Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Arūno Dirvono (kolegijos pirmininkas ir pranešėjas), Mefodijos Povilaitienės ir Ernesto Spruogio, sekretoriaujant Dinai Belovai, dalyvaujant pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ atstovei D. G., atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos atstovui Igoriui Janavičiui, nedalyvaujant trečiojo suinteresuotojo asmens Telšių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos atstovui, viešame teismo posėdyje išnagrinėjusi administracinę bylą pagal pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Telšių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimų panaikinimo,

Aprašomoji dalis

n ustatė:

Teismo posėdyje pareiškėjos atstovė palaikė skundą ir prašė jį tenkinti iš esmės jame išdėstytais argumentais.

PMĮ 2 str. 19 d. nurodyta, kad užsienio vieneto veiklos Lietuvos Respublikoje išraiška yra nuolatinė buveinė. Užsienio vienetas laikomas veikiančiu per nuolatinę buveinę Lietuvos Respublikos teritorijoje, jeigu jis Lietuvos Respublikoje: nuolat vykdo veiklą; arba vykdo savo nuolatinę veiklą per priklausomą atstovą (agentą); arba naudoja statybos teritoriją, statybos, surinkimo ar įrangos objektą; arba gamtos išteklių tyrimui ar gavybai nuolat naudoja įrangą arba konstrukciją, įskaitant tam naudojamus gręžinius arba laivus. Lietuvos Respublikos finansų ministras 2002-02-27 įsakymu Nr. 54 patvirtino Užsienio vieneto veiklos nuolatinumo apibrėžimo ir Užsienio vieneto atstovo (agento) statuso priklausomumo kriterijus (toliau – ir Tvarka). Pagal Tvarkos nuostatas, užsienio vienetas laikomas nuolat veikiančiu per nuolatinę buveinę Lietuvos Respublikoje, jeigu jo veikla atitinka tokius du kriterijus: nėra laikina veikla ir yra užbaigtas komercinis operacijų ciklas. Užsienio vieneto veikla Lietuvos Respublikoje laikoma laikina, jeigu ji trunka trumpiau kaip šešis mėnesius. Centrinis mokesčių administratorius , pažymi, kad nustačius, jog užsienio vienetas laikomas vykdančiu veiklą Lietuvoje per nuolatinę buveinę laikoma, kad užsienio vienetas pradeda vykdyti veiklą Lietuvos Respublikoje nuo pirmojo sandorio sudarymo dienos. Pažymėjo, kad tokia taisyklė nustatyta Lietuvos nacionaliniuose teisės aktuose (finansų ministro 2002-02-27 įsakymu Nr.54 patvirtintų Užsienio vieneto veiklos nuolatinumo apibrėžimo taisyklių 3 punktas), šis principas taip pat pripažįstamas tarptautiniu lygmeniu, ką patvirtina Europos plėtros ir Bendradarbiavimo organizacijos (EPBO) modelinės konvencijos (kurios modeliu paremta ir analizuojama Sutartis) 5 str. komentaras, kuriame yra aiškiai nurodyta, kad nuolatinė buveinė pradeda egzistuoti tada, kai vienetas pradeda vykdyti veiklą per fiksuotą verslo vietą. Net jeigu ir tokią verslo vietą pradžioje planuota turėti trumpą laiką, dėl ko ji nebūtų pripažinta nuolatine buveine, bet realiai ji išbuvo nustatytą periodą, kurį konstatavus tokia verslo vieta nebegali būti laikoma laikina, ji tampa nuolatine buveine retrospektyviai, t. y. nuo pirmojo sandorio sudarymo. Pareiškėja skunde nurodo, kad mokesčių administratorius nepagrįstai nuolatinės buveinės sąvoką riboja veiklos trukme, kai tuo tarpu nuolatinės buveinės sąvoka yra ribojama ne tiek veiklos trukme, kiek veiklos pobūdžiu. Pagal Tvarkos nuostatas, užsienio vienetas laikomas nuolat veikiančiu per nuolatinę buveinę Lietuvos Respublikoje, jeigu jo veikla nėra laikina veikla ir yra užbaigtas komercinis operacijų ciklas. Taigi tam, kad užsienio vienetą pripažinti vykdančiu veiklą per nuolatinę buveinę, reikalinga nustatyti veiklos tęstinumą ir komercinį operacijų ciklo baigtumą. Patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjo veikla Lietuvoje nėra laikina, trunka ilgiau negu šešis mėnesius (2003-2007 m., turimais duomenimis veiklą vykdė ir 2008 m.). Pažymėjo, kad veiklos nuolatinumas pripažįstamas tada, kai verslas buvo vykdomas reguliariai, neatsižvelgiant į laikinas pertraukas. Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėja, vykdydama veiklą Lietuvoje, nuo 2003 m. sudarė devynis projektus su užsakovu AB „Mažeikių nafta“. Pirmasis sandoris su šia įmone buvo sudarytas 2003-03-13 (generalinė sutartis Nr. (duomenys neskelbtini)). Šios sutarties galiojimo terminas - 2004-03-03. Pažymėjo, kad ir visos kitos su AB „Mažeikių nafta“ sudarytos sutartys buvo ilgalaikės (2004-05-07 sutartis Nr.(duomenys neskelbtini) galiojo iki 2005-05-20, 2005-05-17 sutartis Nr. (duomenys neskelbtini) galiojo iki 2005-12-31, 2006-02-14 sutartis Nr. (duomenys neskelbtini) galiojo iki 2006-12-31 ir pan.). Taigi Telšių AVMI pagrįstai pripažino, kad pareiškėjo veikla Lietuvoje nėra laikina veikla. Taip pat patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja atitinka ir antrąjį veiklos nuolatinumo kriterijų, t. y. nustatytas užbaigtas komercinis operacijų ciklas: technologinių įrengimų techninės diagnostikos atlikimas akustinės emisijos metodu, t. y. metalo atsparumo pagal faktinę būseną įvertinimas ir išvadų apie įrengimų eksploatavimo galimybes ir terminus pateikimas, darbų priėmimo aktai, įforminamos sąskaitos, apmokėjimas ir panašios operacijos. Taigi, patikrinimo metu padaryta pagrįsta išvada, kad pareiškėja veiklą Lietuvoje vykdė nuolat, t. y. pareiškėjos veikla yra nuolatinė ir turi užbaigtą komercinių operacijų ciklą. Be to, patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjos direktoriui I. E. V. 2002-01-10 suteiktas įgaliojimas Nr. 9 atstovauti sandoriuose su AB „Mažeikių nafta“. Taigi patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja Lietuvoje vykdo veiklą, kuri pilnai atitinka užsienio vieneto veiklą vykdančio Lietuvoje per nuolatinę buveinę pirmą ir antrą sąlygas pagal PMĮ 2 str. 19 dalį bei Sutarties 5 str. 1 ir 5 paragrafuose nustatytas sąlygas, t. y. pareiškėja veiklą Lietuvoje vykdo nuolat ir savo nuolatinę veiklą vykdo per priklausomą atstovą, todėl pareiškėjos veikla Lietuvoje atitiko aukščiau nurodytų teisės aktų reikalavimus bei nustatytus kriterijus ir pripažinta, kad pareiškėja vykdo veiklą Lietuvos Respublikoje per nuolatinę buveinę, kuriai vadovaujantis šalies mokesčių įstatymais, atsirado prievolė mokėti mokesčius Lietuvoje. Sutarties 7 str. 1 paragrafe nustatyta, kad Susitariančiosios Valstybės įmonės pelnas apmokestinamas tik toje Valstybėje, jeigu įmonė neužsiima komercine-ūkine veikla kitoje Susitariančiojoje Valstybėje per ten esančią nuolatinę buveinę. Jeigu įmonė užsiima komercine-ūkine veikla aukščiau minėtu būdu, tai įmonės pelnas gali būti apmokestinamas kitoje Valstybėje, bet tik ta jo dalis, kuri priskiriama tai nuolatinei buveinei. Šia nuostata Lietuvai suteikta teisė apmokestinti Rusijos įmonės pelną, gautą iš veiklos per nuolatinę buveinę, pagal Lietuvos teisės aktus, kadangi nustatyta, kad pareiškėja vykdė veiklą Lietuvoje per nuolatinę buveinę. Todėl patikrinimo metu pagrįstai pareiškėjui mokėti mokesčiai buvo apskaičiuoti vadovaujantis PMĮ nuostatomis.

