretieji asmenys, tačiau už ūkinę operaciją priklausanti PVM suma prekių pardavėjo į biudžetą buvo sumokėta, nėra įstatyminio pagrindo paneigti įmonės teisę į PVM atskaitą.

Atsakovas paaiškina, jog Vilniaus apskrities VMI atliko UAB „Eteroma" patikrinimą už laikotarpį nuo 2000 m. lapkričio 1 d. iki 2001 m. spalio 1 d. ir 2002 m. birželio 3 d. patikrinimo akte Nr. 04-01-47-664 nurodė, kad UAB "Eteroma" buhalterinės apskaitos registruose apskaitė prekių (medienos, naftos produktų) bei paslaugų (transporto, komercinio tarpininkavimo) įsigijimą iš A.S. individualios įmonės bei UAB „Globeksas". UAB „Eteroma" patikrinimo metu nustatyta, kad A.S. IĮ veiklos nevykdė, jos vardu išrašytos PVM sąskaitos faktūros neturėjo visų privalomų rekvizitų - nenurodyta asmenų, atlikusių ūkinę operaciją ir atsakingų už jos teisingą įforminimą, pareigos, vardai bei pavardės. A.S. teigimu, jo įmonė 2000 metais veiklos nevykdė ir apie sandorius su UAB „Eteroma" jis nieko nežino. Be to, A. S. IĮ vardu įsigytos PVM sąskaitos faktūros, kasos pajamų orderiai 1999 m. vasarą buvo prarasti (A.S. 2001 m. rugpjūčio 29 d. apie blankų dingimą informavo Klaipėdos apskrities VMI). Nustatyta, kad UAB „Eteroma" įformino komercinio tarpininkavimo paslaugas iš A. S. IĮ ir tomis pačiomis datomis (2000 m. lapkričio 30 d. ir 2000 m. gruodžio 28 d.) įformino minėtų paslaugų suteikimą pareiškėjui. Mažeikių rajono apylinkės teismas 2003 m. gruodžio 5 d. nuosprendyje baudžiamojoje byloje Nr. 48-1-702-02 konstatavo, jog S.S. pagal jo prašymą nenustatyto asmens pagamintu UAB „Eteroma" direktoriaus A.E. parašo kopijos spaudu-faksimile atspaudė šio asmens suklastotus parašus ant PVM sąskaitų faktūrų, kurias panaudojo fiksuojant ūkines operacijas tarp UAB „Eteroma" ir UAB „Gurlida", UAB „Verdita" ir nuosprendyje įvardytų kitų Lietuvos Respublikos ūkio subjektų, tame tarpe ir UAB „Rekolas". Pripažinus, kad UAB „Eteroma" realiai neįsigijo tarpininkavimo paslaugų iš minėtų įmonių, kaip nurodo atsakovas, jų parduoti pareiškėjui ji realiai negalėjo. Atsižvelgiant į tai, Telšių AVMI pagrįstai konstatavo, kad komercinio tarpininkavimo paslaugų UAB „Eteroma" pareiškėjui faktiškai nesuteikė, todėl pareiškėjas neturėjo teisės į PVM atskaitą už 2000 metų lapkričio ir gruodžio mėnesius pagal UAB „Eteroma" vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras.

Inspekcijos 2006 m. gruodžio 5 d. patikrinimo akte Nr. 6-06-32-56 bei 2007 m. vasario 23 d. sprendime Nr. A6-9 taip pat nurodyta, kad pareiškėjo filialo „Tomegana" buhalterinėje apskaitoje apskaitytos marketingo paslaugos pagal UAB „Likida" išrašytą 2000 m. spalio 30 d. PVM sąskaitą faktūrą serija GCA Nr. 1304801. Pareiškėjas pateikė UAB „Likida" kliento apyvartos išrašo kopiją, pagal kurią 2000 m. lapkričio 30 d. padarytas užskaitymas už marketingo paslaugas, esant UAB „Likida" įsiskolinimui už pirktus naftos produktus. Sutartis dėl marketingo paslaugų teikimo patikrinimui pateikta nebuvo. Vilniaus AVMI 2006 m. rugpjūčio 23 d. raštu Nr.(11.21)-46-22748 informavo Telšių AVMI neturinti galimybės atlikti priešpriešinio UAB „Likida" patikrinimo, nes nesurasti šios bendrovės vadovai. Telšių AVMI patikrinimo metu nustatė, kad pagal IMIS duomenų bazėje turimą informaciją nuo 2000 m. spalio 1 d. iki 2000 m. lapkričio 20 d. UAB „Likida" įdarbintų asmenų nebebuvo, UAB „Likida" direktorius ir pagrindinis akcininkas A. A. nuo 2000 m. spalio 1 d. bendrovėje nebedirbo, dėl to konstatavo, kad jis negalėjo pasirašyti UAB „Likida" vardu pareiškėjui išrašytos PVM sąskaitos faktūros serija GCA Nr. 1304801. Taip pat pagal IMIS duomenų bazėje esamus duomenis inspekcija nustatė, kad UAB „Likida" už 2000 m. spalio mėn. PVM deklaracijos Vilniaus AVMI nepateikė. Konstatuota, jog pagal pareiškėjui išrašytą PVM sąskaitą faktūrą serija GCA Nr. 1304801 UAB „Likida" pardavimo PVM nedeklaravo ir į biudžetą nesumokėjo. Atsakovo teigimu, inspekcija pagrįstai konstatavo, kad komercinio tarpininkavimo paslaugų UAB „Likida" pareiškėjui faktiškai nesuteikė, todėl pareiškėjas neturėjo teisės į PVM atskaitą pagal UAB „Likida" išrašytą PVM sąskaitą faktūrą serija GCA Nr. 1304801.

