Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėja Liudmila Zaborovska, dalyvaujant pareiškėjui S. S., viešame teismo posėdyje išnagrinėjusi administracinę bylą pagal pareiškėjų S. S. ir D. S. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos respublikos finansų ministerijos, (trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

Pareiškėjų nuomone, kad būtų pagrindas abejoti atliktais statybos darbais, reikalinga de facto nustatyti (pvz. eksperto, turto vertintojo išvada ar kt.), kad ūkinės operacijos forma ir turinys, užfiksuotas įstatymais reglamentuotose dokumentuose, neatitinka realaus tos ūkinės operacijos turinio. Apklausti A. ir V. G. nurodė, kad „namas buvo su daline apdaila ir komunikacijomis, aplinka nebuvo sutvarkyta, namo viduje sienos tinkuotos, grindys išbetonuotos“. Apklausti R. ir R. B. nurodė, kad „namo baigtumas buvo apie 65 proc., buvo įvestas vandentiekis, elektra, langai, stogas. Namo viduje buvo tinkuotos sienos, sutvarkytos ir nudažytos lubos, išlietos grindys, sienos dažytos ir t.t.“. Taigi, patikrinimo akto teiginys dėl pirkimo - pardavimo kvituose realiai atliktų darbų konstatuotas formaliai: patikrinimo metu nenustatyta, kokie konkrečiai darbai neatlikti pagal pateiktus dokumentus - tai yra tik preziumuojama, Kauno AVMI pareigūnai daro prielaidą. Naujieji namų savininkai patvirtino, kokie darbai buvo atlikti, pretenzijų dėl darbų, namo baigtumo atitikimo jų lūkesčiams bei notarinėje sutartyje fiksuotiems faktams nepareiškė. Be to, nuo atliktų darbų iki apklausos praėjo ilgas laiko tarpas - daugiau kaip 5 metai. Dėl šių aplinkybių 2008 - 2010 m. įvykių retrospektyvinis vertinimas galėjo būti atliktas su tam tikra leistina aritmetine paklaida. Faktiškai turto vertinimas nebuvo atliktas ir nenustatyta reali statybos objekto vertė pirkimo - pardavimo sutarties pasirašymo dienai. Atsakovas, pateikdamas tokius vertinimus, juos turėjo įrodyti ne vien samprotavimais, kaimynų parodymais, bet Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekse nustatytais rašytiniais įrodymais. Dėl mokesčių administratoriaus išvados, kad mokesčių mokėtojo pateikti atsakymai ir pateikta informacija neišsami, neobjektyvi bei paviršutiniška, pareiškėjai paaiškino, kad sunku apskaičiuoti tiksliai patirtas šeimos išlaidas, juo labiau, kad praėjo daugiau kaip 5 metai ir joks įstatymas nereglamentuoja termino, iki kada šeima privalo saugoti visus išlaidų dokumentus. Pareiškėjai yra tikrinami pirmą kartą, patirties neturi, pareiškėjams taip pat nesuprantamas mokesčio administratoriaus kategoriškumas dėl prašymo pasirašyti susitarimą. Pareiškėjai paaiškino, kad žemės sklypą pirko turėdami tikslą ateityje aprūpinti gyvenamuoju plotu 2 vaikus, neplanavo parduoti, o statybos darbus vykdė padedami šeimos ir giminaičių. Kadangi jie nevykdė ir neplanavo jokios veiklos, susijusios su nekilnojamojo turto įsigijimu ir perpardavimu, jie nekaupė ir visų dokumentų. Pasikeitus aplinkybėms (žemės kaina krito, situacija nekilnojamojo turto rinkoje buvo nevaldoma, buvo kalbama ir diskutuojama apie fizinių asmenų nekilnojamojo turto apmokestinimą), šeimos narių susitarimu nusprendė šį turtą parduoti, kadangi jis būtų buvusi per didelė finansinė našta šeimai. Dėl skirtingų P. J. parašų kvituose ir paaiškinime, pareiškėjai paaiškino, kad P. J. yra garbaus amžiaus, tačiau teisės aktuose nėra nustatyta amžiaus riba, iki kada galima vykdyti veiklą. P. J. parašai buvo 2008 - 2009 metų pradžioje, o apklausiamas buvo daugiau nei po 5 metų. Be to, tokia išvada nėra pagrįsta jokia eksperto pažyma. Patikrinimo akte yra daug besikartojančių ir su patikrinimo esme nesusijusių išvadų, kurios grįstos prielaidomis, abejonėmis, bet ne konkrečiais faktais. Apskaičiuodamas mokesčius mokesčių administratorius negali remtis prielaidomis ir spėliojimais, kuriuos vėliau turi paneigti mokesčio mokėtojas. Visi mokesčių teisės aktų prieštaravimai ar neaiškumai aiškinami mokesčių mokėtojo naudai.

