Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis, eA-2024-442/2019

Teismas: Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
Dokumentas: Nutartis
Data: 2019-06-05
Bylos Nr.: eA-2024-442/2019
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-04162-2017-6
Bylos rūšis: administracinė byla

Teisėjai: Gintaras Kryževičius (pirm.), Dainius Raižys (pran.), Virginija Volskienė
Atsakovas: Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos

Kategorijos

Administracinė byla Nr. eA-2024-442/2019Teisminio proceso Nr. 3-61-3-04162-2017-6Procesinio sprendimo kategorijos: 12.15.1;12.15.7 (S)

LIETUVOS VYRIAUSIASIS ADMINISTRACINIS TEISMASNUTARTISLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2019 m. birželio 5 d.Vilnius

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Gintaro Kryževičiaus (pirmininkas), Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės,

teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. balandžio 18 d. sprendimo administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą dėl sprendimo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

1. Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – VMI) kreipėsi į Vilniaus apygardos administracinį teismą su skundu, prašydamas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – Komisija) 2017 m. lapkričio 20 d. sprendimą Nr. S-238 (7-199/2017) (toliau – Komisijos sprendimas) ir palikti galioti VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą Nr. 69-89 (toliau – VMI sprendimas).

Atsiliepimas

2. Atsakovas skunde nurodė, kad pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU pateikė Vilniaus apskrities mokesčių inspekcijai (toliau – Vilniaus AVMI) prašymą grąžinti Lietuvos Respublikoje laikotarpiu nuo 2016 m. liepos 1 d. iki 2016 m. rugsėjo 30 d. už kurą sumokėtą 5 763 Eur pridėtinės vertės mokestį (toliau – PVM), kurio Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 2 d. sprendimu Nr. (14.4)460-1362 (toliau – Vilniaus AVMI sprendimas) netenkino. Pareiškėjas pateikė skundą VMI, tačiau VMI pareiškėjo skundą atmetė ir patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą. Komisija VMI sprendimą panaikino.

3. Atsakovo teigimu, vertindami tas pačias aplinkybes, Komisija ir centrinis mokesčių administratorius pateikė priešingas išvadas, nes skirtingai aiškino ir taikė materialinės teisės normas. Komisija netinkamai taikė bei aiškino Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – PVMĮ) 3 straipsnio 1 dalies, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 12 straipsnio 7 dalies, 2 straipsnio 17 dalies nuostatas, todėl nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas Lietuvoje veiklos, kuri yra PVM objektas, nevykdė. Šiuo atveju pareiškėjas, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 straipsnio 17 dalis), vykdė veiklą, atitinkančią PVMĮ 3 straipsnio 1 dalyje, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkte, 12 straipsnio 7 dalyje apibrėžto prekių tiekimo, esančio PVM objektu, sąvoką, todėl, vadovaujantis PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatomis, 5 763 Eur PVM suma pareiškėjui negrąžinta pagrįstai. Komisija taip pat netinkamai taikė bei aiškino PVMĮ 118 straipsnio 2 dalies nuostatas, todėl nepagrįstai konstatavo, kad pagal kuro korteles įsigytą kurą pareiškėja naudojo savo ekonominės veiklos vykdymui.

4. Komisijos sprendime nepagrįstai konstatuota, kad pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita, kas suponuoja išvadą, jog, per vežėjus įsigydamas kurą iš kuro operatorių bei jį naudodamas savo ekonominėje veikloje, pareiškėjas nevykdė kuro tiekimo sandorių, bei tuo pačiu neveikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas.

5. Mokesčių administratorius, išanalizavęs pareiškėjo pateiktas PVM sąskaitas-faktūras už įsigytą kurą, sutartis su vežėjais, laisvos formos pažymas apie įsigytą kuro kiekį, nustatė, kad pareiškėjas išdavė kuro įsigijimo korteles konkretiems vežėjams. Vežėjai įsigijo kurą Lietuvos Respublikoje veikiančiose degalinėse, o už įsigytą atsiskaitydavo pareiškėjas, kuriai Lietuvos Respublikos apmokestinamasis asmuo – kuro pardavėjas – išrašydavo PVM sąskaitas-faktūras už per mokestinį laikotarpį (mėnesį) pagal kuro korteles įsigytą kurą. Pagal sutarčių su vežėjais nuostatas ir atsižvelgiant į pažymas dėl prekių įsigijimo kompensavimo, pareiškėjui atsiskaitant su vežėjais už suteiktas transporto paslaugas, buvo išskaitoma suma už įsigytą kurą. Tai reiškia, kad pareiškėjo iš Lietuvos Respublikos kuro pardavėjų įsigytas kuras buvo perparduodamas vežėjams, kurie Lietuvos Respublikoje yra registruoti PVM mokėtojais. Aplinkybė, jog kuro pardavimą pareiškėja įformindavo neteisingai, t. y. išrašydama laisvos formos pažymą dėl prekių įsigijimo kompensavimo, o ne PVM sąskaitą-faktūrą, nekeičia tikrojo ūkinės operacijos turinio.

