Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų: Romano Klišausko (kolegijos pirmininkas), Gintaro Kryževičiaus (pranešėjas) ir Sigitos Rudėnaitės,

dalyvaujant atsakovo Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos atstovei Agnei Pimpytei,

viešame teismo posėdyje apeliacine tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjos UAB „Rogradas“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2006 m. balandžio 6 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjos UAB „Rogradas“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Šiaulių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo.

Aprašomoji dalis

nustatė:

I.

Pareiškėja UAB „Rogradas“ kreipėsi į administracinį teismą prašydama panaikinti Mokestinių ginčų komisijos (toliau - Komisija) 2005 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. S-486-(7-507/2005), patvirtinusį Valstybinės mokesčių inspekcijos 2005 m. spalio 21 d. sprendimą Nr. 69-313 (MGK byla Nr. 6.11-04-(7-507), b. l. 8-15, 36-43, 45-56, 182-186).

Nurodė, kad Valstybinė mokesčių inspekcija 2005 m. spalio 21 d. sprendimu Nr. 69-313 iš dalies patvirtino Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcijos (toliau - Šiaulių AVMI) sprendimą, t. y. nurodė pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 8110 Lt PVM, 720,19 Lt PVM delspinigių ir 2433 Lt PVM baudą. Šiaulių AVMI 2005 m. gegužės 13 d. aktu Nr. 6325-04-29-396 priskaičiavo pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 21 545 Lt pridėtinės vertės mokesčio (PVM) ir 2281,44 Lt šio mokesčio delspinigių, konstatavusi, kad ji pažeidė Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą, t. y. nepagrįstai sumažino mokėtiną į biudžetą PVM sumą. Šiaulių AVMI 2005 m. liepos 28 d. sprendimu Nr. 14.4-28-28 patvirtino aktu papildomai paskaičiuotus mokesčius ir skyrė bendrovei 6463 Lt PVM baudą.

Pareiškėja nurodė, jog ginčijamas sprendimas neteisėtas ir nepagrįstas dėl šių motyvų: 1) sprendimo išvada, kad UAB „Rogradas“ žinojo ar turėjo žinoti, jog UAB „Novakomas“ nesumokės pardavimo PVM, nepagrįsta, tik pažymėta, jog kai kurie įrodymai leidžia abejoti bendrovės sąžiningumu, o tai yra sprendimo grindimas prielaidomis, spėjimais; 2) bendrovė pastabose ir skunde išvardijo reikšmingų aplinkybių bei įrodymų, patvirtinančių jos sąžiningumą, tačiau Komisija skundžiamame sprendime nepateikė jokių argumentų, kodėl juos atmeta. Bendrovės sąžiningumą pagrindžia su UAB „Novakomas“ 2004 m. kovo 12 d. sudaryta pirkimo-pardavimo sutartis, pagal kurią medieną pirko tik pagal dvi sąskaitas faktūras - LEB Nr. 0246317 ir LEB Nr. 0246310, ir kurios nebuvo negaliojančios, su UAB „Novakomas“ atsiskaitė, o pastaroji išregistruota iš PVM mokėtojų tik po trijų mėnesių nuo sandorių su pareiškėja sudarymo. Sandorių sudarymo su pareiškėja metu jai nebuvo taikomos sankcijos už mokesčių teisės aktų pažeidimus. Visa tai leidžia daryti išvadą, jog UAB „Rogradas“ nežinojo ir neturėjo galimybės žinoti, kad UAB „Novakomas“ nesumokės pardavimo PVM; 3) UAB „Novakomas“ yra veikianti įmonė, todėl mokesčių įstatymų pažeidimais padarytą žalą valstybei mokesčių administratorius turėtų reikalauti atlyginti iš UAB „Novakomas“ arba iš tų, kurie jai skolingi, be to, nenustatyta, kad ji neturi ir neturės galimybės įvykdyti mokestines prievoles valstybei pagal minėtas PVM sąskaitas-faktūras; 4) Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas (toliau-LVAT) administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 pripažino, jog vertinant mokesčių mokėtojų sąžiningumą, iš jo negali būti reikalaujama imtis neprotingų priemonių sutarties partnerio veiklos teisėtumui nustatyti, todėl pareiškėja daro išvadą, jog ji veikė atidžiai, rūpestingai, protingai ir padarė viską, kas jai tuo metu buvo prieinama, kad įsitikintų, jog sandorio šalis rinkoje veikia teisėtai; 5) neįvertinta svarbi aplinkybė, jog Šiaulių rajono apylinkės prokuratūra, nutraukdama ikiteisminį tyrimą įtariamojo R. K. atžvilgiu, konstatavo, kad žalos valstybei UAB „Rogradas“ nepadarė; 6) Šiaulių AVMI, skirdama 30 % baudą, pažeidė Mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 139 straipsnio 1 dalį, nes baudos dydžio nemotyvavo, o Komisija dėl to sprendime iš viso nepasisakė (b. 1. 3-7).

