Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Įžanginė dalis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ričardo Piličiausko, Veslavos Ruskan (pranešėja) ir Arūno Sutkevičiaus (kolegijos pirmininkas),

rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atskirąjį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 16 d. nutarties administracinėje byloje pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą pareiškėjai A. G., trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Aprašomoji dalis

nustatė:

I.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovas) kreipėsi į teismą su skundu, prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2016 m. spalio 19 d. sprendimą Nr. S-234 (7-172/2016) „Dėl A. G. 2016-08-01 skundo“ (toliau – ir 2016 m. spalio 19 d. sprendimas) ir palikti galioti VMI 2016 m. liepos 8 d. sprendimą Nr. 68-184 (toliau – ir 2016 m. liepos 8 d. sprendimas) arba pavesti Komisijai bylą išnagrinėti iš naujo.

VMI nurodė, jog Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Šiaulių AVMI), vertindama pareiškėjos ir jos sutuoktinio pajamas tiriamuoju ir tikrinamuoju laikotarpiu, atsižvelgė į Vienkartinės gyventojo (šeimos) turėto turto deklaracijos (forma FR0593) (toliau – ir Deklaracija) duomenis ir joje deklaruotą 325 000 Lt sumą, neginčijo Deklaracijoje nurodytų duomenų dėl 270 100 Lt paskolos suteikimo V. K. teisingumo, tačiau nenustačiusi objektyvių duomenų dėl piniginių lėšų grąžinimo, nepripažino, jog Deklaracijoje deklaruota 270 100 Lt suteikta paskola yra grąžinta 2004 m. lapkričio 26 d. VMI atkreipė dėmesį į tai, kad Šiaulių AVMI, išanalizavusi VMI duomenų bazėse turimą informaciją, nenustatė, jog V. K. ir E. K. būtų turėję kokių nors piniginių lėšų be pareiškėjos Deklaracijoje deklaruotos ir V. K. suteiktos 270 100 Lt paskolos, todėl konstatavo, jog 2004 m. V. K. sugrąžinti pareiškėjai ir jos sutuoktiniui 270 100 Lt negalėjo. Tuo tarpu Komisija skundžiamame sprendime, vadovaudamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimu administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 (toliau – ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimas), kuriame, kaip nurodo Komisija, nagrinėdamas analogišką situaciją, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas išaiškino, kad mokesčių administratoriui negali būti suteikiama teisė neribotą laiką įpareigoti nuolatinį Lietuvos gyventoją pagrįsti pateiktos deklaracijos duomenis. Komisija, atsižvelgdama į nurodytą sprendimą, konstatavo, kad nagrinėjamu atveju pareiškėjos Deklaracijoje nurodyti duomenys, t. y. turėta 325 000 Lt grynųjų pinigų suma ir 270 100 Lt suteikta paskola V. K., įgijo teisinį stabilumą, kaip ir aplinkybė, kad V. K. 1993–2004 m. turėjo pajamų gavimo šaltinį. Komisija padarė išvadą, kad Šiaulių AVMI, 2013 m. atlikdama pareiškėjos ir jos sutuoktinio mokestinį patikrinimą, šių duomenų kvestionuoti ar įpareigoti pareiškėją pateikti Deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus neturėjo teisinio pagrindo.

VMI nesutiko su Komisijos pozicija, nes Komisija neteisingai vadovavosi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime pateiktu išaiškinimu. Pagal VMI, minėtame Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendime yra keliamas klausimas dėl deklaracijos duomenų teisingumo ir atitinkamo jos vertinimo, konstatuojant, jog deklaracijoje deklaruotų piniginių lėšų (piniginių lėšų likučio), tikrinamuoju laikotarpiu vertinant kaip mokesčių mokėtojų pajamas, jeigu yra praėjęs Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 68 straipsnyje nurodytas terminas, mokesčių administratorius kvestionuoti negali. Kai tuo tarpu nagrinėjamu atveju Šiaulių AVMI neginčijo pareiškėjos sutuoktinio pateiktos deklaracijos duomenų ir joje nurodyto piniginių lėšų likučio teisingumo. VMI nuomone, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimas, kuriuo remiasi Komisija, nesuteikia teisės mokestinį ginčą nagrinėjančioms institucijoms konstatuoti, jog Deklaracijoje deklaruota paskola, Deklaracijai įgijus teisinį stabilumą, yra grąžinta. Todėl, VMI nurodė, kad skiriasi VMI ir Komisijos pozicija dėl Lietuvos Respublikos vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo (toliau – ir Įstatymo) 4 straipsnio 2 dalies nuostatų ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimo taikymo ribų ir apimties. VMI vertinimu, pripažinus Deklaracijoje deklaruotus duomenis dėl suteiktos paskolos teisingais, tai nereiškia, kad mokesčių administratorius ir mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos turi teisę plečiamai taikyti byloje minimą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką ir reversine tvarka pripažinti 2003 m. gruodžio 31 d. duomenimis suteiktą paskolą, kaip turimas pinigines lėšas, kuriomis vėlesniais laikotarpiais galima grįsti patiriamas išlaidas, kadangi, kaip numatyta ir Įstatymo 3 straipsnio 3 punkte, asmenys deklaracijoje deklaruoja paskolintas ir dar nesusigrąžintas pinigines lėšas.

