Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Regionų administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Astos Adamonytės-Šipkauskienės (kolegijos pirmininkė ir pranešėja), Sigitos Fomičiovos ir Gedmino Užubalio,

rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos S. G. skundą atsakovei Panevėžio apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl Lietuvos administracinių ginčų komisijos sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

Gavus pareiškėjos prašymą atidėti mokestinį patikrinimą, šis prašymas nebuvo tenkintas, kadangi Mokestinių patikrinimo atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklės, patvirtintos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87, patikrinimo atidėjimo tikrinamo subjekto prašymu nenumato.

Teigia, kad vientisos (vienos) administracinės procedūros metu, prieš priimant galutinį sprendimą, gali būti ir dažnai yra surašomas ne vienas viešojo administravimo institucijos dokumentas. Šie dokumentai paprastai atlieka tik pagalbinį, tarpinį ar aptarnaujantį vaidmenį viešojo administravimo procedūroje ir jais dažniausiai nėra įforminami baigiamieji (galutiniai) kompetentingų (įgaliotų) asmenų (pareigūnų) sprendimai tuo klausimu, dėl kurio buvo pradėta administracinė procedūra. Jais gali būti sprendžiami įvairūs procedūriniai klausimai, tiesiogiai nesusiję su asmens teisių ar pareigų atsiradimu, pasikeitimu ar išnykimu (pasibaigimu). Dėl šios priežasties šie dokumentai dažnai suinteresuotiems asmenims jokių materialinių teisinių pasekmių nesukelia. Mokesčių administratoriaus pavedimai yra procedūrinis aktas, priimtas mokesčių administravimo procedūroje, įgyvendinant įstatymuose nustatytas mokesčių administratoriaus funkcijas mokesčių administravimo srityje, juo yra išspręstas procedūrinis klausimas – parengtas atsakymas į pareiškėjos prašymą, kuris tiesiogiai nesusijęs su materialinių pareiškėjo teisių ar pareigų atsiradimu, pasikeitimu ar išnykimu (pasibaigimu), todėl pareiškėjai jokių materialinių teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje nesukelia.

Pažymi, kad Komisijos 2024 m. birželio 17 d. sprendimas Nr. 21RE4-73 (AG4-72/21-2024), kuriuo atsisakyta priimti skundą nagrinėjimui, yra pagrįstas ir teisingas, kadangi pareiškėjos nei teisės, nei teisėti interesai nebuvo pažeisti, taip pat nebuvo pažeistas įstatymas ar kitas teisės aktas, viešojo administravimo subjektas neviršijo kompetencijos, taip pat teisės aktas neprieštarauja tikslams ir uždaviniams, dėl kurių institucija buvo įsteigta ir gavo įgaliojimus.

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

Byloje nustatyta, kad pareiškėja 2024 m. gegužės 8 d. su prašymu kreipėsi į Panevėžio AVMI, prašydama atidėti mokestinio patikrinimo procedūras iki skundo dėl Panevėžio AVMI 2024-04-19 Pranešimo apie atliktą mokestinį tyrimą Nr. (42,59 Mr) FR0687-211) išnagrinėjimo.

Panevėžio AVMI 2024 m. gegužės 20 d. raštu Nr. 6-1635 Dėl prašymo atidėti mokestinio patikrinimo procedūras informavo pareiškėją, kad Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87 nuostatos nenumato mokestinio patikrinimo atidėjimo galimybės, todėl pareiškėjos prašymas netenkinamas. Nurodė, kad 2024-04-24 Pranešime apie mokestinį patikrinimą Nr. (42.59 Mr) FR0663-75 prašomus pateikti dokumentus pareiškėja gali pateikti iki 2024-05-27.

Pareiškėja, nesutikdama su Panevėžio AVMI 2024 m. gegužės 20 d. raštu Nr. 6-163, pateikė Komisijai skundą, kuriuo prašė minėtą raštą panaikinti.

Komisija 2024 m. birželio 17 d. priėmė Sprendimą Nr. 21RE4-73 (AG4-72/21-2024) Atsisakyti priimti nagrinėti skundą, kuriame nurodė, kad pareiškėjos skundas nepriskirtinas Komisijos kompetencijai, todėl pareiškėjos skundą atsisakytina priimti.