Atsakovė prašė skundą atmesti kaip nepagrįstą. Nurodė, jog pareiškėjos teisė atskaityti 8110 Lt PVM neigiama tuo, jog pareiškėja, atlikdama ūkines operacijas, buvo nesąžininga. Tokiu atveju privalu ištirti, ar šį PVM sumokėjo pardavėjas bei pateikti įrodymus, keliančius abejones mokesčių mokėtojo sąžiningumu. Nustatyta, kad UAB „Novakomas“ pardavimo PVM nesumokėjo, o pareiškėja savo sąžiningumo ir nežinojimo apie partnerio veiklos neteisėtumą neįrodė. LVAT 2004 m. spalio 27 d. plenarinėje nutartyje konstatavo, jog, siekiant nustatyti, ar mokesčių mokėtojas žinojo ar turėjo galimybę žinoti apie neteisėtą partnerio veiklą, susijusią su konkrečia ūkine operacija, reikia įvertinti visumą bylos aplinkybių, kas šiuo atveju ir buvo padaryta. Teigia, jog iš mokestinės bylos medžiagos matyti, kad pareiškėjos vadybininku iki 2004 m. rugpjūčio 1 d. dirbęs R. K. paaiškino, jog su UAB „Novakomas“ direktoriumi susipažino miške, įmonės atstovų nepažino, nepažįsta ir dabar, atsiskaitė miške grynais pinigais, reikalingi dokumentai išrašyti taip pat miške. Ar domėjosi apie UAB „Novakomas“ įregistravimą - pareiškėja neprisimena. Atsižvelgus į tai ir kitas nustatytas aplinkybes, padaryta išvada, jog pareiškėja turėjo galimybę įvertinti veiklos partnerį ir sužinoti, ar jis elgiasi neteisėtai, todėl konstatuota, jog UAB „Rogradas“ neįgyja teisės į PVM atskaitą, nes buvo nesąžininga (b. 1. 78-79).

Trečiasis suinteresuotas asmuo, palaikydamas atsakovės poziciją, atsiliepimu prašė skundo netenkinti (b. 1. 82).

Pareiškėjos atstovai, bylą nagrinėjant teisme, skundą palaikė, papildomai paaiškino, jog UAB „Novakomas“ patikimumas buvo tikrinamas tarp abiejų sąskaitų faktūrų išrašymo, pagal galiojančią informacijos teikimo tvarką pareiškėja nebūtų galėjusi, iki įsiteisės sprendimas apie ūkio subjekto (šiuo atveju – UAB „Novakomas“) mokestines prievoles, gauti kokių nors duomenų apie jo finansinę veiklą, juolab, kad bendrovė PVM pagal šias sąskaitas faktūras pagal įstatymus turėjo sumokėti 2004 m. balandžio mėnesį.

II.

Vilniaus apygardos administracinis teismas 2006 m. balandžio 6 d. sprendimu Mokestinių ginčų komisijos 2005 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr.S-486-(7-507/2005), kuriuo patvirtintas Valstybinės mokesčių inspekcijos 2005 m. spalio 21 d. sprendimas Nr.69-313, paliko nepakeistą, o skundą atmetė kaip nepagrįstą.

Teismas nurodė, jog nagrinėjamu atveju ginčas kilo dėl pareiškėjos teisės atskaityti 8110 Lt medienos pirkimo PVM pagal UAB „Novakomas“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras LEB Nr. 0246310 (2004 m. kovo 26 d.) ir LEB Nr. 0246317 (2004 m. kovo 12 d.), t. y. paneigiant teisę į PVM atskaitą dėl pareiškėjos nesąžiningumo ūkinių operacijų pagal minėtas sąskaitas faktūras metu.

Teismas nurodė, jog LVAT plenarinė sesija, nagrinėdama administracinę bylą Nr. A1-355/2004, 2004 m. spalio 27 d. nutartyje išaiškino, jog, siekiant paneigti ūkio subjekto teisę į PVM atskaitą dėl jo nesąžiningumo, mokesčių administratorius privalo: pirma, ištirti, ar šį PVM sumokėjo pardavėjas (nagrinėjamu atveju UAB „Novakomas“); antra, pateikti įrodymus, keliančius abejonių mokesčių mokėtojo sąžiningumu. Dėl pirmojo aspekto teismas nustatė, jog UAB „Novakomas“ mokesčių administratoriui už 2004 m. kovo mėnesį PVM deklaracijos neteikė (neteikia jų nuo 2003 m. lapkričio mėnesio - MGK byla b. l. 133), PVM sąskaitose faktūrose LEB Nr. 0246310 ir LEB Nr. 0246317 išskirto 8110 Lt pardavimo PVM nesumokėjo. Šių faktų neginčija ir pareiškėja.