6. Išvadą, jog pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 straipsnio 17 dalis) patvirtina ir tai, kad kuro pardavėjas, identifikuodamas pirkėją pagal pateiktas kuro korteles neturėjo informacijos, jog pila kurą kitiems asmenims (vežėjams); kuro pardavėjas perdavė prekes (kurą) tiesiogiai galutiniams pirkėjams – vežėjams (pagal PVMĮ 11 straipsnio 2 dalies nuostatas pareiškėjas, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas, pats neprivalo perduoti vežėjams kuro nei fiziškai nei teisės disponuoti juo). Pareiškėjas iš kuro pardavėjo savo vardu įsigytą kurą (kuro pardavėjas PVM sąskaitą-faktūrą išrašo pareiškėjui) nors ir kito sąskaita (vežėjų sąskaita, nes pagal skolų užskaitymo aktą, atsiskaitant už įsigytas transporto paslaugas už kurą sumokėta suma išskaitoma iš bendros atsiskaitymo už vežėjo transporto paslaugas sumos) perpardavė vežėjams, kurie pagal vežimo paslaugų teikimo sutarčių su pareiškėjas sąlygas, įgydavo teisę disponuoti prekėmis (kuru) kaip jų savininkai. Aptartas pareiškėjo veiklos modelis laikytinas kuro tiekimu pagal PVMĮ 3 straipsnio 1 dalies, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto, 12 straipsnio 7 dalies nuostatas.

7. Komisija netinkamai aiškino PVMĮ 118 straipsnio 2 dalies nuostatas ir nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjas transporto paslaugas teikiančias įmones samdo krovinių pervežimui numatytais maršrutais, t. y. savo ekonominės veiklos vykdymui. PVMĮ 118 straipsnis nustato sąlygas, kai gali būti grąžinamas PVM užsienio apmokestinamajam asmeniui, t. y. kai prekės ir (arba) paslaugos, už kurias sumokėtą PVM prašoma grąžinti, skirtos naudoti užsienio apmokestinamojo asmens ekonominei veiklai, nurodytai PVMĮ 117 straipsnio 2 dalyje. Todėl VMI vertino, ar Lietuvoje įsigytas kuras buvo skirtas naudoti pareiškėjos ekonominei veiklai. Pagal bylos aplinkybes, pareiškėjas neturėjo teisės ir galimybės disponuoti ginčo prekėmis (kuru) kaip savo, kadangi de facto (lot. k. realiai, faktiškai) jomis disponavo vežėjai, kurie įsigytą kurą naudojo transporto paslaugoms teikti, t. y. naudojo kurą savo ekonominėje veikloje: kuras buvo pilamas į vežėjų transporto priemones, jie patys sprendė dėl įsigyjamo kuro kiekio ir poreikio, pareiškėjas su įsigytu kuru neturėjo fizinio kontakto ir apie jį žinojo tik iš gautų faktūrų. Transporto paslaugų sutartyse formaliai nurodyta, kad tuo atveju, jei vežėjas panaudoja kurą ne pareiškėjo kroviniams gabenti, vežėjas moka baudą, lygią kainai sumokėtai už neteisėtai įsigytą kurą (Transporto paslaugų sutarčių 6.1 papunktis), tačiau savo esme tokia nuostata neturi baudinio pobūdžio, nes numatyta sankcija atitinka kainą, kuri bet kuriuo atveju turėtų būti sumokėta už kurą. Kadangi vežėjai iš esmės disponavo kuru, priešingai nei ginčijamame sprendime nurodė Komisija, nagrinėjamu atveju jie yra tikrieji kuro pirkėjai, kurie panaudojo kurą savo ekonominei veiklai vykdyti. Atsižvelgiant į tai, Komisija nepagrįstai konstatavo, kad pareiškėjui turi būti grąžintas 5 763 Eur PVM, vadovaujantis PVMĮ 118 straipsnio 2 dalies nuostatomis, nes pagal jas užsienio apmokestinamajam asmeniui gali būti grąžintas PVM, šio asmens sumokėtas tik už jo paties, tačiau ne už kitų asmenų Lietuvos Respublikoje įsigytas prekes, ir tik tuo atveju, jeigu prekės, už kurias sumokėtą PVM prašoma grąžinti, skirtos naudoti užsienio apmokestinamojo asmens konkrečiai ekonominei veiklai.

