Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas, I3-4140-331/2020

Teismas: Vilniaus apygardos administracinis teismas
Dokumentas: Sprendimas
Data: 2020-09-17
Bylos Nr.: I3-4140-331/2020
Teisminio proceso Nr.: 3-61-3-00903-2018-6
Bylos rūšis: administracinė byla
Instancija: I-a instancija
Rezultatas: Skundas (prašymas) atmestas

Teisėjas: Henrikas Sadauskas (pirm.)
Pareiškėjas: E. P.
Trečiasis asmuo: Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, R. P.
Atsakovas: Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos

Kategorijos

Administracinė byla Nr. I3-4140-331/2020Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00903-2018-6Procesinio sprendimo kategorijos: 12.8; 12.12; 55.1.3 (S)

VILNIAUS APYGARDOS ADMINISTRACINIS TEISMASSPRENDIMASLIETUVOS RESPUBLIKOS VARDU2020 m. rugsėjo 17 d.Vilnius

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Henrikas Sadauskas

rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos E. P. skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos Finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, R. P. dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teismas nustatė:

1. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Kauno apskrities VMI) 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2.)-FR0682-346 pareiškėjai nurodė sumokėti į biudžetą 7 316,96 Eur gyventojų pajamų mokestį (toliau – ir GPM), 4 919,47 Eur GPM delspinigius, 731 Eur GPM baudą.

2. Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI, atsakovė), išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimu Nr. 68-189 parvirtino Kauno apskrities VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimą Nr. (7.46-4.7.2.)-FR0682-346.

3. Mokestinių ginčų komisija prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) išnagrinėjusi pareiškėjos skundą 2018 m. vasario 19 d. sprendimu Nr. S-32 (7-277/2017) patvirtino VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimą.

Šalies argumentai

4. Pareiškėja E. P. kreipėsi į teismą su skundu ir prašo panaikinti 2018 m. vasario 19 d. Komisijos sprendimą Nr. S-32 (7-276/2017); 2017 m. lapkričio 21 d. VMI sprendimą Nr. 68-189; 2017 m. rugpjūčio 28 d. Kauno apskrities AVMI sprendimą dėl patikrinimo akto Nr. (7.46-4.7.2) FR-0682-346 bei panaikinti pareiškėjos atžvilgiu papildomai suformuotą prievolę. Netenkinus aukščiau išdėstytų reikalavimų, panaikinti MGK sprendimą ir iš dalies atleisti pareiškėją nuo priskaičiuotų baudų bei delspinigių arba iš esmės sumažinti jų dydį.

4.1. Paaiškino, kad atlikus pareiškėjos 2010 m. sausio 1 d. – 2013 m. gruodžio 31 d. laikotarpio gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) mokestinį patikrinimą, pareiškėjos sutuoktinis pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos E. S. nesuteikė ir pagal minėtą vekselį pareiškėja ir jos sutuoktinis R. P. gavo po 168 426,62 Lt pajamų, kurias mokesčių administratorius pripažino kitomis su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamas, t. y. pajamas padalino sutuoktiniams lygiomis dalimis ir apmokestino. Pareiškėja skunde (b. l. 35-50) nurodo, kad mokesčių administratorius nustatė, kad E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. išrašė neprotestuotiną paprastąjį vekselį, įsipareigodamas iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti pareiškėjos sutuoktiniui R. P. 174 000 Eur sumą. Teigia, kad mokesčių administratorius atlikęs sutuoktinių iki tikrinamojo laikotarpio pajamų ir išlaidų analizę, padarė išvadą, jog pagal 2008 m. lapkričio 20 d. neprotestuotiną paprastąjį vekselį pareiškėjos sutuoktinis nesuteikė paskolos, nes iki tikrinamojo laikotarpio patirtos išlaidos viršijo sutuoktinių pajamas. Taigi, mokesčių administratorius analizės būdu nustatė, kad sutuoktiniai 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestinamųjų pajamų suteikti paskolą pagal vekselį.

4.2. Nesutinka su VMI prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr. VA-103 patvirtintų ,,Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių“ (toliau – ir Taisyklės) 2.1. papunkčiu, nes taisyklės taikomos VMI pareigūnams, atliekantiems mokestinius tyrimus ir mokestinius patikrinimus (išskyrus operatyvius patikrinimus), kurių metu reikalinga apskaičiuoti mokestį pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą. Todėl nei mokestinis patikrinimas, nei mokestinis tyrimas už 2008 metus nebuvo atliktas. Atlikto mokestinio patikrinimo laikotarpis 2010-2013 m., o išlaidos, mokesčių administratoriaus vertinimu, viršijo pajamas 2008 metais, kai buvo suteikta paskola pagal vekselį. Daro išvadą, kad pažeidimas nustatytas analizės būdu, neatlikus mokestinio patikrinimo ir neleistinai taikytas specialus mokesčio apskaičiavimo būdas, įtvirtintas MAĮ 70 straipsnyje.

4.3. Pažymi, kad gauti pinigai pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį yra kitos pajamos, o ne paskolos grąžinimas. Aiškina, kad yra surinkti tiesioginiai įrodymai, kuriais turi vadovautis teismas, visi sandorių dalyviai yra parašę paaiškinimus, kad E. S. skola R. P. yra reali, o ne apgaulės būdu išgautas neprotestuotinas vekselis ir kad tai yra įsipareigojimai bankui mokėti E. S. kreditą. Mokesčių administratorius turėjo galimybę įsitikinti, kad pareiškėja naudos negavo, tik nuostolius. Be to, 2016 m. balandžio 2 d., kaip nurodo pareiškėja, gavo pranešimą, kad dėl neišvengiamų finansinių sunkumų E. S. priverstas paskelbti bankrotą. Nepritaria mokesčių administratoriui, kad pareiškėja ginčo atveju neįrodė, kad dalį piniginių lėšų E. S. grąžino 2009 m. gruodžio 15 d. Pareiškėja teigia, kad mokesčių administratorius byloje negalėjo rasti pakvitavimo, nes antstolis jo iš pareiškėjos sutuoktinio R. P. nepriėmė, tačiau antstolio pažymoje yra patvirtinta, kad 2010 m. sausio 28 d. išieškotojas informavo apie paskolos likutį.

4.4. Teigia, kad mokesčių administratorius, 2015 m. lapkričio 19 d. išrašydamas pavedimą tikrinti už laikotarpį nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d., elgėsi nesąžiningai. Pabrėžia, kad po pavedimo išrašymo praėjus 26 kalendorinėms dienoms, t. y., 2015 m. gruodžio 15 d. patikrinimas sustabdytas ir pratęstas ne vieną kartą, ko pasėkoje mokestinis patikrinimas užtruko 151 kalendorinę dieną. Nurodo, kad per 151 kalendorinę dieną mokesčių administratorius turėjo patikrinti 26 mažus neribotos atsakomybės juridinius asmenis, kurių metinė apyvarta yra iki 1 mln. Lt. Pabrėžia, kad daugkartinių sustabdymų ir patikrinimo pratęsimų laikas yra vilkinamas mokesčių mokėtojo nenaudai, o tai sąlygoja, kad pareiškėjai delspinigiai apskaičiuoti už 7 metus, nes patikrinimo aktas surašytas 2017 m. liepos 3 d. Daro išvadą, kad nors ir nėra nustatyti fizinių asmenų patikrinimo kriterijai, tačiau juos galima prilyginti prie neribotos atsakomybės juridinių asmenų, kurių metinė apyvarta yra iki 1 milijono litų ir rekomenduotinas patikrinimo laikas yra 5 darbo dienos. Atsižvelgiant į tai kas išdėstyta, pareiškėja prašo delspinigius skaičiuoti ne už 7 metus, o už vienerius.