Teismas nurodė, jog nustačius kontrahento neteisėtą veiklą, būtina išsiaiškinti, ar mokesčių mokėtojas žinojo apie tai, jog jo atliekamos ūkinės operacijos ar kitokia vykdoma veikla prisideda prie mokesčių nemokėjimo, arba nors ir nežinojo, bet, atsižvelgus į teisiškai reikšmingas aplinkybes, turėjo galimybę žinoti ir, nepaisydamas to, atliko tokią ūkinę operaciją, t. y. elgėsi nesąžiningai. Minėtoje LVAT plenarinės sesijos nutartyje pažymėta, kad toks mokesčių mokėtojas neįgyja teisės į PVM atskaitą. Šiuo atveju teismas pažymėjo, jog pagal bendrą įrodinėjimo naštos paskirstymo taisyklę, pareiškėja turi įrodyti aplinkybes, kurios nurodytos kaip skundo pagrindas, t. y. įrodyti, kad apie kontrahento veiklos neteisėtumą nežinojo arba neturėjo galimybės žinoti (ABTĮ 57 straipsnio 4 dalis). Pareiškėja tvirtina, jog ji veikė atidžiai, rūpestingai, protingai ir padarė viską kas jai tuo metu buvo prieinama, kad įsitikintų, jog sandorio šalis rinkoje veikia teisėtai (sudarė tinkamą pirkimo-pardavimo sutartį, patvirtintą bendrovių spaudais; pirko medieną tik pagal dvi sąskaitas faktūras, kas rodo, jog komercinis bendradarbiavimas nebuvo ilgalaikis; PVM sąskaitos faktūros nupirktos UAB „Novakomas“ vardu ir jos buvo galiojančios; už nupirktą medieną atsiskaitė, o medienos kaina atitiko tuo metu rinkoje nusistovėjusias kainas; UAB „Novakomas“ išregistruota iš PVM mokėtojų tik po trijų mėnesių nuo sandorių sudarymo, jų sudarymo metu jokios sankcijos įmonei „Novakomas“ už mokesčių teisės aktų pažeidimus nebuvo taikomos; UAB „Novakomas“ pateikti PVM deklaraciją ir sumokėti pardavimo PVM turėjo ne sandorių sudarymo metu (2004 m. kovas), o vėliau, todėl akivaizdu, kad pareiškėja negalėjo žinoti, jog kita sandorio šalis elgsis neteisėtai ir nesumokės pardavimo PVM). Teismas nurodė, jog iš šių aplinkybių taip ir neaišku, kokių veiksmų ėmėsi pareiškėja, siekdama įsitikinti sandorio šalies veiklos teisėtumu, t. y. kuo pasireiškė jos atidus ir rūpestingas elgesys, nes minimi faktai, turint omeny ūkinių operacijų atlikimo aplinkybes (miške), galėjo būti patikrinti tik jas atlikus, bet ne prieš. Pareiškėjos sąžiningumą įrodantys teiginiai, atsižvelgus į surinktus įrodymus, paneigiami tokiais argumentais: pirma, iš vadybininko R. K. pirminio paaiškinimo matyti, jog jis su UAB „Novakomas“ direktoriumi susipažino miške, kur ir buvo pasiūlyta pirkti medieną, bendrovės atstovų nepažino, nepažįsta ir dabar, atsiskaitė miške grynais pinigais, reikalingus dokumentus išrašė UAB „Novakomas“ direktorius miške, ar domėjosi apie įmonės registravimą - neprisimena, sutartį sudarė anksčiau apžiūrėjęs medieną. Vėliau (ir teisme) pareiškėjos atstovas ėmė teigti, kad, sudarant sutartį, UAB „Novakomas“ direktorius pateikė įmonės bei PVM mokėtojo registracijos pažymėjimus, turėjo spaudą, o atsiskaitė vėliau per kelis kartus. Iš šių paaiškinimų teismas padarė išvadą, jog tiek pirkimo-pardavimo sutartis, tiek ir PVM sąskaitos faktūros buvo išrašytos miške, kas neleido objektyviai ir tinkamai identifikuoti sutarties partnerį, tačiau nepaisant to, pareiškėja ūkines operacijas visgi atliko, todėl teiginys dėl spaudais patvirtintos sutarties neleidžia teigti, kad pareiškėja buvo atidi ir turėjo pakankamos informacijos apie kontrahento veiklą (MGK byla b. 1. 31, 59-60); antra, su UAB „Novakomas“ už pirktą medieną buvo atsiskaitinėjama visą 2004 m. balandžio mėnesį kasos pajamų kvitais, kuriuos įsigijo kitas ūkio subjektas (MGK byla b. l. 10, 68-71), tačiau nei pats R. Kuodys, nei kiti UAB „Rogradas“ darbuotojai įmonės „Novakomas“ atstovų, jų įgaliojimų nematė, tuo tarpu nustatyta, kad bendrovės deklaruotu adresu jokių jos veiklos pėdsakų nerasta, dėl ko nebuvo įmanoma atlikti priešpriešinį patikrinimą, minėtus dokumentus pasirašęs, neva, įmonės „Novakomas“ direktorius S. A. legaliai joje nedirba (MGK byla b. l. 58, 61); trečia, pareiškėja būdama atidi ir rūpestinga, galėjo pasinaudoti Mokesčių administravimo įstatymo 21 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojų teise teikti paklausimus mokesčio administratoriui, gauti norminius dokumentus bei kitą informaciją, reikalingą mokesčio įstatymui vykdyti, tačiau šia teise pareiškėja nepasinaudojo; ketvirta, mokėjimai grynais pinigais daryti neviršijant 10 tūkst. Lt sumų, t. y. siekta išvengti MAĮ 26¹ straipsnio reikalavimo pranešti mokesčių administratoriui apie įvykdytus sandorius, kas savaime rodo abiejų mokesčio mokėtojų nesąžiningumą. Todėl teismas padarė išvadą, kad UAB „Rogradas“, nors tiesiogiai ir nežinojo, kad jo kontrahentas nesumokės pardavimo PVM, tačiau, jei būtų atsižvelgęs į išvardintąsias teisiškai reikšmingas aplinkybes, turėjo tokią galimybę sužinoti, kad pastarasis nėra sąžiningas.

