Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo nutartis

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Artūro Drigoto, Dainiaus Raižio (pranešėjas) ir Virginijos Volskienės (kolegijos pirmininkė),

teismo posėdyje rašytine apeliacinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Kings trans“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. vasario 8 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Kings trans“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Kauno apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo.

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

I.

II.

III.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

IV.

Byla apeliacine instancija Lietuvos vyriausiajame administraciniame teisme buvo pradėta nagrinėti iki 2016 m. liepos 1 d., todėl, vadovaujantis 2016 m. birželio 2 d. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo Nr. VIII-1029 pakeitimo įstatymo Nr. XII-2399 8 straipsnio 2 dalimi, ši administracinė byla nagrinėtina pagal procesines normas, galiojusias iki 2016 m. liepos 1 d.

Byloje mokestinis ginčas yra kilęs dėl pareiškėjui papildomai priskaičiuotų 357 313 Lt (103 485 Eur) pelno mokesčio, 161 112 Lt (46 661,26 Eur) pelno mokesčio delspinigių, 45 553 Lt (13 193,06 Eur) gyventojų pajamų mokesčio, 31 312 Lt (9 068,58 Eur) gyventojų pajamų mokesčio delspinigių, 18 221 Lt (5 277,17 Eur) privalomojo sveikatos draudimo įmokų, 12 525 Lt (3 627,49 Eur) privalomojo sveikatos draudimo įmokų delspinigių bei paskirtų baudų (107 194 Lt (31 045 Eur) pelno mokesčio baudos, 13 666 Lt (3 957 Eur) gyventojų pajamų mokesčio baudos, 5 466 Lt (1 583 Eur) privalomojo sveikatos draudimo įmokų baudos) teisėtumo ir pagrįstumo.

Pareiškėjui papildomos pelno mokesčio ir su šiuo mokesčiu susijusios sumos buvo priskaičiuotos dėl to, jog mokesčių administratorius pareiškėjo patirtų išlaidų pagal JAV kompanijos „Global Services“ LTD išrašytas sąskaitas nepripažino pagrįstomis, o sąnaudų pagal UAB „AS24LIETUVA“, „Rosewood Trucking“ LTD ir „DSV Road“ išrašytas sąskaitas nepripažino leidžiamais atskaitymais, nes šios sąnaudos, mokesčių administratoriaus nuomone, nebuvo susijusios su pareiškėjo pajamų uždirbimu. Papildomos gyventojų pajamų mokesčio ir su šiuo mokesčiu susijusios sumos, papildomos privalomojo sveikatos draudimo įmokų ir su šiomis įmokomis susijusios sumos buvo priskaičiuotos dėl to, kad mokesčių administratorius pripažino A klasės pajamomis pareiškėjo fiziniams asmenims (ne pareiškėjo darbuotojams) išmokėtas sumas.

Pelno mokesčio įstatymo 11 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad apskaičiuojant Lietuvos vieneto apmokestinamąjį pelną, jeigu šis straipsnis nenustato ko kita, iš pajamų: 1) atimamos neapmokestinamosios pajamos; 2) atskaitomi leidžiami atskaitymai; 3) atskaitomi ribojamų dydžių leidžiami atskaitymai. Šio straipsnio 4 dalis (2002 m. gruodžio 5 d. įstatymo Nr. IX-1224 redakcija) nustato, kad išlaidos, kurių pagrindu pripažįstamos sąnaudos, gali būti grindžiamos tik juridinę galią turinčiais dokumentais, kurie privalo turėti visus buhalterinę apskaitą reglamentuojančių teisės aktų nustatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus. Be šių rekvizitų, išlaidas, kurių pagrindu pripažįstamos sąnaudos, pagrindžiančiuose dokumentuose privalo būti nurodyti ir kiti Lietuvos Respublikos Vyriausybės ar jos įgaliotos institucijos nustatyti papildomi rekvizitai.

