Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Pagal 2017-11-27 pavedimą tikrinti Nr. (21.59-32) FR0773-2338 buvo inicijuotas pareiškėjo mokestinis patikrinimas, kurio tema PVM už laikotarpį nuo 2017-01-01 iki 2017-10-31 ir kuris buvo baigtas, surašius Patikrinimo aktą, patvirtintą VMI sprendimu.

Pareiškėjas neginčijo VMI sprendimu apskaičiuotų papildomai mokėtinų 813 294 Eur PVM sumų ir kreipėsi į mokesčių administratoriumi su 2018-04-30 prašymu dėl mokestinės nepriemokos atidėjimo ir išdėstymo, bei su VMI sudarė 2018-06-26 mokestinės paskolos sutartį Nr. (23.24-08) 327-5927. Pareiškėjo nuomone, Komisija sprendimu klaidingai sprendė, jog pareiškėjas mokestinį pažeidimą įvykdė tyčia. Tiek VMI, tiek Komisija skundžiamuose sprendimuose nepagrįstai viena iš sunkinančių aplinkybių nurodo pareiškėjo kaltės buvimą, nenurodydamos ir nedetalizuodamos kaltės formos (tyčia ar neatsargumas).

Pareiškėjas, dar vykstant operatyviam patikrinimui, kreipėsi į VMI su paklausimu, kuriame nurodė, jog 2015 m. pradėjo statyti pastatą, kurio statybos pabaiga buvo numatyta 2017 m. gruodžio mėn. Pardavus patalpas, buvo planuojama išrašyti PVM sąskaitas faktūras, užbaigus statybas ir pripažinus patalpas tinkamomis naudoti, todėl buvo prašoma pateikti informaciją, kaip tinkamai išrašyti PVM sąskaitas faktūras. Iš šio paklausimo matyti, kad pareiškėjas prievolę išrašyti PVM sąskaitas faktūras tiesiogiai siejo su vykdomų statybų užbaigimu.

Pareiškėjas mokestinio patikrinimo metu kartu su 2017-12-21 pranešimu dėl dokumentų pateikimo ir termino pratęsimo mokesčių administratoriaus žiniai pateikė 1 USB laikmeną (965 MB dydžio), kurioje buvo patalpintos pareiškėjo ir kontrahentų notarine tvarka sudarytos 71 nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartys. Iš šių sutarčių suvestinės matyti, kad pareiškėjas visais atvejais pardavė nekilnojamojo turto objektus, nesiekiančius 100 proc. baigtumo. Be to, visose nekilnojamojo turto perleidimo sutartyse, kuriomis buvo įgyjamas butas / negyvenamoji patalpa - apartamentai / negyvenamoji patalpa - poilsio patalpa, šalys susitarė, jog nekilnojamasis turtas parduodamas su daline apdaila. Pirkėjai įsipareigoji per 90 [150] kalendorinių dienų nuo šios sutarties pasirašymo dienos pilnai įsirengti nebaigtą statyti nekilnojamąjį daiktą. Taigi, iš notarine tvarka sudarytų nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutarčių matyti, kad pareiškėjas įsipareigojo priduoti pastatą, kuriame yra pirkėjų įgyti nekilnojamojo turto objektai, statinio pripažinimo tinkamu naudoti komisijai, bet tik tuo atveju, kai būtent pirkėjai įrengs įsigytus nekilnojamojo turto objektus, užbaigdami patalpų apdailą ir įrengdami funkcionuojančias bei Lietuvos higieninius reikalavimus atitinkančias vartotojo inžinerines sistemas. Šios aplinkybės, pareiškėjo vertinimu, įrodo, jog pareiškėjas mokestinių prievolių atsiradimą siejo išimtinai tik su statybų užbaigimu ir pastato, kuriame yra kontrahentams perleisti nekilnojamojo turto vienetai, pridavimu Lietuvos Respublikos teisės aktų nustatyta tvarka statinio pripažinimo tinkamu naudoti komisijai, manydamas, kad prekių tiekimas bus laikomas įvykusiu ir prievolė išrašyti PVM sąskaitas faktūras atsiras tik po faktinio statybų užbaigimo, todėl tyčia nesiekė išvengti mokestinių prievolių įgyvendinimo.

Atsižvelgiant į tai, kad pareiškėjas įvykdė mokestinį pažeidimą būtent dėl netyčinių veiksmų, todėl, sprendimas, kuriuo pareiškėjas būtų atleistas nuo delspinigių ir baudos, arba sumažintos papildomai apskaičiuotos delspinigių ir baudų sumos, būtų akivaizdžiai suderinamas su teisingumo principus. Pareiškėjo nuomone, net tuo atveju, jeigu teismas nenustatytų Mokesčių administravimo įstatymo (MAĮ) 141 straipsnio 1 dalies 1 punkte įtvirtinto atleidimo nuo delspinigių ir baudų pagrindo, atsižvelgiant į šiame skunde išdėstytų faktinių aplinkybių visetą, yra pagrindas atleisti pareiškėją nuo apskaičiuotų 77 156,72 Eur dydžio PVM delspinigių ir paskirtos 162 659 Eur PVM baudos, remiantis Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo doktrinoje pripažįstamu teisingumo principu.