Dėl pareiškėjos argumentų dėl delspinigių skaičiavimo trukmės pažymėjo, kad MAĮ 96 str. 1 d. 2 punkte numatyta, kad delspinigiai mokesčių mokėtojui skaičiuojami už nesumokėtą arba pavėluotai sumokėtą patikrinimo metu mokesčių administratoriaus nustatytą nedeklaruotą deklaruojamą ar neapskaičiuotą nedeklaruojamą mokestį (įskaitant mokestį, kuris turėjo būti apskaičiuotas muitinės deklaracijoje). Delspinigiai MAĮ 96 str. 1 d. 2 punkte nurodytu atveju pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis pagal tuo metu galiojusius mokesčių teisės aktus turėjo būti sumokėtas į biudžetą iki patikrinimo rezultatus įforminančio dokumento surašymo dienos, o nesumokėjus mokesčio per šio įstatymo 81 straipsnio 2 dalyje nustatytą terminą, delspinigių skaičiavimas tęsiamas nuo kitos dienos po minėto termino pasibaigimo (MAĮ 97 str. 2 dalis). Pažymėjo, kad MAĮ imperatyviai yra įtvirtinta, kad delspinigiai skaičiuojami nuo sekančios dienos kai mokestis turėjo būti sumokėtas į biudžetą iki patikrinimo akto surašymo dienos, t. y. nepriklausomai nuo to, kiek laiko trunka mokestinis patikrinimas, delspinigiai skaičiuojami už visą mokestinio patikrinimo laikotarpį ir vadovaujantis įstatymo nuostatomis delspinigių skaičiavimui 180 dienų termino apribojimas nustatomas tik pasibaigus mokestiniam ginčui (98 str. 2 d.). Tai reiškia, kad pasibaigus mokestiniam ginčui, nuo teisės išieškoti mokestinę nepriemoką atsiradimo dienos, delspinigiai toliau skaičiuojami 180 dienų. Dėl pareiškėjos skundo argumentų, kad patikrinimo aktas ir sprendimas yra surašyti neegzistuojančiam juridiniam asmeniui ir tai neleidžia tinkamai išnagrinėti šį skundą, nurodo, kad pagal CK 2.53 str., juridinio asmens filialas yra struktūrinis juridinio padalinys, turintis savo buveinę ir atliekantis visas arba dalį juridinio asmens funkcijų. Juridinio asmens filialas nėra juridinis asmuo. Juridinis asmuo atsako pagal filialo prievoles ir filialas atsako pagal juridinio asmens prievoles. Iš bylos medžiagos matyti, kad AB „Mažeikių nafta“ sudarė sutartis su pareiškėja, kurią atstovavo pareiškėjos (duomenys neskelbtini) filialo direktoriai I. E. V., V. N. P., veikiantys pagal pareiškėjo įgaliojimus. Taigi šiuo atveju filialas yra pareiškėjos struktūrinis padalinys, kuris atliko pareiškėjos funkcijas, todėl Telšių AVMI pagrįstai apskaičiavo mokesčius ir su jais susijusias sumas pareiškėjui bei siuntė dokumentus adresu, nurodytu sutartyse, sudarytose su AB „Mažeikių nafta“. Taigi, atsakovė išsamiai išnagrinėjo bylą, įvertino visas byloje nustatytas faktines aplinkybes ir tinkamai pritaikė materialinės teisės normas bei priėmė teisėtą ir pagrįstą sprendimą (I tomas, b. l. 53-54).

Motyvuojamoji dalis

Byla dalyje nutraukiama, kitoje dalyje skundas tenkinamas iš dalies.

Mokestinis ginčas kilo dėl Telšių AVMI atlikto mokestinio patikrinimo, kurio metu, patikrinus pareiškėjos – Rusijos Federacijoje registruotos įmonės OAO „Orgenergoneft“ – pelno ir gyventojų pajamų mokesčių laikotarpiu nuo 2003-01-01 iki 2007-12-31 bei laikinojo socialinio mokesčio laikotarpiu nuo 2006-01-01 iki 2007-12-31 apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumą, 2008-07-11 patikrinimo akte Nr. O-PA5.5-11-08-10 konstatuota, kad pareiškėja laikotarpiu, už kurį atliktas mokestinis patikrinimas, vykdė veiklą Lietuvos Respublikoje per neįregistruotą