Pagal minėtas Pelno mokesčio įstatymo nuostatas, apskaičiuojant mokesčių mokėtojo apmokestinamąjį pelną, iš pajamų yra atimamos tik tokios išlaidos, kurios yra patirtos realiai įvykus ūkinei operacijai, kurios turinys yra patvirtintas juridinę galią turinčiais dokumentais. Nustatant, ar dokumentas, kurio pagrindu mokesčių mokėtojas grindžia patirtas sąnaudas, turi juridinę galią, visų pirma, turi būti įvertinama, ar jis turi visus buhalterinę apskaitą reglamentuojančių teisės aktų nustatytus privalomus apskaitos dokumentų rekvizitus. Tačiau vien formalūs buhalterinės apskaitos dokumento trūkumai negali paneigti mokesčių mokėtojo teisės iš pajamų atimti leidžiamas sąnaudas, jeigu jos faktiškai buvo patirtos.

Kita vertus, vien buhalterinės apskaitos dokumento turėjimas nesuteikia teisės sumažinti apmokestinamąjį pelną, jeigu apskaitos dokumentai nepatvirtina tikrojo įvykusios ūkinės operacijos turinio. Nustačius, kad buhalterinės apskaitos dokumente, kuriuo pagrindu grindžiamos sąnaudos, nurodyti rekvizitai neatitinka tikrosioms ūkinės operacijos vykdymo aplinkybėms, toks dokumentas negali būti pripažįstamas patvirtinančiu atitinkamo turinio ūkinės operacijos buvimą, todėl laikytinas neturinčiu juridinės galios.

Pareiškėjas 1 858 148, 25 Lt išlaidų, kuriomis sumažino apmokestinamąjį pelną, grindė JAV kompanijos „Global Services“ LTD išrašytomis sąskaitomis dėl transporto paslaugų teikimo. Pirmosios instancijos teismas priėjo išvadą, kad mokesčių administratorius pagrįstai nustatė, jog JAV kompanija „Global Services“ LTD realiai transportavimo paslaugų pareiškėjui nesuteikė. Tokia pirmosios instancijos teismo išvada yra grindžiama pilnu ir visapusišku bylai reikšmingų faktinių aplinkybių ištyrimu bei procesinio įstatymo normas atitinkančiu byloje surinktų įrodymų vertinimu. Teisėjų kolegija, įvertinusi bylos medžiagą, sutinka su pirmosios instancijos teismo motyvais dėl minėtos išvados. Pareiškėjas apeliaciniame skunde iš esmės nurodė tas pačias aplinkybes, kuriomis grindė ir skundo, paduoto pirmosios instancijos teismui, reikalavimus, todėl teisėjų kolegija detaliai nevertina pareiškėjo apeliaciniame skunde nurodytų aplinkybių, susijusių su ūkinių operacijų, nurodytų JAV kompanijos „Global Services“ LTD išrašytose sąskaitose, realumu.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje yra pažymėta, kad, siekiant pagrįsti pelno mokestį mažinančių sąnaudų susidarymo faktą, būtent mokesčių mokėtojui tenka pareiga atitinkamais buhalterinės apskaitos dokumentais pagrįsti išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, realumą (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. rugsėjo 5 d. nutartis administracinėje byloje Nr. A-438-2268/2011).

Mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, kurios patvirtina, jog JAV kompanijos „Global Services“ LTD išrašytomis sąskaitomis negali būti grindžiamos apmokestinamąjį pelną mažinančios sąnaudos, pareiškėjas kvestionuoja tik skirtingai interpretuodamas mokestinio patikrinimo metu surinktų dokumentų turinį, tačiau įrodymų, neginčijamai patvirtinančių ūkinių operacijų, nurodytų JAV kompanijos „Global Services“ LTD išrašytose sąskaitose, realumą bei paneigiančių mokesčių administratoriaus nustatytas aplinkybes, nepateikia. Pareiškėjo paaiškinimai, kad jis veikė sąžiningai ir rūpestingai, nes tikrino kompaniją „Global Services“ LTD, teisiniu ir faktiniu aspektu nagrinėjamam ginčui nėra reikšmingi.

Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalis (2001 m. gruodžio 20 d. Nr. IX-675 įstatymo redakcija) nustatė, kad leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis įstatymas nenustato ko kita.