4.5. Atkreipia dėmesį, kad sutuoktiniai nėra teikę Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos, todėl vertinama, kad 2003 m. gruodžio 31 d. mokėtojai galimai galėjo turėti piniginių lėšų ne banke iki 100 000 Lt, o atlikus 2004-2009 m. išlaidų – pajamų analizę, vertinama, kad sutuoktiniai neturėjo galimybės turėti pareiškėjos paaiškinime nurodytą ne banke turėtą piniginių lėšų likutį 2010 m. sausio 1 d. – 55 000 Lt. Pareiškėja remdamasi Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) byla Nr. A-2667-438/2015, teigia, kad mokesčių administratorius reikalauti pateikti įrodančius dokumentus už ankstesnius nei einamuosius ir penkerius praėjusius kalendorinius metus nei apie pajamas, nei apie išlaidas neturi teisės, todėl nepripažintini pareiškėjos paaiškinime nurodytų 55 000 Lt, kurie 2009 m. gruodžio 31 d. turėti ne banke, neteisėta ir neteisinga.

Atsiliepimas

5. Atsakovė prašo pareiškėjos skundą atmesti. Atsiliepime (b. l. 62-68) paaiškino, kad MAĮ 70 straipsnio nuostatomis buvo vadovaujamasi pagrįstai, todėl Kauno AVMI atlikto patikrinimo metu pareiškėjos mokesčio bazę nustatė pagal atliktą įvertinimą, pritaikiusi ekonominių modelių metodą. Mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta tvarka, nes sutuoktiniai nepateikė dokumentų, kuriais remiantis būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį.

5.1. Nesutinka su pareiškėjos teiginiais, kad pinigai, kurie yra gauti pagal neprotestuotiną paprastąjį vekselį yra paskolos grąžinimas, o ne kitos pajamos. VMI vertinimu, mokesčių mokėtojo įpareigojimas pagrįsti atitinkamų pajamų šaltinius reiškia, kad jo nurodomi pajamų šaltiniai turi būti realūs, o pateikti įrodymai apie piniginių lėšų gavimą iš atitinkamų šaltinių atspindėti realiai susiklosčiusias faktines aplinkybes, ypač tais atvejais, kai gautų pajamų šaltinis yra ne paties mokėtojo veikla, o kito asmens gautos pajamos. Todėl turi būti pateikti pakankami ir neginčijami įrodymai, kad atitinkamo dydžio pajamos realiai yra gautos konkrečiu nurodytu būdu iš nurodyto pajamų šaltinio, t. y. šaltinis turi būti ne tik realus, bet ir turi būti objektyviais duomenimis patvirtintos aplinkybės, kad lėšos realiai perduotos mokėtojui (LVAT 2011-09-09 nutartis adm. byloje Nr. A556-3513/2011). VMI teigia, kad pareiškėjos sutuoktinis pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį paskolos nesuteikė, o 2010-2013 m. iš E. S. gautos lėšos pagal vekselį yra ne paskolos grąžinimas pareiškėjos sutuoktiniui, bet kitos pajamos.

5.2. Teigia, kad iš pareiškėjos pateiktų paaiškinimų matyti, kad atsakymai į mokesčių administratoriaus klausimus yra formalūs, neinformatyvūs, nurodyti atsakymai ,,nežinau“, neatsimenu“, ,,neturiu informacijos“. Be to, pirminiame paaiškinime pareiškėja nebuvo pateikusi informacijos apie E. S. 2008 m. lapkričio 20 d. sutuoktiniui R. P. išrašytą vekselį, o informaciją apie šį dokumentą mokesčių administratorius gavo iš antstolio. Pareiškėja nepaaiškino 2008 m. lapkričio 20 d. vekselio gavimo aplinkybių ir dėl sandorių su kitais asmenimis, mokesčių administratorius pareiškėjai 2016 m. vasario 22 d. įteikė klausimyną, į kurį turėjo atsakyti, kaip pati nurodė, apie 2016 m. kovo 20 d., tačiau atsakyta buvo tik 2016 m. birželio 16 d., įteikus mokesčių administratoriaus nurodymą. Todėl nėra pagrindo konstatuoti buvus neteisėtus ir nepagrįstus mokesčių administratoriaus veiksmus, taigi, taikyti MAĮ 8 straipsnio 3 dalyje įtvirtintų principų ir atleisti pareiškėją nuo dalies delspinigių, nėra pagrindo.

5.3. Pažymi, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu neturėjo teisės reikalauti iš mokesčių mokėtojo pateikti pajamas ir išlaidas įrodančius dokumentus už ankstesnius nei einamuosius ar penkerius praėjusius kalendorinius metus. Aiškina, kad mokesčių administratorius neatliko pareiškėjos ir jos sutuoktinio R. P. mokesčio apskaičiavimo už 2004-2009 m. laikotarpį, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. sutuoktiniai galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose 2010 m. sausio 1 d., t. y. tikrinto laikotarpio pradžiai.

5.4. Mano, kad Kauno AVMI patikrinimo metu atlikusi sutuoktinių Editos ir R. P. pajamų ir išlaidų analizę iki tikrinto laikotarpio pradžios nustatė, kad 2007 m. jų išlaidos viršijo pajamas 110 3395 Lt, o už tikrintą laikotarpį neapskaičiavo neigiamo piniginių lėšų likučio, dėl ko neapskaičiavo mokestinių prievolių. Atsižvelgiant į minėtas aplinkybes, atsakovė nurodo, kad pareiškėjos argumentai dėl gautų iš tėvo R. P. 300 000 Lt pajamų realumo, nevertinti.

6. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau – LVAT) 2020 m. birželio 23 d. nutartimi pareiškėjo apeliacinį skundą tenkino iš dalies, panaikino Vilniaus apygardos administracinio teismo (toliau – ir VAAT) 2018 m. spalio 18 d. sprendimą ir perdavė bylą nagrinėti iš naujo, konstatuodamas, kad nagrinėjant šį mokestinį ginčą, pirmosios instancijos teismas vertino aplinkybes, susijusias ne tik su pareiškėjos gautomis pajamomis, bet ir su pajamomis, kurias gavo pareiškėjos sutuoktinis R. P., todėl teismo sprendimas šioje byloje turi įtakos ir pareiškėjos sutuoktinio teisėms ir pareigoms dėl gautų pajamų apmokestinimo gyventojų pajamų mokesčiu (b. l. 133-140).