Atsiliepimas

8. Pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU atsiliepime į atsakovo skundą prašė jį atmesti ir palikti galioti Komisijos sprendimą.

Šalies argumentai

9. Pareiškėjas nurodė, kad byloje pateikti įrodymai bei jais grindžiamos aplinkybės neįrodo mokesčių administratoriaus pozicijos, kad pareiškėjas šalies teritorijoje veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas ir vykdė kuro perpardavimo ekonominę veiklą, kuri yra PVM objektas. Sistemiškas visų aplinkybių ir pareiškėjo pateiktų dokumentų vertinimas suponuoja išvadą, kad tikrasis kuro pirkėjas yra pareiškėjas, o ne vežėjai, kurie nors ir sprendė apie kuro įsigijimo kiekį, kokybę, pirkimo laiką, tačiau įsigytą kurą su pareiškėjo išduotomis kuro kortelėmis naudojo išimtinai pareiškėjo perkamų paslaugų vykdymui. Pareiškėjas transporto paslaugų įsigijimo sandoriuose veikė savo vardu ir sąskaita ir nevykdė kuro tiekimo sandorių vežėjams.

10. Pareiškėjas yra užsienio apmokestinamasis asmuo (Estijos Respublikoje registruotas PVM mokėtojas), kuris Lietuvos Respublikoje neturi padalinio ir nevykdė šalies teritorijoje jokios veiklos kuri pagal PVMĮ yra PVM objektas. Pareiškėjas Lietuvos Respublikoje įsigijo prekių, t. y. kuro iš Lietuvoje esančių bendrovių Circle K Lietuva, UAB ir UAB „AS24 Lietuva“ (toliau – ir kuro pardavėjai, kuro operatoriai), už kurias sumokėjo PVM, todėl gali prašyti grąžinti šį PVM kaip užsienio apmokestinamasis asmuo, atitinkantis visus PVMĮ keliamus reikalavimus dėl PVM grąžinimo.

11. Vilniaus AVMI savo sprendime padarė neteisingą išvadą, kad pareiškėjas iš kuro pardavėjų įsigyto kuro nenaudoja savo ekonominėje veikloje, o tik apmoka už vežėjų įsigytą kurą, todėl realūs kuro pirkėjai ir vartotojai yra vežėjai. VMI taip pat nepagrįstai pritarė tokiai teritorinio mokesčių administratoriaus išvadai ir papildomai nurodė, kad pareiškėjas sandoryje su kuro pardavėjais veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 straipsnio 17 dalis), perpardavė kurą vežėjams, t. y. Lietuvos Respublikoje vykdė veiklą, kuri yra PVM objektas, nors tokia išvada neatitinka nei faktinių aplinkybių, nei PVMĮ 4 straipsnio 1 dalies 1 punkto ir 12 straipsnio 7 dalies nuostatų bei 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendrosios sistemos (toliau – PVM direktyva) 14 straipsnio 1 dalies ir 31 straipsnio nuostatų.