MGK 2015-08-26 sprendime Nr. S-152 (7-162/2015) nustatė, kad tiek P. J., tiek L. J. verslo liudijimą buvo išsiėmę tik vieną kartą, t. y. nuo 2008-11-20 iki 2008-12-31. P. J. verslo liudijimą buvo įsigijęs būtent kvituose nurodytam laikotarpiui, tuo tarpu kvitai L. J. vardu buvo išrašomi ir 2009 m. sausio ir vasario mėnesiais. Nei vienas iš nurodytų asmenų iš pareiškėjų gautų piniginių lėšų, t. y. pajamų iš veiklos pagal verslo liudijimą, nedeklaravo. Pagal iš Notarų biuro gautą informaciją nustatyta, kad L. J. (gimė (duomenys neskelbtini), mirė (duomenys neskelbtini)) testamente piniginės lėšos nepaminėtos. Pagal bylos medžiagą darbų atlikimo metu L. J. buvo (duomenys neskelbtini) metai, o pagal kvitus nustatyta, kad statybinio pobūdžio darbų faktiškai per 2,5 mėn. buvo atlikta už 194 104 Lt sumą. Tuo tarpu Kauno AVMI 2014-11-27 patikrinimo akte Nr. FR0680-780 nurodyta, kad apklausta kaimynė paaiškino, jog sutuoktinė sunkiai lipdavo laiptais, mirė po sunkios ligos. Pats P. J. vietos mokesčių administratoriui nurodė, kad „darbų nurodytų kvituose neatlikau ir pinigų negavau“, „žmona darbų nurodytų kvituose neatliko“. Be to, kaip matyti iš byloje pateiktų P. J. vardu išrašytų kvitų, juose esantys P. J. parašai akivaizdžiai vizualiai skiriasi nuo P. J. parašo, esančio atvykus į Kauno AVMI surašytame paaiškinime.

Motyvuojamoji dalis

Skundas atmestinas

Byloje kilo ginčas dėl Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2015-02-09 sprendimo Nr.(04.7.2)-FR0682-84, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2015-06-08 sprendimo Nr. 68-99, Mokestinių ginčų komisijos prie Vyriausybės 2015-08-26 sprendimo Nr. S-152(7-162/2015), Kauno AVMI 2015-02-09 sprendimo Nr.(04.7.2)-FR0682-85, VMI 2015-06-08 sprendimo Nr. 68-100 ir MGK 2015-08-26 sprendimo Nr. S-151(7-161/2015) teisėtumo ir pagrįstumo. Taip pat dėl teisės normų, reglamentuojančių gyventojų pajamų mokesčio mokėjimą parduodant nekilnojamąjį turtą bei mokestinio patikrinimo atlikimą, aiškinimo ir taikymo.

Iš bylos medžiagos nustatyta, kad Kauno AVMI 2015-02-09 sprendimu Nr. (04.7.2)-FR0682-84 patvirtino 2014-11-27 patikrinimo aktą Nr. FR0680-780, kuriuo pareiškėjui S. S. papildomai apskaičiuota 4195,44 Eur gyventojų pajamų mokesčio. Bendra mokėtina suma su delspinigiais ir bauda sudaro 7894,94 Eur (T. II, b. l. 7 – 15). Taip pat tos pačios dienos sprendimu Nr.(04.7.2)-FR0682-85 buvo patvirtintas 2014-11-27 patikrinimo aktas Nr. FR0680-808, kuriame pareiškėjai D. S. papildomai apskaičiuota 4277,69 Eur gyventojų pajamų mokesčio. Bendra mokėtina suma su delspinigiais ir bauda sudarė 8098,67 Eur (T. II, b. l. 7 - 15).

Patikrinimo metu nustatyta, kad 2008-06-25 pagal žemės sklypo pirkimo-pardavimo sutartį pareiškėjai už 189 000 Lt įsigijo 0,1228 ha žemės sklypą. 2008-11-27 pareiškėjai pardavė 0,0614 ha žemės sklypą su nebaigtu statyti namu už 415 000 Lt. Minėtuose Kauno AVMI sprendimuose nustatyta, kad pareiškėjas S. S. 2008 m. nedeklaravo pajamų, gautų iš minėto sandorio, o pareiškėja D. S. savo deklaracijoje deklaravo 207 500 Lt iš minėto sandorio gautų pajamų ir tiek pat su parduodamu turtu susijusių išlaidų. 2010-03-16 pirkimo-pardavimo sutartimi pareiškėjai už 335 000 Lt pardavė likusią 0,0614 ha žemės sklypo su nebaigtu statyti gyvenamuoju namu dalį. 2010 m. pareiškėjas S. S. deklaravo 177 500 Lt pajamų, gautų iš minėto sandorio ir tokią pačią sumą su parduodamu turtu susijusių išlaidų, o pareiškėja D. S. savo deklaracijoje iš sandorio gautų pajamų nedeklaravo.

Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau - GPMĮ) 17 straipsnio 1 dalies 21 punkte nustatyta, kad neapmokestinamosios pajamos yra ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn pajamos, gautos pardavus ar kitaip perleidus nuosavybėn kilnojamąjį daiktą, teisiškai įregistruotą Lietuvoje, arba nekilnojamąjį daiktą, esantį Lietuvoje, jeigu jie įsigyti anksčiau negu prieš trejus metus iki šio turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn. Kadangi pareiškėjai nekilnojamąjį turtą pardavė nepraėjus trejų metų terminui, už šį turtą gautos pajamos yra apmokestinamos gyventojų pajamų mokesčiu.

GPMĮ 16 straipsnio 1 dalies 4 punkte nustatyta, kad jeigu šiame straipsnyje nenustatyta kitaip, apskaičiuojant apmokestinamąsias pajamas, iš pajamų šio įstatymo nustatyta tvarka atimama per mokestinį laikotarpį parduoto ar kitaip perleisto nuosavybėn ne individualios veiklos turto ir individualios veiklos turtui priskirto nekilnojamojo pagal prigimtį daikto įsigijimo kaina ir su to turto ar daikto pardavimu ar kitokiu perleidimu nuosavybėn susijusios išlaidos – šio įstatymo 19 straipsnyje nustatyta tvarka. Kauno AVMI patikrų metu nustatė, kad vieni iš pareiškėjų nurodytų statybos darbus atlikusių asmenų P. J. ir L. J. minėtų darbų neatliko. Todėl pripažino jų pasirašytus kvitus neatitinkančiais realios situacijos ir su nekilnojamu turtu susijusias patirtas išlaidas pripažino mažesnėmis nei nurodė pareiškėjai.

Už šiuos pažeidimus ir už tai, kad pareiškėjai nedeklaravo visų iš sandorių gautų pajamų, nors pagal GPMĮ 17 straipsnio 1 dalį privalėjo deklaruoti, buvo pritaikytos minėtos sankcijos ir paskaičiuotos mokėtinos gyventojų pajamų mokesčio sumos.

Pareiškėjai minėtus Kauno AVMI sprendimus apskundė VMI. 2015-06-08 sprendimu Nr. 68-99 VMI atmetė pareiškėjo S. S. skundą, o sprendimu Nr. 68-100 pareiškėjos D. S. skundą. Šiuos sprendimus pareiškėjai apskundė MGK. 2015-08-26 sprendimais Nr. S-152(7-162/2015) ir Nr. S-151(7-161/2015) MGK netenkino pareiškėjų reikalavimų. Sprendimuose buvo konstatuota, jog nėra pagrindo abejoti Kauno AVMI ir VMI padarytomis išvadomis, kad P. J. ir L. J. neatliko pirkimo-pardavimo kvituose nurodytų statybos darbų.

Pareiškėjai ginčijo skundžiamus sprendimus, motyvuodami tuo, kad išvados apie statybos darbų neatlikusius asmenis buvo padarytos formaliai, neįvertinant visų būtinų aplinkybių, vadovaujantis patikrinimo aktuose nustatytomis prielaidomis. Argumentavo, kad sprendimuose nurodytų motyvų neužtenka pripažinti, jog P. J. ir L. J. faktiškai neatliko pirkimo-pardavimo kvituose nurodytų statybos darbų.

Visų pirma, pareiškėjai cituoja abiejuose patikrinimo aktuose, 8 lape (I T. b. l. 67, 84) vartojamą teiginį - „mokestinio patikrinimo metu, įvertinus tai, kad pirkimo-pardavimo kvituose nurodyti asmenys verslo liudijimus įgijo, tik aukščiau minėtiems darbams įforminti <...> sukėlė abejonių dėl pirkimo-pardavimo kvituose realiai atliktų darbų“. Pareiškėjai tai vertino kaip vadovavimąsi abejonėmis priimant ginčijamus sprendimus.