Pareiškėjas ėmėsi aktyvių veiksmų, siekdamas ne tik išsiaiškinti, kaip turi būti tinkamai vykdomos mokestinės prievolės, bet ir siekdamas atsiskaityti su valstybės biudžetu visa apimtimi per tęstinį laikotarpį, todėl šiuo atveju yra objektyvi būtinybė pareiškėjo atžvilgiu nustatyti teisingas valstybės poveikio priemones, kas akivaizdžiai atitiktų Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo doktriną dėl konstitucinio teisingumo principo taikymo.

Pareiškėjui papildomai apskaičiuota itin didelė - 1 053 109,72 Eur suma, iš kurios 239 815,72 Eur yra mokesčių administratoriaus apskaičiuoti delspinigiai ir paskirta bauda, kas sudaro beveik net 30 proc. visos pareiškėjui apskaičiuotos mokesčių sumos, kas akivaizdžiai prieštarauja proporcingumo principui.

Be to, iš pareiškėjo ir mokesčių administratoriaus sudarytos 2018-06-26 mokestinės paskolos sutarties Nr. (23.24-08) 327-5927 matyti, kad pareiškėjas yra įsipareigojęs mokestinę nepriemoką dengti šiomis dalimis: iki 2018-07-25 įsipareigojo sumokėti į valstybės biudžetą 10 000 Eur sumą; laikotarpiu nuo 2018-08-25 iki 2018-12-25 mokėti per mėnesį po 2 000 Eur sumą; laikotarpiu nuo 2019-01-25 iki 2020-11-25 mokėti per mėnesį po 32 735 Eur sumą; iki 2020-12-25 sumokėti 32 740 Eur. Aplinkybė, jog mokesčių administratorius sutiko sudaryti su pareiškėju mokestinės paskolos sutartį, papildomai pagrindžia, kad pareiškėjo finansinė padėtis yra pakankamai sunki ir pareiškėjas nėra pajėgus iš karto padengti visos susidariusios mokestinės nepriemokos, todėl dar papildomas reikalavimas sumokėti visus 77 156,72 Eur dydžio delspinigius ir 162 659 Eur baudą, neatitiktų teisingumo ir proporcingumo principų, bei galimai pareiškėjui sukeltų nemokumą. Dar daugiau, pareiškėjo finansinės padėties sudėtingumą papildomai pagrindžia ir kartu su šiuo skundu pridedama preliminari 2018-06-30 pelno (nuostolių) ataskaita, iš kurios matyti, kad pareiškėjo laikotarpiu nuo 2018-01-01 iki 2018-06-30 grynąjį pelną sudarė 12 123 Eur. Taigi, bendra papildomai apskaičiuotų delspinigių ir baudos suma beveik 20 kartų viršija pareiškėjo laikotarpiu nuo 2018-01-01 iki 2018-06-30 uždirbto grynojo pelno, ir uždirbtas grynasis pelnas sudaro vos tik 5 proc. bendros pareiškėjui VMI sprendimu, apskaičiuotos delspinigių ir baudos sumos, todėl darytina išvada, kad toks delspinigių ir baudos dydis neatitinka proporcingumo principo, todėl pareiškėjui, įgyvendinus MAĮ 141 straipsnio 2 dalyje įtvirtintą sąlygą, pagal kurią nuo baudos atleidžiama tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą yra sumokėjęs (mokestis įskaitytas, ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas šio įstatymo nustatyta tvarka yra atidėtas arba išdėstytas, ir sudaręs su VMI mokestinės paskolos sutartį, yra pagrindas atleisti pareiškėją nuo 77 156,72 Eur dydžio delspinigių ir 162 659 Eur baudos.

Pareiškėjas atkreipia dėmesį, jog šiuo atveju egzistuoja daug jo atsakomybę lengvinančių aplinkybių, kas sudaro pagrindą sumažinti paskirtos baudos dydį: pagal turimas galimybes pareiškėjas sudarė mokesčių administratoriui sąlygas, reikalingas patikrinimui atlikti, netrukdė mokesčių administratoriui įgyvendinti įstatymų suteiktų teisių; geranoriškai teikė dokumentus mokestiniam patikrinimui; geranoriškai pateikė pastabas dėl tikrinamojo dalyko (dėl Patikrinimo akto); viso mokestinio patikrinimo metu geranoriškai ir nė karto nepraleisdamas mokesčių administratoriaus nurodymuose (2017-12-08 nurodyme Nr. (21.75-32) FR0706-14691; 2017-12-22 nurodyme Nr. (21.75-32) FR0706-15287; 2018-01-08 nurodyme Nr. (21.75-32) FR0706-105) nustatytų dokumentų pateikimo terminų teikė reikalaujamus dokumentus, bei prašė pratęsti terminą tik daliai reikalaujamų dokumentų, kurių apimtis buvo labai didelė. Iš viso mokesčių administratoriui buvo pateikta: 94 notarine tvarka sudarytos pirkimo-pardavimo sutartys, 23 preliminariosios pirkimo- pardavimo sutartys; duomenys apie atskaitingus asmenis, Didžiosios knygos operacijų suvestinės, bandomasis balansas, vienintelio akcininko sprendimai, duomenys apie sukauptas sąnaudas, bendrovės įstatai, veiklos sutartys (iš viso 48 sutartys); laikotarpio 2017-01-01 iki 2017-07-31 pardavimų dokumentai, 388 lapai; laikotarpio 2017-08-01 iki 2017-10-31 pardavimų dokumentai, 343 lapai; laikotarpio 2017 m. sausio - spalio mėn. pirkimų dokumentai, 369 lapai; laikotarpio 2017-01-01 iki 2017-10-31 buhalterinės pažymos, banko sąskaitų išrašai, sąskaitų aktyvumo ataskaitos, kasos knyga, kasos pajamų orderiai, kasos išlaidų orderiai ir kt., 322 lapai.