Pareiškėja A. G. (toliau – ir pareiškėja) atsiliepime prašė teismo VMI skundą atmesti kaip nepagrįstą ir palikti galioti Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimą.

Pareiškėja atkreipė dėmesį, jog Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime pateikė išaiškinimą, kad mokesčių administratoriui negali būti suteikiama teisė neribotą laiką įpareigoti nuolatinį Lietuvos gyventoją pagrįsti pateiktos deklaracijos duomenis. Pozicijos, kai praėjus MAĮ 68 straipsnyje nurodytiems terminams, pateiktoje vienkartinėje gyventojo (šeimos) turėto turto deklaracijoje nurodyti duomenys įgyja teisinį stabilumą ir mokesčių administratorius šių duomenų nebegali kvestionuoti, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas laikėsi ir vėliau (2016 m. rugsėjo 9 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-3938-438/2016). Todėl, pareiškėjos nuomone, atsižvelgiant į nustatytas aplinkybes ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, Komisija padarė pagrįstą išvadą, kad Šiaulių AVMI, 2013 m. atlikdama pareiškėjos mokestinį patikrinimą, duomenų, pateiktų Deklaracijoje, kvestionuoti ar įpareigoti pareiškėją pateikti Deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus neturėjo teisinio pagrindo.

Pareiškėjos nuomone, VMI skundas iš esmės motyvuojamas tik dėl fakto. Pažymėjo, kad VMI vertina faktines aplinkybes tuo aspektu, ar jos atitinka Įstatymo 3 straipsnio 3 punktą, ar ne, tačiau tai nėra laikytina skirtinga įstatymų ar kito teisės akto nuostatų interpretacija. Šį faktą patvirtina tai, kad VMI faktines aplinkybes vertino kaip nepatvirtinančias pareiškėjos sutuoktinio 270 100 Lt suteiktos paskolos grąžinimo, o Komisija faktines aplinkybes vertino kaip patvirtinančias, jog paskola buvo grąžinta ir 2008 m. ji buvo naudojama pareiškėjos ir jos sutuoktinio patirtoms išlaidoms padengti. Pažymėjo, kad VMI nepateikė pagrįstų motyvų, kaip šiuo atveju skiriasi VMI ir Komisijos teisės aktų nuostatų interpretavimas, taip pat nepateikė teisės aktuose nustatyto elgesio modelio prasmės aiškinimo bei nenurodė nustatytų taisyklių prasmės aiškinimo skirtumų nuo aiškinimo, kurį pateikė Komisija, todėl VMI neturi teisės, vadovaudamasi MAĮ 159 straipsniu, skųsti Komisijos sprendimo.

Teismo posėdžio metu VMI atstovas T. K. palaikė skunde išdėstytus argumentus ir prašė teismo skundą tenkinti. Nurodė, kad Komisija iš esmės neteisingai taikė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką, dėl ko netinkamai išanalizavo ir įvertino faktines aplinkybes bei skundžiamame sprendime netinkamai atsižvelgė į Įstatymo nuostatas. Atkreipė dėmesį, kad ginčo dėl faktinių aplinkybių nėra. Pažymėjo, kad Komisijos sprendime remiamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimu, kuriame mokesčių administratorius ginčijo deklaracijoje pateiktų duomenų teisingumą, kai tuo tarpu nagrinėjamoje byloje Šiaulių AVMI Deklaracijoje pateiktų duomenų teisingumo neginčijo. Atkreipė dėmesį, kad Deklaracijoje deklaruotos lėšos negali lemti išvados, jog sumos buvo tikrai grąžintos. Todėl VMI nesutiko su Komisijos išvada, kad Deklaracijoje nurodytos sumos savaime įrodo, kad paskola buvo grąžinta. Nurodė, kad V. K. mokestinis patikrinimas nebuvo atliktas, mokesčių administratorius atliko tik namų pajamų ir turimų išlaidų analizę.

Teismo posėdžio metu pareiškėja prašė teismo VMI skundą atmesti kaip nepagrįstą. Nurodė, kad mokesčių administratoriui nekilo abejonių dėl Deklaracijoje pateiktų duomenų teisingumo, pareiškėja pateikė visus įrodymus, todėl nesutinka su VMI pozicija, kad Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimas yra neteisėtas.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. kovo 16 d. nutartimi nutarė nutraukti administracinę bylą Nr. eI-1586-811/2017 (proceso Nr. 3-61-3-04544-2016-9) pagal atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos skundą dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.

Teismas pažymėjo, kad byloje Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimo teisėtumą ir pagrįstumą ginčija VMI, t. y. centrinis mokesčių administratorius, nurodydamas, kad Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos 2016 m. rugpjūčio 1 d. skundą „Dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016-07-08 sprendimo Nr. 68-184“, plečiamai aiškino Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime pateiktą išaiškinimą ir Įstatymo 4 straipsnio 2 dalį. Dėl to buvo nepagrįstai panaikintas VMI 2016 m. liepos 8 d. sprendimas.