7. Teismas 2020 m. birželio 26 d. nutartimi pasiūlė proceso šalims pateikti paaiškinimus dėl LVAT 2020 m. birželio 23 d. nutarties, įtraukė į bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu R. P. (b. l. 142).

8. Inspekcija, pateikdama paaiškinimus (b. l. 148-149), argumentavo, kad nagrinėjamu atveju mokestinis ginčas kilo dėl nurodymų E. P. sumokėti 7 316,96 Eur GPM, 4 919,47 Eur GPM delspinigius ir 827 Eur GPM baudą, mokesčių administratoriui konstatavus, kad Pareiškėjos sutuoktinis R. P. pagal 2008 m. lapričio 20 d. vekselį paskolos E. S. nesuteikė ir pagal minėtą vekselį sutuoktiniams grąžintas pinigines lėšas 336 853,22 Lt (kiekvienas iš sutuoktinių po 168 426,62 Lt (336 853,22 Lt/2) pripažinus kitomis su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusiomis ir ne individualios veiklos pajamomis bei atitinkamai šias lėšas apmokestinus. Mokesčių administratorius vadovaudamasis MAĮ 70 straipsniu ir taikydamas ekonominių modelių metodą, Pareiškėjos sutuoktinio gautas pajamas pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį nustatė pagal surinktą informaciją, t.y. nustatė, kad 2010 m. Pareiškėjos sutuoktinis gavo 330 787 Lt (600 787 Lt – 270 000 Lt), 2011 m. – 3 088,76 Lt, 2012 m. – 2 572,95 Lt, 2013 m. – 404,51 Lt, iš viso 336 853,22 Lt pajamas. Taigi mokesčių administratorius vertino, kad Pareiškėja ir jos sutuoktinis pajamas gavo lygiomis dalimis ir dėl kiekvieno iš jų mokestinių prievolių priėmė atskirus sprendimus, todėl Teismas pagrįstai nutarė į bylos procesą trečiuoju suinteresuotu asmeniu įtraukti Pareiškėjos sutuoktinį R. P..

Atsiliepimas

9. Trečiasis suinteresuotas asmuo R. P. atsiliepime taip pat sutiko, kad turėjo būti įtrauktas į bylos nagrinėjimą, paaiškino, kad visiškai sutinka su Pareiškėjos skundo argumentais, prašė skundą tenkinti, priteisti bylinėjimosi išlaidas. Pažymėjo, kad mokesčio administratoriaus, Komisijos argumentai ir priimti Sprendimai nepagrįsti ir neteisėti, todėl turėtų būti panaikinti (b. l. 152-159).

Motyvuojamoji dalis

Teismas konstatuoja:

10. Nagrinėjamoje byloje kilo ginčas dėl Kauno apskrities VMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. Sprendimo dėl patikrinimo akto tvirtinimo, VMI 2017 m. lapkričio 21 d. Sprendimo, Komisijos 2018 m. vasario 19 d. sprendimo, kurių pagrindu pareiškėjai kilo pareiga sumokėti GPM, GPM delspinigius ir baudą, teisėtumo ir pagrįstumo.

11. Nustatyta, kad LVAT, panaikindamas Vilniaus apygardos administracinio teismo 2018 m. spalio 18 d. sprendimą ir grąžindamas 2020 m. birželio 23 d. nutartimi bylą iš naujo nagrinėti, pažymėjo, kad kaip matyti iš ginčijamų sprendimų turinio, nustatant pareiškėjos mokestinę prievolę, buvo atsižvelgta ir į jos sutuoktinio R. P. tikrinamuoju laikotarpiu gautas pajamas bei turėtas išlaidas, todėl teismo sprendimas turi įtakos pareiškėjos sutuoktinio R. P. teisėms ir pareigoms.

11.1. Patikrinimo akte nustatyta, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis R. P. pirminiame mokėtojui pateiktame klausimyne nenurodė, kad turi negrąžintą paskolą iš E. S.; 2008 m. neturėjo įstatymo nustatyta tvarka apmokestintų pajamų suteikti paskolos pagal vekselį; E. S. neigia gavęs pinigus pasirašant vekselį; vekselis buvo pasirašytas ne paskolos, o kitu tikslu; teisminio proceso metu nebuvo nagrinėtas išduoto vekselio surašymo pagrindas; vadovaujantis MAĮ straipsnio nuostatomis, kad mokesčių teisiniuose santykiuose viršenybė teikiama šių santykių dalyvių veiklos turiniui, o ne jos formaliai išraiškai, nustatant sandorio esmę, atsižvelgiama ne į sandorio formą, o į jos turinį, mokestinio patikrinimo metu vertinama, kad R. P. pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį nesuteikė paskolos ir neįvykdė kitų įsipareigojimų, o gautos lėšos pagal vekselį ne paskolos grąžinimas, bet kitos su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusios ir ne individualios veiklos pajamos. Mokesčių administratorius, vadovavosi MAĮ 70 straipsniu ir 2004 m. gegužės 24 d. VMI viršininko įsakymu Nr. VA-103 ,,Dėl mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklių patvirtinimą“ patvirtintomis taisyklėmis, naudojamomis, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir taikė ekonominių modelių metodą. Mokestinio patikrinimo metu R. P. gautos pajamos pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį nustatomos pagal mokesčių administratoriaus surinktą informaciją 2010 m. 330 787 Lt, 2011 m. 30 88,76 Lt, 2012 m. 25 72,95 Lt, 2013 m. 404,51 Lt, iš viso 336 853,22 Lt.

11.2. Mokesčių administratoriaus surinkti įrodymai patvirtina, kad mokėtojai nėra teikę Vienkartinės gyventojo (šeimos) 2003 m. gruodžio 31 d. turėto turto deklaracijos (FR0593), todėl vertintina, kad 2003 m. gruodžio 31 d. mokėtojai galimai galėjo turėti piniginių lėšų ne banke iki 100 000 Lt. Kauno AVMI atlikus 2004-2009 m. pajamų – išlaidų analizę įvertinant mokėtojų pateiktuose paaiškinimuose ir dokumentų kopijose pateiktą, mokėtojų deklaracijose deklaruotą, ankstesnių kontrolės procedūrų metu ir šio mokestinio patikrinimo metu surinktą informaciją (bendrovių, bankų, antstolių, susijusių fizinių asmenų priešpriešinę informaciją, civilinių bylų) matyti, kad 2007 - 2009 m. laikotarpiu sutuoktinių faktiškai patirtos išlaidos ženkliai viršijo gautas mokesčių administratoriui žinomas pajamas, todėl sutuoktiniai neturėjo galimybės turėti E. P. paaiškinime nurodytą ne banke turėtą piniginių lėšų likutį 2010 m. sausio 1 d. 55 00 Lt. Todėl pareiškėjai iš viso patikrinimo metu papildomai apskaičiavo GPM 7 153,90 Eur (už 2010 m. – 7 052,83 Eur, už 2011 m. – 50,39 Eur, už 2012 m. – 41,99 Eur, už 2013 m. – 8,69 Eur).