Šios aplinkybės pagrindžia, kad pareiškėjas visa apimtimi bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, o ne tik iš dalies, kaip nurodė Komisija skundžiamame sprendime, taip pat nevilkino dokumentų pateikimo terminų, tačiau priešingai, siekė tinkamai surinkti visus mokesčių administratoriui patikrinimui atlikti reikiamus dokumentus, juos tinkamai susistemindamas, nuskenuodamas, sukeldamas į USB laikmenas, kurios yra patogios mokesčių administratoriaus pareigūnui dokumentams vertinti, bei tiesiogiai pristatydamas dokumentus mokesčių administratoriui. Atsižvelgiant į pareiškėjo akivaizdų geranorišką bendradarbiavimą su mokesčių administratoriumi visa apimtimi, mokesčių įstatymų pažeidimo pripažinimą, MAĮ 141 straipsnio 2 dalies nuostatos įgyvendinimą, pareiškėjo nuomone, pareiškėjas turėtų būti visiškai atleistas nuo paskirtos baudos arba paskirta bauda sumažinta iki minimalios - 10 proc.

Atsakovas VMI su skundu nesutinka. Atsiliepime nurodo, kad pareiškėjo 2017-11-07 atlikto operatyvaus patikrinimo metu nustatyta, kad mokesčių mokėtojas laikotarpiu nuo 2017-01-01 iki 2017-07-31 vykdė nebaigto statyti nekilnojamojo turto pardavimus fiziniams ir juridiniams asmenims pagal notarine tvarka sudarytas nekilnojamojo turto pirkimo-pardavimo sutartis. Operatyvaus patikrinimo metu pažymėta, kad pareiškėjas netinkamai vykdė PVM prievoles - 2017 m. vasario – liepos mėn. neįformino PVM sąskaitomis faktūromis sandorių pagal notarine tvarka sudarytas sutartis su fiziniais asmenimis; nuo gautų 2017 m. vasario – liepos mėn. 3 440 113 Eur PVM apmokestinamųjų pajamų už parduotus fiziniams asmenims nebaigtus statyti nekilnojamus daiktus pagal sudarytas minėtas sutartis neapskaičiavo ir nedeklaravo PVM, t.y. už 2017 m. 02 - 07 mėn. nedeklaravo 722 424 Eur pardavimo PVM.

Pareiškėjui buvo pasiūlyta per 10 dienų nuo OP pažymos gavimo dienos (t. y. iki 2017-11-20) pateikti patikslintas PVM deklaracijas už 2017 m. 02, 03, 04, 05, 06, 07 mėn. ir papildomai deklaruoti operatyvaus patikrinimo metu nustatytas nedeklaruotas PVM apmokestinamąsias pajamas bei pardavimo PVM. Pareiškėja 2017-11-20 pateikė patikslintas 2017 m. 02 - 07 mėn. PVM deklaracijas, kuriose deklaravo 3 440 111 Eur daugiau PVM apmokestinamųjų pajamų, 722 423 Eur daugiau pardavimo PVM, taip pat patikslino 2017 m. 08 - 09 mėn. PVM deklaracijas, kuriose deklaravo 432 719 Eur daugiau PVM apmokestinamųjų pajamų ir 90 871 Eur daugiau pardavimo PVM, tačiau tą pačią dieną (po kelių valandų) pareiškėjas vėl pateikė patikslintas 2017 m. 02 - 09 mėn. PVM deklaracijas, kuriose deklaravo 3 872 830 Eur mažiau PVM apmokestinamųjų pajamų ir 813 294 mažiau pardavimo PVM.

Pareiškėjas 2017-11-20 pateikė prašymą pratęsti OP pažymoje nurodytą terminą (10 dienų) papildomomis 20 kalendorinių dienų. Atsakovas 2017-11-23 raštu Nr. (21.189) RKD-4311 pareiškėjui pranešė, kad nėra teisinio pagrindo pratęsti OP pažymoje nurodyto termino. Kadangi operatyvaus patikrinimo metu nustatytos mokestinės PVM prievolės pareiškėjas PVM deklaracijose už laikotarpį nuo 2017-01-01 iki 2017-07-31 nedeklaravo, todėl 2017-11-27 buvo inicijuotas PVM mokestinis patikrinimas.