Atsakovas nurodo, jog pareiškėjo Žemalės filialo buhalterinėje apskaitoje apskaitytos komercinio tarpininkavimo paslaugos pagal UAB „Gildeksas" vardu išrašytą 2003 m. birželio 16 d. PVM sąskaitą faktūrą serija LEA Nr. 5598216. Prie šios PVM sąskaitos faktūros pareiškėjas pateikė 2003 m. birželio 16 d. Komercinio tarpininkavimo paslaugų atlikimo aktą Nr. 1, kuriame nurodyta, kad buvo surastas klientas SP UAB „Šakių autobusų parkas" bei pasirašyta 2002 m. gruodžio 23 d. kuro pardavimo sutartis Nr. 58. Tačiau SP UAB „Šakių autobusų parkas" 2005 m. spalio 27 d. rašte Nr. 490 paaiškino, kad pasirašant 2002 m. gruodžio 22 d. sutartį dėl kuro pirkimo iš pareiškėjo Žemalės filialo, UAB „Gildeksas" netarpininkavo. FNTT inspekcijai pateiktoje 2005 m. rugsėjo 7 d. specialisto išvados Nr. 5-1/77 kopijoje dėl UAB „Gildeksas" ūkinės finansinės veiklos tyrimo nurodyta, kad UAB „Gildeksas" vardu buvo naudojamasi įforminant PVM sąskaitas faktūras, kuriose nurodytų ūkinių operacijų turinys neatitinka tikrovės. UAB „Gildeksas" įsteigta UAB „Vilmiksa" direktoriaus M. Ž. nurodymu ir realiai jokios veiklos nevykdė - nebuvo prekių įsigijimo iš įvardytų įmonių bei prekių tiekimo kaip PVM objekto įvardytoms įmonėms, tarp jų ir UAB "Rekolas", buvo įforminami tik dokumentai. Įvertinusi nurodytas aplinkybes bei SP UAB „Šakių autobusų parkas" 2005 m. spalio 27 d. raštą Nr.490, bendrovei nepateikus jokių kitų įrodymų, kad 2003 m. birželio 16 d. Komercinio tarpininkavimo paslaugų atlikimo akte Nr. 1 nurodytos aplinkybės atitinka tikrovę, inspekcija padarė išvadą, kad UAB „Gildeksas" pagal pareiškėjui išrašytą 2003 m. birželio 16 d. PVM sąskaitą faktūrą serija LEA Nr. 5598216 realiai komercinio tarpininkavimo paslaugų nesuteikė, minėta PVM sąskaita faktūra pripažintina neturinčia juridinės galios.

Atsakovo teigimu, pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą, nes patikrinimo metu nustatytų aplinkybių visuma leidžia daryti pagrįstą išvadą, kad minėtose PVM sąskaitose faktūrose atvaizduotos ūkinės operacijos realiai neįvyko, t.y. minėtos įmonės pareiškėjui tarpininkavimo paslaugų nesuteikė, todėl minėtos PVM sąskaitos faktūros laikytinos neturinčiomis juridinės galios ir jų pagrindu PVM atskaita negalima. Atsakovas pažymi, jog pareiškėjas nepateikė įrodymų, kurie galėtų pagrįsti suteiktų paslaugų tikrąjį turinį (jis nepateikė jokių kitų dokumentų, išskyrus minėtų bendrovių vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras ir apmokėjimo dokumentus, įrodančių, kad tarpininkavimo paslaugos realiai buvo atliktos, nepateikė sąrašo įmonių, kurios buvo surastos tarpininkaujant minėtoms bendrovėms).

Atsakovas pažymi, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2004 m. spalio 27 d. nutartyje konstatavo, jog analogiškai, kaip ir PVM įstatymo atveju, „juridinės galios" sąvoka aiškintina Lietuvos Respublikos juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo kontekste. Lietuvos Respublikos juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo (1990 m. liepos 31 d. įstatymas Nr. I-442) 5 straipsnio 2 dalis nurodė, kad nustatant apmokestinamąjį pelną, iš bendrųjų juridinio asmens pajamų atimamos tik juridinę galią turinčiais dokumentais patvirtintos faktiškai patirtos juridinio asmens sąnaudos, išvardintos šio straipsnio pirmojoje dalyje. Teismas paaiškino, jog ar sąnaudos yra patvirtintos juridinę galią turinčiais dokumentais, yra nustatoma įvertinus, ar apskaitos dokumentai patvirtina tikrąjį įvykusios operacijos turinį. Kadangi, kaip matyti iš pakartotinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių, UAB „Eteroma", UAB „Likida", UAB „Gildeksas" išrašyti apskaitos dokumentai neatspindi tikrojo ūkinių operacijų turinio, t.y. jose nurodyti rekvizitai nepatvirtina, kad jose nurodytos ūkinės operacijos įvyko, atsakovo teigimu, laikytina, kad tokie dokumentai neturi juridinės galios ir nepagrindžia pareiškėjo patirtų sąnaudų.

Tretysis suinteresuotas asmuo Telšių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija atsiliepimu į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti kaip nepagrįstą. Trečiojo suinteresuoto asmens manymu, Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. spalio 8 d. sprendimas pagrįstas bei teisingas, naikinti jo nėra pagrindo.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

IV.

Nagrinėjamas ginčas kilęs dėl to, ar pareiškėjas UAB „Rekolas“ (PVM mokėtojas nuo 1997 m. birželio 1 d.), kuris byloje aktualiu laikotarpiu vykdė kietojo, skystojo ir dujinio kuro bei priedų didmeninę prekybą, turi teisę į 21296 Lt PVM atskaitą pagal 4 PVM sąskaitas faktūras (13197 Lt pagal UAB „Eteroma" vardu 2000 m. lapkričio 30 d. GBB Nr. 72792286 ir 2000 m. gruodžio 28 d. GBB Nr. 7279377 ir 471 Lt pagal UAB „Gildeksas" vardu 2003 m. birželio 16 d. išrašytą PVM sąskaitą faktūrą LEA Nr. 5598216 išrašytas PVM sąskaitas faktūras už tarpininkavimo paslaugas; 7627 Lt pagal UAB „Likida" vardu 2000 m. spalio 30 d. išrašytą sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 už marketingo paslaugas), taip pat dėl to, ar pareiškėjas, apskaičiuodamas apmokestinamąjį pelną už 2000 metus, pagrįstai įskaitė į sąnaudas minėtose PVM sąskaitose faktūrose nurodytų paslaugų vertę (115697 Lt).

