Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Regionų administracinio teismo Klaipėdos rūmų teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Remigijaus Armino, Eglės Kiaurakytės ir Romano Klišausko (pirmininkaujantis ir pranešėjas),

teismo posėdyje rašytinio proceso tvarka išnagrinėjusi administracinę bylą pagal pareiškėjo K. A. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui P. D. dėl 2024 m. vasario 7 d. sprendimo panaikinimo,

Aprašomoji dalis

Teisėjų kolegija nustatė:

Remiasi Lietuvos Respublikos akcizų įstatymo (toliau – Akcizų įstatymas) 9 straipsnio 9 dalies nuostata ir 9 straipsnio 1 dalies 8 punktu, pagal kurį įtvirtinta prievolė sumokėti akcizus už laikomas specialiais ženklais (banderolėmis) nepaženklintas akcizais apmokestinamas prekes. Apie pareiškėjo prievolę deklaruoti ir sumokėti akcizus VMI buvo informuota Kauno apygardos prokuratūros 2023 m. vasario 22 d. raštu Nr. 3S-683 „Dėl akcizo mokesčio apskaičiavimo“, kuriuo VMI buvo pateiktas Kauno apygardos teismo 2022 m. vasario 22 d. nuosprendis baudžiamojoje byloje Nr. (duomenys neskelbtini).

Nurodo, kad pareiškėjui savanoriškai nedeklaravus ir nesumokėjus akcizų, VMI 2023 m. gruodžio 18 d. raštu Nr. (duomenys neskelbtini) „Dėl akcizų deklaracijos pateikimo ir akcizų sumokėjimo“ informavo pareiškėją apie prievolę deklaruoti ir sumokėti akcizus, paaiškino kaip užpildyti deklaraciją, informavo, kad dėl cigarečių neteisėto įsigijimo ir laikymo pripažinti kaltais du asmenys, todėl deklaruotina ir mokėtina akcizų suma už šį kiekį dalijama proporcingai į dvi lygias dalis, nurodė tolimesnius VMI veiksmus, jeigu nebus vykdoma prievolė (pareiškėjui pačiam nedeklaravus akcizų, prievolę suformuos VMI savo iniciatyva), nurodė kontaktinį asmenį, į kurį galima kreiptis kilus klausimams. Pareiškėjui neapskaičiavus akcizų, nepateikus akcizų deklaracijos ir nesumokėjus priklausančio mokėti mokesčio, 2024 m. vasario 7 d. VMI, vadovaudamasi Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – MAĮ) 104 straipsniu, apskaičiavo akcizus savo iniciatyva ir 2024 m. vasario 12 d. raštu Nr. (duomenys neskelbtini) „Dėl mokestinės prievolės apskaičiavimo mokesčių administratoriaus iniciatyva“ apie tai informavo pareiškėją. VMI ėmėsi visų priemonių, kad pareiškėjas sužinotų apie prievolę ir galėtų ją įvykdyti savanoriškai, siekdama paprastesnio proceso naudojosi ne MAĮ suteikta teise atlikti kontrolės veiksmą (mokestinį patikrinimą), o pritaikė mokestinių prievolių įvykdymo užtikrinimo priemonę, kuri nepanaikina pareiškėjo pareigos pačiam deklaruoti mokestį. VMI vadovavosi tiek MAĮ, tiek ir Lietuvos Respublikos viešojo administravimo įstatyme (tolau – VAĮ) įtvirtintais principais.

Pažymi, kad prievolė mokėti akcizus atsiranda dėl paties akcizais apmokestinamų prekių, nepaženklintų banderolėmis, laikymo, nepriklausomai nuo vaidmens įvykdytame nusikaltime, bausmės atlikimo, prekių konfiskavimo. Prievolė mokėti mokesčius yra mokestinė prievolė valstybei, kuri atsiranda esant atitinkamą mokestį reglamentuojančiame įstatyme nurodytoms aplinkybėms. O bausmės paskirtis ir tikslai reglamentuoti Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 41 straipsnyje. Jos esmė – nusikalstamą veiką padariusio asmens nubaudimas, prevenciniai tikslai. Nurodant sumokėti nesumokėtus mokesčius nėra įgyvendinama nusikaltusio asmens nubaudimo funkcija.