Atlikus pareiškėjo mokestinį patikrinimą 2018-02-06 buvo surašytas patikrinimo aktas, kuriame pareiškėjui apskaičiuota sumokėti 813 294 Eur PVM. Pareiškėjas 2018-02-28 pateikė prašymą pratęsti rašytinių pastabų dėl patikrinimo akto pateikimo terminą. Atsakovas 2018-03-06 sprendime Nr. (21.1-32) PRC903-8 pažymėjo, jog minėtas prašymas yra netenkinamas ir mokesčių mokėtojui nėra pratęsiamas terminas pastaboms pateikti. Pareiškėjas 2018-03-08 pateikė pastabas. VMI 2018-04-12 sprendimu Nr. (21.131-31-5) FR0682-117 (VMI sprendimas) patvirtino 2018-02-06 patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-50 ir nurodė sumokėti 813 294 Eur PVM, apskaičiavo 77 156,72 Eur PVM delspinigius ir skyrė 162 659 Eur PVM baudą.

Pareiškėjas nuo 2015 m. IV ketv. komercinės paskirties žemės sklype, vykdė gyvenamųjų, komercinių namų komplekso statybos projektą („WOW CITY: eco life“), o nuo 2016 m. IV ketv. pardavė minėtame statomame pastate esančius nekilnojamojo turto objektus (butus, apartamentus, kūrybines dirbtuves, administracines ir komercines patalpas, sandėliukus, požemines stovėjimo vietas ir kt.). Pareiškėjas nekilnojamąjį turtą pardavinėjo tiek juridiniams, tiek fiziniams asmenims, tačiau už laikotarpį nuo 2017 m. sausio mėn. iki 2017 m. liepos mėn. (imtinai) deklaravo pardavimus tik su juridiniais asmenimis, t.y. deklaravo 1 302 858 Eur PVM apmokestinamų pajamų ir 273 599 Eur pardavimo PVM. Kontrolės procedūros metu pažymėta, jog didžiausias nekilnojamojo turto pardavimų skaičius buvo vykdomas su fiziniais asmenimis (sandoriai faktiškai buvo vykdomi 2017 m. vasario – rugsėjo mėn.). Operatyvaus aptikrinimo metu nustatyta, jog 2017 m. 02 - 07 mėn. mokesčių mokėtojas iš fizinių asmenų gavo 4 162 537 Eur pajamų (įskaitant 722 424 Eur PVM). Pareiškėjo mokestinio patikrinimo metu nustatyta, jog mokesčių mokėtojas iš fizinių asmenų gavo 3 872 830,07 Eur PVM apmokestinamųjų pajamų ir 813 294,32 Eur pardavimo PVM, tačiau šios pardavimų PVM apmokestinamosios vertės ir pardavimo PVM nedeklaravo ir atitinkamai mokesčių nemokėjo.

Mokesčių mokėtojui laiku neįvykdžius savo pagrindinės prievolės, atsiranda nauja prievolė – sumokėti delspinigius už pradelstą laikotarpį. Pareiškėjui nesumokėjus 813 294 Eur PVM, buvo apskaičiuota 77 156,72 Eur PVM delspinigių ir teisinio pagrindo juos panaikinti nėra.

Pareiškėjui skirta 20 proc. mokesčių bauda, t.y. 162 659 Eur PVM bauda. Pareiškėjo padėtį sunkinanti aplinkybė yra siejama su pažeidimą padariusio mokesčių mokėtojo kaltės forma (tyčia, neatsargumu), pažeidimu siektais tikslais, jų (pažeidimų) trukme, daugetu, padarytos žalos dydžiu ir pan. Patikrinimo metu nenustatyta, jog mokestiniai pažeidimai buvo padaryti dėl mokesčių mokėtojos nerūpestingumo, t.y. pareiškėjas aktyviais veiksmais, beveik visų metų laikotarpiu siekė išvengti mokesčių sumokėjimo. Įvertinus pareiškėjo ginčijamo pažeidimo siektą tikslą ir mastą bei padarytą žalos dydį (apskaičiuota 813 294 Eur PVM suma), minėtos aplinkybės pripažįstamos pareiškėjo atsakomybę sunkinančiomis aplinkybėmis. Tai, kad pareiškėjas sudarė sąlygas, reikalingas patikrinimui atlikti, netrukdė įgyvendinti įstatymu suteiktų teisių, teikė dokumentus mokestiniam patikrinimui, vertintina kaip pareiškėjo bendradarbiavimas su mokesčių administratoriumi, o į tai, kad pareiškėjas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, nustatant baudos dydį, buvo atsižvelgta. Todėl, įvertinusi visas aplinkybes pareiškėjo naudai, baudos dydį VMI skyrė mažesnį nei rekomenduojamą sankcijų vidurkį.

Pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, kurie pagrįstų jo kaltės dėl padaryto pažeidimo nebuvimą. Vadinasi nebuvo paneigta pareiškėjo kaltė dėl padaryto pažeidimo, kadangi už tinkamą mokesčių sumokėjimą pirmiausia yra atsakingas pats mokesčių mokėtojas, kuris privalo žinoti (išsiaiškinti) savo su mokesčių mokėjimu susijusias pareigas, jas tinkamai vykdyti. Be to, VMI neturi duomenų ir įrodymų, kurie patvirtintų tai, jog egzistuoja MAĮ 100 straipsnio 1 dalies 2 punkte ir 141 straipsnio 1 dalies 2 punkte nustatytas atleidimo nuo delspinigių pagrindas, todėl pareiškėjas šiuo pagrindu negali būti atleistas nuo PVM delspinigių. Nustatyta mokestinė nepriemoka savaime paneigia aplinkybę, kad mokesčių mokėtojas savo veika nepadarė žalos biudžetui. Pareiškėjas, nedeklaravęs ir PVM įstatyme nustatytu terminu nesumokėjęs PVM, padarė žalą biudžetui, nes valstybės biudžetas laiku negavo pajamų.

Taip pat nėra teisinio pagrindo atleisti pareiškėją ir nuo paskirtos PVM baudos sumokėjimo. Nėra teisinio pagrindo teigti, jog šioje byloje mokesčių administratorius pažeidė teisingumo ir visuotinio privalomumo principus (MAĮ 8 str.). Byloje nenustatyta, kad mokesčių administratorius būtų neoperatyviai atlikęs pareiškėjo mokestinio tyrimo veiksmus. Atsižvelgiant į tai, apskaičiuota delspinigių ir baudos suma vertintina kaip pareiškėjo pasirinkto prieš tai paminėto elgesio modelio (neteisingas mokesčių deklaravimas ir nesumokėjimas) pasekmė, todėl šiuo atveju nelaikytina nepagrįsta.

Byloje esantys duomenys patvirtina, kad:

2017-10-23 (t.y. vykdomo operatyvaus patikrinimo metu, Komisijos bylos medžiagos b.l. 80, 87) pareiškėjas pateikė VMI paklausimą (Komisijos bylos medžiagos b.l. 104) dėl tinkamo PVM sąskaitų faktūrų įforminimo. 2017-11-22 raštu Nr. (323.39-PVM E)RM-35740 (komisijos bylos medžiagos b.l. 105) VMI pateikė pareiškėjui konsultaciją.

2017-11-07 pareiškėjo atžvilgiu VMI buvo surašyta operatyvaus patikrinimo pažyma Nr. (21.70-32)FR1042-7540 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 89-90), kuria, atsižvelgiant į nustatytus trūkumus, pareiškėjui pasiūlyta per 10 dienų iš naujo įvertinti PVM apskaičiavimo ir deklaravimo teisingumą, pateikti PVM deklaracijas už 2017 m. vasario – liepos mėnesius ir papildomai deklaruoti operatyvaus patikrinimo metu nustatytas sumas. Operatyvaus patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas pagal 2017-03-31 gautas 1 201 364 Eur PVM apmokestinamąsias pajamas ir 252 286 Eur pardavimo PVM už nekilnojamojo turto objektų pardavimą UAB „Soreco“ deklaravo 2017 m. birželio mėnesį, o turėjo deklaruoti 2017 m. kovo mėnesio PVM deklaracijoje. PVM sąskaitą faktūrą UAB „Soreco“ išrašė 2017-06-01, o privalėjo – 2017-03-31. Be to, pareiškėjas 2017-01-01 – 2017-07-31 laikotarpio PVM deklaracijose nedeklaravo 3 440 013 Eur PVM apmokestinamųjų pajamų ir 722 424 Eur pardavimo PVM už fiziniams asmenims parduotus nekilnojamuosius daiktus.

2017-11-20 pareiškėjas paprašė mokesčių administratoriaus (Komisijos bylos medžiagos b.l. 102) pratęsti terminą patikslintų PVM deklaracijų pateikimui. 2017-11-22 sprendimu Nr. (21.189)RKD-4311 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 103) VMI pareiškėjo prašymo netenkino.

2017-11-27 VMI surašytas pavedimas tikrinti (Komisijos bylos medžiagos b.l. 33) pareiškėjo mokesčių ir kitų įmokų apskaičiavimą, deklaravimą ir sumokėjimą.

2018-02-28 pareiškėjas kreipėsi į VMI su prašymu (Komisijos bylos medžiagos b.l. 29-31) pratęsti terminą rašytinėms pastaboms pateikti 30 dienų.

2017-12-08 nurodymu Nr. (21.75-32)FR0706-14691 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 36) VMI nurodė pareiškėjui pateikti 2017-01-01 – 2017-10-31 laikotarpiui aktualius dokumentus. Analogiški nurodymai (Nr. (21.75-32)FR0706-15287 ir Nr. (21.75-32)FR0706-105) pareiškėjui buvo surašytas ir 2017-12-22 bei 2018-01-08 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 37, 38).

2017-12-21 ir 2018-01-05 pranešimais (Komisijos bylos medžiagos b.l. 4, 42-44) pareiškėjas prašė mokesčių administratoriaus pratęsti terminą dokumentams pateikti.

