- Teismas
- Regionų apygardos administracinis teismas
- Dokumentas
- Sprendimas
- Data
- 2015-12-21
- Bylos Nr.
- eI-5082-815/2015
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-04575-2014-1
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Teisėjas
- Ernestas Spruogis
- Pareiškėjas
- A. M.
- Atsakovas
- Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Advokatai
- Vytautas Kucevičius
- Kategorijos
- 1.9.1.5Kiti su gyventojų pajamų mokesčiu susiję klausimai
- 1.9.10Kiti iš mokestinių ginčų kylantys klausimai
- 3.21Teismo sprendimas
Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjas Ernestas Spruogis, dalyvaujant pareiškėjos A. M. atstovui advokatui Vytautui Kucevičiui, atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovei šios institucijos Teisės departamento Apeliacijų skyriaus vyriausiajam specialistui Igoriui Janavičiui, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymą (pareiškėja – A. M., trečiasis suinteresuotas asmuo – Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimo panaikinimo ir įpareigojimo atlikti veiksmus.
Aprašomoji dalis
nustatė:
I
1. Atsakovė Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir atsakovė, ir VMI) su 2014 m. spalio 16 d. prašymu kreipėsi į teismą, prašydama:
1.1. panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir Komisija) 2014 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. S-182(7-136/2014) „Dėl A. M. 2014-07-07 skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. S-182(7-136/2014));
1.2. įpareigoti Komisiją pareiškėjos A. M. (toliau – ir pareiškėja) skundą nagrinėti iš naujo.
Atsiliepimas
2. Atsakovė prašyme nurodo, kad: tarp jos ir Komisijos nėra ginčo dėl faktinių šio ginčo aplinkybių, tačiau VMI ir Komisija skirtingai taiko materialines teisės normas (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 92 straipsnį); Komisija netinkamai išaiškino ir pritaikė materialinės teisės normas bei neteisingai taikė teismų praktiką; pareiškėjai pagrįstai perkelta mirusio sutuoktinio mokestinė prievolė, vadovaujantis MAĮ 92 straipsniu, ir jai nurodyta sumokėti į valstybės biudžetą 31 297 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau – ir GPM) ir 19 360 Lt GPM delspinigių; Komisija nurodė mokestinės prievolės iš mirusio asmens išieškojimo į valstybės biudžetą tvarką, kuri reikšmingai sutrikdytų mokesčių administratoriaus galimybes išieškoti mokesčių sumas į valstybės biudžetą bei pažeistų mokesčių mokėtojo teises, kadangi per visą šį laikotarpį jam būtų skaičiuojami atitinkamo mokesčio delspinigiai. Atsakovės prašymas grindžiamas iš esmės tokiais argumentais.
2.1. Kauno apskrities valstybinė mokesčių inspekcija (toliau – ir Inspekcija, ir Kauno AVMI), atlikusi mirusio pareiškėjos sutuoktinio A. M. GPM apskaičiavimo, deklaravimo teisingumo ir sumokėjimo į biudžetą laiku patikrinimą už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d., 2014 m. kovo 21 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-202 (toliau – ir Patikrinimo aktas) A. M. papildomai apskaičiavo 31 297 Lt GPM. Inspekcija 2014 m. kovo 28 d. patikrinimo pažymoje Nr. (04.5)-FR0681-18 (toliau – ir Pažyma) patvirtino Patikrinimo aktą, tačiau atsižvelgdama į tai, kad mokėtojas miręs, o jo turtą paveldėjo žmona, A. M., A. M. mokestinės prievolės nenustatė, o perkėlė paveldėtojai bei nurodė sumokėti 31 297 Lt GPM ir 19 360 Lt GPM delspinigių. VMI 2014 m. birželio 16 d. sprendime Nr. 68-120 „Dėl A. M. 2014-04-09 skundo“ (toliau – ir sprendimas Nr. 68-120) patvirtino Inspekcijos sprendimą, o Komisija. Nesutikdama su šiuo sprendimu A. M. pateikė skundą Komisijai, sprendime Nr. S-182(7-136/2014) panaikino VMI sprendimą Nr. 68-120 ir perdavė pareiškėjos skundą iš naujo nagrinėti VMI.