Teismas akcentavo, kad Komisija yra ikiteisminė mokestinius ginčus nagrinėjanti institucija, kurios tikslas – objektyviai išnagrinėti mokesčių mokėtojo skundą ir priimti teisėtą bei pagrįstą sprendimą (MAĮ 147 str., 148 str. 2 d.). Nagrinėjamu atveju aktualu, jog įstatymų leidėjas MAĮ yra įtvirtinęs VMI teisės į teisminį ginčą apribojimą, t. y. VMI turi teisę apskųsti Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo, tačiau tik tuo atveju, kai VMI ir Komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymo ar kito teisės akto nuostatas (MAĮ 159 str. 2 d.).

Atsižvelgdamas į tai, teismas nurodė, kad nagrinėjamu atveju būtina nustatyti, ar VMI ir Komisija, spręsdamos mokestinį ginčą tarp pareiškėjos ir mokesčių administratoriaus, skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas, t. y. ar byloje yra keliamas ginčas dėl teisės normų aiškinimo, ar tik dėl faktinių bylos aplinkybių, įrodymų vertinimo.

Dėl VMI teisės skųsti Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimą teismas pažymėjo, kad iš rašytinių byloje pateiktų duomenų matyti, kad Šiaulių AVMI, atlikusi pakartotinį pareiškėjos gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2011 m. gruodžio 31 d. ir privalomojo sveikatos draudimo įmokų už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. apskaičiavimo ir sumokėjimo į biudžetą mokestinį patikrinimą, surašė 2015 m. lapkričio 27 d. patikrinimo aktą Nr. FR0680-816, kurį 2016 m. balandžio 6 d. sprendimu Nr. (44.1)-FR0682-217 „Dėl patikrinimo akto tvirtinimo“ (toliau – ir 2016 m. balandžio 6 d. sprendimas) pakeitusi, nusprendė pareiškėjai nurodyti į biudžetą sumokėti 4 818,70 Eur GPM, 3 873,75 Eur GPM delspinigių, 481 Eur GPM baudą. Be kitų 2016 m. balandžio 6 d. sprendime pateiktų argumentų, Šiaulių AVMI konstatavo, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis patikrinimo metu nepateikė jokių objektyvių įrodymų, kurie pagrįstų Deklaracijoje deklaruotos pagal 1994 m. liepos 18 d. paskolos sutartį suteiktos 270 100 Lt paskolos sumokėjimo realumą ir grąžinimo faktą. Pareiškėja, nesutikdama su Šiaulių AVMI 2016 m. balandžio 6 d. sprendimu, pateikė 2016 m. gegužės 4 d. skundą VMI, kuriuo prašė nurodyto sprendimo netvirtinti. VMI, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2016 m. liepos 8 d. sprendimu patvirtino skundžiamą Šiaulių AVMI 2016 m. balandžio 6 d. sprendimą, be kita ko, argumentuodama, kad Šiaulių AVMI neginčijo pareiškėjos sutuoktinio pateiktos Deklaracijos duomenų, įskaitant ir Deklaracijoje nurodytų duomenų dėl 270 100 Lt paskolos suteikimo V. K., teisingumo, vertindama pareiškėjos ir jos sutuoktinio pajamas tiriamuoju ir tikrinamuoju laikotarpiu atsižvelgė į Deklaracijos duomenis ir joje deklaruotą 325 00 Lt sumą, tačiau, VMI nuomone, pati Deklaracija negali pagrįsti ir įrodyti, jog pareiškėjai ir jos sutuoktiniui Deklaracijoje deklaruota suteikta 270 100 Lt paskola yra grąžinta 2004 m. lapkričio 16 d. Todėl VMI, išnagrinėjusi ir įvertinusi pakartotinio patikrinimo metu Šiaulių AVMI surinktus papildomus įrodymus dėl suteiktos paskolos grąžinimo realumo, sprendė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis tariamai gautų piniginių lėšų iš V. K. nepagrindė nei tiesioginiais, nei netiesioginiais įrodymais, 2004 m. lapkričio 16 d. raštelio dėl minėtos paskolos grąžinimo turinys kelia abejonių dėl realaus paskolos grąžinimo, todėl Šiaulių AVMI pagrįstai mokestinio patikrinimo metu šios sumos nevertino. VMI 2016 m. liepos 8 d. sprendimu Šiaulių AVMI 2016 m. balandžio 6 d. sprendimas buvo patvirtintas. Pareiškėja su 2016 m. rugpjūčio 1 d. skundu kreipėsi į Komisiją, prašydama mokesčių administratoriaus sprendimų netvirtinti, nes VMI neteisingai nustatė pareiškėjos turimą grynųjų pinigų likutį mokestinio patikrinimo pradžioje, t. y. mokesčių administratorius neįvertino visų reikšmingų aplinkybių, nepripažino V. K. grąžintos 270 100 Lt paskolos, nepagrįstai sutuoktinio išlaidas padidino neigiamu valiutų kursų skirtumu. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, priėmė skundžiamą 2016 m. spalio 19 d. sprendimą, kuriuo panaikino VMI 2016 m. liepos 8 d. sprendimą.