Pareiškėja nesutikdamas su Komisijos Sprendimu su skundu kreipėsi į teismą, prašydama panaikinti Komisijos Sprendimą bei prašydama įpareigoti Komisiją iš naujo spręsti pareiškėjos skundo priėmimo klausimą.

Byloje ginčas kilo dėl Komisijos Sprendimo, kuriuo pareiškėjos skundą atsisakyta priimti nagrinėti kaip nepriskirtiną Komisijos kompetencijai.

Lietuvos Respublikos ikiteisminio ginčų nagrinėjimo tvarkos įstatymo (toliau – ir IAGNTĮ) 2 straipsnio 1 dalis nustato, kad LAGK ir jos teritoriniai padaliniai nagrinėja skundus (prašymus) dėl viešojo administravimo subjektų priimtų individualių administracinių aktų ar veiksmų (neveikimo) viešojo administravimo srityje ikiteismine tvarka. To paties įstatymo 5 straipsnio 1 dalis nustato, kad Lietuvos administracinių ginčų komisija nagrinėja skundus (prašymus) dėl centrinių valstybinio administravimo subjektų priimtų individualių administracinių aktų ir veiksmų (neveikimo) teisėtumo, taip pat dėl šių subjektų vilkinimo atlikti jų kompetencijai priskirtus veiksmus. Lietuvos administracinių ginčų komisija taip pat nagrinėja skundus (prašymus) dėl teritorinių valstybinio administravimo subjektų ir savivaldybių administravimo subjektų, esančių jos veiklos teritorijoje, priimtų individualių administracinių aktų ir veiksmų (neveikimo) teisėtumo, taip pat dėl šių subjektų vilkinimo atlikti jų kompetencijai priskirtus veiksmus. IAGNTĮ 5 straipsnio 3 dalis nustato, kad Lietuvos administracinių ginčų komisija ir jos teritoriniai padaliniai nesprendžia: 1) Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 18 straipsnyje, 20 straipsnio 2, 3, 4 dalyse ir 21 straipsnio 1 ir 3 dalyse nurodytų administracinių ginčų (bylų); 2) administracinių ginčų (toliau – ginčai), kuriems nagrinėti įstatymai nustato kitokią ikiteisminio ginčų nagrinėjimo tvarką. IAGNTĮ 10 straipsnio 2 dalies 1 punktas nustato, kad Lietuvos administracinių ginčų komisijos pirmininko (komisijos pirmininko pavaduotojo teritoriniame padalinyje) ar komisijos pirmininko (komisijos pirmininko pavaduotojo teritoriniame padalinyje) paskirto kito administracinių ginčų komisijos nario sprendimu atsisakoma priimti skundą (prašymą) nagrinėti, jeigu skundo (prašymo) nagrinėjimas nepriskirtinas administracinių ginčų komisijos kompetencijai.

Iš į bylą pateiktų dokumentų matyti, kad pareiškėja 2024 m. gegužės 8 d. su prašymu kreipėsi į Panevėžio AVMI, prašydama atidėti mokestinio patikrinimo procedūras. Panevėžio AVMI 2024 m. gegužės 20 d. raštu Nr. 6-1635 Dėl prašymo atidėti mokestinio patikrinimo procedūras informavo pareiškėją, kad Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87 nuostatos nenumato mokestinio patikrinimo atidėjimo galimybės, todėl pareiškėjos prašymas netenkinamas. Pareiškėja, nesutikdama su Panevėžio AVMI 2024 m. gegužės 20 d. raštu Nr. 6-163, pateikė Komisijai skundą, kuriuo prašė minėtą raštą panaikinti. Komisija 2024 m. birželio 17 d. priėmė Sprendimą Nr. 21RE4-73 (AG4-72/21-2024) Atsisakyti priimti nagrinėti skundą, kuriame nurodė, kad pareiškėjos skundas nepriskirtinas Komisijos kompetencijai, todėl pareiškėjos skundą atsisakė priimti.

Taigi, šioje byloje reikia išsiaiškinti, ar ginčas dėl mokestinio patikrinimo procedūros atidėjimo yra teismingas Komisijai.

Vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymu (toliau – ir MAĮ) 2 straipsnio 23 punktu, mokestinis patikrinimas – mokesčių administratoriaus atliekamas mokesčių mokėtojo patikrinimas siekiant kontroliuoti, kaip mokesčių mokėtojas vykdo mokesčių įstatymų reikalavimus mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo, sumokėjimo, o įstatymų numatytais atvejais – ir kitose srityse. Mokestinio patikrinimo atlikimo procedūras, tvarką ir su tuo susijusius klausimus reglamentuoja MAĮ VI skyriaus nuostatos.

Kaip teisingai atkreipė dėmesį pareiškėja, mokesčių mokėtojas turi teisę apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą (MAĮ 144 st.). Kita vertus, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas ne kartą savo praktikoje yra pažymėjęs, kad šiame Mokesčių administravimo įstatymo straipsnyje įtvirtinta mokesčių mokėtojo teisė apskųsti bet kurį mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) veiksmą arba neveikimą ta apimtimi, kiek tai susiję su mokesčių mokėtojo teise į teisminę gynybą, turi būti aiškinama sistemiškai atsižvelgiant į ABTĮ 5 straipsnio ir 23 straipsnio 1 dalies nuostatas. Aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 144 straipsnio, ABTĮ 5 straipsnio ir 23 straipsnio 1 dalies nuostatas sisteminiu teisės aiškinimo metodu, administraciniams teismams priskirta nagrinėti tik tokias administracines bylas dėl mokesčių administratoriaus (jo pareigūno) priimtų teisės aktų, taip pat veiksmų (neveikimo), kurios daro įtaką asmenų teisėms ar įstatymų saugomiems interesams, teisėtumo (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. kovo 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo biuletenis Nr. 21, 2011 m., 254-263 p.). Taigi Mokesčių administravimo įstatymo 144 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojo teisė nėra absoliuti (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. sausio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A575-145/2011), o ši teisės norma, kiek ji susijusi su apskundimu teismui, negali būti aiškinama priešingai teisminio proceso paskirčiai ir negali būti traktuojama kaip suteikianti teisę skųsti teismui ir tokius mokesčių administratoriaus veiksmus, kurie teisinių pasekmių nesukelia ir kurių nagrinėjimas teisme būtų beprasmis (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS442-533/2010).

Taigi, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, skundas negali būti teikiamas dėl tarpinių viešojo administravimo subjekto priimamų dokumentų, kuriais siekiama parengti ar sudaryti prielaidas priimti galutinį sprendimą. Šiuo aspektu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra pažymėjęs, kad vientisos (vienos) administracinės procedūros metu, prieš priimant galutinį sprendimą, gali būti ir dažnai yra surašomas ne vienas viešojo administravimo institucijos dokumentas (pvz., tarnybinis pranešimas, paklausimas, siuntimas, teikimas, tarnybinė išvada ar kt.). Šie dokumentai paprastai atlieka tik pagalbinį, tarpinį ar aptarnaujantį vaidmenį viešojo administravimo procedūroje ir jais dažniausiai nėra įforminami baigiamieji (galutiniai) kompetentingų (įgaliotų) asmenų (pareigūnų) sprendimai tuo klausimu, dėl kurio buvo pradėta administracinė procedūra. Jais gali būti sprendžiami įvairūs procedūriniai klausimai, tiesiogiai nesusiję su asmens teisių ar pareigų atsiradimu, pasikeitimu ar išnykimu (pasibaigimu). Dėl šios priežasties šie dokumentai dažnai (tačiau jokiu būdu ne visada) suinteresuotiems asmenims jokių materialinių teisinių pasekmių nesukelia. Kai skundžiamas aktas ar veiksmas akivaizdžiai jokių teisinių pasekmių nesukelia, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. birželio 20 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A261-69/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, 2011 m.).

Teismo vertinimu, Panevėžio AVMI 2024 m. gegužės 20 d. raštas Nr. 6-1635 Dėl prašymo atidėti mokestinio patikrinimo procedūras, kuriuo institucija informavo pareiškėją, kad Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių, patvirtintų Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87 nuostatos nenumato mokestinio patikrinimo atidėjimo galimybės, todėl pareiškėjos prašymas atidėti mokestinio patikrinimo procedūras netenkinamas, savaime nedaro įtakos pareiškėjos teisiniam statusui, t. y. nelemia materialinių teisių ir pareigų. Tik užbaigus mokestinį patikrinimą ir priėmus galutinį sprendimą dėl mokestinio patikrinimo akto pareiškėjos teisinis statusas gali pasikeisti, atsiradus realiems teisiniams padariniams.