Administracinių teismų praktika dėl teisės į PVM atskaitą realizavimo suformuota (Administracinių bylų teisenos įstatymo 13 straipsnis) Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 (UAB „Tauja“ prieš Valstybinę mokesčių inspekciją prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos;Administracinių teismų praktika Nr.6, 128-142 l.). Šioje nutartyje Vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija konstatavo bendrąją taisyklę, kad teisė į PVM atskaitą yra vienas iš esminių pridėtinės vertės mokesčio sistemos elementų, kuri paprastai negali būti ribojama. Teisė į PVM atskaitą gali būti įgyvendinama esant jos prielaidai – realiai mokesčio mokėtojo atliktiems prekės įsigijimo ir su šia preke sukurtos pridėtinės vertės realizavimo veiksmams (mokesčio mokėtojas turi prekę ar paslaugą įsigyti ir sumokėti už ją prekės pardavėjui atitinkamą PVM sumą; sukūręs su šia preke pridėtinę vertę, prekę turi realizuoti) bei tinkamo realizavimo sąlygai – įstatymo reikalavimus atitinkančiai PVM sąskaitai faktūrai. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija mėtoje nutartyje akcentavo, kad prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi būti realus, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Be to, minėtoje nutartyje dėl dokumentų, kuriais įforminta atitinkama ūkinė operacija juridinės galios (PVM įstatymo pagal 1998 m. liepos 2 d. redakcijos Nr.VIII-843 18 straipsnio 1 dalį, Buhalterinės apskaitos pagrindų įstatymo 10 straipsnio ir 1990 m. liepos 31 d. priimto Lietuvos Respublikos juridinių asmenų pelno mokesčio įstatymo 5 straipsnio 2 dalies nuostatų kontekste) akcentuota, kad lemiamą reikšmę turi tikrasis ūkinės operacijos turinys, o ne jos įforminimas atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais (turinio viršenybės prieš formą principas). Plenarinė sesija priėjo išvadą, kad realus ūkinės operacijos atlikimas ir šios operacijos turinį leidžiantis nustatyti įforminimas buhalterinės apskaitos dokumentais yra teisiškai reikšmingos aplinkybės, leidžiančios teigti, kad pirkėjas turi teisę į PVM atskaitą. Pardavėjui sumokėjus PVM už realiai įvykusį prekių ar paslaugų teikimą, pirkėjo teisė jį atskaityti tampa absoliuti ir negali būti paneigta remiantis ūkinės operacijos įforminimo trūkumais. Teigiant priešingai būtų iškreipta apmokestinimo PVM esmė bei paneigtas dvigubo apmokestinimo draudimo principas (pardavėjui sumokėjus PVM, o pirkėjui neleidžiant jo atskaityti, parduotos prekes ar suteiktos paslaugos PVM galimai būtų apmokestinamos du ar daugiau kartų).

Atsakovo, kuris priimdamas nagrinėjamoje byloje ginčijamą sprendimą rėmėsi ir minėta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos nutartimi, nuomone, nagrinėjamose PVM sąskaitose faktūrose nurodytos paslaugos Bendrovei realiai nebuvo suteiktos, pridėtinė vertė sukurta nebuvo (nėra PVM objekto), šie apskaitos dokumentai neatspindi tikrojo ūkinių operacijų turinio (nurodyti rekvizitai nepatvirtina, kad juose nurodytos ūkinės operacijos įvyko) ir neturi juridinės galios. Todėl pareiškėjas pagal šias PVM sąskaitas faktūras neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą. Apeliantas teigia priešingai. Nurodo, kad apskaitos dokumentuose atspindėtos ūkinės operacijos realiai įvyko, paslaugos Bendrovei buvo suteiktos, todėl atsakovas nepagrįstai riboja jo teisę į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje (adm. byla Nr. A1-355/2004) taip pat pažymėta, kad įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija, turi mokesčių administratorius. Dažniausiai ši aplinkybė įrodoma nustačius, jog už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nėra sumokėtas pridėtinės vertės mokestis. Tačiau vien mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumas mokestine prasme nėra pakankama aplinkybė, leidžianti paneigti mokesčių mokėtojo teisę į PVM atskaitą. Teisė į PVM atskaitą gali būti paneigta tik nustačius juridinių faktų visumą, t. y. aplinkybę, kad konkrečios ūkinės operacijos dalyvis atliko mokesčių įstatymų pažeidimus, susijusius su šia ūkine operacija (už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo PVM), bei aplinkybę, kad į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas apie savo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą žinojo arba turėjo galimybę žinoti. Ir priešingai, jei prekių ar paslaugų pirkėjas nežinojo ir neturėjo galimybės žinoti, kad pardavėjas nesumokės pardavimo PVM, jo kaip sąžiningo mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą išlieka. Jei mokesčių mokėtojas dalyvaudamas ūkinėje operacijoje elgiasi nesąžiningai (žino ar atsižvelgiant į teisiškai reikšmingas aplinkybes turi galimybę žinoti, kad pardavimo PVM nėra sumokėtas ar nebus sumokė)tas, jis teisę į PVM atskaitą praranda. Taigi siekiant paneigti ūkio subjekto teisę į PVM atskaitą dėl šio subjekto nesąžiningumo, mokesčių administratorius, tikrindamas mokesčių mokėtojo PVM apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumą bei spręsdamas dėl mokesčių mokėtojo teisės atskaityti konkretaus dydžio PVM, pirmiausia privalo ištirti, ar šį PVM sumokėjo pardavėjas. Tuo pačiu mokesčių administratorius turi pateikti įrodymus, keliančius abejonių mokesčių mokėtojo sąžiningumu. Tokiu atveju įrodyti, kad apie kontrahento veiklos neteisėtumą nežinojo arba neturėjo galimybės žinoti, turi pats į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas (ABTĮ 57 str. 4 d.). Šie įrodymai vertinami visų bylos aplinkybių kontekste (ABTĮ 57 str. 6 d.).

Kaip matyti iš bylos medžiagos, centrinis mokesčių administratorius, nagrinėdamas pareiškėjo 2006 m. balandžio 4 d. skundą dėl vietos mokesčių administratoriaus 2006 m. kovo 22 d. sprendimo Nr.A6-13 (juo patvirtintas 2005 m. gruodžio 5 d. Bendrovės patikrinimo aktas Nr.03-03-10-513) 2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339 nusprendė pavesti Inspekcijai atlikti pakartotiną pareiškėjo patikrinimą dėl jo teisės į 107116 Lt PVM atskaitą už komercinio tarpininkavimo ir marketingo paslaugas su nurodytais ūkio subjektais (tame tarpe pagal nagrinėjamoje byloje aktualias 4 PVM sąskaitas faktūras), taip pat spręsti dėl minėtuose dokumentuose nurodytos paslaugų vertės priskyrimo apmokestinamąjį pelną mažinančioms sąnaudoms. Priimdamas 2006 m. birželio 8 d. sprendimą Nr. 69-339 atsakovas taip rėmėsi minėta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos nutartimi. Įvertinęs Inspekcijos surinktą medžiagą priėjo išvadą, kad nėra pakankamai įrodymų pripažinti, jog tarpininkavimo paslaugos pagal minėtas UAB „Eteroma“ ir UAB „Likida“ ir UAB „Gildeksas“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras realiai nebuvo atliktos, kad šių bendrovių vardu išrašytos PVM sąskaitos faktūros neturi juridinės galios ir dėl to Bendrovė pagal jas neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą.