Atsižvelgusi į šias aplinkybes, teisėjų kolegija nusprendė, jog pareiškėja, turėdama galimybę žinoti, kad pardavėjas už tokia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokės PVM mokesčio, elgėsi nesąžiningai ir todėl prisiėmė riziką dėl mokėtinų į valstybės biudžetą mokesčių dydžio, todėl teisę į PVM atskaitą prarado.

Dėl PVM baudos dydžio teismas nurodė, jog Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 123 straipsnio 2 dalis numato, kad, jeigu nustatoma, kad PVM mokėtojas nepagrįstai sumažino apskaičiuotą mokėtiną į biudžetą PVM sumą (padidino apskaičiuotą grąžintiną iš biudžeto PVM sumą), apskaičiuojama papildomai mokėtina PVM suma, kuria atitinkamai didinama mokėtina į biudžetą PVM suma (mažinama grąžintina iš biudžeto PVM suma), ir skiriama nuo 10 iki 50 procentų apskaičiuotos papildomai mokėtinos PVM sumos dydžio bauda. Skiriamos konkrečios baudos dydis priklauso nuo pažeidimo pobūdžio, mokesčio mokėtojo kaltės formos ir kitų aplinkybių, kurias mokesčių administratorius pripažįsta svarbiomis skirdamas didesnę ar mažesnę baudą (4 dalis). Nagrinėjamu atveju pareiškėjai skirta 30 procentų (vidurkis) apskaičiuotos papildomai mokėtinos PVM sumos dydžio bauda yra pateisinama tiek juridiškai, tiek pagal faktines bylos aplinkybes.

III.

Apeliaciniu skundu pareiškėja prašo panaikinti Vilniaus apygardos teismo 2006 m. balandžio 6 d. sprendimą ir priimti naują sprendimą, kuriuo panaikinti Mokestinių ginčų komisijos 2005 m. gruodžio 08 d. sprendimą Nr. S-486-(7-507/2005), Valstybinės mokesčių inspekcijos 2005 m. spalio 21 d. sprendimo Nr. 69-313 bei Šiaulių apskrities VMI 2005 m. liepos 28 d. sprendimo Nr. 14.4-28-28 dalis, kuriomis patvirtinti nurodymai UAB „Rogradas“ sumokėti į biudžetą 8 110 Lt PVM, 720,19 Lt PVM delspinigių ir 2 433 Lt PVM baudą. Taip pat priteisti proceso išlaidas, patirtas pirmosios bei apeliacinės instancijos teismuose.