11.3. Pareiškėja pateikė pastabas Kauno AVMI, kuri išnagrinėjusi patikrinimo aktą ir pareiškėjos pateiktas pastabas, 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimu patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė sumokėti 7 316,96 Eur GPM, 4 919,47 Eur GPM delspinigių, 731 Eur GPM baudą.

12. Pareiškėjos manymu, Atsakovė neteisėtai ir nepagristai priskaičiavo GPM, GPM delspinigius ir baudas už pačių sutuoktinių turėtas lėšas, nepagristai nevertino, kad 2006 metais Pareiškėjai jos tėvas suteikė 300 000 Lt paskolą grynais pinigais, atliekant mokestinį patikrinimą neleistinai taikė specialų mokesčio apskaičiavimo būdą įtvirtintą MAĮ 70 straipsnyje.

13. Atsakovė su Pareiškėjos teiginiais nesutinka, argumentuodama, kad bylos duomenys nesudaro pagrindo konstatuoti buvus kokius nors neteise?tus ir nepagri?stus mokesc?iu? administratoriaus veiksmus, tode?l taikyti MAI? 8 straipsnio 3 dalyje i?tvirtintu? principu? ir atleisti pareis?ke?ja? nuo dalies delspinigiu? ne?ra pagrindo.

14. Ginčo klausimus reglamentuoja Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymas (toliau – ir MAĮ). Pagal MAĮ 70 straipsnio 1 dalį tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus. Iš šio teisinio reguliavimo matyti, kad jame yra įtvirtintos dvi būtinos sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: 1) mokėtino mokesčio dydžio turi būti negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka; 2) to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) turi būti negalima dėl atitinkamos mokesčio mokėtojo veiklos – nevykdymo arba netinkamo vykdymo pareigos apskaičiuoti mokesčius nustatyta tvarka; netvarkymo ir (arba) nesaugojimo apskaitos ir kitų dokumentų; nebendradarbiavimo su mokesčių administratoriumi.

14.1. Pažymėtina, kad pagal MAĮ 67 straipsnio 1 dalies nuostatas, mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 d. nustato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Taigi įrodinėjimo pareiga yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėjas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė.

14.2. MAĮ 70 straipsnio 2 dalis nustato, kad šio straipsnio įgyvendinimo tvarką pagal savo kompetenciją nustato centrinis mokesčių administratorius, suderinęs su finansų ministru. Mokesčių administratoriaus įvertinimo, siekiant apskaičiuoti teisingą mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą, atlikimo tvarką detaliau reglamentuoja Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakymu Nr.VA-103 patvirtintos Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklės (toliau – ir Taisyklės). Taisyklių 4 punkte nustatyta, kad įvertinimas gali būti atliekamas, kai mokesčių administratorius mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio negali nustatyti įprastine, atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, nes mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas: apskaičiuojant mokesčius (nepateikia mokesčio deklaracijos, nustatytąja tvarka patvirtintos ataskaitos ar kito dokumento (toliau – mokesčio deklaracija), į mokesčio deklaraciją įrašo neteisingus (nepatikimus, prieštaringus) duomenis, mokesčių mokėtojo įsigyto turto vertė ir (ar) asmeninės išlaidos per atitinkamą laikotarpį yra didesnės už deklaruotas pajamas ir kitais atvejais) (4.1. p.); bendradarbiaujant su mokesčių administratoriumi (nevykdo arba netinkamai vykdo mokesčių teisės aktuose nustatytas mokesčių mokėtojo pareigas, trukdo mokesčių administratoriui įgyvendinti jam suteiktas teises, nevykdo mokesčių administratoriaus nurodymų pateikti apskaitos dokumentus, registrus, sutvarkyti buhalterinę apskaitą ir kitais atvejais) (4.2. p.); tvarkant apskaitą (apskaitos netvarko arba tvarko nesilaikydamas Lietuvos Respublikos įstatymų ir kitų teisės aktų nustatytų reikalavimų) (4.3. p.); saugant apskaitos ar kitus dokumentus (dokumentų neišsaugo arba išsaugo ne visus; dokumentus saugo neužtikrindamas jų įskaitomumo ir kitais atvejais) (4.4. p.). Taisyklių 6.1 punkte nustatyta, kad norėdamas apskaičiuoti mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą, mokesčių administratorius konstatuoja faktus, aplinkybes, kurioms esant gali būti atliktas įvertinimas, t. y. mokesčių administratorius gali priimti sprendimą mokestį apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą tik tada, kai nustatomas bent vienas faktas ar aplinkybė, nurodyta Taisyklių 4 punkte.

14.3. Todėl MAĮ nustatytos dvi būtinos sąlygos, kurioms esant mokesčių administratorius turi teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą: 1) mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčių įstatymo nustatyta tvarka; 2) mokesčio apskaičiuoti negalima, kadangi mokesčių mokėtojas netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius. Nei MAĮ normos, nei kiti teisės aktai neatleidžia mokesčių mokėtojo nuo pareigos saugoti dokumentus, reikalingus mokesčių apskaičiavimui.??? Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pritarta, kad mokesčių administratorius įgyja teisę apskaičiuoti mokesčius pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą esant dviem būtinoms sąlygos, kurių buvimas sudaro prielaidas taikyti šioje teisės normoje įtvirtintą elgesio modelį: pirma, mokėtino mokesčio dydžio negalima apskaičiuoti (nustatyti) įprastine atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta tvarka ir, antra, to padaryti (apskaičiuoti mokesčio) negalima dėl to, jog mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas (1) apskaičiuoti mokesčius, (2) bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, (3) tvarkyti apskaitą, (4) saugoti apskaitos ar kitus dokumentus. Taigi pajamų gavimas iš nenustatytų šaltinių ir jų nedeklaravimas neabejotinai sudaro pagrindą mokesčių administratoriui konstatuoti, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine tvarka, kas pagal įstatymą sudaro pagrindą taikyti MAĮ 70 straipsnį (LVAT administracinėse bylose Nr. A575-146/2011; Nr. A442-1984/2012; Nr. A602-27/2013; Nr. A438-1219/2014; Nr. A-556-602/2018, Nr. A-877-438/2018).???

15. Bylos duomenys patvirtina, kad mokestinio patikrinimo metu pirminiame mokėtojui pateiktame klausimyne pareiškėjos sutuoktinis R. P. paklaustas, ar turėjo suteiktų paskolų, kurios jam nebuvo grąžintos iki 2010 m. gruodžio 31 d., 2015 m. gruodžio 20 d. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime R. P. įgaliotas asmuo, t. y. pareiškėja, nenurodė, kad 2008 m. buvo suteikta paskola E. S., kuri nebuvo pilnai grąžinta 2010 m. gruodžio 31 d., o jau 2016 m. birželio 6 d. pateiktame paaiškinime teigė, kad pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį E. S. pinigai buvo perduoti. Be to, pareiškėjos nurodomi tokie atsakymai kaip ,,nežinau“, ,,nepamenu“, ,,neturiu informacijos“ laikytini formalūs ir neinformatyvūs. Nei Pareiškėja, nei jos sutuoktinis Redas, nei E. S., nei antstolis nepateikė informacijos, kokiu būdu ir pagal kokius dokumentus buvo atsiskaityta pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį iki 2010 m. sausio 28 d. Todėl vadovaujantis MAĮ ir taikant Taisyklių 6.3.6 punkte numatytą ekonominių modelių metodą, gautos pajamos patikrinimo metu nustatytos pagal mokesčių administratoriaus surinktą informaciją: 2010 m. – 330 787 Lt, 2011 m. – 3088,76 Lt, 2012 m. – 2578,95 Lt, 2013 m. - 404,51 Lt.