Apelianto nuomone, pirmosios instancijos teismo nebuvo tinkamai įvertinti įrodymai, neatsižvelgta į jo skundo argumentus. Tiek apeliaciniame skunde, tiek skunde pirmosios instancijos teismui pareiškėjas teigia, kad pakartotinio patikrinimo aktas, Inspekcijos sprendimas dėl jo patvirtinimo ir šioje byloje ginčijamas VMI sprendimas yra pagrįsti tais pačiais įrodymais, kuriuos atsakovas anksčiau (2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339) buvo pripažinęs nepakankamais pagrįsti išvadas, jog Bendrovė neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą. Atsižvelgus į šiuos apelianto argumentus, o taip pat į VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimo Nr. 69-339 argumentus dėl pavedimo Inspekcijai atlikti pakartotinį Bendrovės patikrinimą, nagrinėjamu atveju yra svarbu nustatyti Inspekcijos pakartotinio patikrinimo metu surinktų įrodymų (vertinant juos kartu su anksčiau surinktais įrodymais) pakankamumą byloje reikšmingoms aplinkybėms patvirtinti arba paneigti.

Iš 2006 m. gruodžio 5 d. patikrinimo akto Nr.6-06-32-56 ir jo priedų matyti, kad Inspekcija UAB „Rekolas“ pakartotinio patikrinimo metu (2006 m. gruodžio 5 d. patikrinimo aktas Nr. 6-06-32-56) dėl UAB „Eteroma“ ir UAB „Likida“ nesurinko jokių naujų įrodymų, kurie neabejotinai paneigtų pareiškėjo teisę į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą pagal UAB „Eteroma“ PVM sąskaitas faktūras GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 bei UAB „Likida" sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801.

Pakartotinio patikrinimo metu Inspekcija kreipėsi į Vilniaus AVMI (2006 m. rugpjūčio 1 d. raštas Nr.PA1.1-64-R16-5618), prašydama pateikti informaciją dėl UAB „Eteroma“ tarpininkavimo paslaugų teikimo UAB „Rekolas“, tame tarpe ir dėl to, ar UAB „Eteroma“ buvo įregistravusi komercinio tarpininkavimo veiklą, ar šios įmonės patikrinimo metu (Vilniaus AVMI 2002 m. birželio 3 d. UAB „Eteroma“ patikrinimo aktas Nr.04-01-47-664) buvo nustatytas komercinio tarpininkavimo paslaugų suteikimas UAB „Rekolas“, ar deklaruotas ir sumokėtas į biudžetą pardavimo PVM. Vilniaus AVMI 2006 m. rugpjūčio 30 d. raštu Nr.(11.1)-46-23512 informavo Telšių AVMI, kad atsakyti į pateiktus klausimus nėra galimybės, nes 2002 m. birželio 3 d. UAB „Eteroma“ patikrinimo akte Nr.04-01-47-664 sandoriai tarp UAB „Eteroma“ ir UAB „Rekolas“ dėl komercinio tarpininkavimo nebuvo nagrinėti (patikrinimas buvo atliktas remiantis Mokesčių policijos departamento prie VRM Telšių apskrities skyriaus 2002 m. sausio 9 d. UAB „Eteroma“ dokumentinės revizijos aktu Nr.1 ir jo priedais bei kitų mokesčių inspekcijų paimtais 2000 m. lapkričio – gruodžio mėnesių pirminiais dokumentais, nes šios bendrovės direktorius A.E. į mokesčių inspekciją neatvyko ir dokumentų tikrinimui nepateikė). 2006 m. rugpjūčio 30 d. rašte Nr.(11.1)-46-23512 Vilniaus AVMI taip pat pateikė informaciją, jog pagal mokesčio mokėtojo byloje esančią medžiagą UAB „Eteroma“ (įregistruota Vilniaus miesto savivaldybės rejestro tarnyboje 1996 m. lapkričio 7 d., nuo 2000 m. spalio 2 d. iki 2001 m. spalio 23 d. bendrovės direktorius A.E.) 2000 m. spalio 16 d. buvo įregistruota PVM mokėtoja, iš PVM mokėtojų registro išregistruota 2002 m. lapkričio 12 d., paskutinę finansinę atskaitomybę pilnai pateikė už 2000 metus, PVM deklaraciją – už 2001 m. spalio mėnesį. Prie 2006 m. rugpjūčio 30 d. rašto Nr.(11.1)-46-23512 Vilniaus apskrities VMI pridėjo UAB „Eteroma“ įstatus ir pažymėjo, kad ši bendrovė buvo įregistravusi labai platų veiklos spektrą, tačiau faktiškai vykdė kietojo, skystojo ir dujinio kuro bei priedų, įrankių, medienos, padėvėtų rūbų didmeninę prekybą. UAB „Eteroma“ įstatų 2 skyriaus 51.12 – 51.19 punktuose nurodyta, kad bendrovė užsiima įvairių prekių pardavimo įgaliotinių (agentų) veikla.

2006 m. rugpjūčio 1 d. raštu Nr.PA1.1-64-R16-5618 Telšių AVMI taip pat prašė Vilniaus AVMI pakartotinai atlikti UAB „Likida“ priešpriešinį patikrinimą dėl tarpininkavimo ir marketingo paslaugų teikimo pareiškėjui (į 2003 m. gruodžio 11 d. Telšių AVMI užklausą dėl UAB „Rekolas“ sandorių su UAB „ Likida“ Vilniaus AVMI 2004 m. sausio 5 d. raštu Nr.08-02-15 buvo pateikusi atsakymą, kad UAB „ Likida“ vadovų neranda ir dėl šios priežasties atlikti priešpriešinį patikrinimą neturi galimybės), esant galimybei paimti bendrovės vadovo paaiškinimą dėl komercinio tarpininkavimo paslaugų teikimo UAB „Rekolas“. 2006 m. rugpjūčio 23 d. raštu Nr. (11.21) - 46-22748 Vilniaus AVMI informavo Telšių AVMI, kad atlikti UAB „ Likida“ priešpriešinį patikrinimą negali, nes nesurasti šios įmonės vadovai. Analogišką atsakymą (kad nerandamas UAB „Likida“ vadovas A. A. ) 2006 m. lapkričio 6 d. raštu Inspekcijai pateikė ir Utenos AVMI.