nuolatinę buveinę ir čia gavo 3 490 139 Lt apmokestinamojo pelno, tačiau nemokėjo mokesčių į Lietuvos Respublikos biudžetą mokesčių įstatymų nustatyta tvarka, todėl, vadovaujantis PMĮ 4 str., mokestinio patikrinimo metu pareiškėjai už laikotarpį nuo 2003-01-01 iki 2007-12-31 paskaičiuota 523 522 Lt pelno mokesčio, 112 210 Lt šio mokesčio delspinigių, taip pat už laikotarpį nuo 2006-01-01 iki 2007-12-31 paskaičiuota 73 442 Lt socialinio mokesčio ir 6 977 Lt šio mokesčio delspinigių (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, I tomas, b. l. 37-51). Telšių AVMI 2008-08-22 sprendimu Nr. (3.11)-PA7.4-17 patvirtino patikrinimo akte apskaičiuotas mokesčių ir delspinigių sumas ir skyrė 157 057 Lt pelno ir 22 033 Lt socialinio mokesčių baudas (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, I tomas, b. l. 32-35). Išnagrinėjusi pareiškėjos skundą, Valstybinė mokesčių inspekcija prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2008-12-19 sprendimu Nr. 69-266 patvirtino Telšių AVMI 2008-08-22 sprendimą Nr. (3.11)-PA7.4-17 (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, I tomas, b. l. 11-19). Pareiškėja OAO „Orgenergoneft“ skundu, pareikštu jos atstovės pagal įgaliojimą, ginčija vietinio ir centrinio mokesčių administratorių sprendimus, taip pat mokestinio patikrinimo aktą, motyvuodama tuo, kad: 1) patikrinimas atliktas ir vietinio mokesčių administratoriaus sprendimas priimtas neegzistuojančio juridinio asmens – OAO „Orgenergoneft“, įm. k. (duomenys neskelbtini), (duomenys neskelbtini) g. 50, (duomenys neskelbtini), Rusija – atžvilgiu, kadangi šiuo adresu yra įregistruotas pareiškėjos filialas, neturintis juridinio asmens statuso. Telšių AVMI OAO „Orgenergoneft“ (duomenys neskelbtini) filialui siunčiami dokumentai nebuvo laiku persiunčiami pareiškėjai, kas apribojo jos galimybes tiek pareikšti pastabas dėl patikrinimo akto, taip pat tinkamai parengti skundą; atsižvelgiant į 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutarties dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo (toliau - ir Sutartis) nuostatas, OAO „Orgenergoneft“ pelnas, gautas iš jos veiklos Lietuvos Respublikoje, turi būti ir yra apmokestintas Rusijos Federacijoje, kadangi OAO „Orgenergoneft“ neturėjo ir nebuvo registravusi nuolatinės buveinės Lietuvos Respublikoje; nėra pagrindo pareiškėjos apmokestinti remiantis Lietuvos Respublikos finansų ministro įsakymo „Dėl užsienio vieneto veiklos nuolatinumo apibrėžimo ir užsienio vieneto atstovo (agento) statuso priklausomumo ar nepriklausomumo kriterijų patvirtinimo“ (2002-02-27 Nr. 54) nuostatomis, kadangi atsakovė formaliai vertino pareiškėjos veiklą tik pagal jos trukmę, neatsižvelgdama į veiklos pobūdį ir operacijų etapų savarankiškumą, be to, jei minėto įsakymo nuostatos prieštarauja 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės Sutarties dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo nuostatoms, jis negali būti taikomas; pareiškėjai paskirtos nepagrįstai didelės baudos motyvuojant dokumentų nepateikimu, nors OAO „Orgenergoneft“ filialui nebuvo jokios galimybės laiku ir tinkamai pateikti reikalaujamus dokumentus; delspinigiai paskaičiuoti pažeidžiant nustatytą 6 mėnesių senaties terminą. Aritmetinis PVM, šio mokesčio delspinigių sumų paskaičiavimas teismui pateiktu skundu nėra ginčijamas.