2018-01-18 VMI dokumentų poėmio aktu Nr. (21.106-32)FR0707-149 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 57) įformintas dokumentų paėmimas iš pareiškėjo. Tos pačios dienos pranešimu (Komisijos bylos medžiagos b.l. 58-59) informavo VMI apie ilgalaikio turto, atsargų registrų už laikotarpį nuo 2017-01-01 iki 2017-10-31 ir pareiškėjo vadovo įsakymų nepateikimo priežastis.

2018-02-06 VMI surašytas patikrinimo aktas Nr. (21.60.32)FR0680-50 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 66-72), kuriuo pareiškėjui priskaičiuota 813 294 Eur PVM.

2018-03-08 pareiškėjas pateikė VMI pastabas dėl Patikrinimo akto (Komisijos bylos medžiagos b.l. 22-25) prašydamas mokesčių administratorių netvirtinti Patikrinimo akto.

2018-04-12 sprendimu Nr. (21.131-315)FR0682-117 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 14-19) VMI patvirtino 201802-06 patikrinimo aktą Nr. (21.60-32)FR0680-50 ir nurodė pareiškėjui sumokėti 813 294 Eur PVM, apskaičiavo 77 156,72 Eur PVM delspinigių ir paskyrė 162 659 Eur PVM baudą.

2018-04-30 pareiškėjas mokesčių administratoriui pateikė prašymą atidėti arba išdėstyti mokestinės nepriemokos sumokėjimą (Komisijos bylos medžiagos b.l. 216-2017) ir prašymą dėl mokestinės nepriemokos sumokėjimo atidėjimo ir išdėstymo sudarant mokestinės paskolos sutartį (Komisijos bylos medžiagos b.l. 218-225).

2018-06-26 tarp pareiškėjo ir VMI buvo pasirašytą Mokestinės paskolos sutartis Nr. (23.24-08)327-5927 (Komisijos bylos medžiagos b.l. 241-244), kuria pareiškėjas įsipareigojo pagal pridedamą grafiką iki 2020-12-25 sumokėti mokestinę nepriemoką (805 645 Eur PVM).

2018-06-29 sprendimu Nr. S-105(7-76/2018) Komisija neatleido pareiškėjo nuo delspinigių ir baudos mokėjimo ir patvirtino VMI sprendimą (Komisijos bylos medžiagos b.l. 251-258).

Visų pirma svarbu pažymėti, kad ginčo tarp proceso šalių dėl faktinių mokestinio patikrinimo metu nustatytų aplinkybių ir dėl PVM, PVM delspinigių ir PVM baudos aritmetinio paskaičiavimo nėra. Iš esmės ginčas kyla dėl teisės aktų nuostatų, reglamentuojančių atleidimo nuo delspinigių ir baudos mokėjimo sąlygas bei šių sumų mokėjimo sumažinimo galimybę, aiškinimo ir taikymo.

Pareiškėjo įsitikinimu jis turėtų būti atleistas nuo delspinigių ir baudos mokėjimo MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto pagrindu, nesat jo kaltės dėl mokestinio pažeidimo. Be to, pareiškėjas prašo teismo, nenustačius MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkte įtvirtinto pagrindo atleisti jį nuo delspinigių ir baudos mokėjimo, vadovautis teisingumo ir proporcingumo principais. Pareiškėjo vertinimu nagrinėjamu atveju nepakankamai buvo įvertintos jo atsakomybę lengvinančios aplinkybės, kurios turėjo lemti minimalios 10 proc. dydžio baudos skyrimą.

Baudos už mokėtino mokesčio sumažinimą skyrimą nustato MAĮ 139 straipsnis, kurio 1 dalyje įtvirtinta, kad jei mokesčių administratorius nustato, kad mokesčių mokėtojas neapskaičiavo nedeklaruojamo ar nedeklaravo deklaruojamo mokesčio arba neteisėtai pritaikė mažesnį mokesčio tarifą ir dėl šių priežasčių mokėtiną mokestį neteisėtai sumažino, mokesčių mokėtojui priskaičiuojama trūkstama mokesčio suma ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų minėtos mokesčio sumos dydžio bauda, jei atitinkamo mokesčio įstatymas nenustato kitaip. Skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, nuo to, ar mokesčių mokėtojas bendradarbiavo su mokesčių administratoriumi, nuo mokesčių įstatymų pažeidimo pripažinimo ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis skirdamas didesnę ar mažesnę baudą. To paties straipsnio 2 dalyje nustatyta, kad 1 dalyje nustatytos baudos netaikomos, kai mokesčių mokėtojas per mokesčio įstatyme nustatytą terminą nepateikė mokesčio deklaracijos arba kai po mokesčio deklaracijos pateikimo mokesčių administratoriui pastebėjo, kad deklaravo per mažai mokesčio, tačiau iki mokesčių administratoriaus pavedimo patikrinti asmenį išrašymo dienos pateikė mokesčio deklaraciją, o klaidų taisymo atveju – ją patikslino ir pateikė mokesčių administratoriui. Byloje nustatytos aplinkybės leidžia spręsti, kad nagrinėjamu atveju taikyti MAĮ 139 straipsnio 2 dalį ir pareiškėjui neskirti baudos, nėra faktinio pagrindo.