Ginčijamame Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendime nurodoma, kad, remiantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimu, Deklaracijoje pateikti duomenys, t. y. pareiškėjos ir jos sutuoktinio turėta 325 000 Lt grynųjų pinigų suma ir 270 100 Lt suteikta paskola V. K., įgijo teisinį stabilumą. Dėl suteiktos 270 100 Lt paskolos grąžinimo nurodė, kad mokesčių administratoriaus surinkta informacija apie V. K. ir jo sutuoktinę nėra pakankama daryti išvadą, jog 2004 m. lapkričio 26 d. V. K. negalėjo grąžinti pareiškėjai ir jos sutuoktiniui jam suteiktos 270 100 Lt paskolos. Akcentavo, kad mokesčių administratoriui patvirtinus, jog V. K. ir jo sutuoktinė 1993–2004 m. laikotarpiu jokio registruojamo kilnojamojo ar nekilnojamo turto neįsigijo, ir neturint kitų įrodymų, kaip gauta paskola buvo panaudota, konstatuotina, kad nėra pagrindo daryti išvadą, jog V. K. neturėjo pajamų šaltinių paskolai grąžinti. Atsižvelgusi į tai, Komisija nurodė, kad mokesčių administratorius neįvykdė MAĮ 67 straipsnio 1 dalyje nustatytos pareigos pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas.

VMI skunde nurodė, kad skiriasi VMI ir Komisijos pozicijos dėl Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimo ir Įstatymo 4 straipsnio 2 dalies aiškinimo ir taikymo ribų. Teismas laikė, kad nagrinėjamu atveju VMI ir Komisijos išvados išsiskyrė dėl suteiktos 270 100 Lt paskolos grąžinimo fakto vertinimo – VMI 2016 m. liepos 8 d. sprendime nustatė, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis neįrodė suteiktos 270 100 Lt paskolos grąžinimo realumo, tuo tarpu Komisija skundžiame 2016 m. spalio 19 d. sprendime, vertindama pareiškėjos ir jos sutuoktinio pateiktus įrodymus (2004 m. lapkričio 26 d. raštelis, bankų išrašai, sutartis dėl terminuotų indėlių) bei mokesčių administratoriaus surinktų papildomų įrodymų pakankamumą (Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimo 17 lapas), konstatavo, kad mokesčių administratoriaus surinkta informacija nėra pakankama ir leidžianti paneigti pareiškėjos ir jos sutuoktinio pateiktų įrodymų rezultatus – jog ginčo paskola pareiškėjai ir jos sutuoktiniui buvo grąžinta ir ji buvo teisėtai naudojama 2008 m. išlaidoms padengti. Matyti, kad Komisija Deklaracijoje deklaruotos suteiktos 270 100 Lt paskolos grąžinimo faktą nustatė pagal mokesčių administratoriaus surinktų ir pareiškėjos bei jos sutuoktinio pateiktų įrodymų pakankamumo visapusišką vertinimą, o ne remdamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendime pateiktu išaiškinimu, kaip nurodo VMI. Kad Deklaracijoje deklaruotos 270 100 Lt suteiktos paskolos grąžinimo aplinkybės vertinamos remiantis įrodymų analize, patvirtina faktas, kad Komisija 2014 m. gruodžio 1 d. sprendimu jau buvo grąžinusi mokesčių administratoriui iš naujo nagrinėti mokestinį ginčą dėl to, jog mokesčių administratorius neištyrė, kokiomis piniginėmis lėšomis V. K. de facto disponavo 1993–2004 m. ir ar turėjo realių finansinių galimybių 2004 m. grąžinti jam suteiktą paskolą, nurodydama, kad faktinės aplinkybės dėl Deklaracijoje deklaruotos 270 100 Lt suteiktos paskolos realaus įvykdymo (grąžinimo) gali būti reikšmingos, nustatant piniginių lėšų likutį aktualaus tikrinamojo laikotarpio pradžiai, mokestinei bazei. Teismo vertinimu, VMI nurodytos skirtingos VMI ir Komisijos pozicijos, sprendžiant mokestinį ginčą, susiformavo ne dėl skirtingo teisės aiškinimo, o dėl skirtingo faktinių bylos aplinkybių ir byloje pateiktų įrodymų vertinimo, t. y. VMI, pagal nustatytas faktines aplinkybes, nepripažino, kad Deklaracijoje deklaruota 270 100 Lt paskola buvo grąžinta, o Komisija, įvertinusi nustatytas faktines bylos aplinkybes, padarė priešingą išvadą ir suteiktos paskolos grąžinimo faktą patvirtino.

Atsižvelgęs į tai, kad išdėstyta, teismas laikė, kad nagrinėjamu atveju ginčas kilo ne dėl teisės aiškinimo ir taikymo, o dėl to, ar VMI surinko pakankamai įrodymų savo įrodinėjamoms aplinkybėms pagrįsti, t. y. byloje keliamas įrodymų pakankamumo klausimas, todėl VMI neturi teisės skųsti Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimo, remdamasi MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi.