Įvertinus pateiktų ir ištirtų įrodymų visumą, yra pagrindas manyti, kad pareiškėjos skundas yra pagrįstas iš dalies: 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutarties dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo 30 straipsnio 1 ir 2 paragrafas numato, kad: kiekviena iš Susitariančiųjų Valstybių diplomatiniais kanalais raštu praneša kitai, kai įvykdomos toje Susitariančiojoje Valstybėje taikomos įstatymo nustatytos vidaus procedūros, reikalingos šiai Sutarčiai įsigalioti (1 paragrafas); sutartis įsigalioja nuo paskutiniojo iš 1 paragrafe minimų pranešimų dienos, ir jos nuostatos pradedamos taikyti abiejose Susitariančiosiose Valstybėse: a) mokesčiams, kurie išskaitomi prie šaltinio, - pajamoms, gautoms kalendorinių metų, einančių iškart po metų, kuriais įsigalioja Sutartis, sausio pirmą dieną arba po jos, b) kitiems pajamų mokesčiams ir kapitalo mokesčiams - mokesčiams, imamiems už bet kuriuos finansinius metus, prasidedančius kalendorinių metų, einančių iškart po metų, kuriais įsigalioja Sutartis, sausio pirmą dieną arba po jos. Kadangi viešai skelbiamais duomenimis 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutartis dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo įsigaliojo 2005-05-05, atsižvelgiant į minėtas Sutarties 30 str. nuostatas, ji taikoma mokesčiams, imamiems nuo pajamų, gautų nuo 2006-01-01, atitinkamai OAO „Orgenergoneft“ pelno, gauto iki 2006-01-01 iš jos veiklos Lietuvos Respublikoje, apmokestinimas Lietuvos Respublikoje savaime neprieštarauja minėtos Sutarties nuostatoms. Sutarties 7 straipsnio 1 paragrafas numato, kad Susitariančiosios Valstybės įmonės pelnas apmokestinamas tik toje Valstybėje, jeigu įmonė neužsiima komercine-ūkine veikla kitoje Susitariančiojoje Valstybėje per ten esančią nuolatinę buveinę. Jeigu įmonė užsiima komercine-ūkine veikla aukščiau minėtu būdu, tai įmonės pelnas gali būti apmokestinamas kitoje Valstybėje, bet tik ta jo dalis, kuri priskiriama tai nuolatinei buveinei. Sutarties 5 straipsnio 1-7 paragrafuose apibrėžtas sąvokos „nuolatinė buveinė“ turinys, taip pat kas pirmiausia apima šią sąvoką: šios Sutarties tikslams sąvoka “nuolatinė buveinė” reiškia pastovią komercinės-ūkinės veiklos vietą, per kurią vykdoma visa įmonės komercinė-ūkinė veikla arba jos dalis (1 paragrafas); sąvoka “nuolatinė buveinė” pirmiausia apima: a) vadovybės buvimo vietą, b) filialą, c) įstaigą, d) gamyklą, e) dirbtuvę ir f) kasyklą, naftos ar dujų gręžinį, karjerą arba bet kokią kitą gamtinių išteklių gavybos vietą (2 paragrafas); statybos teritorija arba statybos ar įrangos objektas, arba su tuo susijusi priežiūros veikla tik tada yra nuolatinė buveinė, kai ji egzistuoja ilgiau negu devynis mėnesius (3 paragrafas); neatsižvelgiant į ankstesnes šio straipsnio nuostatas, laikoma, kad sąvoka “nuolatinė buveinė” neapima: a) įrangos naudojimo tiktai įmonei priklausantiems gaminiams ar prekėms sandėliuoti, eksponuoti ar pristatyti; b) įmonei priklausančių gaminių ar prekių atsargų, skirtų tiktai sandėliuoti, eksponuoti ar pristatyti, laikymo; c) įmonei priklausančių gaminių ar prekių atsargų, skirtų tiktai apdoroti kitoje įmonėje, laikymo; d) pastovios komercinės-ūkinės veiklos vietos, naudojamos tiktai įmonei reikalingiems gaminiams ar prekėms įsigyti arba jai skirtai informacijai rinkti, laikymo; e) pastovios komercinės-ūkinės veiklos vietos, naudojamos tiktai bet kokiai kitai pagalbinio ar paruošiamojo pobūdžio įmonei reikalingai veiklai vykdyti, laikymo; f) pastovios komercinės-ūkinės veiklos vietos, naudojamos tiktai a) - e) punktuose išvardytos veiklos bet