16. Taigi, teismo vertinimu, mokesčių administratorius negalėjo mokestinių prievolių dydžio nustatyti įprastine, t. y. atitinkamų mokesčių įstatyme nustatyta tvarka, nes pareiškėjos sutuoktinis R. P. nepateikė dokumentų, kuriais būtų galima nustatyti 330 787 Lt pajamų gavimo datą pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį, o tai atitinka MAĮ 70 straipsnio 1 dalies sąlygas. Teismas nesutinka su pareiškėjos argumentu, kad mokesčių administratorius neleistinai taikė specialų mokesčio apskaičiavimo būdą, įtvirtintą MAĮ 70 straipsnio 1 dalyje.

17. Iš bylos medžiagos matyti, kad 2008 m. lapkričio 20 d. buvo įformintas vekselis, kuriuo E. S. įsipareigoja iki 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti 174 000 Eur pareiškėjos sutuoktiniui R. P.. Pareiškėja teigia, kad E. S. pagal sutartą terminą paskolos laiku negrąžino, todėl pradėjus išieškojimą per antstolį E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjos sutuoktiniui dalį paskolos, t. y. 330 787 Lt.

17.1. Todėl teismui svarbu įvertinti, ar E. S. galėjo suteikti 174 000 Eur paskolą. LVAT ne kartą yra pažymėjęs, kad įrodinėjimo dalykas yra aplinkybės, ar pinigų sumos mokesčių mokėtojo realiai buvo ar nebuvo perduotos, t. y. gautos ar negautos pajamos. Šios aplinkybės turi būti įrodinėjamos tiesioginiais įrodinėjimais, iš kurių būtų galima daryti vienareikšmę išvadą apie įrodinėjimo dalyką sudarančias aplinkybes. Pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris privalo užtikrinti, kad esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Pasirinkdamas pajamas gauti grynaisiais pinigais ir šių pajamų nedeklaruodamas pateikiant atitinkamo mokestinio laikotarpio pajamų deklaraciją, mokesčių mokėtojas prisiima visą riziką dėl jam tenkančios įrodinėjimo naštos (LVAT administracinėje byloje Nr. A-602-27/2013). Todėl šioje byloje vertinamas piniginių lėšų gavimo (perdavimo) realumas pagal įformintus 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimą bei 2008 m. lapkričio 20 d. vekselį.

17.2. Mokesčių administratorius atliko pareiškėjos ir jos sutuoktinio R. P. pajamų – išlaidų analizę (įvertinus pateiktuose paaiškinimuose nurodytus teiginius, pateiktus dokumentus, deklaracijose deklaruotus duomenis, ankstesnių kontrolės procedūrų metu bei šio patikrinimo metu surinktą informaciją iš įvairių bendrovių, bankų, antstolių, priešpriešinę informaciją, civilinių bylų medžiagą., statistines vartojimo išlaidas), kurioje nustatyta, kad sutuoktinių išlaidos viršijo pajamas: 2007 m. – 1103395 Lt, 2008 m. – 1088046 Lt. Išlaidų suma, kuri viršijo šeimos pajamas yra didelė ir keliantį abejonių, ar pareiškėjos sutuoktinis galėjo pagal vekselį suteikti 174 000 Eur paskolą E. S.. Pastebėtina, kad pareiškėja 2016 m. birželio 16 d. pateiktame paaiškinime nurodė, kad pinigai pagal vekselį buvo perduoti jų namuose, dalyvaujant jai pačiai ir buvo perduota visa suma vienu metu litais grynais pinigais. Atkreiptinas dėmesys, kad E. S. teismui pateiktame 2012 m. liepos 5 d. atsiliepime į R. P. ieškinį nurodė, kad pagal 2008 m. lapkričio 20 d. paprastąjį neprotestuotiną vekselį E. S. niekada nesiskolino iš R. P., šių pinigų nėra gavęs ir aiškina, kad vekselio išrašymo tikslas buvo – kredito dalies užtikrinimas.

17.3. Be to, E. S. 2017 m. birželio 6 d. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime teigė, kad vekselio sudarymo metu pinigai perduoti nebuvo. Pareiškėja aiškina, kad tiesioginiai įrodymai yra surinkti, šis faktas teisme išnagrinėtas tris kartus ir patvirtinta, kad E. S. skola sutuoktiniui R. P. yra reali, o ne apgaulės būdu išgautas neprotestuotinas vekselis. Teismas sutinka su atsakovo argumentu, kad tai, jog pareiškėjas priverstinio vykdymo proceso nustatyta tvarka pradėjo piniginių lėšų išieškojimo iš E. S. veiksmus, nesudaro pagrindo pripažinti, kad pareiškėjas realiai pinigines lėšas, kaip paskolą, buvo perdavęs E. S.. Todėl priverstinis vykdymas pradėtas ne pagal teisminio nagrinėjimo metu priimtą teismo procesinį dokumentą, o pagal notaro išduotą vykdomąjį įrašą vekselio pagrindu. Vėlesni teisminiai ginčai dėl E. S. sudarytų kitų civilinių sandorių niekaip neduoda pagrindo išvadai apie pareiškėjo šeimos finansines galimybes paskolinti pagal vekselį jame nurodyto dydžio pinigų sumas ir atitinkamai atgauti šias sumas kaip paskolos grąžinimą mokestinio patikrinimo laikotarpiu.

17.4. Todėl pareiga nurodyti pajamų šaltinius pirmiausia tenka mokesčių mokėtojui, kuris ir privalo užtikrinti, kad esant kompetentingų valstybės institucijų reikalavimui, galės pateikti šiuos šaltinius pagrindžiančius dokumentus. Pareiškėja nepaneigė E. S. aiškinimo, kad jis nėra gavęs grynųjų pinigų, kad vekselis buvo išrašytas siekiant kito tikslo. Taigi pareiškėjai nepateikus jokių objektyvių įrodymų apie piniginių lėšų perdavimą, atsižvelgus į mokesčių administratoriaus išlaidų – pajamų analizę, E. S. priešingus pareiškėjui išaiškinimus, 174 000 Eur sumos, kurią būtų pareiškėjos sutuoktinis paskolinęs E. S., pareiškėja negalėjo turėti.