Kaip matyti, iš 2006 m. pakartotinio patikrinimo akto, Inspekcija išvadą, kad UAB „Eteroma" vardu išrašytos PVM sąskaitos faktūros GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 už tarpininkavimo paslaugas ir UAB „Likida" PVM sąskaita faktūra GCA Nr. 1304801 už marketingo paslaugas neturi juridinės galios, o pareiškėjas netenka teisės į atskaitą (13198 Lt pagal UAB „Eteroma“ PVM sąskaitas faktūras ir 7627 Lt pagal UAB „Likida" PVM sąskaitą faktūrą), pagrindė iš esmės tais pačiais įrodymais, kuriuos VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339 buvo pripažinusi nepakankamais tokioms išvadoms pagrįsti ir pavedusi Inspekcijai atlikti pakartotinį pareiškėjo patikrinimą. Centrinis mokesčių administratorius 2007 m. gegužės 11 d. sprendimu Nr.69-108 pakeisdamas Inspekcijos 2007 m. vasario 23 d. sprendimą Nr.A6-9 dėl pakartotinio patikrinimo akto tvirtinimo (sprendimas buvo pakeistas tik dėl delspinigių dydžio juos sumažinant) konstatavo, kad pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų (išskyrus UAB „Eteroma“ PVM sąskaitas faktūras, apmokėjimo dokumentus ir 2000 m. marketingo paslaugų sutartį; UAB „Likida“ PVM sąskaitą faktūrą ir apmokėjimo dokumentus), įrodančių, kad tarpininkavimo ir marketingo paslaugos buvo realiai suteiktos, o Inspekcija išnaudojo visas galimybes siekdama nustatyti, ar egzistuoja PVM objektas (ar PVM sąskaitose faktūrose nurodytos paslaugos realiai buvo atliktos). Vertindamas pirminio bei pakartotinio patikrinimo metu surinktą medžiagą centrinis mokesčių administratorius sutiko su Inspekcijos išvada, kad pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą pagal minėtas UAB „Eteroma“ ir UAB „Likida“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras.

Kaip matyti iš 2006 m. pakartotinio patikrinimo akto ir jį patvirtinančio Inspekcijos sprendimo bei šioje byloje skundžiamo VMI sprendimo išvada, kad komercinio tarpininkavimo paslaugos pagal UAB „Eteroma“ PVM sąskaitas faktūras GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 pareiškėjui nebuvo suteiktos (nebuvo PVM objekto) grindžiama argumentais, jog pareiškėjas nepateikė jokių dokumentų (išskyrus UAB „Eteroma“ PVM sąskaitas faktūras, apmokėjimo dokumentus ir 2000 m. marketingo paslaugų sutartį), įrodančių, kad tarpininkavimo paslaugos buvo realiai suteiktos (nurodyta, kad pareiškėjas nepateikė sąrašo įmonių, kurioms UAB „Eteroma“ tarpininkavo sudarant sandorius su Bendrove, UAB „Rekolas“ direktorius dėl šių paslaugų suteikimo neatsiminė jokių detalių). Ginčo sprendime pažymėta, kad ši išvada padaryta remiantis pirminio ir pakartotinio patikrinimo metu nustatytais įrodymais ir aplinkybėmis, kad Inspekcija išnaudojo visas galimybes siekdama nustatyti, ar UAB „Eteroma“ realiai atliko Bendrovei tarpininkavimo paslaugas. Iš bylos medžiagos matyti, kad Inspekcija tiek 2005 metų, tiek 2006 m. Bendrovės patikrinimo aktuose ir sprendimuose dėl jų patvirtinimo remiasi Vilniaus AVMI surašytu 2002 m. birželio 3 d. UAB „Eteroma“ patikrinimo aktu Nr.04-01-47-664 už laikotarpį nuo 2000 m.lapkričio 1 d. iki 2001 m. spalio 1 d. ir 2002 m. birželio 3 d. ir pažymi, kad minėto patikrinimo metu buvo nustatyta, jog UAB „Eteroma“ buhalterinės apskaitos registruose apskaitė prekių (medienos, naftos produktų) bei paslaugų (transporto, komercinio tarpininkavimo) įsigijimą iš A.S. individualios įmonės (toliau – ir A. S. IĮ), kuri 2000 metais veiklos nevykdė, jos vardu išrašytos PVM sąskaitos faktūros neturėjo visų privalomų rekvizitų (nenurodyta asmenų, atlikusių ūkinę operaciją ir atsakingų už jos teisingą įforminimą pareigos, vardai, pavardės), o įmonės vadovas A.S. teigė, kad apie sandorius su UAB „Eteroma“ nieko nežino. Pažymėta, kad A.S. IĮ vardu įsigyti dokumentų blankai (PVM sąskaitos faktūros, kasos pajamų orderiai) 1999 m. vasarą buvo prarasti. 2001 m. rugsėjo 10 d. Valstybės dokumentų technologinės apsaugos tarnybos prie Finansų ministerijos pranešimu Nr.7-02-733, remiantis A.S. 2001 m. rugpjūčio 29 d. pranešimu, minėti blankai buvo paskelbti dingusiais. Inspekcija pažymi, kad minėto UAB „Eteroma“ patikrinimo akto priede užfiksuota, jog tomis pačiomis datomis (2006 m. lapkričio 30 d. ir 2000 m. gruodžio 28 d.) yra įformintos komercinio tarpininkavimo paslaugos iš A.S. IĮ (2006 m. lapkričio 30 d. PVM sąskaita faktūra LBA Nr.4854766 už 65938,40 Lt, iš jų 10058,40 Lt PVM; 2000 m. gruodžio 28 d. PVM sąskaita faktūra LBA Nr.4854792 už 37243,16 Lt, iš jų 5681,16 Lt PVM bei PVM sąskaita faktūra LBA Nr. 4854787 už 35639,76, iš jų 5436,38 Lt PVM) ir UAB „Eteroma“ paslaugos UAB „Rekolas“ (2000 m.lapkričio 30 d. GBB Nr. 72792286 už 48900,03 Lt, iš jų 7459,33 Lt PVM ir 2000 m. gruodžio 28 d. GBB Nr. 7279377 už 37619,99 Lt, iš jų 5738,64 Lt PVM). Atsižvelgdama į minėtas Vilniaus AVMI 2002 m. birželio 3 d. UAB „Eteroma“ patikrinimo akte Nr.04-01-47-664 nurodytas aplinkybes Inspekcija 2006 m. patikrinimo akte ir sprendime dėl jo patvirtinimo nurodė, jog įvertinus tai, kad A.S. IĮ veiklos nevykdė ir realiai tarpininkavimo paslaugų UAB „Eteroma“ nesuteikė, ši įmonė savo buhalterinėje apskaitoje nors ir apskaitė, tačiau į biudžetą pardavimo PVM, kurį išskyrė Bendrovei išrašytose PVM sąskaitose faktūrose už komercinio tarpininkavimo paslaugas, nesumokėjo. Inspekcija taip pat rėmėsi Mažeikių rajono apylinkės teismo 2003 m. gruodžio 5 d. nuosprendžiu (baudžiamoji byla Nr. 48-1-702-02), kuriuo buvo pripažintas kaltu S.S. dėl kai kurių nusikaltimu, padarytų jam dirbant UAB „Eteroma“ arba vėliau, ir pažymėjo, kad minėtas asmuo suklastojo UAB „Eteroma“ parašus ant PVM sąskaitų faktūrų, kurias panaudojo fiksuojant ūkines operacijas tarp UAB „Eteroma“ ir kitų ūkio subjektų, tarp jų ir UAB „Rekolas“. Šių Inspekcijos išvadų nepaneigė nei VMI, nei pirmosios instancijos teismas, nors jomis remiantis nėra pagrindo daryti išvadą, kad UAB „Eteroma" vardu išrašytos PVM sąskaitose faktūrose GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 užfiksuotos paslaugos Bendrovei nebuvo realiai suteiktos ir pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą bei sąnaudų pripažinimą.