Atleidimo nuo pagal MAĮ 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindai yra įtvirtinti MAĮ 141 straipsnyje. Šio straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad nuo paskirtų baudų mokėjimo mokesčių mokėtojas atleidžiamas: 1) jei įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo; 2) jei mokesčio įstatymas pažeistas dėl aplinkybių, kurios nepriklausė nuo mokesčių mokėtojo valios ir kurių jis nenumatė ir negalėjo numatyti (tokiomis aplinkybėmis nelaikomi mokesčių mokėtojo ar jo darbuotojų veiksmai ar neveikimas, taip pat mokesčių mokėtojo nemokumas); 3) kai mokesčių mokėtojo atskira veika, nors ir pažeidžiančia mokesčio įstatymo nuostatas, nepadaroma žala biudžetui; 4) kai mokesčių mokėtojas mokesčio įstatymą pažeidė dėl klaidingo apibendrinto mokesčio įstatymo paaiškinimo arba mokesčių administratoriaus raštu ar telefonu, jei suteikta konsultacija centrinio mokesčių administratoriaus nustatyta tvarka buvo įrašyta ir yra galimybė nustatyti skambinantį asmenį – mokesčių mokėtoją (ar jo atstovą), suteiktos klaidingos konsultacijos mokesčių mokėjimo klausimais. To paties straipsnio 2 dalyje yra įtvirtinta imperatyvi sąlyga atleidimui nuo paskirtos baudos mokėjimo - nuo baudos atleidžiama tik tuo atveju, kai mokesčių mokėtojas mokesčio, susijusio su paskirta bauda, sumą yra sumokėjęs (mokestis įskaitytas ir (arba) priverstinai išieškotas) ar šio mokesčio sumokėjimo terminas MAĮ nustatyta tvarka yra atidėtas arba išdėstytas.

Pagal MAĮ 40 straipsnio 1 ir 4 punktus mokesčių mokėtojas turi pareigą laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę bei teisingai apskaičiuoti mokestį, vadovaudamasis mokesčių įstatymais. Nagrinėjamu atveju pareiškėjas laiku nevykdė savo mokesčių teisės aktais įtvirtintų pareigų apskaičiuojant, deklaruojant ir sumokant mokėtiną į biudžetą PVM sumą. Mokėtina į biudžetą PVM suma apskaičiuota mokesčių administratoriaus iniciatyva kontrolės procedūrų metu.

Pareiškėjas skunde teismui teigia, kad mokestinį pažeidimą įvykdė dėl mokesčių įstatymų neišmanymo ir klaidingo interpretavimo, nežinodamas, kada ir kaip tiksliai įvykdyti prievolę išrašyti PVM sąskaitas faktūras perleidus nuosavybės teisę į nekilnojamojo turto objektus.

MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkte įtvirtintas atleidimo nuo pagal šio įstatymo 139 ir 140 straipsnius paskirtų baudų mokėjimo pagrindas - jei mokesčių mokėtojas įrodo, kad nėra kaltas dėl padaryto pažeidimo.

Pabrėžtina, kad toks teisinis reglamentavimas suponuoja vienareikšmę išvadą, aplinkybę apie kaltės nebuvimą turi pareigą įrodyti pats mokesčių mokėtojas. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje laikomasi pozicijos, kad, vertinat šį atleidimo nuo baudos pagrindą, yra reikšminga mokesčio mokėtojo subjektyvinė pusė, t. y. kaltė, kurios išraiška yra nepakankamas atidumas, rūpestingumas ar apdairumas, kurio reikalaujama iš veikiančio asmens konkrečiomis sąlygomis. Asmuo, kuris nevykdė pareigos elgtis rūpestingai ir atidžiai arba nesugebėjo toks būti konkrečioje situacijoje, negali būti atleistas nuo atsakomybės, nesant kaltės dėl padaryto pažeidimo (pvz.: LVAT 2015-02-09 nutartis Nr. A-81-261/2015, 2016-10-04 nutartis Nr. A-1957-662/2016).

Pareiškėjas skunde teismui nurodo, kad tyčia nesiekė išvengti mokestinių prievolių įgyvendinimo, t.y. mokestinį pažeidimą padarė dėl netyčinių veiksmų. Vertinant šį pareiškėjo argumentą svarbu pažymėti, kad MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto taikymas nėra siejamas su konkrečia kaltės forma, t.y. tyčia. Kaltė, kaip matyti iš anksčiau šiame teismo sprendime paminėtų LVAT išaiškinimų, gali pasireikšti ir nepakankamu atidumu, rūpestingumu ar apdairumu, kurių reikalaujama iš veikiančio asmens konkrečiomis sąlygomis.