Dėl Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimo taikymo apimties teismas pažymėjo, kad minėtame sprendime Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas nagrinėjo mokestinį ginčą. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas sprendė, ar mokesčių mokėtojas gali vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje pateiktų duomenų pagrindu pagrįsti joje nurodytų lėšų įsigijimą, ar ne. Atitinkamai, išnagrinėjęs teisinį reglamentavimą ir nustatęs, kad Įstatyme nėra nuostatų, nustatančių nuo kada vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenys įgyja teisinį stabilumą, pritaikė teisės analogiją ir padarė išvadą, kad vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje nurodyti duomenys įgyja teisinį stabilumą ir mokesčių administratorius, atlikdamas mokesčių mokėtojo atžvilgiu mokestinį tyrimą bei patikrinimą, šių duomenų kvestionuoti nebegali, kai yra suėjęs Lietuvos Respublikos gyventojų turto deklaravimo įstatymo 5 straipsnio 3 dalyje ir 9 straipsnio 3 dalyje nurodytas terminas.

Komisija skundžiamame 2016 m. spalio 19 d. sprendime, remdamasi nurodytu Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimu, konstatavo, kad pareiškėjos pateiktoje Deklaracijoje nurodyti duomenys įgijo teisinį stabilumą, todėl mokesčių administratorius, atlikdamas pareiškėjo mokestinį patikrinimą, šių duomenų kvestionuoti ar įpareigoti pareiškėją pateikti turėto turto duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus neturėjo teisinio pagrindo. Teismas pažymėjo, kad VMI skunde nurodė, jog mokestinio patikrinimo metu neginčijo Deklaracijos duomenų teisingumo (skundo 2 lapas). Taip pat teismo posėdžio metu VMI atstovas akcentavo, kad VMI nekvestionuoja Deklaracijoje deklaruotų duomenų teisingumo fakto. Teismas, vertindamas byloje pateiktus rašytinius duomenis, nenustatė, kad Šiaulių AVMI ar VMI būtų reikalavę iš pareiškėjos pateikti Deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus. Iš rašytinės bylos medžiagos aišku, kad, vykdant mokestinį patikrinimą, buvo aktualu įvertinti, ar iš turimų įrodymų galima konstatuoti, kad Deklaracijoje deklaruota 270 100 Lt suteikta paskola buvo realiai grąžinta pareiškėjai ir jos sutuoktiniui. Atitinkamai, Komisija 2016 m. spalio 19 d. sprendime pati nurodė, kad jos sprendžiamo ginčo esminis klausimas yra įvertinti, ar pagrįstai mokesčių administratorius nepripažino pareiškėjos ir jos sutuoktiniui grąžintos 270 100 Lt paskolos grynaisiais pinigais. Kaip ir buvo nustatyta anksčiau, Komisija išvadą, kad Deklaracijoje deklaruota skola pareiškėjai ir jos sutuoktiniui buvo grąžinta, padarė ne taikydama ir vertindama Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendime pateiktą išaiškinimą ar Įstatymo 4 straipsnio 2 dalį, o vertindama VMI surinktus ir pareiškėjos pateiktus įrodymus. Teismo nuomone, Komisija nepagrįstai, spręsdama esminį ginčo klausimą, skundžiamame sprendime nurodė Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimą, kuris aktualus tada, kada mokesčių administratorius nepripažįsta vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31d. turėto turto deklaracijoje pateiktų duomenų ir prašo juos pagrįsti, o pateikus įrodymus – pripažįsta juos nepakankamais, nes, kaip matyti iš nustatytų faktinių bylos aplinkybių, nagrinėjamu atveju ginčo dėl pareiškėjos Deklaracijoje deklaruotų duomenų teisingumo nėra.

Teismas, įvertinęs byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nenustatė, kad VMI ir Komisija, spręsdamos mokestinį ginčą, skirtingai aiškino teisės normas, todėl VMI neatsirado MAĮ 159 straipsnio 2 dalyje nustatytos prielaidos teismine tvarka ginčyti Komisijos 2016 m. spalio 19 d. sprendimą Nr. S-234 (7-172/2016) „Dėl A. G. 2016-08-01 skundo“, t. y. atsakovas teisės kreiptis į teismą neturėjo. Nenustačius, kad VMI ir Komisija, spręsdamos mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu) skirtingai aiškino teisę, byla turi būti nutraukta Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ir ABTĮ) 101 straipsnio 1 punkto pagrindu (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2008 m. vasario 14 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A438-163/2008).

III.

Atsakovas Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos padavė atskirąjį skundą, kuriuo prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 16 d. nutartį ir perduoti bylą Vilniaus apygardos administraciniam teismui nagrinėti iš naujo.