17.5. Teismas taip pat vertins, ar E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. grąžino pareiškėjos sutuoktiniui R. P. dalį paskolos. Pareiškėjos teigimu, pradėjus išieškojimą, E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. sutuoktiniams grąžino dalį paskolos, t. y. 330 787 Lt, o pareiškėjos sutuoktinis R. P. šiai sumai išdavė pakvitavimą, t. y. vieną egzempliorių E. S., o kitą pasiliko sau. Atsižvelgus, kad vekselio originalas buvo pas antstolį, E. S. turėjo pateikti pakvitavimą antstoliui dėl sumos sumažinimo, tačiau E. S. nesutiko to padaryti, paaiškindamas: „tu kreipeisi, tai tu ir tvarkyk“. Likusią paskolos dalį E. S. žadėjo grąžinti iki Kalėdų, po to iki 2010 m. sausio 15 d., tačiau pažadų neįvykdė. Po savaitės pareiškėjos sutuoktinis R. P. nuvyko pas antstolį ir pateikė jam 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimą dėl skolos sumažinimo. Kadangi ne antstolis tą sumą išieškojo, jis pakvitavimo neėmė, o paprašė užpildyti prašymą tos dienos data, t. y. 2010 m. sausio 28 d. dėl pinigų sumos sumažinimo iki 270 000 Lt. Patikrinimo akte nustatyta, kad 2009 m. birželio 10 d. antstolio kontorai pateikta vykdyti 2009 m. birželio 9 d. Kauno 6-o Notarų biuro vykdomasis įrašas Nr. 4701 dėl 174 522,59 Eur (602 591 Lt) skolos išieškojimo iš skolininko E. S. pareiškėjos sutuoktinio naudai. Tačiau pagal antstolio pateiktą informaciją, 2009 m. antstolio nebuvo išieškota lėšų pagal šį vykdomąjį įrašą. 2012 m. R. P. pradėjo teisminius procesus dėl E. ir R. S. nekilnojamojo turto pardavimo sandorių, kurie vykdyti 2008-2009 m., panaikinimo, nes E. S. nevykdė įsipareigojimo pagal vekselį. Pagal antstoliui pateiktą R. P. 2010 m. sausio 28 d. surašytą prašymą, kuriame nurodyta, kad ,,Šiai dienai skolos likutis pagal 2009 m. birželio 9 d. vykdomąjį įrašą yra 270 000 Lt“ ir tai, kad 2012-2013 m. teisminio proceso metu buvo nustatyta, kad atsakovas ieškovui per pusketvirtų metų yra padengęs daugiau nei pusę įsiskolinimo, mokestinio patikrinimo metu vertinama, kad dalį finansinio įsipareigojimo, t. y. 330 787 Lt E. S. padengė iki 2010 m. sausio 28 d. E. S. paaiškinime nurodė, kad dalis įsipareigojimų buvo grąžinta dengiant kreditą bankui, parduodant žemės sklypą bei perimant dalį paskolos. Kauno AVMI informacinės bazės duomenimis E. S. jam priklausančią žemės sklypo dalį (duomenys neskelbiami), pardavė 2010 m. sausio 8 d. už tris kartus didesnę sumą nei įnešė į banką kreditui dengti. Pagal banko pateiktą informaciją negrąžintą kredito dalį E. S. perėmė 2010 m. vasario 19 d. susitarimu.

17.6. Be to, E. S. Kauno AVMI pateiktame paaiškinime teigė, kad ,,mokėti pagal vekselį, kiek pamenu, pradėjau nuo 2010 m.“. Mokestinio patikrinimo metu pareiškėjos sutuoktinis 2016 m. birželio 22 d. buvo paklaustas dėl pagal 2008 m. lapkričio 20 d. vekselyje nurodytu terminu 2009 m. gegužės 30 d. pinigų sumokėjimo, 2016 m. birželio 16 d. pareiškėja aiškino, kad: ,,nesumokėjo visos sumos. Grąžinta 98 242 Eur. Skoloje liko 75 758 Eur per antstolį“. Pagal antstolio M. P. pateiktą informaciją byloje dėl 174 522,59 Eur (602 591 Lt) skolos išieškojimo iš skolininko E. S. pareiškėjos sutuoktinio naudai išieškota 2010 m. - 500 Lt apmokėtų bylos administravimo išlaidų; 2011 m. - 30 88, 76 Lt skolos; 2012 m. - 25 72,95 Lt skolos; 2013 m. - 404,51 Lt skolos; 2015 m. - 682,43 Eur (23 56,29 Lt) skolos, iš viso 89 22,51 Lt (25 84,14 Eur). Atkreiptinas dėmesys, kad 2008 m. lapkričio 20 d. vekselyje numatytas įsipareigojimas 2009 m. gegužės 30 d. sumokėti vekselyje nurodyta 174 000 Eur (600 787 Lt) suma yra artima E. S., kaip ir kiekvieno bendraskolio kredito sumai – 666 666,67 Lt. Nustatyta, kad E. S. realiai pinigines lėšas turėjo 2010 m. sausio 8 d., kai pardavė jam priklausančią žemės sklypo dalį. Be to, E. S. 2017 m. birželio 27 d. paaiškinime nurodė, kad: ,,Mokėti pagal vekselį, kiek pamenu, pradėjau nuo 2010 m.”. Todėl mokesčių administratorius išsiuntė E. S. 2009 m. gruodžio 15 d. pakvitavimo kopiją, tačiau E. S. atsakyme nurodė, kad pakvitavimo neatsimena.

17.7. Teismui, įvertinus aplinkybę, ar pareiškėjos sutuoktiniui E. S. grąžino dalį piniginių lėšų per 2009 metus, mokesčių administratorius vertino antstolio M. P. pateiktą informaciją, kad 2009 m. pareiškėjos sutuoktinio naudai nebuvo išieškota lėšų pagal 2009 m. birželio 9 d. Kauno m. 6-ojo Notaro biuro vykdomąjį įrašą Nr. 4701, iš kurio matyti, kad antstolis M. P. pažymoje apie išieškojimą nurodė, kad 2010 m. sausio 28 d. pareiškėjos sutuoktinis informavo, kad skolos likutis pagal 2009 m. birželio 9 d. vykdomąjį įrašą dėl 602 591,60 Lt skolos išieškojimo iš skolininko E. S. yra 270 000 Lt. Taigi iš byloje pateiktų duomenų aiškiai matyti, kad E. S. realiai dalį piniginių lėšų galėjo grąžinti tik jam pardavus žemės sklypą, t. y. 2010 m. sausio 8 d., tačiau pareiškėjos sutuoktinis R. P. kreipėsi į antstolį dėl 270 000 Lt skolos likučio 2010 m. sausio 28 d. Vadinasi, pareiškėjos sutuoktinis iš E. S. 330 787 Lt gavo 2010 m., o pripažinus, kad E. S. paskola nebuvo suteikta, teismas daro išvadą, kad šios piniginės lėšos pagrįstai pripažintos pareiškėjos sutuoktinio gautomis kitomis pajamomis.