Apeliaciniame skunde nurodoma, jog pagal administracinių teismų praktiką, suformuluotą Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004, konstatuota, kad pagal bendrą taisyklę teisė į PVM atskaitą yra vienas iš esminių pridėtinės vertės mokesčio sistemos elementų, kuri paprastai negali būti ribojama. Teisė į PVM atskaitą gali būti įgyvendinama esant jos prielaidai - realiai mokesčio mokėtojo atliktiems prekės įsigijimo ir su šia preke sukurtos pridėtinės vertės realizavimo veiksmams, bei tinkamo realizavimo sąlygai - įstatymo reikalavimus atitinkančiai PVM sąskaitai-faktūrai. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija taip pat yra akcentavusi, kad prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi būti realūs, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose. Ūkinės operacijos tarp Bendrovės ir UAB „Novakomas“ yra realiai įvykusios, jos pagrįstos įstatymo reikalavimus atitinkančiomis PVM sąskaitomis-faktūromis ir šie faktai nėra ginčijami. Todėl mokesčių administratorius, ginčydamas Bendrovės teisę į PVM atskaitą, turėjo pateikti įrodymus, kad pagrindinis sandorių, sudarytų tarp Bendrovės ir UAB „Novakomas“, tikslas buvo mokestinio pranašumo įgijimas, piktnaudžiavimas mokesčių įstatymais. Tačiau piktnaudžiavimas mokesčių įstatymais gali būti nustatytas tik tada, kai mokestinio pranašumo įgijimas buvo pagrindinis ūkinėmis operacijomis siekiamas tikslas, o mokesčio mokėtojo veikla, lemianti mokestinio pranašumo atsiradimą, negali būti pateisinta nei ekonominės logikos, pasireiškiančios didžiausio pelno siekimu mažiausiomis sąnaudomis nei kitomis aplinkybėmis. Pareiškėjo manymu, jokio piktnaudžiavimo mokesčių įstatymais, teise Bendrovės veikloje, perkant pagal anksčiau minėtas dvi PVM sąskaitas-faktūras prekes iš UAB „Novakomas“, aiškiai nebuvo. Bendrovės nesąžiningumu nagrinėjamu atveju galėtų būti pripažįstama situacija, kai iš faktinių aplinkybių, apibūdinančių UAB „Novakomas“ veiklą ūkinių operacijų atlikimo metu Bendrovei būtų buvę aišku, jog dvi PVM sąskaitas-faktūras išrašęs UAB „Novakomas“ nesumokės jose išskirto PVM į biudžetą ir mokesčių administratorius neturės galimybės išieškoti šio mokesčio į biudžetą. Tačiau žemiau nurodyti įrodymai nepagrindžia šios prielaidos. Pirma, Bendrovė su UAB „Novakomas“ atliko tik dvi ūkines operacijas - pirko medieną tik pagal dvi PVM sąskaitas-faktūras: 2004 m. kovo 12 d. PVM sąskaitą-faktūrą LEB Nr. 0246317 ir 2004 m. kovo 26 d. PVM sąskaitą-faktūrą LEB Nr. 0246310, t. y. ūkinės operacijos atliktos tik 2004 m. kovo mėnesį. Tai rodo, jog Bendrovės ir UAB „Novakomas“ ūkinis-komercinis bendravimas nebuvo ilgalaikis, ilgalaikių ir sisteminių Bendrovės ir UAB Novakomas santykių nebuvo. Antra, UAB „Novakomas“ sandoriuose su Bendrove panaudojo teisėtai gautas PVM sąskaitas-faktūras, šios PVM sąskaitos-faktūros nebuvo paskelbtos negaliojančiomis. Trečia, UAB „Novakomas“ pirkimo-pardavimo sandorių su Bendrove sudarymo metu buvo PVM mokėtoja ir tik po daugiau kaip trijų mėnesių nuo ūkinių operacijų su Bendrove atlikimo, t. y. tik 2004 m. liepos 5 d., UAB „Novakomas“ buvo išregistruota iš PVM mokėtojų. Ketvirta, Bendrovės įsigyjamos iš UAB „Novakomas“ pagal minėtas dvi PVM sąskaitas-faktūras prekių kainos atitiko rinkos kainas, tokiu būdu šios ūkinės operacijos yra pateisinamos ekonomine logika. Penkta, Bendrovė sumokėjo UAB „Novakomas“ 8 110 Lt pirkimo PVM, sumokėtas PVM jokios naudos Bendrovei nedavė, jokių mokesčių Bendrovė, sumokėdama pirkimo PVM UAB „Novakomas“, neišvengė, todėl nėra jokio pagrindo daryti išvadą, jog Bendrovė piktnaudžiavo mokesčių įstatymais. Pažymi, jog centrinis mokesčių administratorius panaikino vietos mokesčių administratoriaus nurodymą Bendrovei sumokėti 13 435 Lt PVM, 1 561,25 Lt PVM delspinigių ir 4 030 Lt PVM baudą pagal atliktas kitas ūkines operacijas su kitais ūkio subjektais, nes nenustatė, jog Bendrovė būtų piktnaudžiavusi mokesčių įstatymais, taip pat nėra nustatyta, jog Bendrovė anksčiau būtų piktnaudžiavusi mokesčių įstatymais, kad irgi duoda realų pagrindą teigti, jog Bendrovė savo veikloje laikosi mokesčių įstatymų ir sandoriuose su UAB „Novakomas“ Bendrovė nesiekė įgyti mokestinį pranašumą nepiktnaudžiavo teise (Bendrovė ir jos vadovai neturi jokių asmeninių ar kitokių gerų ryšių su UAB „Novakomas“ ir jos vadovais, šios bendrovės niekaip nesusijusios ir kt.). Pirmosios instancijos teismas šių faktinių teisiškai reikšmingų aplinkybių visiškai neaptarė, jų nevertino, todėl teismo sprendimas yra neteisėtas ir nepagrįstas.