Nurodo, kad apskaičiavimas yra forma, skirta mokesčių administratoriui pagal turimus duomenis apskaičiuoti konkretaus mokesčių mokėtojo mokėtiną mokesčio sumą, kai neatliekami kontrolės veiksmai. Skaičiuojant akcizus prekės neturi būti vertinamos, apžiūrima jų būklė ar nustatoma vertė. Cigarečių akcizai skaičiuojami vadovaujantis Lietuvos Respublikos finansų ministro 2002 m. rugsėjo 11 d. įsakymu Nr. 280 patvirtintu Kombinuotojo akcizų tarifo už cigaretes apskaičiavimo tvarkos aprašu, t. y. pagal tarifus nustatytus Akcizų įstatyme. Akcizų apskaičiavimui VMI naudojo duomenis (cigarečių pavadinimą ir kiekį), kurie yra nustatyti Kauno apygardos teismo 2022 m. vasario 22 d. nuosprendyje baudžiamojoje byloje Nr. (duomenys neskelbtini) ir taikė 2021 m. kovo 16 d. galiojusį Akcizų įstatyme nustatytą tarifą. Pagal 2021 m. kovo 16 d. galiojusius teisės aktus akcizai turėjo būti skaičiuojami nepaisant fakto, kad prekės sunaikintos, konfiskuotos. Skaičiuodama mokesčius, VMI nesivadovavo Sąjungos muitinės kodeksu.

Motyvuojamoji dalis

Teisėjų kolegija konstatuoja:

ginčas kilęs dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – atsakovė, VMI, Inspekcija) 2024 m. vasario 7 d. sprendimo mokestinę prievolę apskaičiuoti mokesčių administratoriaus iniciatyva Nr. (duomenys neskelbtini) (toliau – Sprendimas).

Iš Sprendimo matyti, kad jis priimtas, remiantis Mokesčių administravimo įstatymo 104¹ straipsniu. Juo nuspręsta, vadovaujantis Lietuvos Respublikos akcizų įstatymo (toliau - Akcizų įstatymas) 9 straipsnio 1 dalies 8 punktu, to paties straipsnio 9 dalimi ir 14 dalimi, pareiškėjui apskaičiuoti mokestinę akcizų mokesčio 4656 Eur nepriemoką už tai, kad jis 2021 m. kovo 16 d. neteisėtai įsigijo bei laikė akcizais apmokestinamas prekes (2000 vnt. pakelių cigarečių).

Sprendime faktiniu pagrindu, nurodytas Kauno apygardos teismo 2022 m. vasario 22 d. nuosprendis baudžiamojoje byloje Nr. (duomenys neskelbtini) (toliau – Nuosprendis).

Pareiškėjas Nuosprendžiu pripažintas kaltu Lietuvos Respublikos BK 199² straipsnio 2 dalį už tai, kad laikotarpyje iki 2021 m. kovo 15 d. apie 11.17 val., susitaręs ir bendrai veikdamas su P. D. ir nenustatytais asmenimis, į (duomenys neskelbtini) sav., atgabeno ir laikė Baltarusijos Respublikos banderolėmis paženklintus 4000 vnt. pakelių cigarečių „(duomenys neskelbtini)“, kurie nebuvo paženklinti Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2004 m. balandžio 9 d. nutarimu Nr. 408 patvirtintų apdoroto tabako, etilo alkoholio ir alkoholinių gėrimų ženklinimo specialiais ženklais – banderolėmis taisyklių 5 p. nustatyta tvarka, ir kurių vertė, įskaitant privalomus sumokėti mokesčius, yra 14880 Eur..