Pagal atsakovo ir pirmosios instancijos teismo teisingai nurodytus teisės aktus ir konkrečias jų normas mokesčių mokėtojo teisė į pirkimo PVM atskaitą bei sąnaudų pripažinimą siejama su fakto, kad ūkinę operaciją atspindintis dokumentas (PVM sąskaita faktūra) turėtų juridinę galią, t.y. kad ji būtų išrašyta PVM mokėtojo ant įstatyme nustatyta tvarka įsigyto blanko ir turėtų teisės aktuose nustatytus rekvizitus (atsižvelgiant į turinio viršenybės prieš formą principą), bei fakto, kad apskaitos dokumente atspindėta ūkinė operacija realiai įvyko konstatavimu. UAB „Eteroma" vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 už komercinio tarpininkavimo paslaugas yra visi esminiai šiems dokumentams nustatyti privalomieji rekvizitai, išskyrus tai, kad PVM sąskaitoje faktūroje GBB Nr. 72792286 nėra įrašų skiltyse „mato vnt.“, „kiekis“, „kaina“. Atsižvelgiant į šios paslaugos pobūdį pažymėtina, kad tarpininkavimo paslauga negali būti matuojama jokiu visuotinai žinomu ir pripažintu mato vienetu. Atsižvelgiant į tai, o taip pat vadovaujantis dokumento turinio prieš formą viršenybės principu, šiuo konkrečiu atveju nėra pagrindo teigti, kad minėtų PVM sąskaitos faktūros skilčių neužpildymas yra įstatymo pažeidimas, suteikiantis pagrindą teigti, kad dokumentas neturi juridinės galios. Kolegija pažymi, kad pagal byloje esančius dokumentus nėra pagrindo išvadai, jog PVM sąskaitose faktūrose GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 nurodytos ūkinės operacijos realiai neįvyko. Kaip matyti iš Vilniaus AVMI 2006 m. rugpjūčio 30 d. rašte Nr.(11.1)-46-23512 pateiktos apie UAB „Eteroma“ informacijos, ši bendrovė byloje aktualiu 2000 metų laikotarpiu veiklą vykdė, buvo įsiregistravusi PVM mokėtoja (nuo 2000 m. spalio 16 d. iki 2002 m. lapkričio 12 d.), mokesčių administratoriui ataskaitas ir deklaracijas teikė (paskutinę finansinę atskaitomybę pilnai pateikė už 2000 metus, PVM deklaraciją – už 2001 m. spalio mėnesį). UAB „Eteroma“ įstatuose tarpininkavimo veikla numatyta. PVM sąskaitose faktūrose nurodyta, kad jas pasirašė UAB „Eteroma“ direktorius A. E.. Byloje esantys duomenys apie laikotarpį, kuriuo minėtas asmuo buvo šios bendrovės direktoriumi nėra vienodi (Vilniaus AVMI 2006 m. rugpjūčio 30 d. rašte Nr.(11.1)-46-23512 nurodyta, kad nuo 2000 m. spalio 2 d. iki 2001 m. spalio 23 d.; 2002 m.birželio 3 d. patikrinimo akte Nr.04-01-47-664 nurodyta tik jo darbo direktoriumi pradžios data - 2000 m. spalio 2 d.; 2002 m. sausio 9 d. dokumentinės revizijos akte Nr.1 įrašyta, kad laikotarpiu nuo 2000 m. lapkričio 1 d.iki 2001 m. spalio 1 d. už UAB „Eteroma“ ūkinę – finansinę veiklą ir buhalterinės apskaitos organizavimą, atskaitomybės pateikimą laiku ir apskaitos dokumentų išsaugojimą buvo atsakingas direktorius A.E.), tačiau iš bylos dokumentų matyti, kad 2000 m. rugsėjo 28 d. minėtas asmuo nupirko visas UAB „Eteroma“ akcijas ir tapo vieninteliu šios bendrovės akcininku. Todėl jo ryšiai su bendrove nenutrūko. Kolegija pažymi, kad byloje esančiu Mažeikių rajono apylinkės teismo 2003 m. gruodžio 5 d. nuosprendžiu (baudžiamoji byla Nr. 48-1-702-02) nustatytos aplinkybės su nagrinėjamu mokestiniu ginču niekaip nesusiję. Minėtu teismo nuosprendžiu pripažintas kaltu S.S. UAB „Eteroma“ vyr. finansininku dirbo nuo 2001 m. gegužės 25 d. iki 2001 m. gruodžio 31 d., t.y. šiam mokestiniam ginčui neaktualiu laikotarpiu. Teismo nuosprendyje išvardytos PVM sąskaitos faktūros, kurias minėtas asmuo suklastojo ir panaudojo (pagamintu UAB „Eteroma" direktoriaus A.E. parašo kopijos spaudu-faksimile atspaudė šio asmens suklastotus parašus ant PVM sąskaitų faktūrų, kurias panaudojo fiksuojant ūkines operacijas tarp UAB „Eteroma" ir UAB „Rekolas) yra išrašytos 2001-2002 metais. Nagrinėjamam ginčui aktualios PVM sąskaitos faktūros GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 yra ankstesnio laikotarpio (2000 m. lapkričio 30 d. ir 2000 m. gruodžio 28 d.). Teismo nuosprendyje šios PVM sąskaitos faktūros tarp suklastotų dokumentų nepaminėtos. Taigi nagrinėjamų PVM sąskaitų faktūrų klastojimo faktas nenustatytas nei minėtu teismo nuosprendžiu, nei kokiu nors kitu būdu. Vilniaus AVMI 2002 m. birželio 3 d. UAB „Eteroma“ patikrinimo akte Nr.04-01-47-664) komercinio tarpininkavimo paslaugų suteikimo UAB „Rekolas“ aplinkybės pagal PVM sąskaitas faktūras GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 nebuvo tiriamos ir šis aktas nagrinėjamam ginčui reikšmingos informacijos nesuteikia. VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendime Nr. 69-339 buvo akcentavusi šio akto ir kitų 2005 m. Bendrovės patikrinimo medžiagos dokumentų nepakankamumą pripažinti, jog tarpininkavimo paslaugos pagal minėtas PVM sąskaitas faktūras realiai nebuvo atliktos, kad šių bendrovių vardu išrašytos PVM sąskaitos faktūros neturi juridinės galios ir dėl to Bendrovė pagal jas neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą. Mokesčių administratorius nepateikė įrodymų, kad 2000 m. lapkričio 30 d. ir 2000 m. gruodžio 28 d. išrašytos A.S. neveikiančios individualios įmonės vardu PVM sąskaitos faktūros kaip nors yra susiję su UAB „Eteroma“ tą pačią dieną išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 dėl tarpininkavimo paslaugų suteikimo pareiškėjui. Mokesčių administratoriaus sprendimas prielaidomis negali būti grindžiamas. Mokesčių administratoriaus nurodytos aplinkybė, kad Bendrovė nepateikė sąrašo įmonių, kurias surado UAB „Eteroma“ ir Bendrovės direktorius negali nurodyti (neprisimena) tokių įmonių pačios savaime negali būti pripažintos paneigiančiomis, kad paslaugos buvo suteiktos. Teisės aktai nereikalauja, kad tokie sąrašai būtų sudaromi. Atsižvelgiant į Bendrovės veiklos laikotarpį (veikia nuo 1997 metų), pobūdį ir veiklos apimtį (didmeninė prekyba kietu skystu ir dujiniu kuru) tai, kad Bendrovės direktorius, kuris paaiškinimą mokesčių administratoriui dėl 2000 metų veiklos aplinkybių teikė 2005 metais neatsimena kokios įmonės buvo surastos pagal minėtose PVM sąskaitose faktūrose nurodytas tarpininkavimo paslaugas yra pateisinamas žmogiškuoju faktoriumi. Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius neįrodė, kad PVM sąskaitos faktūrose GBB Nr. 72792286, GBB Nr. 7279377 nurodytos paslaugos Bendrovei realiai nebuvo suteiktos ir šie apskaitos dokumentai neturi juridinės galios, t.y., kad nėra prielaidų ir sąlygų į PVM atskaitą, o tuo pačiu ir į sąnaudų pripažinimą.