Teismas taip pat pažymi, kad ginti su mokesčių administravimo (administracinės) procedūros atlikimu susijusias bei tikrai ar tariamai pažeistas teises ar įstatymų saugomus interesus mokesčių mokėtojas gali kitais būdais, o ne skundžiant tarpinį (procedūrinį) sprendimą (veiksmą). Pavyzdžiui, nereikšdamas savarankiško reikalavimo dėl tarpinio (procedūrinio) sprendimo, mokesčių mokėtojas įstatymų nustatyta tvarka gali ginčyti galutinį mokesčių administratoriaus sprendimą, priimtą atlikus šią mokesčių administravimo (administracinę) procedūrą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, 2011, p. 254–263). Būtent nagrinėdamos pastarąjį ginčą, ikiteisminės institucijos ar (ir) teismas įvertina ir tokius tarpinius (procedūrinius) sprendimus (veiksmus) kaip pareiškėjos ginčijamas Sprendimas, kuriuo pareiškėjos prašymas atidėti mokestinio patikrinimo procedūras netenkintas, bei šiais procedūriniais (tarpiniais) sprendimais (veiksmais) galbūt padarytų pažeidimų įtaką galutinio aptariamos mokesčių administravimo procedūros sprendimo teisėtumui.

Taigi, teismas įvertinęs pareiškėjos skunde suformuluotą reikalavimą panaikinti Sprendimą bei nurodytas aplinkybes, kuriomis buvo grindžiamas šis reikalavimas (skundo pagrindas), skunde išsakytus argumentus dėl Komisijos Sprendimo, atsižvelgęs į MAĮ nuostatas, aptartą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, konstatuoja, kad Komisija Sprendimu pagrįstai atsisakė priimti nagrinėti pareiškėjos skundą. Teismo vertinimu, pareiškėjos skunde nėra teisiškai pagrįstų argumentų, kurie sudarytų pagrindą spręsti, kad skundo išnagrinėjimas iš esmės sukeltų pareiškėjai apibrėžtas / konkrečias / tiesiogines neigiamas materialines teisines pasekmes, nenurodoma, kokias konkrečias pareiškėjos teises atsakovas pažeidė, netenkindamas pareiškėjos prašymo atidėti mokestinio patikrinimo procedūras.

Pasisakant dėl skundo argumento dėl Sprendime nurodytos jo apskundimo tvarkos, pažymėtina, jog administraciniai teismai laikosi nuoseklios pozicijos, kad skundžiamo akto kvalifikavimo ir teisinio vertinimo negali lemti vien tam tikri formalūs kriterijai – jo pavadinimas, nurodyta apskundimo tvarka ir pan., o išvada, ar dėl akto gali būti paduotas skundas administraciniuose teismuose, turi būti daroma atsižvelgiant į tokio sprendimo turinį (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 7 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1324-502/2015). Šiuo atveju Sprendime pareiškėjai klaidingai išaiškinta jo apskundimo tvarka nekeičia tarp šalių atsiradusių teisinių santykių pobūdžio.

Remdamasis tuo, kas išdėstyta, atsižvelgdamas į nustatytas faktines bylos aplinkybes bei nurodytą teisinį reguliavimą, teismas prieina prie išvados, kad Lietuvos administracinių ginčų komisijos 2024 m. birželio 17 d. sprendimas Atsisakyti priimti nagrinėti skundą Nr. 21RE4-73(AG4-72/21-2024) priimtas tinkamai įvertinus faktines bylos aplinkybes bei teisės aktų nuostatas, yra motyvuotas ir pagrįstas, todėl pareiškėjos skundas atmetamas kaip nepagrįstas.

Pareiškėjos skundo reikalavimas įpareigoti Komisiją iš naujo spręsti pareiškėjos skundo priėmimo klausimą laikytinas išvestiniu reikalavimu iš reikalavimo panaikinti Komisijos Sprendimą. Teismui konstatavus Sprendimo teisėtumą bei pagrįstumą, atmestinas ir išvestinis skundo reikalavimas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84 straipsniu, 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 132 straipsnio 1 dalimi ir 133 straipsniu, teismas

nusprendžia:

Pareiškėjos S. G. skundą atmesti.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo sprendimo paskelbimo gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant per Regionų administracinį teismą.