Teismas nesutinka su tokiu pareiškėjų vertinimu. Iš byloje pateiktų patikrinimo aktų matyti, kad asmenys galimai neatliko kvituose nurodytų darbų, todėl buvo vertinamos kitos reikšmingos aplinkybės, aprašytos mokestinio patikrinimo akte. Buvo vertinami minėtų asmenų paaiškinimai Kauno AVMI, surinkta informacija apie L. J. ir G. E. K. įformintus darbus, kaimynų parodymai. Įvertinus šias aplinkybes buvo konstatuota, kad P. J. ir L. J. minėtų darbų neatliko. Todėl pareiškėjai nepagrįstai teigia, kad Kauno AVMI, priimdama ginčijamus sprendimus vadovavosi abejonėmis ir prielaidomis.

Pareiškėjai taip pat teigė, kad atsakovų išvados nebuvo priimtos vadovaujantis tinkamais įrodymais, pabrėždami tai, kad nebuvo nustatyta faktinė parduodamo nekilnojamo turto vertė pardavimo dieną. Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau - MAĮ) 67 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. To paties įstatymo 2 dalyje nustatyta, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal MAĮ 67 straipsnio 1 ir 2 dalyse įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius turi turėti atitinkamus įrodymus priimdamas ir grįsdamas savo sprendimus, nes priešingu atveju tokie sprendimai būtų niekiniais bei nulemti besąlyginiam naikinimui. Tačiau, kai mokesčių administratorius yra surinkęs atitinkamus faktinius duomenis ir jais grindžia apskaičiuotus papildomus mokesčius bei su jais susijusias sumas, mokesčių mokėtojui apsiginti galimybė atsiranda, kai jis savo ruožtu teikia kitokius faktinius duomenis, suponuojančius priešingą nei mokesčių administratoriaus padarytą išvadą. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau - LVAT) 2011-12-09 nutartis administracinėje byloje Nr. A556 – 2994/2011, 2011-11-28 nutartis administracinėje byloje Nr. A575 – 3558/2011, 2011-11-07 nutartis administracinėje byloje Nr. A442 – 2481/2011).

Šiuo atveju konstatuojant, kad P. J. ir L. J. pirkimo-pardavimo kvituose nurodytų darbų neatliko buvo įvertinti P. J. parodymai, užfiksuoti prie 2014-04-02 Kauno AVMI priešpriešinės informacijos surinkimo pažymos Nr. FR1041-1062 pridėtame klausimyne. P. J. nurodė, kad nei jis, nei jo žmona L. J. kvituose nurodytų darbų neatliko, pinigų už juos negavo. Taip pat, buvo įvertinta, kad minėti asmenys verslo liudijimus turėjo tik laikotarpiu, kuomet buvo atliekami minėti darbai, pajamų iš veiklos pagal verslo liudijimus už minėtus laikotarpius nedeklaravo, kad, pagal kaimynų paaiškinimus, L. J. dėl senatvės buvo nusilpusi. Taip pat, buvo atsižvelgta į tai, kad P. J. parašai kvituose ir paaiškinime Kauno AVMI kardinaliai skiriasi ir į tai, kad po mirties (duomenys neskelbtini) metais L. J. testamentu niekam neperleido kvituose nurodytų lėšų.

Pareiškėjas MGK pateikė 2015-08-12 surašytą P. J. paaiškinimą (toliau – 2015-08-12 paaiškinimas), kuriame jis teigė, kad kartu su žmona atliko statybos darbus pareiškėjų statomame name. MGK konstatavo, kad šis paaiškinimas nepaneigia Kauno AVMI ir VMI išvadų, nes P. J. pozicijai kardinaliai pasikeitus, gali būti abejojama jo sąžiningumu. Be to, pirmą kartą apklausiamas jis neturėjo pagrindo meluoti, nes jam negrėsė jokios papildomos mokestinės prievolės. Teismas sutinka su tokiu atsakovų vertinimu. Taip pat pažymėtina, kad pareiškėjai ir P. J. 2015-08-12 paaiškinime, nepaneigė ir nepaaiškino kitų atsakovo nustatytų aplinkybių.

Pareiškėjai skunde pabrėžė, kad nebuvo nustatyta faktinė parduodamo nekilnojamo turto vertė pardavimo dieną. LVAT laikosi pozicijos, kad mokesčių administratoriui tenkanti pareiga pagrįsti mokesčių mokėtojui nurodytas sumokėti sumas (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau - MAĮ) 67 straipsnio 1 dalis) nereiškia mokesčių administratoriaus prievolės surinkti visus įmanomus atitinkamas sumas pagrindžiančius įrodymus (LVAT 2011-12-29 nutartis administracinėje byloje Nr. A575-3632/2011).