18. Pareiškėjos teigimu, mokesčių administratorius elgėsi nesąžiningai dėl mokestinio patikrinimo sustabdymų.

18.1. Teismas negali sutikti su pareiškėjos teiginiais, nes iš byloje pateiktos medžiagos aiškiai matyti, kad mokestinis patikrinimas pagrįstai sustabdytas dėl papildomos informacijos, kuri būtina mokestiniam patikrinimui užbaigti, gavimo. Mokesčių administratorius teikė paklausimus antstoliui, kitoms institucijos, nes negavus visos reikiamos informacijos ir atsakymų į pateiktus užklausimus, mokesčių administratorius neturėjo galimybių nedelsiant (per kuo trumpesnį laikotarpį) baigti pareiškėjos mokestinį patikrinimą ir atitinkamai įgijo teisę jį sustabdyti, kol bus gauta mokestiniam patikrinimui reikiama informacija.

18.2. Pareiškėja neįrodė, kad mokesčių administratorius vykdydamas pareiškėjos sutuoktinio mokestinį patikrinimą turėjo realias galimybes jį atlikti per trumpesnį laikotarpį, tačiau jomis nepasinaudojo, t. y. vilkino patikrinimą. Priešingai, kaip matyti iš administracinės bylos medžiagos, tikrinimo metu mokesčių administratorius veikė aktyviai ir surinko bei privalėjo įvertinti daug faktinių įrodymų, apibūdinančių įvykdytus sandorius, todėl įstatyminis reikalavimas mokestinį patikrinimą atlikti per objektyviai įmanomą kuo trumpesnį laikotarpį pažeistas nebuvo.

19. Pareiškėjos manymu, dėl daugkartinių stabdymų ir patikrinimo pratęsimų, laikas buvo vilkinamas mokesčių mokėtojo nenaudai, ko pasėkoje, susidarė didelės delspinigių sumos už 7 metus.

19.1. Teismas pažymi, kad asmens pareiga mokėti mokesčius – konstitucinė pareiga, todėl turi būti nustatytas toks teisinis reguliavimas, kad būtų užtikrintas mokesčių tinkamas mokėjimas, kad mokesčiai būtų mokami laiku. Tam, paisant Lietuvos Respublikos Konstitucijos (toliau – ir Konstitucija) (inter alia konstitucinių teisingumo, proporcingumo, teisinio tikrumo, aiškumo principų) reikalavimų, gali būti pasirinktos įvairios priemonės, kaip antai: baudos, delspinigiai, palūkanos ir kt. (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2006 m. sausio 24 d. nutarimas). Delspinigių paskirtis – užtikrinti mokestinės prievolės įvykdymą. Delspinigiai pirmiausia yra skirti kompensuoti valstybės finansinius nuostolius, kurie atsiranda (laiku) nesumokėjus mokesčių. Kaip nurodyta Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo (toliau – ir Konstitucinis Teismas) jurisprudencijoje, nesumokėjus mokesčių arba sumokėjus juos ne laiku, valstybės iždas negauna pajamų, auga biudžeto deficitas, ribojamos ar net atimamos galimybės valstybei įgyvendinti savo uždavinius ir vykdyti funkcijas, gyvybiškai svarbias jos piliečiams, tautai, valstybei (Konstitucinio Teismo 1997 m. liepos 10 d. nutarimas).

19.2. Įvertinus teisinį reguliavimą byloje nustatytų aplinkybių kontekste, matyti, kad už VMI administruojamą nesumokėtą mokesčių mokėtojo patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą mokestį delspinigiai skaičiuojami nuo kitos dienos po to, kai pagal tuo metu galiojusius mokesčių teisės aktus, mokestis turėjo būti sumokėtas į biudžetą iki patikrinimo akto surašymo dienos (įskaitytinai). Kauno AVMI 2017 m. liepos 3 d. surašė patikrinimo aktą Nr. (7.46)FR0680-311, kuriame nustatė, jog pareiškėja su sutuoktiniu R. P. už 2010 metus gavo 165 393,50 Lt (abu sutuoktiniai gavo 330 393 Lt), kurių nedeklaravo ir nesusimokėjo 7 316,96 Lt GPM. Atitinkamai, Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendimu Nr. (7.46-4.7.2)FR0682-346 už laikotarpį iki 2017 m. liepos 3 d. (įskaitytinai) pareiškėjai apskaičiavo 4 919,47 Lt GPM delspinigių. Pažymėtina, kad pareiškėja Kauno AVMI 2017 m. rugpjūčio 28 d. sprendime jai apskaičiuotų mokesčių sumų (įskaitant GPM) MAĮ nustatytu terminu nesumokėjo, o pasinaudojo teisės aktuose jai įtvirtinta teise šį sprendimą apskųsti. Atitinkamai, vadovaujantis MAĮ 98 straipsnio 2 dalimi, mokestinius ginčus nagrinėjančiai (-ioms) institucijai (-oms) atmetus mokesčių mokėtojo skundą, delspinigiai yra skaičiuojami ir mokestinio ginčo nagrinėjimo laikotarpiu, taip pat 180 dienų nuo teisės priverstinai išieškoti mokesčio nepriemoką atsiradimo dienos. Todėl mokesčių administratorius nepažeidė MAĮ įtvirtintos delspinigių skaičiavimo tvarkos bei terminų.

19.3. Taigi delspinigių, kaip mokestinės prievolės (į)vykdymo užtikrinimo priemonės, esmė yra ta, kad jų taikymas arba galimybė juos taikyti skatina mokestinės prievolės savanorišką ir tinkamą vykdymą, o nevykdymo ar netinkamo vykdymo atveju – užtikrina įsiskolinimo biudžetui bei turtinių valstybės praradimų (pvz., dėl naudojimosi valstybei nesumokėtomis mokesčių sumomis) padengimą. Delspinigiai yra skaičiuojami dėl to, kad mokesčių mokėtojas nesumokėjo mokesčio to mokesčio įstatymo ar jo pagrindu priimto lydimojo teisės akto nustatytu terminu. Šiuo pagrindu delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojančius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą, ir baigiami skaičiuoti patikrinimo akto ar kito patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dieną. LVAT yra pažymėjęs, kad mokesčių mokėtojas nepagrįstai teigė, jog delspinigių skaičiavimas šiuo atveju pažeidžia teisingumo principą, nes delspinigių dydis priklauso nuo mokesčių administratoriaus elgesio, t. y. nuo to, kada bus surašytas patikrinimo aktas. Delspinigių skaičiavimas priklauso tik nuo paties mokesčių mokėtojo. Pastarajam nebuvo jokios pareigos laukti, kol mokesčių administratorius atliks jo patikrinimą ir priskaičiuos jam mokėtinas į biudžetą sumas (LVAT administracinėse bylose Nr. A442-877/2009, Nr. A143-2619/2011).