2.2. Remiantis MAĮ 130 straipsnio 6 dalimi, mokesčių administratorius turėjo teisę tikrinti mirusį mokesčių mokėtoją. Atlikus pareiškėjos sutuoktinio patikrinimą, vadovaujantis MAĮ 70 straipsniu, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos viršininko 2004 m. gegužės 24 d. įsakyme Nr. VA-103 patvirtintomis Mokesčio apskaičiavimo pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą taisyklėmis (toliau – ir Taisyklės), taikant išlaidų metodą, nustatyta, jog 2008 m. pareiškėjos šeimos išlaidos 260 808 Lt viršijo oficialiuose šaltiniuose pagrįstas pajamas.
2.3. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos civilinio kodekso (toliau – ir CK) 3.87 straipsnio 1 dalimi ir 4.73 straipsniu buvo nustatyta 130 404 Lt (pusė išlaidų sumos, viršijusios 2008 m. sutuoktinių gautas pajamas), A. M. mokesčių bazė. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo (toliau – ir GPMĮ) 6 straipsnio 3 dalyje nustatytu 24 proc. pajamų mokesčio tarifu, Pažymoje A. M. papildomai apskaičiuota sumokėti 31 297 Lt GPM bei 19 360 Lt GPM delspinigių, taip pat nurodyta, kad mirusio mokesčių mokėtojo turtą paveldėjo jo sutuoktinė A. M., kuri pagal 2012 m. spalio 16 d. liudijimą (notarinis reg. Nr.6765) yra vienintelė įstatyminė A. M. įpėdinė į visą jo turtą, todėl mokesčių mokėtojui mokestinė prievolė nenustatyta, o perkelta paveldėtojai, t. y. pareiškėjai. Atsižvelgdama į MAĮ 92 straipsnį, VMI sutiko su šia pozicija. CK nuostatos taikomos tik siekiant sureguliuoti teisinius santykius iki paveldėjimo fakto, tačiau tuo atveju, kai paveldėtojai jau yra žinomi ir priėmę palikimą, MAĮ 92 straipsnyje įtvirtintos nuostatos pakanka prievolės perkėlimui mirusio mokesčių mokėtojo paveldėtojui, kadangi joje aiškiai nurodyta, kad mirusio asmens turto paveldėtojas, šiuo atveju pareiškėja, privalo padengti mirusio asmens mokestinę nepriemoką. Komisija su tokia pozicija nesutiko: pasak Komisijos, šiuo atveju paveldėjimo teisinių santykių materialusis teisinis reguliavimas nustato specialią tvarką kreditoriaus reikalavimui pareikšti, įpėdiniai pagal testamentą ar įstatymą a priori negali būti laikomi visų palikėjo pareigų perėmėjais; kreditorius, siekiantis, kad palikėjo mokestinę prievolę perimtų skolininko įpėdinis, turi pareikšti apie tai CK 5.63 straipsnyje nustatyta tvarka, šios normos nesilaikymas lemia, kad palikėjo turtinė prievolė įpėdinei nepereina paveldėjimo būdu, nes atitinkama palikėjo skola nepatenka į palikimo masę.
2.4. Atsižvelgiant į teisinį reglamentavimą (CK 5.50 straipsnio 3 dalį, CK 5.63 straipsnį (kurio šiuo atveju nėra pagrindo taikyti), VMI viršininko 2004 m. gegužės 5 d. įsakyme Nr. VA-87 patvirtintų Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių 34 ir 35 punktus), Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktiką (toliau – ir LVAT) (administracinė byla Nr. A438-547-09) ir realią mokestinių patikrinimų trukmę, nėra jokių galimybių per 3 mėnesius atlikti mokestinio patikrinimo, surašyti mokestinio patikrinimo pažymos, nustatančios mirusiam mokesčių mokėtojui mokestinę prievolę, kartu nepraleidžiant CK nustatyto 3 mėnesių termino, jeigu būtų laikomasi Komisijos nurodytos tvarkos. Pažymėtina, jog pagal CK 5.63 straipsnio 4 dalį teismas gali pratęsti 3 mėnesių terminą, jeigu terminas buvo praleistas dėl svarbių priežasčių ir nuo palikimo atsiradimo dienos nepraėjo daugiau kaip 3 m., tai reiškia, kad mokesčių administratoriui suspėjus atlikti mokestinį patikrinimą, kurio trukmė neribojama, bei surašyti patikrinimo pažymą, mokesčių administratorius privalėtų kreiptis į teismą, prašydamas atnaujinti praleistą 3 mėnesių terminą. Mokestinis patikrinimas neturėtų būti greitinamas mokesčių mokėtojo sąskaita. Be to, aptariamas 3 mėnesių terminas nebūtinai būtų atnaujintas, o neatnaujinus termino mokesčių administratorius nebeturėtų jokių galimybių išieškoti į biudžetą nesumokėtų mokesčių.