12. Pagal PVMĮ 2 straipsnio 8 dalį, prekių tiekimas ar paslaugų teikimas pripažintinas ekonomine veikla, tik tuo atveju, jei siekiama gauti bet kokių pajamų, neatsižvelgiant į tai, ar ją vykdant siekiama gauti pelno. Europos Sąjungos Teisingumo Teismo formuojamoje praktikoje PVM apmokestinamos ūkinės operacijos reiškia, kad egzistuoja sandoris tarp šalių, kuriame numatyta kaina ar atlygis. Jei tiekėjo veiklą sudaro tik prekių tiekimas (paslaugos teikimas) be tiesioginio atlygio, neegzistuoja apmokestinamoji vertė ir šis prekių tiekimas (paslaugų teikimas) neapmokestinamas PVM. Prekė tiekiama (paslauga teikiama) „už atlygį“ PVM direktyvos prasme, tik jei tarp prekės tiekėjo (paslaugos teikėjo) ir gavėjo egzistuoja teisinis ryšys, kuris įgyvendinamas abipusiai, o prekės tiekėjo (paslaugos teikėjo) gautas atlygis yra realus atlygis už gavėjui suteiktą paslaugą. Nagrinėjamu atveju tarp pareiškėjo ir vežėjų nebuvo jokio sandorio dėl kuro tiekimo, pareiškėjas neperdavė vežėjams kuro nei fiziškai, nei teisės disponuoti juo. Pareiškėjas savo vardu pirko kurą Lietuvoje, o nupirktas kuras buvo naudojamas pareiškėjo kroviniams pervežti vietiniais ir tarptautiniais maršrutais, naudojant pareiškėjo ar trečiųjų asmenų transporto priemones. Vežėjai negalėjo piltis kuro kiek nori savo nuožiūra ir negalėjo jo naudoti kitiems tikslams, nei pareiškėjo krovinių gabenimui. Su vežėjais sudarytų sutarčių sąlygos, pagal kurias nustatomos pareiškėjos perduodamų kuro kortelių naudojimo apimtis ir tvarka, patvirtina, kad pačios sutartys buvo sudarytos dėl transporto paslaugų teikimo, pareiškėjas samdo transporto paslaugas teikiančias įmones savo veiklos vykdymui – krovinių pervežimui numatytais maršrutais. Teikiant krovinių vežimo paslaugas, pareiškėjas vežėjams perdavė kuro pardavėjų (degalinių operatorių) išduotas kuro korteles, pagal kurias kuras įsigyjamas pareiškėjo vardu ir sąskaita, vėliau už kurą išskaitant iš vežėjams mokamų sumų už transporto paslaugas. Sutartys ir VMI pateikti dokumentai patvirtina, kad kuro kortelės, įsigyjant degalus, mokant už kelius, naudojamos išimtinai pareiškėjo veiklos vykdymui. Tai reiškia, kad kuras, pareiškėjo įsigytas Lietuvoje, yra naudojamas pareiškėjo apmokestinamai veiklai, todėl pareiškėjui turi būti grąžintas PVM, sumokėtas už kurą Lietuvoje.

13. Kuro kortelių perdavimas privatiems ar verslo klientams yra įprastinė kuro operatorių veiklos dalis, kuria iš esmės siekiama sukurti lojalių klientų ratą, pasiūlius patrauklius ir konkurencingus prekių ir paslaugų įsigijimo sprendimus, pavyzdžiui, galimybę kurą įsigyti su nuolaida, sumokėti kelių rinkliavas, apsidrausti, naudotis pagalba kelyje, susigrąžinti PVM, naudotis plačiu degalinių tinklu. Tokio pobūdžio pareiškėjui išduotomis kortelėmis naudojasi vežėjai. Kortelė nuolaidas ir kitą naudą suteikia tik ją įsigijusiam asmeniui, todėl pareiškėjas, įsigijęs kuro operatoriaus korteles bei jas perdavęs vežėjams naudoti pareiškėjo užsakymų vykdymui, veikė išskirtinai savo verslo interesais. Be to, už vežėjų piltą kurą pagal kuro operatorių PVM sąskaitas-faktūras kurą įsigijo ir apmokėjo pareiškėjas. Analogišką veiklos modelį pareiškėjas taiko ir kitos Europos Sąjungos valstybėse narėse bei teikia prašymus dėl PVM susigrąžinimo ir PVM jai buvo grąžintas. Nė vienoje kitoje valstybėje narėje nėra laikoma, kad pareiškėjas pagal kuro korteles įsigyto kuro savo veikloje nenaudoja, o tik apmoka neva vežėjų įsigytą kurą.

14. Visose Europos Sąjungos valstybėse narėse nacionalinių teisės aktų nuostatos, reglamentuojančios PVM grąžinimą, yra suderintos su PVM direktyvos atitinkamomis nuostatomis. Mokesčių administratoriaus sprendimai dėl analogiškų pareiškėjo prašymų grąžinti PVM jau keturis kartus buvo išnagrinėti Komisijos ir visais atvejais pripažinti kaip neteisėti ir naikintini, Komisijos sprendimą iš esmės dėl analogiško ginčo paliko galioti ir administracinis teismas.

15. VMI savo sprendimus bei skundus dėl PVM negrąžinimo pareiškėjui motyvuoja skirtingais teisiniais pagrindais (pareiškėjas veikia kaip atsiskleidęs tarpininkas, pareiškėjas kuro nenaudoja savo ekonominėje veikloje, o tik apmoka už vežėjų įsigytą kurą, pareiškėjas veikia kaip neatsiskleidęs tarpininkas), tačiau tas pats teisinis santykis mokestiniu požiūriu negali būti vertinamas skirtingai. Mokesčių administratorius, nagrinėdamas pareiškėjo prašymus grąžinti PVM, interpretuoja taikytinas PVM grąžinimo sąlygas, nesilaikydamas tai reglamentuojančių teisės aktų. VMI neatsižvelgė į tikrąją pareiškėjo ir vežėjų sandorių esmę, kuri yra krovinių pervežimo paslaugų teikimas, naudojant pareiškėjo kurą, o ne tariamai vežėjų įsigyjamą kurą, kurį VMI nepagrįstai įžvelgė, formaliai vertindama pateiktus dokumentus ir netinkamai taikydama PVMĮ nuostatas.