Bylos medžiaga patvirtina, kad jau 2017-11-07 pareiškėjui gavus OP pažymą ir patikrinimo ataskaitą (Komisijos bylos medžiagos b.l. 102) tapo žinoma, kaip mokesčių administratorius vertina susidariusią situaciją ir kaip pareiškėjui siūloma pašalinti mokestinį pažeidimą, t.y. pareiškėjui mokesčių administratorius pareiškėjui nustatė 10 dienų terminą ir konkrečiai nurodė, kaip turėtų būti tikslinamos 2017 m. vasario – liepos mėnesių PVM deklaracijos pagal PVMĮ 14 straipsnio 5 dalies, 86 straipsnio ir 89 straipsnio 1 dalį – 2017 m. vasario mėnesį papildomai deklaruojant 599 818 Eur, 2017 m. kovo mėnesį – 424 392 Eur, 2017 m. balandžio mėnesį – 1 600 793 Eur, 2017 m. gegužės mėnesį – 320 876 Eur, 2017 m. birželio mėnesį – 230 358 Eur, 2017 m. liepos mėnesį – 55 414 Eur (Komisijos bylos medžiagos b.l. 89-92, 93-99). Iš pareiškėjo vadovo elektroninio susirašinėjimo su mokesčių administratorium (Komisijos bylos medžiagos b.l. 100) matyti, kad pareiškėjas sąmoningai apsisprendė deklaracijų netikslinti, o tai ir patvirtina, kad pareiškėjas nagrinėjamu atveju veikė nepakankamas atidžiai, rūpestingai ir/ar apdairiai. Tai reiškia, kad pareiškėjas nagrinėjamoje administracinėje byloje neįrodė, kad mokestinis pažeidimas buvo padarytas ne dėl jo kaltės. O tai eliminuoja galimybę šiuo atveju taikyti MAĮ 141 straipsnio 1 dalies 1 punkto nuostatas ir atleisti pareiškėją nuo baudos ir/ar delspinigių mokėjimo

Pareiškėjas skunde teismui nurodo, kad ėmėsi aktyvių veiksmų siekdamas ne tik išsiaiškinti, kaip turi būti tinkamai vykdomos mokestinės prievolės, bet ir siekdamas atsiskaityti su valstybės biudžetu visa apimtimi per tęstinį laikotarpį, todėl, pareiškėjo vertinimu, teisingumo principas įgalina atleisti jį nuo delspinigių ir baudos mokėjimo. Pareiškėjas papildomai nurodo, kad jo finansinė padėtis yra sunki, todėl poveikio priemonių, kurios sudaro net 30 proc. mokesčių sumos, pritaikymas gali sukelti pareiškėjo nemokumą. Pareiškėjas prašo taikyti proporcingumo principą ir atleisti jį nuo delspinigių ir baudos mokėjimo.

Nors MAĮ 141 straipsnio 1 dalyje yra įtvirtintas baigtinis sąrašas aplinkybių sąlygojančių mokesčių mokėtojo atleidimą nuo delspinigių ir/ar baudų mokėjimo, vis dėlto, LVAT, nagrinėdamas mokėtojų atleidimo nuo delspinigių ir baudų prašymus, vadovaujasi ne tik MAĮ įtvirtintais atleidimo nuo delspinigių (baudų) pagrindais, bet ir laikosi pozicijos, kad, sprendžiant mokėtojų atleidimo nuo apskaičiuotų baudų ir delspinigių klausimus, turi būti vadovaujamasi teisingumo ir protingumo kriterijais bei atsižvelgiama į Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo suformuotą doktriną dėl skiriamų sankcijų už įstatymų pažeidimus (pvz.: LVAT 2011-10-10 nutartis Nr. A-556-2343/2011, 2011-09-19 nutartis Nr. A-556-3447/2011, 2011-10-10 nutartis Nr. A-556-2544/2011, 2011-09-08 nutartis Nr. A-575-2144/2011). Kaip teisingai savo sprendime nurodė Komisija, reikšmingomis aplinkybėmis, sprendžiant atleidimo nuo ekonominių sankcijų (baudų, delspinigių) klausimą, LVAT pripažįsta ir tokias aplinkybes kaip mokestinio patikrinimo, mokestinio ginčo trukmė, mokesčių administratoriaus kontrolės veiksmų atlikimo operatyvumas.

Baudos už neapskaičiavimą nedeklaruojamo ar nedeklaravimą deklaruojamo mokesčio arba neteisėtą pritaikymą mažesnio mokesčio tarifo ir dėl šių priežasčių mokėtiną mokestį neteisėtą sumažinimą skyrimas yra įtvirtintas ne tik MAĮ 139 straipsnio 1 dalyje, bet ir PVMĮ 123 straipsnio 2 dalyje. Pastarojoje teisė normoje nustatyta, kad jeigu nustatoma, kad PVM mokėtojas nepagrįstai sumažino apskaičiuotą mokėtiną į biudžetą PVM sumą (padidino apskaičiuotą grąžintiną iš biudžeto PVM sumą), apskaičiuojama papildomai mokėtina PVM suma, kuria atitinkamai didinama mokėtina į biudžetą PVM suma (mažinama grąžintina iš biudžeto PVM suma), ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų apskaičiuotos papildomai mokėtinos PVM sumos dydžio bauda. Šio straipsnio 4 dalyje nurodyta, kad šio straipsnio 2 ar 3 dalyje nurodytais atvejais skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, mokesčio mokėtojo kaltės formos ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis, skirdamas didesnę ar mažesnę baudą.