Pareiškėjas nesutikimą su sprendimu iš esmės grindžia tuo, kad Sprendimas neatitinka Viešojo administravimo įstatymo (VAĮ) reikalavimų, kad jis neteisėtai už tapačią veiką baudžiamas antrą kartą, kad jam neaiškus ir nežinomas apskaičiuoto mokesčio dydis, nes ji veiką padarė ne vienas.

Šiuos teisinius santykius reglamentuoja Akcizų įstatymas bei su jo įgyvendinimu susiję kiti teisės aktai.

Akcizų įstatymo 2 straipsnio 1 dalies 2 punkte numatyta, kad apdorotas tabakas yra akcizais apmokestinama prekė. Akcizų įstatymo 9 straipsnio 1 dalies 8 punkte nurodyta, kad prievolė mokėti akcizus Lietuvos Respublikoje atsiranda už laikomas specialiais ženklais – banderolėmis nepaženklintas akcizais apmokestinamas prekes, kurios šio įstatymo ir jo įgyvendinamųjų teisės aktų nustatyta tvarka privalo būti paženklintos banderolėmis; 3 dalyje įtvirtinta, kad prievolė mokėti akcizus už šio straipsnio 1 dalyje nurodytas prekes atsiranda tuo metu, kai susidaro šio straipsnio 1 dalyje nurodytos aplinkybės. To paties straipsnio 9 dalyje nustatyta, kad šio straipsnio 1 dalies 8 punkte nurodytu atveju prievolė mokėti akcizus tenka asmeniui, laikančiam šio straipsnio 1 dalies 8 punkte nurodytas akcizais apmokestinamas prekes. Pagal Akcizų įstatymo 10 straipsnio 8 dalį, bet kuris asmuo kuriam prievolė mokėti akcizus atsiranda vadovaujantis šio įstatymo 9 straipsnio 1 dalies 4 ir (ar) 5, ir (ar) 8, ir (ar) 10, ir (ar) 11 punktais, privalo ne vėliau kaip kitą darbo dieną po prievolės atsiradimo dienos pateikti akcizų deklaraciją ir joje deklaruoti mokėtiną akcizų sumą. Akcizų įstatymo 12 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad mokėtina akcizų suma turi būti sumokėta ne vėliau kaip iki šiame įstatyme nurodyto akcizų deklaracijos pateikimo termino pabaigos. Akcizų įstatymo 9 straipsnio 14 dalyje nustatyta ir tai, kad tais atvejais, kai prievolė mokėti akcizus tenka keliems asmenims, jie solidariai atsako už akcizų sumokėjimą. Kiti atvejai, kai atsiranda prievolė mokėti akcizus Lietuvos Respublikoje, taip pat asmenys, kuriems tenka ši prievolė, nurodyti šio įstatymo 16 straipsnyje.

Pagal šių teisės aktų nuostatas prievolė mokėti akcizą atsiranda nuo banderolėmis nepaženklintų akcizais apmokestinamų prekių laikymo pradžios momento ir šią prievolę privalo vykdyti asmuo, laikantis nepaženklintas, tačiau privalančias būti paženklintomis, prekes. Mokesčių administratorius, nustatęs, kad pareiškėjas šios pareigos neįvykdė, pagrįstai ir teisėtai nurodė jam šią prievolę įvykdyti.

Administracinių teismų praktikoje aiškinant šių teisės aktų nuostatas yra konstatuota, kad Akcizų įstatymo 9 straipsnio 1 dalies 8 punkte žodis „laikomas“ turėtų būti suprantamas kaip akcizais apmokestinamų prekių buvimas pas tam tikrą asmenį, t. y. taikant šią teisės normą žodis „laikyti“ apima visus nurodytų prekių buvimą pas tam tikrą asmenį atvejus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo (toliau – ir LVAT) 2007 m. liepos 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A3-689/2007, 2008 m. gruodžio 9 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A143-2007/2008). Taigi prekių laikymas apima ir jų gabenimą, nes pagal šį punktą, prekių laikymas yra jų turėjimas savo žinioje. Asmuo, gabenantis prekes, kartu jas ir turi savo žinioje, o tai reiškia prekių laikymą Akcizų įstatymo 9 straipsnio 1 dalies 8 punkto prasme (žr. LVAT 2007 m. liepos 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A3-689/2007, 2009 m. rugsėjo 17 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-939/2009).

