Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko, Romano Klišausko (pranešėjas) ir Skirgailės Žalimienės (kolegijos pirmininkė), teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Abastas“ atskirąjį skundą dėl Kauno apygardos administracinio teismo 2016 m. gegužės 11 d. nutarties administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Abastas“ skundą atsakovams Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai ir Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos dėl aktų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

II.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

III.

Bylos pagal pareiškėjo UAB „Abastas“ atskirąjį skundą dalykas – Kauno apygardos administracinio teismo 2016 m. gegužės 11 d. nutarties dalies, kuria atsisakyta priimti pareiškėjo skundo dalį dėl reikalavimų panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos mokesčių administratoriaus 2016 m. kovo 31 d. operatyvaus patikrinimo pavedimą Nr. FR 1043-2741 ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos mokesčių administratoriaus nurodymą Nr. 04.6.3 FR 0706-4302, teisėtumas ir pagrįstumas.

Pažymėtina, kad ši byla apeliacine tvarka nagrinėjama vadovaujantis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) (2016 m. birželio 2 d. įstatymo Nr. XII-2399 redakcija) normomis, galiojusiomis iki 2016 m. liepos 1 d., nes byla apeliacine tvarka pradėta nagrinėti iki Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymo (Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymo 7 str. 1 d., 8 str. 2 d.) įsigaliojimo.

Kaip matyti iš pareiškėjo skundo, Kauno apygardos administracinis teismas 2016 m. gegužės 11 d. nutartimi atsisakė priimti pareiškėjo skundo reikalavimus panaikinti atsakovo 2016 m. kovo 31 d. operatyvaus patikrinimo pavedimą Nr. FR 1043-2741, kuriuo Kauno AVMI darbuotojai skiriami atlikti operatyvų pareiškėjo mokestinių pareigų vykdymo patikrinimą, ir nurodymą Nr. 04.6.3 FR 0706-4302, kuriuo pareiškėjas įpareigojamas atsakovo darbuotojams pateikti tam tikrus buhalterinės apskaitos dokumentus.

Visų pirma, pažymėtina, jog Lietuvos Respublikos Konstitucijos 30 straipsnyje, ABTĮ 5 straipsnio 1 dalyje yra numatyta kiekvieno suinteresuoto subjekto teisė įstatymų nustatyta tvarka kreiptis į teismą, kad būtų apginta pažeista ar ginčijama jo teisė arba įstatymų saugomas interesas. Tačiau Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą buvo akcentuota, jog minėtose nuostatose įtvirtinta asmens teisė kreiptis į teismą nėra absoliuti. Nurodyta asmens procesinė teisė kreiptis į teismą priklauso nuo procesinio pobūdžio aplinkybių – nuo teisės kreiptis į teismą buvimo prielaidų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. balandžio 22 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-185-822/2015 ir kt.). Viena iš ABTĮ numatytų teisės kreiptis į teismą buvimo prielaidų yra ginčo priskirtinumas teismui (ABTĮ 37 str. 2 d. 1 p.).

Vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika, skundas negali būti teikiamas dėl tarpinių viešojo administravimo subjekto priimamų dokumentų, kuriais siekiama parengti ar sudaryti prielaidas priimti galutinį sprendimą. Šiuo aspektu Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra pažymėjęs, kad vientisos (vienos) administracinės procedūros metu, prieš priimant galutinį sprendimą, gali būti ir dažnai yra surašomas ne vienas viešojo administravimo institucijos dokumentas (pvz., tarnybinis pranešimas, paklausimas, siuntimas, teikimas, tarnybinė išvada ar kt.). Šie dokumentai paprastai atlieka tik pagalbinį, tarpinį ar aptarnaujantį vaidmenį viešojo administravimo procedūroje ir jais dažniausiai nėra įforminami baigiamieji (galutiniai) kompetentingų (įgaliotų) asmenų (pareigūnų) sprendimai tuo klausimu, dėl kurio buvo pradėta administracinė procedūra. Jais gali būti sprendžiami įvairūs procedūriniai klausimai, tiesiogiai nesusiję su asmens teisių ar pareigų atsiradimu, pasikeitimu ar išnykimu (pasibaigimu). Dėl šios priežasties šie dokumentai dažnai (tačiau jokiu būdu ne visada) suinteresuotiems asmenims jokių materialinių teisinių pasekmių nesukelia. Kai skundžiamas aktas ar veiksmas akivaizdžiai jokių teisinių pasekmių nesukelia, jis negali būti ginčo administraciniame teisme objektu (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. birželio 20 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A261-69/2011, Administracinė jurisprudencija Nr. 21, 2011 m.). Administracinių teismų praktikoje argumentai dėl tarpinių aktų pagrįstumo ir teisėtumo paprastai gali būti nurodyti grindžiant skundą dėl galutinio sprendimo, kurio tarpiniais dokumentais jie yra (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. gruodžio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. AS442-555/2010). Kitaip tariant, administracinis teismas, nagrinėdamas skundą dėl tam tikrą administracinę procedūrą užbaigiančio sprendimo, gali nagrinėti ir tarpinių (procedūrinių) aktų (sprendimų), kurie atskirai administraciniam teismui neskundžiami, teisėtumą ir pagrįstumą bei jų poveikį galutinio sprendimo teisėtumui ir pagrįstumui.