16. Nenuosekliais, prielaidomis pagrįstais sprendimais mokesčių administratorius pažeidė Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) bei Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnyje administraciniam sprendimui keliamus pagrįstumo teisėtumo ir motyvavimo reikalavimus. MAĮ 32 straipsnis suponuoja išvadą, kad priimami sprendimai negali būti paremti prielaidomis ir spėjimais, o mokesčių administratorius turi konkrečiais, aiškiais ir neginčijamais įrodymais pagrįsti savo sprendimus ir neturi būti jokių abejonių dėl sprendimo pagrįstumo ir teisėtumo.

II.

17. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2018 m. balandžio 18 d. sprendimu atsakovo skundą atmetė.

18. Pirmosios instancijos teismas nustatė, kad ginčas iš esmės kilo dėl pareiškėjo atitikimo PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto ir 118 straipsnio 2 dalies reikalavimams, kai užsienio apmokestinamajam asmeniui grąžinamas PVM.

19. Teismas, įvertinęs Komisijos byloje esančią vieną iš pareiškėjo su vežimo paslaugas teikiančios įmonės sudarytą Transporto paslaugų teikimo sutartį ir jos priedus, kuro operatoriaus pareiškėjai pateiktomis PVM sąskaitomis-faktūromis, paslaugų įsigijimo kompensavimo pažymas, pritarė Komisijos išvadai, kad tai, jog pareiškėjas įsigytą kurą suteikdavo naudotis kitiems asmenims (t. y. vežėjams), nelaikytina jo savarankiška ekonomine kuro perpardavimo veikla Lietuvos Respublikos teritorijoje, kuri apmokestinama PVM. Teismas pažymėjo, kad nėra jokio pagrindo teigti, jog nagrinėjamu atveju buvo sudarytos prielaidos vežėjams, panaudojus pareiškėjo lojalumo korteles, vežti ne tik pareiškėjo krovinius, bet vykdyti su pareiškėjo nauda ir interesais nesusijusią transporto paslaugų teikimo veiklą.

20. Teismas akcentavo PVMĮ 3 straipsnio 1 dalį, 2 straipsnio 5 dalį bei 2 straipsnio 8 dalį ir su VMI teiginiais nesutiko, nes ši veikla pareiškėjo vykdomos veiklos kontekste neturi nei ekonominio savarankiškumo, nei atlygintinumo požymių. Teismo vertinimu, VMI nagrinėjamu atveju nenustatė, kad pareiškėjas, suteikdamas vežėjams kuro operatorių korteles, už kurias jie galėjo įsipilti kuro, skirto pareiškėjo nurodytiems kroviniams vežti, gavo papildomą naudą ir atlyginimą. Vien aplinkybė, kad, VMI teigimu, pareiškėjas savo patirtomis sąnaudomis (kuro kaina) atitinkamai mažindavo iš vežėjų perkamų transporto paslaugų kainą, nelaikytina savarankiška kuro perpardavimo veikla Lietuvos Respublikoje, o, teismo vertinimu, tik pareiškėjo taikoma kainodara, verslo modeliu. Pareiškėjo su Lietuvoje veikiančiais vežėjais sudarytų sutarčių nuostatos dėl kuro kortelių suteikimo ir naudojimo sąlygų, konkrečių transporto priemonių skyrimo pareiškėjos užsakymų vykdymui, kitų kontrolės priemonių patvirtina, kad kuras buvo (turėjo būti) naudojamas išskirtinai pareiškėjo verslo interesams. Todėl VMI nenustačius ir nepagrindus objektyviais duomenimis, kad pareiškėjas, tokiu būdu leisdamas savo sąskaita vežėjams įsipilti kuro vykdant pareiškėjo užsakymus, gavo papildomą naudą (atlygį) dėl minėtų veiksmų, ar kad vežėjai pagal pareiškėjo korteles įsipiltą kurą naudojo savo nuožiūra t. y. ne pareiškėjo užsakytoms paslaugoms vykdyti, nėra pagrindo teigti, kad pareiškėjas Lietuvoje vykdė savarankišką PVM apmokestinamą veiklą – perpardavinėjo kurą. Atsižvelgdamas į tai, teismas atmetė VMI skundo argumentus dėl pareiškėjos veiklos ir jos vaidmens, atitinkančio PVMĮ nurodytą neatsiskleidusio tarpininko sampratą.