19.4. Iš byloje pateiktos medžiagos matyti, kad mokestinis patikrinimas pradėtas 2015 m. lapkričio 19 d., išrašant pavedimą tikrinti. Pareiškėja galėjo būti tikrinama už einamuosius 2015 m. ir penkerius praėjusius kalendorinius metus, t. y. 2014 - 2010 metus. Šioje byloje mokestinis patikrinimas buvo atliekamas nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 gruodžio 31 d. Pareiškėjos sutuoktinis 2010 m. gavo 168 426, 62 Lt (336 853, 22 Lt/2) kitas su darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais nesusijusias ir ne individualios veiklos pajamas, kurių nustatyta tvarka nedeklaravo ir nuo kurių nesumokėjo pajamų mokesčio. Pareiškėja ir jos sutuoktinis galėjo aktyviau bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, nurodant tikslingą prašomą informaciją, o ne deklaratyvią informaciją, be to pareiškėja, jos sutuoktinis R. P., kaip mokesčių mokėtojai, turėjo pareigą deklaruoti gautas pajamas, nelaukiant, kol mokesčių administratorius atliks mokestinį patikrinimą ir priskaičiuos mokėtinas sumas į biudžetą. Todėl teismas nepritaria pareiškėjai, kad delspinigius mokesčių administratorius turėjo skaičiuoti už vienerius metus, o ne septynerius metus.

20. Teismas sutinka su pareiškėjos teiginiais, kad būtų neproporcinga priemonė, jeigu mokesčių administratoriui būtų suteikta teisė neribotą laiką tikrinti asmens (gyventojo) deklaracijos duomenų tikrumą, o asmenį (gyventoją) neribotą laiką įpareigojant pagrįsti šios deklaracijos duomenis. Mokesčių administratorius yra apribotas terminu, per kurį gali apskaičiuoti arba perskaičiuoti asmens mokesčius. Šį terminą nustato MAĮ 68 straipsnio 1 dalies nuostatos. Tačiau svarbu paminėti, kad aptariamas senaties terminas neriboja mokesčių administratoriaus teisės nustatyti ir vertinti į šį terminą nepatenkančias faktines aplinkybes, kurios yra reikšmingos apskaičiuojamiems (perskaičiuojamiems) mokesčiams ir susijusioms sumoms. Nei MAĮ, nei kiti įstatymai nenumato jokių apribojimų tiek mokesčių mokėtojui, tiek mokesčių administratoriui apskaičiuojant bei perskaičiuojant mokesčius už tam tikrą mokestinį laikotarpį remtis (vadovautis) papildoma įrodomąja medžiaga, kurioje užfiksuotos ankstesniais laikotarpiais atsiradusios faktinės aplinkybės, svarbios teisingam mokesčio apskaičiavimui (perskaičiavimui).

21. Atkreiptinas dėmesys, kad mokesčių administratorius pareiškėjai ir jos sutuoktiniui mokesčių už 2004 - 2009 m. laikotarpį neapskaičiavo, o tik įvertino, ar 2009 m. gruodžio 31 d. pareiškėja ir jos sutuoktinis R. P. galėjo turėti grynųjų pinigų likučius, nurodytus jų paaiškinimuose tikrinamo laikotarpio pradžiai, t. y. 2010 m. sausio 1 d.

22. Pareiškėjos aiškinimu, nurodytą 30 000 Lt suma gauta grynais pinigais iš tėvo R. P. pagal 2006 m. spalio 24 d. įformintą neprotestuotiną paprastąjį vekselį. Teismas pažymi, kad mokesčių administratorius aiškiai nustatė, kad 2007 metais sutuoktinių išlaidos viršijo pajamas 110 3395 Lt suma, o už tikrintą laikotarpį (2010-2013 m.) mokesčių administratorius neapskaičiavo neigiamų piniginių lėšų likučio, dėl ko neapskaičiavo ir mokestinių prievolių. Teismas vertina, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjos argumentų dėl gautų iš tėvo pajamų, kaip neturinčių įtakos pareiškėjos mokestinėms prievolėms, realumo nevertino.

23. LVAT praktikoje laikomasi pozicijos, jog vienas iš pagrindinių teisinės valstybės principų, be 3kita ko, taikomas ir įgyvendinant viešąjį administravimą (Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatymo (toliau – ir VAĮ) 3 str. 1 p.) – įstatymo viršenybės principas – inter alia reikalauja, jog administraciniai aktai, susiję su asmenų teisių ir pareigų įgyvendinimu, visais atvejais būtų pagrįsti įstatymais. VAĮ 8 straipsnio 1 dalyje detalizuojama, kad individualus administracinis aktas turi būti pagrįstas objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, o taikomos poveikio priemonės turi būti motyvuotos. Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas savo jurisprudencijoje yra konstatavęs, kad VAĮ 8 straipsnio nuostatos reiškia, jog akte turi būti nurodomi pagrindiniai faktai, argumentai ir įrodymai, pateikiamas teisinis pagrindas, kuriuo viešojo administravimo subjektas rėmėsi, priimdamas administracinį aktą; motyvų išdėstymas turi būti adekvatus, aiškus ir pakankamas. Ši teisės norma siejama su teisėtumo principu, pagal kurį reikalaujama, kad viešojo administravimo subjektai savo veikla nepažeistų teisės aktų reikalavimų, kad jų sprendimai būtų pagrįsti, o sprendimų turinys atitiktų teisės normų reikalavimus. Pareiškėja ginčijamus sprendimus gavo laiku, juos apskundė nepasibaigus skundo padavimo terminui, t. y. pasinaudojo teise apskųsti priimtą sprendimą (LVAT administracinėje byloje Nr. A-3061-858/2015, Nr. eA-3706-756/2016). Ginčijami sprendimai atitinka VAĮ 8 straipsnio reikalavimus, nes pagrįsti objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, sprendimuose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis. Mokesčių administratorius ginčijamuose sprendimuose, tiek Komisija savo sprendime išsamiai, objektyviai bei visapusiškai išnagrinėjo ginčo faktines aplinkybes, detaliai atsakė į visus pareiškėjos iškeltus klausimus, savo išvadas tinkamai pagrindė aktualiomis teisės aktų nuostatomis ir teismų suformuotomis teisės taikymo ir aiškinimo taisyklėmis.

24. Atsižvelgus į išdėstytas aplinkybes, teismas daro išvadą, kad Komisija 2018 m. vasario 19 d. sprendimu Nr. S-32 (7-277/2017), teisėtai ir pagrįstai patvirtino VMI 2017 m. lapkričio 21 d. sprendimą Nr. 68-189, naikinti ginčijamų Komisijos, VMI, Kauno apskrities VMI sprendimų, vadovaujantis pareiškėjos išdėstytais ar kitais argumentais, nėra teisinio pagrindo, todėl skundas atmestinas.

25. Teismui konstatavus, kad ginčijami sprendimai yra teisėti ir pagrįsti, nėra pagrindo priteisti teismo išlaidas.

26. Teismas taip pat pažymi, kad Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad teismo pareiga pagrįsti priimtą spendimą neturėtų būti suprantama kaip reikalavimas detaliai atsakyti į kiekvieną argumentą (EŽTT 1994 m. balandžio 19 d. sprendimas Van de Hurk prieš Nyderlandus; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimas Helle prieš Suomiją; LVAT administracinė byla Nr. A261-3555/2011).

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 84–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 dalies 1 punktu ir 132 straipsnio 1 dalimi, 133 straipsniu,

nusprendžia:

Pareiškėjos E. P. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per trisdešimt dienų nuo jo paskelbimo dienos apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant per Vilniaus apygardos administracinį teismą.

Teisėjas Henrikas Sadauskas