Pareiškėjai paaiškino, kad mokestinis patikrinimas buvo atliekamas vertinant dokumentus, o ne apsilankius vietoje, todėl nėra aišku iš kur buvo surinktas pakankamas kiekis įrodymų. MAĮ 116 straipsnyje ir Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių (patvirtintų VMI viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87) 31 punkte nustatyta, kad mokestinis patikrinimas gali būti atliekamas mokesčių administratoriaus buveinėje arba (ir) nuvykus pas mokėtoją (jo patalpose). Šiuo atveju pareiškėjai abejoja, kad patikrinimas mokesčių administratoriaus buveinėje galėjo sudaryti galimybes surinkti pakankamai objektyvių įrodymų. MAĮ 123 straipsnyje apibrėžti mokestinio tikrinimo objektai. Pagal šią teisės normą, mokesčių administratoriaus pareigūnas turi teisę tikrinti mokesčių mokėtojo apskaitos, sandorių ir kitus dokumentus, registrus, kompiuterinės apskaitos sistemas ir jų duomenis, mokesčių mokėtojo veiklai naudojamus materialinius techninius išteklius, įrengimus bei pagamintą produkciją ir kitus objektus, kiek tai susiję su mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo bei atskirų mokesčių mokėtojo pareigų vykdymo patikrinimu. Taigi matyti, kad mokestinio patikrinimo metu yra vertinami duomenys ir dokumentai, susiję su mokestinės prievolės įvykdymu. Teismo vertinimu, šiuo atveju nebuvo pagrindo atlikti patikros vietoje, nes visus reikiamus dokumentus ir duomenis galima įvertinti mokesčių administratoriaus buveinėje. Pareiškėjai nepaaiškino, kokius papildomus reikšmingus duomenis buvo galima įvertinti atvykus į gyvenamo namo buvimo vietą. Todėl šis pareiškėjų argumentas yra atmestinas.

Pareiškėjai taip pat nesutiko su Kauno AVMI, VMI ir MGK išvadomis, kad P. J. parašai pirkimo-pardavimo kvituose ir 2015-08-12 paaiškinime yra visiškai skirtingi, kad tai patvirtina pirkimo-pardavimo kvituose nurodytų darbų neatlikimą. Pareiškėjai teigia, kad tokia išvada turėtų būti pagrįsta eksperto pažyma. Taip pat būtina įvertinti praėjusį laiko tarpą nuo atliktų darbų iki pateikto paaiškinimo. Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės nuostatų (patvirtintų Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2004-09-02 nutarimu Nr. 1119) 22.2 papunktyje įtvirtinta, kad priėmus skundą, MGK narys, rengdamasis pristatyti mokesčių mokėtojo skundą MGK, sprendžia, ar reikia specialisto (eksperto) išvados. Taip pat to paties teisės akto 7.2. papunktyje nustatyta, kad MGK, vykdydama savo funkcijas, turi teisę pasitelkti ekspertus ir kitus specialistus, turinčius atitinkamą pasirengimą ir galinčius pateikti išvadas ginčijamu klausimu. Šiuo atveju byloje nėra duomenų, patvirtinančių, kad pareiškėjai būtų kreipęsi į MGK su prašymu skirti ekspertizę dėl P. J. parašų pirkimo-pardavimo kvituose ir paaiškinime Kauno AVMI tapatumo. P. J. 2015-08-12 paaiškinime nepateikė argumentų, leidžiančių kitaip vertinti situaciją. Todėl nėra pagrindo sutikti, kad MGK neteisingai įvertino šias Kauno AVMI ir VMI išvadas.

Teismo vertinimu Kauno AVMI, VMI ir MGK teisingai įvertino faktines aplinkybes, pagrįstai konstatavo, kad L. J. ir P. J. pirkimo-pardavimo kvituose nurodytų darbų neatliko ir priskaičiavo mokėtiną gyventojų pajamų mokesčio dalį. Pareiškėjų teiginiai, kad priimant ginčijamus sprendimus buvo remtasi prielaidomis ir abejonėmis, kad surinktų įrodymų nepakanka minėtoms išvadoms patvirtinti, yra atmestini kaip nepagrįsti. Todėl nėra pagrindo tenkinti pareiškėjų skundo ir naikinti skundžiamų sprendimų.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis aukščiau išdėstytais motyvais ir Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 127 straipsniu,

nusprendė:

Pareiškėjų S. S. ir D. S. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per keturiolika dienų nuo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.