Aiškindamas minėtos Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies turinį, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra nurodęs, kad leidžiamais atskaitymais, išskyrus šiame įstatyme numatytas išimtis (atskirus atvejus), pripažįstamos tik tokios vieneto sąnaudos, kurios atitinka šias turinčias egzistuoti kartu (kumuliatyvias) sąlygas: (1) vieneto sąnaudos turi būti faktiškai patirtos; (2) sąnaudos patirtos vienetui vykdant komercinę ar gamybinę savo veiklą; (3) komercine ar gamybine veikla, kurią vykdant patiriamos sąnaudos, vienetas siekia gauti ir (arba) uždirbti pajamų ar kokios kitos ekonominės naudos; (4) sąnaudos turi būti įprastinės veiklai, kurią vykdant vienetas jas patiria; (5) sąnaudos turi būti būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2015 m. birželio 16 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1409-602/2015).

Mokestinio patikrinimo metu buvo tikrintas laikotarpis nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2009 m. gruodžio 31 d. Šiuo laikotarpiu pareiškėjas vykdė krovinių gabenimo agentų ir ekspeditorių veiklą.

Byloje surinkti faktiniai duomenys patvirtina, kad pareiškėjas sąnaudoms priskyrė UAB „AS24LIETUVA“ išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytas 349 597,67 Lt kuro įsigijimo išlaidas; „Rosewood Trucking“ LTD išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytas 239 468 Lt išlaidas už puspriekabių nuomą, keltą, vilkiko ir puspriekabės remontus, taip pat baudas; „DSV Road“ išrašytose sąskaitose faktūrose nurodytas 53 004 Lt išlaidas už puspriekabių remontus, draudimą, kurą, kelius, taip pat baudas.

Pagal Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies (2001 m. gruodžio 20 d. įstatymo Nr. IX?675 redakcija) nuostatas bei teisminėje praktikoje suformuluotą šių nuostatų aiškinimą, vertinant, ar sąnaudos yra įprastinės veiklai, kurią vykdant vienetas jas patiria, būtina nustatyti sąnaudų ryšį su vieneto komercine ar gamybine veikla, kuria siekiama pajamų ar kitokios ekonominės naudos.

Teisėjų kolegijos vertinimu, tarp pareiškėjo minėtu laikotarpiu vykdytos veiklos ir išlaidų pagal UAB „AS24LIETUVA“, „Rosewood Trucking“ LTD ir „DSV Road“ išrašytas sąskaitas faktūras nėra tiesioginio ryšio. Tai, kad pareiškėjas prisiėmė prievolę padengti minėtas išlaidas, kurios negali būti pripažintos įprastinėmis pareiškėjo vykdytai veiklai, nepriklausomai nuo to, jog šios išlaidos buvo realiai patirtos, Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies (2001 m. gruodžio 20 d. įstatymo Nr. IX?675 redakcija) prasme, išlaidos pagal nurodytas sąskaitas faktūras negali būti laikomos sąnaudomis.

Kadangi išlaidos pagal UAB „AS24LIETUVA“, „Rosewood Trucking“ LTD ir „DSV Road“ išrašytas sąskaitas faktūras nėra susijusios su pareiškėjo vykdyta ekonomine veikla, kuria buvo siekiama uždirbti pajamas, todėl jos pagrįstai buvo nepripažintos leidžiamais atskaitymais iš pajamų apskaičiuojant pelno mokestį.

Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 straipsnio 1 dalis numato, kad pagal mokesčio mokėjimo tvarką gyventojo pajamos (įskaitant pajamas, kurios pagal šio Įstatymo nuostatas yra neapmokestinamosios) skirstomos į dvi klases - A ir B. Šio straipsnio 2 dalis (2008 m. gruodžio 23 d. įstatymo Nr. XI-111 redakcija) nustatė, kad A klasės pajamoms priskiriamos: 1) iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę gautos pajamos, išskyrus azartinių lošimų ir loterijų laimėjimus, neribotos civilinės atsakomybės vieneto dalyvio pajamas, gautas iš šio neribotos civilinės atsakomybės vieneto, ir šiame punkte nenurodytas individualios veiklos pajamas, taip pat šiame punkte nenurodytas pajamas iš ne individualios veiklos turto pardavimo ar kitokio perleidimo nuosavybėn. Iš Lietuvos vieneto, iš užsienio vieneto per jo nuolatinę buveinę ir iš nenuolatinio Lietuvos gyventojo per jo nuolatinę bazę gautos sporto veiklos, atlikėjo veiklos pajamos, kitos veiklos pajamos, kurias gyventojui išmoka su juo darbo santykiais ar jų esmę atitinkančiais santykiais susijęs asmuo, nenuolatinių Lietuvos gyventojų pajamos, gautos už parduotą ar kitaip perleistą nuosavybėn nekilnojamąjį daiktą, esantį Lietuvoje, arba kilnojamąjį daiktą, jeigu šios rūšies daiktui pagal Lietuvos Respublikos teisės aktus privaloma teisinė registracija ir šis daiktas yra (ar privalo būti) įregistruotas Lietuvoje, bei gyventojų individualios ir ne individualios veiklos pajamos už parduotą arba kitaip perleistą nuosavybėn nenukirstą mišką, apvaliąją medieną, netauriųjų metalų laužą, taip pat priskiriamos A klasės pajamoms, ir 2) iš nuolatinio Lietuvos gyventojo gautos su darbo santykiais arba jų esmę atitinkančiais santykiais susijusios pajamos, sporto veiklos pajamos, atlikėjų veiklos pajamos, palūkanos ir honorarai. Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 3 dalyje įtvirtinta, kad B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos.

Pagal šį teisinį reguliavimą A klasės pajamoms priskiriamos visos iš Lietuvos vieneto gautos pajamos, išskyrus pajamas, kurios numatytos Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 22 straipsnio 2 dalies 1 punkte, o B klasės pajamoms priskiriamos visos A klasei nepriskiriamos pajamos.

Kokia tvarka yra apskaičiuojamas, sumokamas bei deklaruojamas gyventojų pajamų mokestis priklauso nuo to, kurios klasės pajamoms priskirtinos gyventojo pajamos (Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23-27 straipsniai).

Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 23 straipsnio 1 dalyje (2003 m. lapkričio 25 d. įstatymo Nr. IX-1848 redakcija) nustatyta, kad nuolatinis Lietuvos gyventojas, Lietuvos vienetas, nuolatinė buveinė arba nenuolatinis Lietuvos gyventojas, vykdantis individualią veiklą per nuolatinę bazę, kaip mokestį išskaičiuojantys asmenys išmokėdami išmokas, pagal mokesčio mokėjimo tvarką priskiriamas gyventojo A klasės pajamoms, privalo apskaičiuoti, išskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą šio Įstatymo nustatytą pajamų mokestį, jeigu šios išmokos pagal šio įstatymo nuostatas nėra priskiriamos neapmokestinamosioms pajamoms.

Taigi jei gyventojo pajamos priskiriamos A klasės pajamoms, tai šias pajamas išmokantis asmuo yra laikomas mokesčio mokėtoju (Mokesčių administravimo įstatymo 2 straipsnio 17 ir 18 dalys) ir jam tenka pareiga, atsižvelgiant į gyventojui išmokamą pajamų sumą, apskaičiuoti ir sumokėti į biudžetą gyventojų pajamų mokestį.

Mokesčių mokėtojas privalo laiku ir tiksliai įvykdyti mokestinę prievolę (Mokesčių administravimo įstatymo 40 straipsnio 1 punktas).

Kadangi pagal Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo nuostatas, išmokant A klasės pajamas gyventojų pajamų mokestį privalo mokėti A klasės pajamas išmokantis asmuo, todėl tam, kad laiku ir tiksliai būtų vykdoma mokestinė prievolė, kiekvienu atveju fiziniam asmeniui lėšas išmokantis subjektas privalo būti pakankamai rūpestingas ir atidus, t. y., išmokėdamas lėšas fiziniam asmeniui, privalo, remdamasis dokumentais, įsitikinti, kokiai klasei yra priskirtinos gyventojams išmokamos lėšos.

Mokesčių administratorius nustatė, kad 2009 m. pareiškėjas pervedė fiziniams asmenims 303 688 Lt, tačiau nepateikė jokių pinigų pervedimą patvirtinančių dokumentų.