kokiam deriniui, laikymo su sąlyga, kad visa pastovios komercinės-ūkinės veiklos vietos veikla, kurią apsprendžia šis derinys, yra pagalbinio ar paruošiamojo pobūdžio (4 paragrafas); neatsižvelgiant į 1 ir 2 paragrafų nuostatas, jeigu asmuo - bet ne toks, kuris turi nepriklausomo agento statusą ir kuriam taikomas 6 paragrafas, - dirba įmonės naudai ir turi įgaliojimą įmonės vardu sudaryti sutartis Susitariančiojoje Valstybėje ir tuo įgaliojimu nuolatos naudojasi, tai ta įmonė laikoma turinčia toje Valstybėje nuolatinę buveinę bet kokiai veiklai, kurią tas asmuo atlieka šiai įmonei, jeigu tokio asmens veikla neapsiriboja 4 paragrafe nurodyta veikla, kuri gali būti atliekama net per pastovią komercinės-ūkinės veiklos vietą, bet dėl to ši pastovi komercinės-ūkinės veiklos vieta, remiantis to paragrafo nuostatomis, netampa nuolatine buveine (5 paragrafas); įmonė nelaikoma turinčia nuolatinę buveinę Susitariančiojoje Valstybėje, kai ji toje Valstybėje tik užsiima komercine-ūkine veikla per brokerį, komisionierių arba bet kokį kitą nepriklausomo agento statusą turintį asmenį, jeigu tokie asmenys veikia savo įprastinės komercinės-ūkinės veiklos ribose (6 paragrafas); tas faktas, kad kompanija, Susitariančiosios Valstybės rezidentė, kontroliuoja arba yra kontroliuojama kompanijos, kuri yra kitos Susitariančiosios Valstybės rezidentė arba kuri toje kitoje Valstybėje užsiima komercine-ūkine veikla (per nuolatinę buveinę ar kokiu kitu būdu), savaime dar nereiškia, kad viena šių kompanijų yra kitos nuolatinė buveinė (7 paragrafas). Be to, 1999-06-29 Protokolo, sudaryto pasirašant 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutartį dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo, 1 punktas „Dėl 5 straipsnio 3 paragrafo“ numato, kad šiame paragrafe vartojama sąvoka „priežiūros veikla” apima tik tą veiklą, kurią vykdo pagrindinis statybos rangovas. Atsižvelgiant į Sutarties 5 ir 7 straipsnio bei 1999-06-29 Protokolo 1 punkto nuostatas, galima teigti, kad Rusijos Federacijoje registruotos ir veikiančios įmonės pelnas, gautas užsiimant komercine-ūkine veikla Lietuvos Respublikoje, gali būti apmokestinamas Lietuvos Respublikoje tuo atveju, jei ūkinė-komercinė veikla vykdoma per čia esančią nuolatinę buveinę, kurios buvimas nustatomas ir pagal Sutartyje aptartus kriterijus, todėl aplinkybė, kad pareiškėja OAO „Orgenergoneft“ nebuvo Lietuvoje registravusi nuolatinės buveinės, savaime nepatvirtina aplinkybės, kad veikla buvo vykdoma ne per nuolatinę buveinę Sutarties nuostatų prasme. Sutarties 5 straipsnio 1 paragrafas numato, kad sąvoka „nuolatinė buveinė” reiškia pastovią komercinės-ūkinės veiklos vietą, per kurią vykdoma visa įmonės komercinė-ūkinė veikla arba jos dalis, tačiau Sutartyje, atsižvelgiant į jos 5 straipsnio 2 paragrafo nuostatas, nėra numatyti išsamūs kriterijai, kuriais būtų apibūdinamas tokios veiklos vietos pastovumas. Sutarties 3 straipsnio 2 paragrafas numato, kad Susitariančiajai Valstybei bet kuriuo metu taikant Sutartį bet kokia joje neapibrėžta sąvoka, jeigu kontekstas nereikalauja kitaip, turi tokią reikšmę, kokią ji tuo metu turi pagal tos Valstybės įstatymus mokesčių, kuriems taikoma Sutartis, tikslams; bet kokia reikšmė, nustatyta taikomuose tos Valstybės mokesčių įstatymuose, turi prioritetą prieš reikšmę, kuri šiai sąvokai suteikiama pagal kitus tos Valstybės įstatymus. Atsižvelgiant į tai, kad papildomi kriterijai, pagal kuriuos taip pat nustatomas Rusijos Federacijoje registruotos įmonės veiklos vietos pastovumas Lietuvos Respublikoje, gali būti numatyti Lietuvos Respublikos įstatymus.