2.5. Nustatant mokesčius siekiama gauti pajamų valstybės (savivaldybės) funkcijoms vykdyti, visuomenės ir valstybės viešiesiems poreikiams tenkinti, mokesčiais reguliuojami valstybėje vykstantys ekonominiai, socialiniai procesai, skatinamos naudingos ūkinės pastangos, paremiami ūkio plėtros prioritetai (Lietuvos Respublikos Konstitucinio Teismo 2003 m. lapkričio 17 d. nutarimas). Taigi, akivaizdu, jog mokesčių surinkimas yra susijęs su viešojo intereso apsauga, nes taip gaunama lėšų visos visuomenės poreikiams tenkinti. Nemokant mokesčių, viešasis interesas yra pažeidžiamas.
II
Pareiškėja atsiliepime į atsakovės prašymą nurodo, kad su prašymu nesutinka, kad Komisija tinkamai ištyrė byloje esančius įrodymus, tinkamai išaiškino ir pritaikė materialinės teisės normas, todėl priėmė teisingą ir pagrįstą sprendimą Nr. S-182(7-136/2014), kurio naikinti nėra jokio pagrindo, taip pat prašo atsakovės prašymą atmesti kaip nepagrįstą, savo poziciją grindžia iš esmės tokiais argumentais.
2. Dėl mokestinės prievolės perkėlimo mirus asmeniui pareiškėja iš esmės pakartoja Komisijos sprendime Nr. S-182(7-136/2014) nurodytus argumentus, taip pat remiasi Lietuvos Aukščiausiojo Teismo (toliau – ir LAT) praktika (civilinėmis bylomis Nr. 3K-3-243/2011, Nr. 3K-3-533/2011, Nr. 3K-3-540/2011), pabrėžia, kad CK 5.63 straipsnio nesilaikymas lemia, kad palikėjo turtinė prievolė įpėdinei (t. y. pareiškėjai) nepereina paveldėjimo būdu, nes atitinkama palikėjo skola nepatenka į palikimo masę. Būtent MAĮ 92 straipsnyje yra nustatyta, kad mirusio asmens mokestinę prievolę privalo padengi paveldėtojai tik CK nustatyta tvarka, o ši prievolė automatiškai ar kitokiu būdu, kaip bando aiškinti atsakovė, mirusio asmens paveldėtojams nepereina.
3. Dėl CK 5.63 straipsnyje nustatytos tvarkos bei terminų reikšmės
III
1. Teismo posėdyje pareiškėjos A. M. atstovas advokatas Vytautas Kucevičius (2015 m. vasario 10 d. atstovavimo sutartis) rėmėsi pareiškėjos atsiliepimu į atsakovės prašymą ir prašė atsakovės prašymo netenkinti.
Žemesnės instancijos teismas
2. Teismo posėdyje atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovė šios institucijos Teisės departamento Apeliacijų skyriaus vyriausiasis specialistas Igoris Janavičius (2014 m. gruodžio 31 d. įgaliojimas dėl atstovavimo Nr. (1.27-04-2)-117-3) rėmėsi VMI prašymu ir prašė panaikinti Komisijos sprendimą bei įpareigoti Komisiją pareiškėjos skundą nagrinėti iš naujo.