Žemesnės instancijos teismas

21. Teismas pastebėjo, kad ginčo laikotarpiu pareiškėjas buvo užsienio apmokestinamasis asmuo ir neturėjo padalinio Lietuvos Respublikoje, taip pat pareiškėjas atitiko PVMĮ 118 straipsnio 1–2 dalyse nustatytas sąlygas, kurioms esant užsienio apmokestinamajam asmeniui gali būti grąžintas PVM, nes, jis, VMI surinktais duomenimis, jokios apmokestinamos PVM veiklos Lietuvoje nevykdė, o Lietuvoje įsigytas prekes naudojo išimtinai savo veiklai už Lietuvos teritorijos ribų. Atsižvelgdamas į tai, teismas konstatavo, kad Komisija sprendime tinkamai taikė ir aiškino materialinės ir proceso teisės normas, todėl tenkinti centrinio mokesčių administratoriaus skunde išdėstytų reikalavimų ir panaikinti Komisijos sprendimą bei palikti galioti VMI sprendimą, nėra pagrindo.

22. Teismas pažymėjo, kad proceso dalyviai procesiniuose dokumentuose išdėstė daugiau argumentų, susijusių su pareiškėjos sandorių dėl transporto paslaugų teikimo ir apskaitos dokumentų vertinimu, tačiau, teismo nuomone, jie nėra esminiai sprendžiant šią administracinę bylą ir niekaip nekeičia šiame sprendime padarytos išvados, todėl jų teismas nenagrinėjo.

III.

23. Atsakovas VMI apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. balandžio 18 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą – tenkinti atsakovo skundą bei panaikinti Komisijos sprendimą.

Atsiliepimas

24. Atsakovas apeliacinį skundą grindžia tais pačiais argumentais, kurie nurodyti skunde pirmosios instancijos teismui. Atsakovas papildomai pažymi, kad pareiškėjas išdavė kuro įsigijimo korteles konkretiems vežėjams, kurie įsigijo kurą Lietuvos Respublikoje veikiančiose degalinėse, o už įsigytą kurą buvo atsiskaitoma per pareiškėją, kuriam kuro pardavėjas išrašydavo PVM sąskaitas faktūras už per mokestinį laikotarpį pagal kuro korteles įsigytą kurą. Atsakovas nurodo, kad pareiškėjui atsiskaitant už iš vežėjų įsigytas transporto paslaugas, buvo išskaitoma suma už įsigytą kurą, t. y. pareiškėjo iš Lietuvos Respublikos kuro pardavėjų kuras buvo perparduodamas vežėjams, kurie Lietuvos Respublikoje yra registruoti PVM mokėtojai.

25. Atsakovo teigimu, nagrinėjamu atveju yra atliekamos dvi savarankiškos operacijos: 1) vežėjai teikia pareiškėjui transporto paslaugas, už kurias apmoka pareiškėjas, 2) pareiškėjas parduoda vežėjams kurą, kuris jiems yra būtinas transporto paslaugų suteikimui. Atskiri atsiskaitymai už suteiktas transporto paslaugas ir kurą nėra atliekami, o yra atliekamas vienas įskaitymas. Nepaisant to, kad nėra atskirų mokėjimų, atsiradusios dvi prievolės atsiskaityti už dvi savarankiškas ūkines operacijas patvirtina aplinkybę, jog kuras buvo parduotas vežėjams. Tuo atveju, jei vežėjai naudotų pareiškėjo kurą, už kurį pareiškėjas sumoka kuro pardavėjams, toks įskaitymas iš esmės nebūtų galimas, nes tik pareiškėjas turėtų pareigą mokėti už jam suteiktas transporto paslaugas. Aplinkybę, kad pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas, patvirtina tai, kad kuro pardavėjas, identifikuodamas pirkėją pagal pateiktas kuro korteles neturėjo informacijos, jog pila kurą kitiems asmenims, o kuro pardavėjas perdavė prekes (kurą) tiesiogiai galutiniams pirkėjams – vežėjams (tarpininkas pats neprivalo perduoti vežėjams kuro nei fiziškai, nei teisės disponuoti juo).