Atskirajame skunde akcentuoja, jog skiriasi VMI ir Komisijos pozicija dėl Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 4 straipsnio 2 dalies nuostatų ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimo administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 taikymo ribų ir apimties. Mokesčių administratoriaus vertinimu, pripažinus Vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje deklaruotus duomenis dėl suteiktos paskolos teisingais, tai nelemia fakto, jog mokesčių administratorius ir mokestinį ginčą nagrinėjančios institucijos turi teisę plečiamai taikyti byloje minimą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką ir reversine tvarka pripažinti 2003 m. gruodžio 31 d. duomenimis suteiktas paskolas, kaip turimas pinigines lėšas, kuriomis vėlesniais laikotarpiais galima grįsti patiriamas išlaidas, kadangi, kaip numatyta ir Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 3 straipsnio 3 punkto nuostatose, asmenys deklaracijoje deklaruoja paskolintas ir nesusigrąžintas pinigines lėšas. Tarp VMI ir Komisijos nėra ginčo dėl jokių faktinių šio ginčo aplinkybių – tai yra tiek VMI, tiek Komisija, padarydamos savo atitinkamas išvadas, rėmėsi tomis pačiomis faktinėmis aplinkybėmis ir tomis pačiomis teisės normomis bei teismų praktika.

Pažymi, kad nenustatyta, jog, siekdami pagrįsti poziciją, kad atgavo Deklaracijoje deklaruotą 270 000 Lt sumą 2004 metais, pareiškėja ir jos sutuoktinis pateikė tik 2004 m. lapkričio 16 d. raštelį, kuriame yra nurodytas paties pareiškėjos sutuoktinio patvirtinimas, jog jis gavo minėtą pinigų sumą. Nagrinėjamu atveju nenustatyta, kad V. K. ir E. K. būtų turėję kokių nors piniginių lėšų be Deklaracijoje deklaruotos ir V. K. suteiktos 325 000 Lt paskolos. Pažymi, kad Komisija neteisingai taikė byloje minimą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendimą, nes jame visų pirma nėra vertinama analogiška situacija, visų antra, yra keliamas klausimas dėl Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos duomenų teisingumo pripažinimo ir atitinkamo jos vertinimo, konstatuojant, jog deklaracijoje deklaruotų piniginių lėšų (piniginių lėšų likučio), tikrinamuoju laikotarpiu vertinant kaip mokesčių mokėtojų pajamas, jeigu yra praėjęs MAĮ 68 straipsnyje nurodytas terminas, mokesčių administratorius kvestionuoti negali. Akcentuoja, jog nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius neginčijo pareiškėjos sutuoktinio pateiktos Deklaracijos duomenų ir joje nurodyto piniginių lėšų likučio teisingumo. Aptartas Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimas nesuteikia teisės mokestinį ginčą nagrinėjančioms institucijoms konstatuoti, jog Vienkartinėje gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijoje deklaruotos paskolos, deklaracijai įgijus teisinį stabilumą, yra grąžintos.

Pareiškėja A. G. pateikė atsiliepimą į atskirąjį skundą, kuriuo prašo pirmosios instancijos teismo nutartį palikti nepakeistą.

Atsiliepime pažymi, kad VMI ir Komisijos pozicijos šiame mokestiniame ginče išsiskiria būtent dėl faktinių bylos aplinkybių ar įrodymų vertinimo. Akcentuoja, kad VMI ir po atlikto pakartotinio patikrinimo neginčijo Deklaracijos duomenų ir joje nurodytų piniginių lėšų likučių teisingumo, taip pat nepateikė įrodymų, kad V. K. neturėjo lėšų paskolai grąžinti. Teismas, vertindamas byloje pateiktus rašytinius įrodymus, nenustatė, kad Šiaulių AVMI ar VMI būtų reikalavusios pateikti Deklaracijoje nurodytų duomenų teisingumą patvirtinančius įrodymus. Teismas nenustatė, kad VMI ir Komisija, spręsdamos mokestinį ginčą, skirtingai aiškino teisės normas, todėl pagrįstai konstatavo, kad VMI neatsirado MAĮ 159 straipsnio 2 dalyje numatytos prielaidos teismine tvarka ginčyti Komisijos sprendimą ir bylą pagrįstai nutraukė.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

IV.

Pirmosios instancijos teismas skundžiama nutartimi nutraukė pradėtą administracinę bylą, remdamasis Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalimi, t. y. įstatymo nuostata, kurioje įtvirtintas atvejis, kai administracinės bylos nagrinėjimas yra negalimas (ABTĮ 101 str. 1 p.).

ABTĮ 101 straipsnio 1 punkte nustatyta, kad teismas nutraukia bylą, jeigu byla nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai, išskyrus atvejus, kai byla teisminga bendrosios kompetencijos teismui. ABTĮ 101 straipsnio 1 punktas įtvirtina bylos nutraukimo pagrindą, kai administracinis procesas negali būti pradėtas, arba pradėtas turi būti užbaigtas, dėl to, kad teisme pareikštas reikalavimas negali būti administracinės bylos dalyku. Nagrinėjamu atveju ABTĮ 101 straipsnio 1 punktas taikytinas kartu su MAĮ 159 straipsnio 2 dalimi, kuri nustato konkrečias taisykles dėl galimybės nagrinėti mokestinį ginčą teisme.

Šiuo aspektu aktualus mokesčių administratoriaus teisę kreiptis į teismą įtvirtinančios Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies aiškinimas.