Motyvuojamoji dalis
Žemesnės instancijos teismas
Teismas, išnagrinėjęs prašymo ir atsiliepimo motyvus, įvertinęs rašytinius bylos įrodymus, teismo posėdyje pateiktus paaiškinimus, išanalizavęs ginčo teisinį santykį reglamentuojančius teisės aktus,
konstatuoja:
I
1. Kauno AVMI, nuo 2013 m. gruodžio 18 d. iki 2014 m. kovo 21 d. atlikusi A. M., mirusio (duomenys neskelbtini), mokestinį patikrinimą dėl GPM už laikotarpį nuo 2008 m. sausio 1 d. iki 2012 m. gruodžio 31 d. (vadovaujantis CK 3.87 straipsnio 1 dalimi ir 4.73 straipsniu A. M. patikrinimo metu vertinta šeimos, t. y. A. M. ir jo sutuoktinės (pareiškėjos šioje administracinėje byloje) gautos pajamos ir patirtos išlaidos), 2014 m. kovo 21 d. patikrinimo akte Nr. FR0680-202 papildomai apskaičiavo 31 297 Lt GPM (Komisijos byla (t. 1,, b. l. 23–39)).
2. Kauno AVMI 2014 m. kovo 28 d. patikrinimo pažymoje Nr. (04.5)-FR0681-1, įvertinusi tai, kad mirusio mokesčių mokėtojo A. M. visą turtą pagal įstatymą paveldėjo jo sutuoktinė A. M., vadovaudamasi MAĮ 92 straipsniu, mokesčių mokėtojui mokestinės prievolės nenustatė, o ją perkėlė paveldėtojai – sutuoktinei A. M., t. y. pareiškėjai, taip pat patvirtino Patikrinimo aktą ir jo rezultatus: 31 297 Lt GPM ir 19 360 Lt GPM delspinigių, iš viso – 50 657 Lt (Komisijos byla (t. 1, b. l. 40–44)).
3. VMI 2014 m. birželio 16 d. sprendime Nr. 68-120 „Dėl A. M. 2014-04-09 skundo“ patvirtino Pažymą (Komisijos byla (t. 1, b. l. 12–21)).
4. Komisija, išnagrinėjusi pareiškėjos skundą dėl VMI sprendimo Nr. 68-120 (dalyvaujant pareiškėjos atstovui advokatui V. Kucevičiui), 2014 m. rugsėjo 10 d. sprendime Nr. S-182(7-136/2014) „Dėl A. M. 2014-07-07 skundo“ panaikino sprendimą Nr. 68-120 ir perdavė pareiškėjos skundą iš naujo nagrinėti centriniam mokesčių administratoriui (Komisijos byla (t. 3, b. l. 113–124)). Sprendime Nr. S-182(7-136/2014), be kita ko, nurodyta:
4.1. Ginčas kilo dėl VMI sprendimo Nr. 68-120, kuriame patvirtinta Pažyma, teisėtumo ir pagrįstumo, t. y. dėl nurodymų pareiškėjai sumokėti 31297 Lt GPM ir 19360 Lt GPM delspinigių. Mokesčių administratorius, vadovaudamasis MAĮ 130 straipsnio 4 dalimi, atliko mokesčių mokėtojo (A. M., mirusio (duomenys neskelbtini)), mokesčių apskaičiavimo, deklaravimo teisingumo ir sumokėjimo į biudžeto pajamas savalaikiškumo patikrinimą, kurio metu konstatuoti A. M. padaryti atitinkamų mokesčių įstatymų pažeidimai ir apskaičiuotas 31 297 Lt GPM. Pažymoje A. M. mokestinė prievolė nenustatyta, o perkelta pareiškėjai, vienintelei įstatyminei jo įpėdinei.
4.2. Mokesčių teisėje (kuri yra viešoji teisė) galioja teisėtumo ir teisinio apibrėžtumo principai, kurie viešojo administravimo subjektą įpareigoja veikti tik įstatyme jam suteiktų įgaliojimų ribose (intra vires). Remiantis LVAT praktika, veikimas viršijant kompetencijos ribas yra pagrindas viešojo administravimo subjekto aktą pripažinti neteisėtu; viešojo administravimo subjektas turi tik tuos įgalinimus, kurie jam yra konkrečiai suteikti, plečiamas kompetencijos ribų aiškinimas yra negalimas (administracinė byla Nr. A14-1166/2005).