Žemesnės instancijos teismas

26. Teismas, pasisakydamas sprendime, nurodė papildomas aplinkybes kaip pareiškėjo naudos gavimas, atlygintinumas, kuro perdavimo veiklos savarankiškumas, kurios priimant VMI sprendimą vertintos nebuvo. Tokiu atveju, jeigu teismas vertino, kad šie požymiai yra aktualūs vertinant neatsiskleidusio tarpininko veiklą, teismas dėl minėtų aplinkybių turėjo iš dalies tenkinti VMI skundą ir panaikinti VMI sprendimą bei Komisijos sprendimą ir perduoti VMI bylą nagrinėti iš naujo.

27. Teismas nepagrįstai sprendime nurodė, kad pareiškėjas atitiko PVMĮ 118 straipsnio 1-2 dalyse nustatytas sąlygas, kadangi pareiškėjas, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas, perpardavė kurą vežėjams, be to, pareiškėjo Lietuvos Respublikoje įsigytos prekės nebuvo skirtos naudoti pareiškėjo ekonominei veiklai. Pareiškėjas neturėjo galimybės disponuoti įsigytomis prekėmis kaip savo, kadangi faktiškai jomis disponavo vežėjai, kurie įsigytą kurą naudojo transporto paslaugoms teikti.

28. Atsakovas atkreipė dėmesį į Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ESTT) išaiškinimus byloje C-185/01.

29. Be to, atsakovas papildomai remiasi UAB „Nostrumas“ (vežėjo) paaiškinimais, pagal kuriuos vežėjas iš pareiškėjo įsigytą kurą naudojo kitų bendrovių kroviniams vežti. Ši aplinkybė patvirtina, kad tikrieji kuro įgijėjai yra vežėjai, kurie kurą naudoja savo ekonominei veiklai vykdyti, t. y. naudojo transporto paslaugoms teikti ne tik pareiškėjui, bet ir kitoms bendrovėms. Kadangi šie paaiškinimai atsakovui buvo pateikti tik 2018 m. kovo 7 d., šie paaiškinimai negalėjo būti pateikti pirmosios instancijos teismui, todėl teikiami kartu su apeliaciniu skundu.

Atsiliepimas

30. Pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU atsiliepime į apeliacinį skundą prašo atsakovo apeliacinį skundą atmesti.

Šalies argumentai

31. Pareiškėjas paaiškina, kad analogiška situacija buvo nagrinėta administracinėje byloje eI-368-189/2018, kurioje teismas bylą nutraukė, nes byla nepriskirtina administracinių bylų kompetencijai. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – LVAT) VMI atskirąjį skundą atmetė (LVAT 2018 m. gegužės 29 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018).

32. Pareiškėjas teigia, kad mokesčių administratorius remiasi tik prielaidomis ir įrodymais neparemtu vertinimu, kad pareiškėjas veikė kaip neatsiskleidęs tarpininkas.

33. Dėl ESTT sprendimo pareiškėjas pažymi, kad skiriasi bylų faktinės aplinkybės. Be to, dėl šio ESTT sprendimo jau pasisakė ir LVAT administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018.

34. VMI kartu su apeliaciniu skundu nesąžiningai pateikė naujus įrodymus – UAB „Nostrumas“ paaiškinimus. Pareiškėjas atkreipia dėmesį, jog bendrovės paaiškinimai yra susiję su teiktomis paslaugomis laikotarpiu 2017 m. sausio 9 d. – 2017 m. birželio 29 d., tuo tarpu nagrinėjamas ginčas dėl laikotarpio 2016 m. sausio 1 d. – 2016 m. gruodžio 31 d.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

35. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Komisijos 2017 m. lapkričio 20 d. sprendimo, kuriuo panaikintas VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimas, pagrįstumo ir teisėtumo.

36. Komisijos 2017 m. lapkričio 20 d. sprendimu Nr. S-238 buvo panaikintas VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimas patvirtinti Vilniaus AVMI 2017 m. birželio 2 d. sprendimą. Pareiškėjas Komisijos 2017 m. lapkričio 20 d. sprendimo teismui neskundė. VMI, nesutikdama su Komisijos sprendimu, kreipėsi į teismą, prašydama jį panaikinti.

37. Pareiškėjas atsiliepime į apeliacinį skundą teigia, jog teismas nagrinėjo analogiško pobūdžio bylą ir nusprendęs, kad byla nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai, administracinę bylą nutraukė.

38. Komisijos sprendimų apskundimo tvarką reguliuoja MAĮ 159 straipsnis, kurio 1 dalyje įtvirtinta besąlyginė mokesčių mokėtojų teisė Komisijos sprendimą apskųsti teismui. MAĮ 159 straipsnio 2 dalyje numatyta, kad apskųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.

39. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. lapkričio 24 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A8-972/2004; 2005 m. vasario 15 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A11-180/2005; 2008 m. vasario 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-163/2008).

40. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas taip pat yra pažymėjęs, jog minėta norma skirta reglamentuoti administracinio teismo kompetenciją nagrinėti mokestinius ginčus pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundus (nustato mokestinio ginčo pagal centrinio mokesčių administratoriaus skundą sąlyginį priskirtinumą teismui) ir, antra, riboja bylos pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjimo pagrindus (mokestinį ginčą pagal mokesčių administratoriaus skundą nagrinėjantis administracinis teismas yra saistomas Mokestinių ginčų komisijos nustatytomis faktinėmis aplinkybėmis ir gali vertinti tik materialinės bei proceso teisės normų taikymo ir aiškinimo teisingumą) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2004 m. spalio 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A1-355/2004; 2005 m. kovo 4 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A5-236/2005; 2005 m. rugsėjo 27 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A10-1283/2005; 2006 m. sausio 31 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A8-738-06; 2007 m. vasario 6 d. sprendimas administracinėje byloje Nr. A11-132/2007; 2007 m. balandžio 19 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A8-419/2007; 2007 m. gegužės 2 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A17-456/2007; 2011 m. vasario 21 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-278/2011; 2013 m. rugsėjo 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1882/2013; 2014 m. balandžio 24 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A556-1114/2014).

41. Iš bylos medžiagos matyti, jog, VMI nuomone, pareiškėjas „Transfera Logistics“ OU, veikdamas kaip neatsiskleidęs tarpininkas (PVMĮ 2 straipsnio 17 dalis), vykdė veiklą, atitinkančią PVMĮ 3 straipsnio 1 dalyje, 4 straipsnio 1 dalies 1 punkte, 12 straipsnio 7 dalyje apibrėžto prekių tiekimo, esančio PVM objektu, sąvoką, todėl, vadovaujantis PVMĮ 117 straipsnio 1 dalies 2 punkto nuostatomis, pareiškėjui 5 763 Eur PVM suma negrąžinta. Komisijos sprendime nurodyta, jog ginčo medžiagoje pateikti duomenys, pareiškėjo skundo bei Komisijos posėdžio metu pareiškėjo atstovo išdėstyti argumentai patvirtina, kad pareiškėjo iš kuro pardavėjų įsigytos ir perduotos vežėjams kuro kortelės, su kuriomis pastarieji pylėsi kurą, ginčo atveju naudotos pareiškėjo užsakymų vykdymui, kas suponuoja išvadą dėl įsigyto kuro, kurio pirkimo PVM pareiškėjas siekia susigrąžinti, naudojimo ekonominėje veikloje. Komisijos teigimu, mokesčių administratorius nagrinėjamo ginčo atveju nesurinko pakankamai faktinių duomenų, pagrindžiančių VMI įrodinėjamą poziciją.

42. Teisėjų kolegijos vertinimu, tai, ar pareiškėjas vykdė Lietuvoje veiklą, kuri yra PVM objektas, ar tokios veiklos nevykdė, yra fakto klausimas. Todėl, šiuo atveju, skirtingą materialiosios teisės (PVMĮ) normų taikymą (kvalifikavimą) lėmė skirtingas įrodymų įvertinimas bei jo pagrindu padarytos nevienodos išvados dėl faktinių aplinkybių, turinčių esminės reikšmės ginčui, nustatymo.

43. Taigi, teisėjų kolegija sprendžia, kad pirmosios instancijos teismas, įvertinęs VMI pateikto skundo turinį ir ginčijamo Komisijos sprendimo motyvus, turėjo atsisakyti priimti nagrinėti VMI prašymą Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 33 straipsnio 2 dalies 1 punkto pagrindu (prašymas nenagrinėtinas teismų šio įstatymo nustatyta tvarka) arba, nustatęs šią aplinkybę po prašymo priėmimo, turėjo nutraukti bylą ABTĮ 103 straipsnio 1 punkto pagrindu (žr. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2018 m. birželio 6 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eA-1017-556/2018; 2018 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-377-1062/2018; 2018 m. gegužės 29 d. nutartį administracinėje byloje Nr. eAS-370-1062/2019).

44. Atsižlegiant į išdėstytus argumentus, nustačius ABTĮ 103 straipsnyje nurodytas aplinkybes, skundžiamas pirmosios instancijos teismo sprendimas panaikinamas, o byla nutraukiama.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 5 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos apeliacinį skundą patenkinti iš dalies.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. balandžio 18 d. sprendimą panaikinti ir administracinę bylą nutraukti.

Nutartis neskundžiama.

Teisėjai Gintaras KryževičiusDainius RaižysVirginija Volskienė