Minėta, kad pareiškėjas Nuosprendžiu pripažintas kaltu Lietuvos Respublikos BK 199² straipsnio 2 dalį už tai, kad laikotarpyje iki 2021 m. kovo 15 d. apie 11.17 val., susitaręs ir bendrai veikdamas su P. D. ir nenustatytais asmenimis, į Neveronių g., Kauno m. sav., atgabeno ir laikė Baltarusijos Respublikos banderolėmis paženklintus 4000 vnt. pakelių cigarečių „NZ Gold“, kurie nebuvo paženklinti Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2004 m. balandžio 9 d. nutarimu Nr. 408 patvirtintų apdoroto tabako, etilo alkoholio ir alkoholinių gėrimų ženklinimo specialiais ženklais.

Aptartas teisinis reglamentavimas ir pareiškėjo padaryta nusikalstama veika, gabenant bei laikant cigaretes, patvirtina, kad jam atsirado prievolė apskaičiuoti bei sumokėti akcizų mokestį.

Dėl pareiškėjo argumentų, kad ši prievolė išnyko konfiskavus cigaretes ir pan., tai šiuo klausimu yra aktualus Europos Sąjungos teisingumo Teismo 2022 m. balandžio 7 d. sprendimas byloje C-489/20 (EU:C:2022:277), kurio 42–45 ir 52 punktuose teismas iš esmės išaiškino, kad atsiradus prievolei apskaičiuoti akcizą (kaip yra nagrinėjamu atveju), akcizas už atitinkamas prekes lieka mokėtinas net ir tuo atveju, jei jos yra konfiskuojamos ir vėliau sunaikinamos. Atsižvelgusi į minėtą teisinį reguliavimą, taip pat ESTT pateiktus išaiškinimus, kurie taikytini ir nagrinėjamoje byloje, teisėjų kolegija konstatuoja, kad šiuo atveju aplinkybė, jog ginčo prekės buvo konfiskuotos ir sunaikintos, nedaro įtakos pareiškėjo prievolei deklaruoti ir sumokėti akcizų mokestį.

Nepagrįsti pareiškėjo argumentai ir dėl Muitinės kodekso nuostatų taikymo, nes nagrinėjamu atveju prievolė atsirado ne muitinei, o Inspekcijai, kadangi prekės, kuriomis disponavo pareiškėjas, buvo sulaikytos Lietuvos Respublikos teritorijoje. Šiuo atveju prekės buvo gabentos į Lietuvos Respublikos teritoriją, neturint dokumentais pagrįstų duomenų/ įrodymų apie jų neteisėtą atgabenimą iš trečiųjų šalių. Taigi, prekės nebuvo sulaikytos importo metu, nebuvo nustatyta, kad jos yra importuotos, todėl neatsirado ir prievolės muitinei.

Minėta, kad tais atvejais, kai prievolė mokėti akcizus tenka keliems asmenims, jie solidariai atsako už akcizų sumokėjimą.

Vadovaujantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 6.6 straipsniu, kai skolininkų pareiga yra solidari, tai kreditorius turi teisę reikalauti, kad prievolę įvykdytų tiek visi ar keli skolininkai bendrai, tiek bet kuris iš jų skyrium, be to, tiek ją visą, tiek jos dalį. Kreditorius, kuriam solidariosios prievolės visiškai neįvykdė vienas iš skolininkų, turi teisę reikalauti, kad likusią prievolės dalį įvykdytų bet kuris iš kitų skolininkų arba visi jie bendrai. Taigi Inspekcija, padalindama skolą dvejiems asmenims - pareiškėjui ir trečiajam suinteresuotam asmeniui P. D., nepažeidžia galiojančių teisės aktų.