4.3. Prievolė mokėti mokesčius yra objektyvi pareiga valstybei, atsirandanti susidarius atitinkamo mokesčio įstatyme nurodytoms aplinkybėms. MAĮ 2 straipsnio 15 dalies taikymo prasme mokesčio mokėtoju yra fizinis / juridinis asmuo, kuriam pagal mokesčio įstatymą nustatyta prievolė mokėti mokestį. Nagrinėjamu atveju objektyvi pareiga valstybei sumokėti 31 297 Lt GPM ir su šiuo mokesčiu susijusias sumas yra kildintina iš patikrinimo akte konstatuotų A. M. padarytų atitinkamų mokesčių įstatymų pažeidimų, tačiau remiantis Pažyma mokesčių mokėtojui, dėl kurio vykdytas mokestinis patikrinimas, mokestinė prievolė apskritai nenustatyta; dėl A. M. padarytų pažeidimų apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas nurodoma sumokėti jo įpėdinei A. M. (kuri šiuo atveju nėra nei mokesčių mokėtoja, nei mokesčių mokėtojo atstovė). Šiuo atveju reikšminga, kad pareiškėja nėra mokesčių mokėtoja MAĮ 2 straipsnio 15 dalies prasme, o Pažymoje turėjo būti tvirtinami būtent mokesčių mokėtojo patikrinimo rezultatai (tam, kad būtų privalomi vykdyti), mokestinė prievolė visų pirma turėjo būti nustatyta mirusiajam fiziniam asmeniui.
4.5. Paveldėjimo teisinių santykių materialusis teisinis reguliavimas nustato specialią tvarką kreditoriaus reikalavimui pareikšti, įpėdiniai pagal testamentą ar įstatymą a priori negali būti laikomi visų palikėjo pareigų perėmėjais. Tam, kad palikėjo įsipareigojimas (skola) pereitų įpėdiniams, turi būti nustatoma, ar yra teisių ir pareigų perkėlimo pagrindas, t. y. ar kreditoriaus reikalavimas atitinka CK 5.63 straipsnio sąlygas. CK 5.63 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta, kad palikėjo kreditoriai turi teisę per 3 mėnesius nuo palikimo atsiradimo dienos pareikšti reikalavimus priėmusiems palikimą įpėdiniams, testamento vykdytojui arba palikimo administratoriui arba pareikšti teisme ieškinį dėl paveldimo turto. Reikalavimai pareiškiami neatsižvelgiant į tai, ar jau suėjo jų patenkinimo terminai. Atvejai, kuriems esant pirmiau nurodyta tvarka netaikoma, nurodyti CK 5.63 straipsnio 3 dalyje (kai reikalavimai pagrįsti hipoteka ir įkeitimu, susiję su paveldimos individualios įmonės ar ūkininko ūkio veikla). Remiantis LAT praktika, palikėjo kreditoriaus reikalavimo pareiškimo CK 5.63 straipsnio prasme tikslas yra suteikti įpėdiniui informaciją apie palikėjo kreditorių turtines pretenzijas į palikėjo turtą, nes tokia informacija padeda įpėdiniui apsispręsti, ar jam apskritai priimti palikimą, o jeigu priimti, tai kokiu būdu (civilinė byla Nr. 3K-7-190/2009). Įpėdinis, kuris priėmė palikimą pradėjęs turtą valdyti arba padavęs pareiškimą notarui, už palikėjo skolas atsako visu savo turtu, išskyrus CK nustatytus atvejus (CK 5.52 straipsnis), įpėdinis, priėmęs palikimą pagal antstolio sudarytą apyrašą, už palikėjo skolas atsako tik paveldėtu turtu (CK 5.53 straipsnio 1 dalis). Dėl nurodyto teisinio reguliavimo kreditorius, siekiantis, kad palikėjo mokestinę prievolę (skolą) perimtų skolininko įpėdinis (pareiškėja), turi pareikšti apie tai CK 5.63 straipsnyje nustatyta tvarka, šios normos reikalavimų nesilaikymas lemia, kad palikėjo turtinė prievolė įpėdinei (pareiškėjai) nepereina paveldėjimo būdu, nes atitinkama palikėjo skola nepatenka į palikimo masę. CK 5. 63 straipsnio 4 dalyje įtvirtintą 3 mėnesių terminą kreditoriaus reikalavimams pareikšti gali pratęsti teismas, jeigu terminas praleistas dėl svarbių priežasčių ir nuo palikimo atsiradimo dienos nepraėjo daugiau kaip 3 m. (CK 5.63 straipsnio 4 dalis).