Pagal Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, savarankiškais administracinės bylos dalykais mokesčių teisinių santykių srityje negali būti pavedimas atlikti operatyvų patikrinimą (2011 m. sausio 18 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A575-145/2011; 2011 m. kovo 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-190/2011; 2011 m. gegužės 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-1412/2011) bei mokesčių administratoriaus nurodymai, duoti operatyvaus patikrinimo metu (2011 m. lapkričio 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A442-2917/2011, 2011 m. birželio 3 d. nutartis administracinėje byloje Nr. AS62-299/2011).

Pasisakydama dėl pareiškėjo skundžiamų Kauno AVMI Pavedimo ir Nurodymo, teisėjų kolegija atkreipia dėmesį, jog mokestinis patikrinimas yra viena iš mokesčių administratoriaus vykdomos (atliekamos) mokesčių mokėtojo (jo veiklos) kontrolės formų. Skirtingai nuo kitų kontrolės formų (pavyzdžiui, mokestinio tyrimo), kurį mokesčių administratoriaus pareigūnai paprastai atlieka be atskiro pavedimo atlikdami savo tiesiogines darbo funkcijas (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 135 str. 1 d.), mokestinio patikrinimo pradžia yra aiškiai apibrėžta MAĮ 120 straipsnio 1 dalyje ir yra siejama su konkretaus sprendimo jį atlikti priėmimu (pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą surašymu). Taigi pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimo tikrinti) surašymas yra būtina sąlyga mokestiniam patikrinimui pradėti bei jį vykdyti. Tačiau, nors pradedant mokestinio patikrinimo procedūrą, privaloma surašyti pavedimą atlikti mokestinį patikrinimą, pats pavedimas tikrinti niekaip nelemia mokesčių mokėtojo materialinių teisių ir pareigų mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo srityje. Tas pats pasakytina ir dėl mokesčių administratoriaus duodamų privalomų nurodymų mokestinio (operatyvaus) patikrinimo metu, kuriais mokesčių mokėtojai paprastai įpareigojami pateikti tam tikrus buhalterinės apskaitos dokumentus, siekiant kuo operatyviau, sklandžiau ir išsamiau atlikti mokesčių mokėtojo mokestinį (operatyvų) patikrinimą.

Šiuo aspektu pažymėtina, kad konkrečias teisines pasekmes mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo kontrolės srityje, atliekant mokestinį patikrinimą, mokesčių mokėtojui paprastai sukelia sprendimas dėl patikrinimo akto tvirtinimo, kai mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratoriaus pareigūnai nustato mokesčių įstatymų pažeidimus (MAĮ 132 str. 1 ir 2 d.).

Taigi akivaizdu, jog pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti) arba privalomas nurodymas mokestinio (operatyvaus) patikrinimo metu yra tarpiniai (procedūriniai) dokumentai, t. y. tik pavieniai iš aptariamos mokesčių administravimo procedūros, kurios pabaigoje paprastai priimamas konkrečias materialines teisines pasekmes sukeliantis sprendimas, metu priimamų dokumentų (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. kovo 17 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A442-1238/2011, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo biuletenis Nr. 21, 2011 m., p. 254–263, 2011 m. kovo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-593/2011 ir kt.).

Atsižvelgus į tai, kaip teisingai konstatavo pirmosios instancijos teismas, pavedimo atlikti mokestinį (operatyvų) patikrinimą bei mokesčių administratoriaus nurodymo pateikti tam tikrą informaciją teisėtumas negali būti vertinami pagal atskirą reikalavimą, t. y. tokie pavedimai negali būti savarankišku administracinės bylos dalyku.

Nesutikdamas su tokio pobūdžio procedūriniais sprendimais (veiksmais), pareiškėjas šio nesutikimo argumentus (bet ne savarankiškus reikalavimus) gali pareikšti įstatymų nustatyta tvarka ginčydamas galutinį mokesčių administratoriaus sprendimą šioje mokesčių administravimo procedūroje. Būtent nagrinėdamos pastarąjį ginčą, ikiteisminės institucijos ar (ir) teismas įvertina ir tokius tarpinius (procedūrinius) sprendimus (veiksmus), kaip pareiškėjo ginčijamas pavedimas atlikti mokestinį patikrinimą (pavedimas tikrinti) ar mokesčių administratoriaus nurodymas, bei šiais procedūriniais (tarpiniais) sprendimais (veiksmais) galbūt padarytų pažeidimų įtaką galutinio aptariamos mokesčių administravimo procedūros sprendimo teisėtumui.

Atsižvelgus į šią nuoseklią Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, pirmosios instancijos teismo nutarties dalis, kuria atsisakyta priimti dalį pareiškėjo skundo reikalavimų, yra pagrįsta ir teisėta, todėl paliekama nepakeista, o pareiškėjo atskirasis skundas atmetamas.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 154 straipsnio 1 punktu (1999 m. sausio 14 d. įstatymo Nr. VIII-1029 redakcija), teisėjų kolegija

nutaria:

Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Abastas“ atskirąjį skundą atmesti.

Kauno apygardos administracinio teismo 2016 m. gegužės 11 d. nutartį palikti nepakeistą.

Nutartis neskundžiama.