Pirmosios instancijos teismas kaltina Bendrovę nepasinaudojus Mokesčių administravimo įstatymo 21 straipsnyje numatyta mokesčių mokėtojo teise teikti paklausimus mokesčio administratoriui, gauti norminius dokumentus bei kitą informaciją reikalingą mokesčio įstatymui vykdyti, tačiau neaptaria minėto straipsnio santykio su Mokesčio administravimo įstatymo 22 straipsniu, numatančiu informacijos apie mokesčio mokėtoją paslaptį. Šio straipsnio 3 dalyje nustatyta, jog informacija, susijusi su mokesčio mokėtoju, gali būti paskleista, kai mokesčio mokėtojo kaltė už mokesčio įstatymo pažeidimus įrodyta arba kai mokesčio mokėtojas per šio įstatymo nustatytą laiką ir nustatyta tvarka neapskundė mokesčio administratoriaus veiksmų. Ir net šiuo atveju informacija apie mokesčio mokėtoją gali būti paskleista tik tiek, kiek tai susiję su mokesčio įstatymo pažeidimu. Tuo tarpu ūkinių operacijų atlikimo metu su Bendrove UAB „Novakomas“ nebuvo taikomos kokios nors sankcijos už mokesčių teisės aktų pažeidimus, todėl preziumuojama, jog ši įmonė mokestine prasme tada veikė teisėtai. Tokiu būdu mokesčių administratorius Bendrovei pagal pirmosios instancijos teismo nurodytą Mokesčio administravimo įstatymo 21 straipsnį galėjo teikti mokesčių įstatymo tam tikrų nuostatų išaiškinimus, konsultacijas, kaip apskaičiuoti mokestį ir panašiai, bet jokiu būdu ne informaciją apie UAB „Novakomas“, nes tai daryti draudė to paties įstatymo 22 straipsnis.

Pareiškėjos manymu, teismas be pagrindo kaip Bendrovės nesąžiningumą akcentavo ūkinių operacijų atlikimą miške, PVM sąskaitų-faktūrų išrašymą miške, kas, teismo nuomone, neleido Bendrovei turėti patikimos informacijos apie UAB „Novakomas“. Tačiau teismas neatsižvelgė į tai, jog Bendrovė į PVM atskaitą pirkimo PVM, išskirtą UAB „Novakomas“ išrašytose PVM sąskaitose-faktūrose, turėjo teisę įtraukti iki 2004 m. balandžio 25 d., pateikdama PVM mokesčio deklaraciją. Todėl Bendrovė, patikrinusi faktus, kad UAB „Novakomas“ yra įstatymų nustatyta tvarka įregistruota įmonė, taip pat įregistruota PVM mokėtoja, PVM sąskaitos-faktūros, kuriomis įforminti prekių pardavimai Bendrovei, nėra dingusios, legaliai pirktos medienos pardavėjo UAB „Novakomas“, šios PVM sąskaitos-faktūros nepaskelbtos negaliojančiomis, pirkimo PVM įtraukė į PVM atskaitą. Teismas taip pat neatsižvelgė ir į tai, jog UAB „Novakomas“ pateikti PVM mokesčio deklaraciją ir sumokėti pardavimo PVM turėjo ne ūkinių operacijų atlikimo metu (t.y. ne 2004 m. kovo mėnesį, o 2004 m. balandžio mėnesį), todėl Bendrovė negalėjo žinoti, jog UAB „Novakomas“ elgsis neteisėtai ir nesumokės pardavimo PVM pagal anksčiau minėtas dvi PVM sąskaitas-faktūras.

Atsiskaitymas tam tikromis sumomis (šiuo atveju mažesnėmis nei 10 000 Lt sumomis) nėra mokesčių teisės pažeidimas ir neduoda pagrindo šį faktą vertinti kaip Bendrovės nesąžiningumą nes, kad atsiskaityti didesnėmis sumomis, šias pinigų sumas reikia surinkti, o jų neturėdama Bendrovė UAB „Novakomas“ už nupirktas prekes sumokėjo per kelis kartus, mažesnėmis sumomis ir tai ekonomiškai pagrįsta bei logiška, todėl nesutinka su pirmosios instancijos teismo išvada dėl Bendrovės nesąžiningumo atsiskaitymo santykiuose.

Nesutinka, jog tai, kad UAB „Novakomas“ deklaruotu adresu jokios veiklos pėdsakų nenustatyta, vertinama kaip Bendrovės nesąžiningumas. Pati Inspekcija, nagrinėdama Bendrovės elgesį sandoriuose su UAB „Švytūnas“, 2005 m. spalio 21 d. sprendime Nr. 69-313 nurodė, jog neprotinga iš mokesčių mokėtojo reikalauti, kad jis rūpintųsi savo verslo partnerio veiklos vykdymo vieta, žmogiškaisiais, finansiniais ir materialiniais ištekliais, įvertintų su šių išteklių nebuvimu susijusią riziką. Be to, ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinės sesijos 2004 m. spalio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A1-355/2004 pažymėta, kad vertinant mokesčių mokėtojo sąžiningumą iš jo negali būti reikalaujama imtis neprotingų priemonių sutarties partnerio veiklos teisėtumui nustatyti. Be to, vien tai, jog ūkio subjektas neturi didelių materialinių ar žmoniškųjų išteklių, neleidžia daryti išvados, kad jis nemokės PVM, priešingu atveju tai reikštų, kad įteisinamas diskriminavimas tų ūkio subjektų, kurie tam tikru metu finansiškai yra silpnesni ir tarsi siūloma su tokiais ūkio subjektais neturėti jokių ūkinių-komercinių ryšių.