Atsakovo nuomone, atsižvelgiant į tai, kad pagal Vilniaus AVMI pateiktą informaciją (2006 m. rugpjūčio 30 d. raštas Nr.(11.1)-46-23512) UAB „Likida“ priešpriešinį patikrinimą atlikti nėra galimybės ir toks patikrinimas nebuvo atliktas, įvertinus tai, kad pareiškėjas nepateikė dokumentų , įrodančių UAB „Likida“ marketingo paslaugų atlikimą, ir dėl šios priežasties Inspekcija neturėjo jokių galimybių surinkti informaciją apie realų UAB „Likida“ tarpininkavimo ir marketingo paslaugų suteikimą pareiškėjui, Inspekcija UAB „Likida" vardu 2000 m. spalio 30 d. išrašytoje PVM sąskaitoje faktūroje GCA Nr. 1304801 atspindėtų marketingo paslaugų suteikimo aplinkybes paneigė kitais įrodymais (IMIS duomenų bazės duomenimis). Kolegija pažymi, kad minėti atsakovo argumentai, su kuriais iš esmės sutiko ir pirmosios instancijos teismas, laikytini nepagrįstais. Kaip matyti iš bylos medžiagos, Inspekcija nei pirminio (2005 m. patikrinimo aktas), nei pakartotino (2006 m. patikrinimo aktas) UAB „Rekolas“ patikrinimo metu nesurinko UAB „Likida“ apskaitos pirminių dokumentų (abiem atvejais konstatuotas tokios galimybės nebuvimas nesuradus šių bendrovių vadovo) iš kurių būtų galima daryti atitinkamas išvadas apie PVM sąskaitoje faktūroje GCA Nr. 1304801 nurodytos paslaugos suteikimo aplinkybes. Kolegija pažymi, jog aplinkybė, kad mokesčių administratorius dėl atitinkamų priežasčių negali patikrinti jam žinomo atitinkamos ūkinės operacijos dalyvio (nagrinėjamu atveju UAB „Likida“) apskaitos dokumentų pati savaime negali sukelti neigiamų mokestinių pasekmių kitam toje pačioje ūkinėje operacijoje dalyvavusiam ūkio subjektui (šiuo atveju pareiškėjui). Tokia situacija pati savaime taip pat nėra pagrindas mokesčių administratoriui daryti išvadą, kad ūkinė operacija realiai neįvyko. Esant apskaitos dokumentuose visiems būtiniems rekvizitams ir įrodymais objektyviai nepaneigus, kad šiuose dokumentuose nurodytos ūkinės operacijos įvyko, nėra pagrindo teigti, kad ūkinė operacija neįvyko, o apskaitos dokumentas neturi juridinės galios. Mokesčių administratorius šiuo atveju dokumento rekvizitų pakankamumo klausimo nekelia. Savo išvadas, kad ūkinė operacija pagal PVM sąskaitą faktūrą GCA Nr. 1304801 realiai neįvyko iš esmės pagrindė tuo, jog pareiškėjo pateikti dokumentai ir paaiškinimai, atsakovo nuomone, nebuvo pakankami pripažinti, kad pareiškėjas turi teisę į PVM atskaitą. Minėta, kad įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija, turi mokesčių administratorius. Tokių įrodymų mokesčių administratorius nepateikė. 2005 m. patikrinimo akte ir sprendime dėl jo tvirtinimo nurodyta, kad UAB „Likida“ iš PVM mokėtojų išregistruota tik 2002 m. spalio 27 d. Kolegija pažymi, kad atsakovo nurodyta aplinkybė, jog pagal IMIS duomenų bazėje esančius duomenis nuo 2000 m. spalio 1 d. iki 2000 m. lapkričio 20 d. UAB „Likida" įdarbintų asmenų nebebuvo, UAB „Likida" direktorius ir pagrindinis akcininkas A. A. nuo 2000 m. spalio 1 d. bendrovėje nebedirbo nėra pakankamas ir patikimas įrodymas, kuriuo remiantis būtų galima daryti išvadą, jog apskaitos dokumente nurodyta ūkinė operacija realiai neįvyko. IMIS duomenys vertintini kaip pagalbinė informacija kartu su įrodymų visuma. Mokesčių administratoriui nepatikrinus UAB „Likida“ pirminių dokumentų byloje nėra paneigtas pareiškėjo argumentas, kad UAB „Likida“ PVM sąskaita faktūra GCA Nr.1304801 buvo išrašyta už anksčiau (iki 2000 m. spalio 30 d.) suteiktas marketingo paslaugas. Patikrinusi bylą kolegija konstatuoja, kad joje esantys įrodymai nesuteikia pagrindo daryti išvadą, jog ūkinės operacijos tarp pareiškėjo ir UAB „Likida“ (2000 m. spalio 30 d. sąskaita faktūra GCA Nr.1304801) realiai neįvyko ir pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą ir sąnaudų pripažinimą.