Pareiškėjas, nesutikdamas su šia mokesčių administratoriaus nustatyta aplinkybe, apeliaciniame skunde nurodė, kad mokestinio patikrinimo metu buvo pateiktas 2009 m. vasario 6 d. tarpusavio skolų užskaitymo aktas, pagal kurį pareiškėjas perėmė UAB „Gilojos transportas“ 193 715,8 Lt skolą jos darbuotojams. Pagal šį aktą ir UAB „Gilojos transportas“ prašymus pareiškėjas pervedė pinigus fiziniams asmenims.

Atlikus UAB „Gilojos transportas“ operatyvųjį patikrinimą, nebuvo rasti dokumentai, patvirtinantys, jog 2009 m. vasario 6 d. ši bendrovė buvo skolinga darbuotojams 193 715,8 Lt. Taip pat, mokesčių administratorius surinko duomenis apie tai, kad fiziniai asmenys, kuriems buvo pervedamos lėšos, nebuvo UAB „Gilojos transportas“ darbuotojai. Pareiškėjas jokių dokumentų, patvirtinančių faktą apie UAB „Gilojos transportas“ 193 715,8 Lt skolos realumą darbuotojams irgi nepateikė. Todėl mokesčių administratorius pagrįstai nevertino pervedamų lėšų klasės Gyventojų pajamų mokesčio įstatymo kontekste, remdamasis minėtu 2009 m. vasario 6 d. tarpusavio skolų užskaitymo aktu.

Nagrinėjamu atveju, pareiškėjas nebuvo pakankamai atidus bei rūpestingas, nes 303 688 Lt fiziniams asmenims pervedė neturėdamas dokumentų, kurie neginčijamai patvirtintų, jog šios lėšos nepriskirtinos A klasės pajamoms. Esant tokiai situacijai, būtent pareiškėjas privalėjo pagrįsti, kad 303 688 Lt, pervesti fiziniams asmenims, nėra A klasės pajamos. Įvertinus byloje esančius įrodymus (tiek surinktus mokesčių administratoriaus, tiek pateiktus pareiškėjo), teisėjų kolegijos nuomone, nėra galimybės nustatyti minėtų fiziniams asmenims pervestų lėšų pobūdžio, taip pat nėra pagrindo išvadai, kad šios lėšos nėra A klasės pajamoms. Kadangi pareiškėjas objektyviais įrodymais nepagrindė, jog 303 688 Lt, kurie buvo pervesti fiziniams asmenims, nėra A klasės pajamos, todėl mokesčių administratorius pagrįstai šias fiziniams asmenims pervestas lėšas pripažino A klasės pajamomis ir pagrįstai nuo šių pajamų priskaičiavo papildomą gyventojų pajamų mokestį ir privalomojo sveikatos draudimo įmokas (Sveikatos draudimo įstatymo 17 straipsnio (2009 m. vasario 19 d. įstatymo Nr. XI-183 redakcija) 8 dalis, 18 straipsnio (2009 m. vasario 19 d. įstatymo Nr. XI-183 redakcija) 6 dalis).

Mokesčių administratoriaus pareiškėjui paskirtos baudos atitinka Mokesčių administravimo įstatymo 139 straipsnio 1 dalyje įtvirtintus kriterijus. Pirmosios instancijos teismas išsamiai įvertino paskirtų baudų dydžio pagrįstumą. Teisėjų kolegija sutinka su pirmosios instancijos teismo argumentais dėl baudų skyrimo, todėl detaliai nevertina mokesčių administratoriaus sprendimo dėl baudų skyrimo.

Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus, pirmosios instancijos teismas, atmesdamas pareiškėjo skundą dėl ginčijamų mokesčių administratorių ir Mokestinių ginčų komisijos sprendimų panaikinimo, priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą, todėl tenkinti apeliacinį skundą jame išdėstytais motyvais nėra pagrindo.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija

nutaria:

Vilniaus apygardos administracinio teismo 2016 m. vasario 8 d. sprendimą palikti nepakeistą, o pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Kings trans“ apeliacinį skundą atmesti

Nutartis neskundžiama.