4.6. Remiantis LVAT administracine byla Nr. A438-563/2009, pagrindas Komisijai perduoti skundą centriniam mokesčių administratoriui nagrinėti iš naujo atsiranda, kai nustatomos teisiškai reikšmingos aplinkybės, kurios trukdo priimti teisėtą ir pagrįstą sprendimą dėl kilusio ginčo, tokia situacija gali susidaryti dėl padarytų esminių procedūrinių teisės normų pažeidimų padarymo, kurių negalima pašalinti kitu būdu, kaip tik pakartojus iš naujo atitinkamas administracines procedūras, arba nepilnai ištyrus visas reikšmingas bylai aplinkybes, be kurių yra negalimas pagrįsto sprendimo priėmimas. Įvertinus byloje pateiktus įrodymus, nagrinėjamu atveju mokesčių administratorius, nenustatęs mokestinės prievolės tinkamam subjektui, ją perkėlė įpėdinei Pažymoje, tokiu būdu Pažymoje, nesilaikydamas CK nustatytos tvarkos, sprendė ir mirusio fizinio asmens mokestinės prievolės vykdymo klausimus. Tokios teisės MAĮ mokesčių administratoriui nesuteikia. Taigi, sprendimas Nr. 68-120 naikintinas kaip priimtas viršijant suteiktus įgaliojimus, o pareiškėjos skundas perduotinas nagrinėti iš naujo.
II
1. Nagrinėjamoje administracinėje byloje pagal pareiškėjos Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymą sprendžiama, ar yra teisinis pagrindas panaikinti Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2014 m. rugsėjo 10 d. sprendimą Nr. S-182(7-136/2014) „Dėl A. M. 2014-07-07 skundo“, taip pat įpareigoti Komisiją pareiškėjos A. M. skundą nagrinėti iš naujo. Pabrėžtina, kad, pasak atsakovės, ginčas šioje administracinėje byloje kyla dėl teisės taikymo ir aiškinimo (Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 92 straipsnio taikymo), o ne dėl faktinių aplinkybių, su tuo iš esmės sutinka ir pareiškėja.
2. Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 92 straipsnyje nustatyta, kad mirusio fizinio asmens mokestinę nepriemoką privalo padengti šio asmens turto paveldėtojai Civilinio kodekso nustatyta tvarka. Komisija skundžiamame sprendime konstatavo, jog: paveldėjimo teisinių santykių materialusis teisinis reguliavimas nustato specialią tvarką kreditoriaus reikalavimui pareikšti, įpėdiniai pagal testamentą ar įstatymą a priori negali būti laikomi visų palikėjo pareigų perėmėjais; tam, kad palikėjo įsipareigojimas (skola) pereitų įpėdiniams, turi būti nustatoma, ar yra teisių ir pareigų perkėlimo pagrindas, t. y. ar kreditoriaus reikalavimas atitinka CK 5.63 straipsnio sąlygas; CK 5.63 straipsnio 1 ir 2 dalyse nustatyta, kad palikėjo kreditoriai turi teisę per 3 mėnesius nuo palikimo atsiradimo dienos pareikšti reikalavimus priėmusiems palikimą įpėdiniams, testamento vykdytojui arba palikimo administratoriui arba pareikšti teisme ieškinį dėl paveldimo turto; reikalavimai pareiškiami neatsižvelgiant į tai, ar jau suėjo jų patenkinimo terminai; atvejai, kuriems esant pirmiau nurodyta tvarka netaikoma, nurodyti CK 5.63 straipsnio 3 dalyje (kai reikalavimai pagrįsti hipoteka ir įkeitimu, susiję su paveldimos individualios įmonės ar ūkininko ūkio veikla); remiantis LAT praktika, palikėjo kreditoriaus reikalavimo pareiškimo CK 5.63 straipsnio prasme tikslas yra suteikti įpėdiniui informaciją apie palikėjo kreditorių turtines pretenzijas į palikėjo turtą, nes tokia informacija padeda įpėdiniui apsispręsti, ar jam apskritai priimti palikimą, o jeigu priimti, tai kokiu būdu (civilinė byla Nr. 3K-7-190/2009); įpėdinis, kuris priėmė palikimą pradėjęs turtą valdyti arba padavęs pareiškimą notarui, už palikėjo skolas atsako