Pagal UAB „Gildeksas" vardu 2003 m. birželio 16 d. išrašytą PVM sąskaitą faktūrą LEA Nr. 5598216 už komercinį tarpininkavimą 2005 m. patikrinimo akte Inspekcija pareiškėjo teisę į PVM atskaitą paneigė SP UAB „Šakių autobusų parkas“ 2005 m. spalio 27 d. rašytiniu paaiškinimu kuriame teigiama, kad pasirašant 2002 m. gruodžio 23 d. sutartį Nr.58 tarp UAB „Rekolas“ ir SP UAB „Šakių autobusų parkas“ UAB „Gildeksas“ netarpininkavo, taip pat Bendrovės Žemaitės filialo direktoriaus 2005 m. lapkričio 2 d. R.B. paaiškinimu, kad jis šios įmonės suradimo bei sutarties pasirašymo aplinkybių neprisimena. Šiuos įrodymus VMI 2006 m. birželio 8 d. sprendimu Nr. 69-339 pripažino nepakankamais konstatavimui, jog pareiškėjas prarado teisę į minėtoje PVM sąskaitoje faktūroje išskirtą 471,35 Lt PVM. 2006 m. pakartotinio patikrinimo metu Inspekcija iš FNTT Vilniaus apskrities skyriaus gavo 2005 m. rugsėjo 7 d. specialisto išvadą Nr.5-1/77. Be to, VMI prie mokestinio ginčo medžiagos prijungė specialisto išvadoje paminėtą Vilniaus AVMI 2003 m. spalio 13 d. UAB „Gildeksas“ patikrinimo aktą Nr.05-03-25-526 už laikotarpį nuo 2002 m. gruodžio 24 d. iki 2003 m. liepos 31 d. Specialisto išvada iš esmės yra parengta pagal FNTT Vilniaus apskrities skyriaus užduotų dėl UAB „Gildeksas“ sudarytų medienos pardavimo sandorių, kurie su nagrinėjamu mokestiniu ginču niekaip nesusiję. Tarpininkavimo paslaugų suteikimo (nesuteikimo) aplinkybės iš esmės nebuvo tiriamas. Bendro pobūdžio argumentai, kad UAB „Gildeksas“ vardu buvo naudojamasi įforminant PVM sąskaitas faktūras, kuriose nurodytų ūkinių operacijų turinys neatitinka tikrovės, nėra pakankamas pagrindas konstatuoti, kad šiuo konkrečiu atveju PVM sąskaitoje faktūroje LEA Nr. 5598216 nurodytos tarpininkavimo paslaugos nebuvo suteiktos. 2003 m. spalio 13 d. patikrinimo akte nurodyta, kad UAB „Gildeksas“ nuo 2002 m. gruodžio 24 d. buvo PVM mokėtoja (išregistruota 2004 m. vasario 26 d.), specialiųjų apskaitos dokumentų blankus įsigijo mokesčių inspekcijoje, PVM sąskaita faktūra LEA Nr. 5598216 negaliojančia paskelbta nebuvo, iki 2003 m. lapkričio mėnesio PVM deklaracijas teikė. Kolegija pažymi, kad byloje nėra įrodymų, kurie leistų vienareikšmiai daryti išvadą, kad 2003 m. birželio 16 d. PVM sąskaitoje faktūroje LEA Nr. 5598216 nurodytos paslaugos realiai nebuvo suteiktos, (nėra PVM objekto) ir šis apskaitos dokumentas neturi juridinės galios, o pareiškėjas neturi teisės į PVM atskaitą bei sąnaudų pripažinimą.Viešojo administravimo subjekto priimti sprendimai turi būti pagrįsti ne įtarimais ar prielaidomis, o surinktų ir objektyviai įvertintų įrodymų visuma, kuri neabejotinai suteikia pagrindą daryti išvadą apie mokesčių įstatymo pažeidimą.

Kolegija pažymi, kad pirmosios instancijos teismas ir atsakovas dėl pareiškėjo teisės į PVM atskaitą bei sąnaudų pripažinimą pagal minėtas UAB „Eteroma“, UAB „Likida“ ir UAB „Gildeksas“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras įrodymus vertino netinkamai ir priėmė nepagrįstus sprendimus. Todėl pareiškėjo apeliacinis skundas tenkinamas. Pirmosios instancijos teismo sprendimas naikinamas ir priimamas naujas sprendimas – pareiškėjo skundas tenkinamas, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2007 m. gegužės 11 d. sprendimas Nr. 69-108 naikinamas.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu, teisėjų kolegija

Rezoliucinė dalis

nusprendžia:

pareiškėjo UAB „Rekolas“ apeliacinį skundą patenkinti. Vilniaus apygardos administracinio teismo 2007 m. spalio 8 d. sprendimą panaikinti ir priimti naują sprendimą - Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2007 m. gegužės 11 d. sprendimą Nr. 69-108 panaikinti.

Sprendimas neskundžiamas.