Akcizų įstatymo 30 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad cigaretės apmokestinamos taikant kombinuotąjį akcizų tarifą. Jį sudaro specifinis (eurais už 1 000 cigarečių) ir vertybinis (procentais nuo didžiausios mažmeninės kainos) elementai. Kombinuotojo akcizų tarifo apskaičiavimo tvarką nustato Vyriausybė ar jos įgaliota institucija.

Iš bylos matyti, kad nagrinėjamu atveju mokestis buvo apskaičiuotas, remiantis duomenimis (cigarečių pavadinimas ir kiekis), kurie yra nustatyti Kauno apygardos teismo 2022-02-22 nuosprendžiu baudžiamojoje byloje Nr. (duomenys neskelbtini), kuris (mokesčio dydis) atitinka 2021-03-16 galiojusio Akcizų įstatyme nustatyto tarifo dydžio bei LR finansų ministro 2002 m. rugsėjo 11 d. įsakymu Nr. 280 patvirtintą Kombinuotojo akcizų tarifo už cigaretes apskaičiavimo tvarkos aprašo reikalavimus.

Pagal tuo metu galiojusius akcizų mokesčio tarifus, specifinis elementas – 69,40; vertybinis elementas – 25 proc. (Akcizų įstatymo 30 str.2 d.). Vidutinė svertinė mažmeninė cigarečių pardavimo kaina – 3,76 euro už 20 cigarečių (Lietuvos Respublikos finansų ministro 2021-02-25 įsakymo Nr. 1K-56 „Dėl Vidutinės svertinės mažmeninės cigarečių pardavimo kainos patvirtinimo“ 1 punktas).

Remiantis šiuo teisiniu reglamentavimu bei Nuosprendžio duomenimis akcizų mokesčio dydis sudaro 4656 Eur, o būtent, akcizų tarifas (už 1 000 vnt. cigarečių „(duomenys neskelbtini)“ arba 50 pakelių) = 69,40+1000(25x3,76)/100x20 = 116,40 Eur. Akcizų tarifas už 2000 pakelių cigarečių (40 000 vnt. cigarečių) „(duomenys neskelbtini)“ = 116,40x40 = 4656 Eur..

Tokio dydžio mokestis pareiškėjui apskaičiuotas ir Sprendimu, dėl ko priešingi šiuo klausimu pareiškėjo skundo argumentai yra nepagrįsti.

Nepagrįsti ir argumentai dėl dvigubo nubaudimo už tą pačią veiką, nes baudžiamoji ir mokestinė atsakomybė yra skirtingos atsakomybių rūšys, kurios nors ir atsiranda dėl tos pačios veikos padarymo, tačiau nėra tapačios (žr. pvz. LVAT išplėstinės teisėjų kolegijos nutartį administracinėje byloje Nr. A6-238/2007).

Iš Sprendimo matyti, kad jame yra nurodytos tos teisiškai reikšmingos aplinkybės (Nuosprendis) ir tie teisės aktai (Akcizų įstatymas), kurie yra pakankami įvertinti byloje nagrinėjamą teisinį santykį bei priimti dėl jo sprendimą. Dėl ko pareiškėjo argumentai, kad Sprendimas neatitinka VAĮ reikalavimų ir pan., taip pat yra nepagrįsti bei neteisingi.

Kiti pareiškėjo skunde nurodomi argumentai yra pertekliniai ir neesminiai, bei nekeičiantys nagrinėjamo ginčo esmės, todėl į juos detaliau neatsakinėjama.

Apibendrinus daroma išvada, kad Sprendimas yra pagrįstas bei teisingas, dėl ko tenkinti pareiškėjo skundą jame nurodytais motyvais nėra pagrindo.

Rezoliucinė dalis

Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–88 straipsniais, 132 straipsnio 1 dalimi, teisėjų kolegija

nusprendžia:

pareiškėjo K. A. skundą atmesti.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, apeliacinį skundą paduodant per Regionų administracinio teismo Klaipėdos rūmus.