LR pelno mokesčio 2 str. 15 d. (2005-12-20 įstatymo Nr. X-456) buvo įtvirtinta nuostata, (kuri, įtvirtinta LR pelno mokesčio 2 str. 18 d., nepakito ir kitu bylai reikšmingu laikotarpiu), kad nuolatinė buveinė – užsienio vieneto veiklos Lietuvos Respublikoje išraiška. Užsienio vienetas laikomas veikiančiu per nuolatinę buveinę Lietuvos Respublikos teritorijoje, jeigu jis Lietuvos Respublikoje: nuolat vykdo veiklą; arba vykdo savo nuolatinę veiklą per priklausomą atstovą (agentą); arba naudoja statybos teritoriją, statybos, surinkimo ar įrangos objektą; arba gamtos išteklių tyrimui ar gavybai nuolat naudoja įrangą arba konstrukciją, įskaitant tam naudojamus gręžinius arba laivus. Nuolatinumo apibrėžimą, atstovo (agento) statuso priklausomumo ar nepriklausomumo kriterijus nustato Lietuvos Respublikos Vyriausybė arba jos įgaliota institucija. Vadovaujantis Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2002-01-07 nutarimo Nr. 6 „Dėl įgaliojimų suteikimo įgyvendinant Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymą“, LR finansų ministro 2002-02-07 įsakymu Nr. 54 buvo patvirtintas Užsienio vieneto veiklos nuolatinumo apibrėžimas, pagal kurį: nuolatine užsienio vieneto veikla arba jos dalimi yra laikoma užsienio vieneto veikla arba jos dalis Lietuvos Respublikoje, kuri nėra laikina veikla, ir yra užbaigtas komercinis operacijų ciklas; užsienio vieneto veikla arba jos dalis, kuri buvo vykdoma ilgiau kaip 6 mėnesius, nelaikoma nuolatine, jei užsienio vienetas įvykdė ne visus užbaigto komercinio operacijų ciklo etapus, išskyrus atvejus, kai pats veiklos operacijų etapas yra savarankiška užsienio vieneto veikla arba jos dalis; laikina veikla – užsienio vieneto veikla Lietuvos Respublikoje, vykstanti trumpiau kaip 6 mėnesius; užbaigtas komercinis operacijų ciklas – ciklas, sudarytas iš užsienio vieneto veiklos operacijų etapų. Pirmąjį etapą sudaro viena arba kelios iš šių operacijų: rinkodara, įskaitant rinkotyrą, distribucija (paskirstymas), reklama, projektavimo ir tyrinėjimo darbai ir kitos iš esmės panašios operacijos; antrąjį etapą sudaro viena arba kelios iš šių operacijų: sandėliavimas, konsultavimas, užsakymų priėmimas, mokslinio tyrimo, bandomieji, konstravimo ir technologiniai darbai, gamyba, paslaugų teikimas ir kitos iš esmės panašios operacijos; trečiąjį etapą sudaro viena arba kelios iš šių operacijų: pardavimas, tiekimas, pristatymas, apmokėjimas (atlyginimas) ir kitos iš esmės panašios operacijos.

LR mokesčių administravimo įstatymo 120 str., reglamentuojančio pavedimo atlikti mokestinį patikrinimą išrašymą, 1 ir 4 d. numato, kad mokestinio patikrinimo pradžia yra mokestinio patikrinimo pavedimo išrašymas. Prieš pradedant faktinį patikrinimą, mokestinio patikrinimo pavedimo kopija pateikiama mokesčių mokėtojui. Ši nuostata netaikoma operatyvaus patikrinimo atveju, tačiau ir tuomet atitinkamas pavedimas privalomai pateikiamas asmeniui susipažinti. LR mokesčių administravimo įstatymo 121 str. 1 d. numato, kad mokesčių administratorius, prieš pradėdamas mokesčių mokėtojo patikrinimą, privalo įteikti mokesčių mokėtojui pranešimą apie numatomą mokestinį patikrinimą, nurodydamas dieną ir valandą, kada jam (jo atstovui) atvykti pas mokesčių administratorių arba būti savo patalpose, kai patikrinimas atliekamas nuvykus pas mokesčių mokėtoją. Pranešime nurodomas numatomo patikrinimo dalykas bei preliminarus dokumentų ir kitų duomenų, reikalingų patikrinimui atlikti, sąrašas. Tokie dokumentai ir duomenys turi būti pateikti (parengti) atitinkamai mokesčių mokėtojo (jo atstovo) arba mokesčių administratoriaus pareigūno atvykimo dieną. Kiekvienu atveju nuo pranešimo mokesčių mokėtojui įteikimo dienos iki dokumentų ir kitų duomenų pateikimo (parengimo) dienos turi praeiti ne mažiau kaip 10 dienų. Trumpesnis terminas gali būti nustatytas mokesčių mokėtojo prašymu arba sutikimu. LR mokesčių administravimo įstatymo 121 str. 3 d. numato, kad mokesčių mokėtojas turi teisę mokestinio patikrinimo metu, taip pat jo rezultatų tvirtinimo metu teikti savo pastabas ir paaiškinimus dėl patikrinimo dalyko ir kitų su patikrinimu susijusių aplinkybių. Rašytinės mokesčių