Pirmosios instancijos teismas visiškai neaptarė Bendrovės skunde nurodyto argumento, jog UAB „Novakomas“ ir šiuo metu yra veikianti įmonė, įregistruota juridinių asmenų registre, jos teisinis statusas - nelikviduojama, todėl pirkimo 8 110 Lt PVM turi būti išieškoma iš UAB „Novakomas“, o ne iš Bendrovės, jau sumokėjusios tą patį 8 110 Lt pirkimo PVM UAB „Novakomas“. Be to, nėra pateikta jokių įrodymų, kad mokesčių administratorius ėmėsi priemonių išieškoti iš UAB „Novakomas“ šiai bendrovei sumokėtą 8 110 Lt pirkimo PVM. Taip pat nėra duomenų, kad neginčijamai nustatyta, jog UAB „Novakomas“ neturi ir neturės galimybės įvykdyti mokestines prievoles valstybei - sumokėti pardavimo PVM pagal PVM sąskaitas-faktūras LEB Nr. 0246317 ir LEB Nr. 0246310, kurį jam jau yra sumokėjusi Bendrovė.

Teismas sprendime nurodė, jog Bendrovei skirta 30 procentų apskaičiuotos papildomai mokėtinos PVM sumos dydžio bauda yra pateisinama tiek juridiškai, tiek pagal faktines bylos aplinkybes, tačiau praktiškai tai nėra motyvai Administracinių bylų teisenos įstatymo 87 straipsnio 4 dalies prasme ir ši teismo sprendimo dalis laikytina nemotyvuota.

Atsiliepimu į pareiškėjos apeliacinį skundą atsakovas prašo jį atmesti ir palikti nepakeistą teismo sprendimą. Atsiliepime, be pirmosios instancijos teisme išdėstytų argumentų, nurodė, kad pareiškėja nepateikė įrodymų, kad aplinkybės trukdytų rinkti bent minimalią informaciją apie jos kontrahentą. Apeliaciniame skunde minimas Mokesčių administravimo įstatymo 22 straipsnis (informacijos apie mokesčio mokėtoją paslaptis) negali būti siejamas su mokesčių administratoriaus paslauga, t. y. informacijos suteikimu kitam mokesčių mokėtojui apie tai, kaip jo kontrahentas vykdo mokestines prievoles, t. y. ar teikia deklaracijas ir moka mokesčius.

Atsakovo atstovė, nesutikdama su apeliaciniu skundu, prašo jį atmesti dėl atsiliepime į skundą nurodytų motyvų.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

IV.

Apeliacinis skundas pagrįstas, todėl tenkintinas.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo plenarinė sesija 2004 m. spalio 27 d. nutartyje (administracinė byla Nr. A1-355/2004) padarė išvadą, kad teisė į PVM atskaitą yra vienas iš esminių pridėtinės vertės mokesčio sistemos elementų, kuri paprastai negali būti ribojama. Teisė į PVM atskaitą gali būti įgyvendinama esant jos prielaidai - realiai mokesčio mokėtojo atliktiems prekės įsigijimo ir su šia preke sukurtos pridėtinės vertės realizavimo veiksmams, bei tinkamo realizavimo sąlygai - įstatymo reikalavimus atitinkančiai PVM sąskaitai-faktūrai. Prekės ar paslaugos įsigijimas ir jos panaudojimas PVM apmokestinamoms prekėms gaminti ar paslaugoms teikti turi būti realūs, t. y. tokie veiksmai turi būti atlikti iš tiesų, o ne vien užfiksuoti buhalterinės apskaitos dokumentuose.

Šioje byloje ginčo dėl to, kad ūkinės operacijos tarp pareiškėjo ir UAB „Novakomas“ realiai įvyko, nėra. Taip pat įrodyta, kad jos pagrįstos įstatymo reikalavimus atitinkančiomis PVM sąskaitomis-faktūromis ir šie faktai nėra ginčijami.