Pastebėtina, kad galimybė skųsti mokesčių administratoriaus sprendimus Mokestinių ginčų komisijai pirmą kartą buvo įtvirtinta Mokesčių administravimo įstatymo 56¹ straipsnyje (1998 m. liepos 2 d. įstatymo Nr. VIII-838 redakcija). Šio įstatymo 58 straipsnis taip pat nustatė, kad mokesčio mokėtojas, nesutinkantis su Mokestinių ginčų komisijos sprendimu, kuriuo patvirtinamas visiškai arba iš dalies centrinio mokesčio administratoriaus sprendimas, turi teisę apskųsti centrinio mokesčio administratoriaus sprendimą ar jo dalį teismui. Taigi minėtas straipsnis teisę skųsti Mokestinių ginčų komisijos sprendimą tuo metu suteikė tik mokesčių mokėtojui. Vis dėlto 2001 birželio 26 d. įstatymu Nr. IX-394 Mokesčių administravimo įstatymo 58 straipsnio 1 dalis buvo pakeista, įtvirtinant, jog centrinis mokesčio administratorius taip pat turi teisę apskųsti teismui Mokestinių ginčų komisijos sprendimą, tačiau tik tuo atveju, jei centrinis mokesčio administratorius ir Mokestinių ginčų komisija spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu) skirtingai interpretavo įstatymo ar kito teisės akto nuostatas. Iš šios nuostatos travaux préparatoires (liet. parengiamoji medžiaga) matyti, kad ja buvo siekiama suteikti galimybę atskirais mokesčių įstatymų klausimais susiformuoti teisminei praktikai (žr. 2000 m. birželio 26 d. Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimo ir papildymo įstatymo projekto aiškinamąjį raštą Nr. P-2680; taip pat 2001 m. balandžio 6 d. Mokesčių administravimo įstatymo pakeitimo ir papildymo įstatymo projekto aiškinamąjį raštą Nr. IXP-550) (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartis byloje Nr. A602-705/2013).

Šiuo metu aktuali Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalis suteikia centriniam mokesčių administratoriui analogišką teisę, įtvirtindama, jog Komisijos sprendimą dėl mokestinio ginčo taip pat turi teisę apskųsti centrinis mokesčių administratorius, tačiau tik tuo atveju, kai centrinis mokesčių administratorius ir Mokestinių ginčų komisija, spręsdami mokestinį ginčą (arba mokestinio ginčo metu), skirtingai interpretavo įstatymų ar kito teisės akto nuostatas.

Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 1 dalis nustato mokesčių mokėtojui, nesutinkančiam su Mokestinių ginčų komisijos sprendimu dėl mokestinio ginčo, teisę jį apskųsti teismui. Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalis nustato galimybę vienai – privalomai mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjančiai institucijai – centriniam mokesčių administratoriui, apskųsti teismui kitos neprivalomai mokestinį ginčą ikiteismine tvarka nagrinėjančios institucijos sprendimą teismui. Taigi MAĮ 159 straipsnio 2 dalies norma nustatytas mokestinio ginčo nagrinėjimas du kartus ikiteismine tvarka bei galimybė jį išnagrinėti teisme.

MAĮ 159 straipsnio 1 ir 2 dalių reguliavimu yra nustatyta, kad mokesčių mokėtojas – fizinis arba juridinis asmuo, visais atvejais turi teisę įgyvendinti savo konstitucinę teisę kreiptis į teismą, kuri negali būti ribojama, nors mokestinį ginčą ir išnagrinėjo institucija, kuri specializuojasi mokesčių teisės srityje. Mokestinių ginčų komisijos tikslai – užtikrinti greitą, ekonomišką ir profesionalų mokestinio ginčo išsprendimą, neužkerta kelio mokesčių mokėtojui kvestionuoti šių institucijų sprendimų teisme, tačiau centriniam mokesčio administratoriui yra nustatyta kreipimosi į teismą sąlyga – skirtingas teisės aiškinimas mokestinius ginčus nagrinėjančiuose institucijose. Tokiu reguliavimu iš vienos pusės turėtų būti užtikrinamas teisingas mokestinių ginčų išsprendimas, vienoda mokestinių ginčų nagrinėjimo praktika panašiais atvejais visų mokesčių mokėtojų atžvilgiu, taigi kartu užtikrinimas ir vienodas visų mokesčių mokėtojų traktavimas, iš kitos pusės turėtų būti užtikrinamas mokestinių ginčų išnagrinėjimas per protingą laiką, kuomet yra nustatyta galimybė nagrinėti mokestinį ginčą dviejose ikiteisminėse institucijose. Todėl Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies norma neturėtų būti taikoma tokiu būdu, kad susidarytų prielaidos paneigti vieną iš jos tikslų – išnagrinėti mokestinį ginčą per protingą laiką ir nepažeisti šiuo požiūriu mokesčio mokėtojo teisių (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. vasario 5 d. nutartis byloje Nr. A602-705/2013).

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nuoseklioje praktikoje, aiškinant Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies nuostatas, yra konstatuota, kad skirtinga įstatymo (teisės akto) interpretacija Mokesčių administravimo įstatymo 159 straipsnio 2 dalies taikymo prasme reiškia šioje normoje nurodytų subjektų (Komisijos ir centrinio mokesčių administratoriaus) skirtingą požiūrį į įstatymo (teisės akto) taikymo aplinkybes, kuris gali pasireikšti skirtingu šių (įstatyme nurodytų) aplinkybių įvertinimu ir, atitinkamai, skirtingu požiūriu į būtinumą laikytis ar nesilaikyti konkrečioje situacijoje įstatymo (teisės akto) nustatyto elgesio modelio (šiuo aspektu žr., pvz., 2012 m. balandžio 23 d. išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A575-1686/2012 ir joje nurodytą teismo praktiką).