visu savo turtu, išskyrus CK nustatytus atvejus (CK 5.52 straipsnis), įpėdinis, priėmęs palikimą pagal antstolio sudarytą apyrašą, už palikėjo skolas atsako tik paveldėtu turtu (CK 5.53 straipsnio 1 dalis); dėl nurodyto teisinio reguliavimo kreditorius, siekiantis, kad palikėjo mokestinę prievolę (skolą) perimtų skolininko įpėdinis (pareiškėja), turi pareikšti apie tai CK 5.63 straipsnyje nustatyta tvarka, šios normos reikalavimų nesilaikymas lemia, kad palikėjo turtinė prievolė įpėdinei (pareiškėjai) nepereina paveldėjimo būdu, nes atitinkama palikėjo skola nepatenka į palikimo masę. CK 5. 63 straipsnio 4 dalyje įtvirtintą 3 mėnesių terminą kreditoriaus reikalavimams pareikšti gali pratęsti teismas, jeigu terminas praleistas dėl svarbių priežasčių ir nuo palikimo atsiradimo dienos nepraėjo daugiau kaip 3 m. (CK 5.63 straipsnio 4 dalis). Teismas sutinka su tokiu Komisijos pateiktu teisės aiškinimu, juolab, kad tokį patį teisės aiškinimą yra pateikęs ir Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas 2015 m. sausio 27 d. nutartyje administracinėje byloje Nr. A-67-438/2015:
„Mokesčių administravimo įstatymo 92 straipsnyje nustatyta, kad „Mirusio fizinio asmens mokestinę nepriemoką privalo padengti šio asmens turto paveldėtojai Civilinio kodekso nustatyta tvarka.“ Šis teisinis reguliavimas reiškia, kad pareiškėjo apeliacinio skundo teiginiai, kad byloje kilusiems teisiniams santykiams turi būti taikomos Civilinio kodekso, tame tarpe Civilinio kodekso 5.52 straipsnio nuostatos, yra teisingi. Tačiau Civilinio kodekso 5.52 straipsnis yra neatsiejamai taikomas su Civilinio kodekso 5.63 straipsniu, t. y., Civilinio kodekso 5.52 straipsnio taikymas priklauso nuo to kaip kreditorius įvykdo Civilinio kodekso 5.63 straipsnio sąlygas. Pagal Civilinio kodekso 5.63 straipsnio 1 dalį „Palikėjo kreditoriai turi teisę per tris mėnesius nuo palikimo atsiradimo dienos pareikšti reikalavimus priėmusiems palikimą įpėdiniams, <...> arba pareikšti teisme ieškinį dėl paveldimo turto.“ Teismų praktikoje aiškinant šios teisės normos nuostatas yra konstatuota, kad kreditorius, siekiantis, jog palikėjo prievolę (skolą) perimtų skolininko įpėdinis (taip pat valstybė), turi pareikšti apie tai CK 5.63 straipsnyje nustatyta tvarka. Šios normos reikalavimų nesilaikymas lemia, kad palikėjo turtinė prievolė įpėdiniams nepereina paveldėjimo būdu, nes atitinkama palikėjo skola nepatenka į palikimo masę (Lietuvos Aukščiausiojo Teismo Civilinių bylų skyriaus teisėjų kolegijos 2011 m. rugsėjo 27 d. civilinėje byloje Nr. 3K-3-359/2011).“
3. Atsižvelgiant į išdėstytus argumentus konstatuotina, jog Komisija teisingai aiškino Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 92 straipsnio nuostatas, atsakovė nepagrįstai remiasi įstatymo įgyvendinamaisiais teisės aktais, aiškindama įstatymų nuostatų prasmę, todėl skundžiamas Komisijos 2014 m. rugsėjo 10 d. sprendimas Nr. S-182(7-136/2014) „Dėl A. M. 2014-07-07 skundo“ paliktinas nepakeistas, o reikalavimas įpareigoti Komisiją pareiškėjos A. M. skundą nagrinėti iš naujo atmestinas.
Rezoliucinė dalis
Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 127 straipsnio 1 dalimi, 129 straipsniu,
nusprendžia:
Atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos prašymą atmesti kaip nepagrįstą.
Sprendimas per keturiolika dienų nuo jo paskelbimo apeliaciniu skundu gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant apeliacinį skundą tiesiogiai Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.