Pažymėtina, kad mokesčių administratorius, neigdamas pareiškėjo teisę į PVM atskaitą, turi įrodyti mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą, susijusį su konkrečia operacija. Dažniausiai ši aplinkybė įrodoma nustačius, jog už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nėra sumokėtas pridėtinės vertės mokestis. Šis faktas byloje nustatytas. Tačiau vien mokesčių mokėtojo sutarties partnerio veiklos neteisėtumas mokestine prasme nėra pakankama aplinkybė, leidžianti paneigti mokesčių mokėtojo teisę į PVM atskaitą. Teisė į PVM atskaitą gali būti paneigta tik nustačius juridinių faktų visumą, t. y. aplinkybę, kad konkrečios ūkinės operacijos dalyvis atliko mokesčių įstatymų pažeidimus, susijusius su šia ūkine operacija (už konkrečia ūkine operacija sukurtą pridėtinę vertę nesumokėjo PVM), bei aplinkybę, kad į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas apie savo sutarties partnerio veiklos neteisėtumą žinojo arba turėjo galimybę žinoti. Ir priešingai, jei prekių ar paslaugų pirkėjas nežinojo ir neturėjo galimybės žinoti, kad pardavėjas nesumokės pardavimo PVM, jo kaip sąžiningo mokesčių mokėtojo teisė į PVM atskaitą išlieka. Jei mokesčių mokėtojas dalyvaudamas ūkinėje operacijoje elgiasi nesąžiningai, t. y. žino ar atsižvelgiant į teisiškai reikšmingas aplinkybes turi galimybę žinoti, kad pardavimo PVM nėra sumokėtas ar nebus sumokėtas, jis teisę į PVM atskaitą praranda. Pažymėtina ir tai, jog mokesčių administratorius turi pateikti įrodymus, keliančius abejonių mokesčių mokėtojo sąžiningumu. Tokiu atveju įrodyti, kad apie kontrahento veiklos neteisėtumą nežinojo arba neturėjo galimybės žinoti, turi pats į PVM atskaitą pretenduojantis mokesčių mokėtojas.

Atsižvelgdama į paminėtas taisykles, teisėjų kolegija šioje byloje priėjo prie išvados, jog konstatuoti pareiškėjo nesąžiningumą, piktnaudžiavimą teise teisinių pagrindų nėra, todėl jis nepraranda teisės į PVM atskaitą.

Byloje nustatyta, kad pareiškėjas su UAB „Novakomas“ atliko dvi ūkines operacijas - pirko medieną pagal dvi PVM sąskaitas-faktūras: 2004 m. kovo 12 d. PVM sąskaitą-faktūrą LEB Nr. 0246317 ir 2004 m. kovo 26 d. PVM sąskaitą-faktūrą LEB Nr. 0246310, t. y. ūkinės operacijos atliktos tik 2004 m. kovo mėnesį. Šis faktas liudija šių dviejų bendrovių trumpalaikius ūkinius komercinius ryšius, todėl ūkinės – komercinės rizikos požiūriu visiškai pateisinama, jog pareiškėjas ir UAB „Novakomas“ sutartį pasirašė ir prekes gavo miške. Tai, kad buvo atsiskaityta grynais pinigais, teisės į PVM atskaitą realizavimui nėra reikšminga, o Mokestinių ginčų komisijos sprendime nurodoma aplinkybė, kad atsiskaitymas sumomis, neviršijančiomis 10000 Lt, leidžia manyti, jog taip siekta išvengti pranešimų mokesčių administratoriui apie per dieną vienam ūkio subjektui išmokėtas sumas, viršijančias 10000 Lt, yra tik niekuo nepagrįsta prielaida. Tai, kad sąskaitas-faktūras ir kasos pajamų orderius pasirašė pagal Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos duomenis UAB „Novakomas“ nedirbantis asmuo, liudija UAB „Novakomas“ veiklos neteisėtumą, tačiau vien šie faktai nėra pakankami konstatuoti pareiškėjo nesąžiningumą ir piktnaudžiavimą teise, juo labiau, kad UAB „Novakomas“ sandoriuose su pareiškėju panaudojo teisėtai gautas PVM sąskaitas-faktūras, šios PVM sąskaitos-faktūros nebuvo paskelbtos negaliojančiomis, UAB „Novakomas“ pirkimo-pardavimo sandorių su pareiškėju sudarymo metu buvo PVM mokėtoja ir tik po daugiau kaip trijų mėnesių nuo ūkinių operacijų su bendrove atlikimo, t. y. tik 2004 m. liepos 5 d., UAB „Novakomas“ buvo išregistruota iš PVM mokėtojų. Byloje nėra įrodymų, liudijančių, kad įsigytų pagal paminėtas dvi PVM sąskaitas-faktūras prekių kainos iš esmės skirtųsi nuo rinkos kainos, kas prieštarautų ekonominei logikai ir apdairų ūkio subjektą priverstų imtis papildomų priemonių pardavėjo veiklos teisėtumui tikrinti. Taigi, darytina išvada, kad byloje surinktų ir ištirtų įrodymų visuma nepatvirtina pareiškėjo nesąžiningumo ir piktnaudžiavimo teise faktų, todėl nėra teisinių pagrindų, kuriais remiantis gali būti paneigiama teisė į PVM atskaitą.

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 2 punktu teisėjų kolegija

Rezoliucinė dalis

nutaria:

UAB „Rogradas“ apeliacinį skundą patenkinti.

Panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2006 m. balandžio 6 d. sprendimą.

UAB „Rogradas“ skundą patenkinti.

Panaikinti Mokestinių ginčų komisijos 2005 m. gruodžio 8 d. sprendimą Nr. S-486-(7-507/2005), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Finansų ministerijos 2005 m. spalio 21 d. sprendimą Nr. 69-313 ir Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcijos 2005 m. liepos 28 d. sprendimą Nr. 14.4-28-28.

Sprendimas neskundžiamas.