Centrinis mokesčių administratorius neturi teisės ginčyti Komisijos sprendimo vien tuo pagrindu, kad egzistavo kitos (kito turinio) aplinkybės, nei nurodė Komisija. Kitaip tariant, tam, kad mokesčių administratorius turėtų teisę apskųsti Komisijos sprendimą, mokestiniame ginče centrinio mokesčių administratoriaus ir Komisijos pozicijos turi išsiskirti būtent dėl tam tikrų teisės aktų aiškinimo (pavyzdžiui, koks teisės aktas ir norma turi būti taikoma, kokios yra tokios normos taikymo prielaidos – faktinės aplinkybės, nurodytos normos hipotezėje, koks yra teisės aktuose vartojamų sąvokų turinio apibrėžimas ar aplinkybės, į kurias būtina atsižvelgti šias sąvokas apibrėžiant), o ne dėl konkrečių faktinių bylos aplinkybių.

Nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius yra priėmęs sprendimą, kuriuo paskaičiavo ir nurodė sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį (4 818 Eur) ir su juo susijusias sumas. Mokestis paskaičiuotas vadovaujantis MAĮ 70 straipsniu, t. y. pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, motyvuojant tuo, kad nepateikti įrodymai, pagrindžiantys pajamų šaltinius. Mokestiniame ginče vertinant galimus pajamų šaltinius, be kita ko, buvo vertinami pareiškėjos ir jos sutuoktinio pateiktos vienkartinės šeimos turėto turto deklaracijos duomenys.

Mokestiniame ginče šalys nurodė argumentus dėl pareiškėjos ir jos sutuoktinio pateiktos vienkartinės šeimos turėto turto deklaracijos, kurioje buvo deklaruotas 352000 Lt piniginių lėšų likutis, 270100 Lt suteikta paskola V. K. bei 43700 Lt turėtų akcijų vertė bei 85000 Lt kitas vertingas turtas. Pareiškėja tvirtino, kad pateiktos deklaracijos duomenys yra teisingi, nenuginčyti. Mokesčių administratorius nurodo, kad neginčija deklaracijos duomenų teisingumo, tačiau nurodo, kad deklaracija negali pagrįsti joje deklaruotos paskolos grąžinimo.

Mokestiniame ginče šalys, nurodydamos savo motyvus dėl minėtų argumentų, rėmėsi Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo 4 straipsnio 2 dalies normomis bei Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime byloje Nr. A-2667-438/2015 pateiktais išaiškinimais dėl Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo normų.

Komisija panaikino mokesčių administratoriaus sprendimą dėl priskaičiuoto gyventojų pajamų mokesčio, aiškindama ir taikydama Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo normas atsižvelgiant į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 pateiktus Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo normų aiškinimą.

Mokesčių administratorius, kreipdamasis dėl minėto Komisijos sprendimo panaikinimo, nurodo, kad Komisija, aiškindama ir taikydama Vienkartinio gyventojų turto deklaravimo įstatymo normas, be pagrindo atsižvelgė į Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. rugsėjo 23 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A-2667-438/2015 pateiktus išaiškinimus, nes nagrinėjamas mokestinis ginčas nėra analogiškas minėtam teismo precedentui.

Konstatavus, kad, Komisijos ir VMI požiūriu, mokestinis ginčas turėtų būti išnagrinėtas aiškinant tas pačias teisės normas, atsižvelgiant į suformuotą teismo precedentą arba į šį precedentą neatsižvelgiant (nes tai negali būti daroma, VMI požiūriu, dėl skirtingų aplinkybių), spręstina, kad Komisija ir VMI skirtingai aiškina teisę. Pažymėtina, kad šį skirtingą teisės aiškinimą papildė ir pirmosios instancijos teismas savo nutartyje akcentuodamas, kad Komisija be pagrindo vadovavosi minėtu teismo precedentu.

Dėl nurodytų motyvų, teismas nepagrįstai sprendė, kad byloje nėra ginčo dėl teisės ir bylą nutraukė, todėl nutartis naikinama. Šio vertinimo nekeičia ir tai, kad tiek pareiškėjos, tiek VMI, tiek Komisijos argumentai buvo susiję ir su konkrečių įrodymų vertinimu. Kiekviena faktinė situacija susijusi su įrodymų vertinimu, tačiau nagrinėjamu atveju kyla klausimas, kaip, įvertinus minėtus įrodymus, turėtų būti aiškinama ir taikoma teisė.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 154 straipsnio 4 punktu, teisėjų kolegija

Rezoliucinė dalis

nutaria:

Atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atskirąjį skundą tenkinti.

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. kovo 16 d. nutartį panaikinti ir perduoti bylą nagrinėti pirmosios instancijos teismui.

Nutartis neskundžiama.