mokėtojo pastabos, paaiškinimai ir įrodymai pridedami prie patikrinimo akto ir apie jų pateikimą yra pažymima patikrinimo akte. Mokestinio patikinimo atlikimo metu galiojusių Valstybinės mokesčių inspekcijos prie LR finansų ministerijos viršininko 2004-05-05 įsakymu Nr. VA-87 (2006-04-07 įsakymo Nr. VA-35 redakcija) 1 p. patvirtintų Mokestinių patikrinimų atlikimo, jų rezultatų įforminimo ir patvirtinimo taisyklių 63 p. numatyta, kad mokėtojas turi teisę mokestinio patikrinimo ir jo rezultatų tvirtinimo metu teikti savo pastabas ir paaiškinimus dėl patikrinimo dalyko ir kitų su patikrinimu susijusių aplinkybių. Rašytinės mokėtojo pastabos, paaiškinimai ir įrodymai turi būti pridedami prie patikrinimo akto ir apie jų pateikimą yra pažymima patikrinimo akte. Rekomenduotina, kad mokesčių administratoriaus pareigūnas informuotų mokėtoją apie jo teises mokestinio patikrinimo atlikimo, taip pat jo rezultatų tvirtinimo metu, teikti pastabas ir paaiškinimus. Bendros mokesčių mokėtojo teisės, kuriomis jis gali naudotis ir mokestinio patikrinimo metu, numatytos LR mokesčių administravimo įstatymo 36 str., tame tarpe – gauti iš mokesčių administratoriaus nemokamą informaciją apie mokesčius, jų lengvatas, informaciją apie galiojančius mokesčių teisės aktus bei kitą informaciją, reikalingą jo mokestinėms prievolėms vykdyti, konsultacijas mokesčių mokėjimo klausimais. Mokesčių administratoriaus pareigos bendradarbiauti su mokesčių mokėtoju, taip pat tiksliai laikytis mokesčių teisės aktų įtvirtintos LR mokesčių administravimo įstatymo 27 ir 32 str.

Kaip matyti iš mokesčių administratoriaus pateiktos pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ mokestinio patikrinimo medžiagos, minėtų LR mokesčių administravimo įstatymo nuostatų atliekant OAO „Orgenergoneft“ mokestinį patikrinimą nebuvo tiksliai laikomasi: nors buvo atliekamas OAO „Orgenergoneft“ mokestinis patikrinimas, tiek 2008-02-19 pavedimas tikrinti, tiek 2008-02-19 pranešimas apie mokestinį patikrinimą buvo siunčiamas OAO „Orgenergoneft“ (duomenys neskelbtini) filialui (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, III tomas, b. l. 121-122), nors nėra jokių duomenų, kad šio filialo darbuotojai turi teisę atstovauti OAO „Orgenergoneft“ santykiuose su mokesčių administratoriumi, o duomenų, kad pareiškėja būtų informuota apie 2008-06-30 patikrinimo temos papildymą, t. y. laikinojo socialinio mokesčio apskaičiavimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą, nėra visiškai; nors pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ (duomenys neskelbtini) filialo darbuotojai, o vėliau ir – pareiškėja OAO „Orgenergoneft“, kuri yra Rusijos Federacijoje registruota ir ten veikianti įmonė, patikrinimo metu neturėjusi Lietuvos Respublikoje reziduojančio ir jos vardu santykiuose su mokesčių administratoriumi veikiančio atstovo, kaip matyti iš jos paaiškinimų ir paklausimų (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, III tomas, b. l. 127-149), Telšių AVMI informavo apie jos poziciją dėl atliekamo mokestinio patikrinimo, t. y. nurodė, kad, jos manymu, pagal 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutarties dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo nuostatas ji neturi prievolės mokėti mokesčių Lietuvos Respublikoje, taip pat, jos manymu, reikšmingus duomenis, prašė paaiškinti, kokiu pagrindu ji būtų registruojama mokesčių mokėtoju Lietuvos Respublikoje, taip pat prašė suteikti papildomo laiko jai pateiktų nurodymų apsvarstymui, duomenų, kad vietinis mokesčių administratorius realiai būtų bendradarbiavęs su pareiškėja, tame tarpe – atsakęs dėl 1999-06-29 Lietuvos Respublikos Vyriausybės ir Rusijos Federacijos Vyriausybės sutarties dėl pajamų ir kapitalo dvigubo apmokestinimo ir fiskalinių pažeidimų išvengimo nuostatų taikymo pareiškėjos atžvilgiu, nėra (OAO „Orgenergoneft“ MGK byla, III tomas, b. l. 123-126). Įvertinus aplinkybę, kad pareiškėja OAO „Orgenergoneft“ savo skundą taip pat grindžia aplinkybe, kad jai realiai nebuvo sudarytos galimybės tinkamai naudotis savo teisėmis mokestinio patikrinimo metu, taip pat į tai, kad surašant patikrinimo aktą ir priimant ginčijamus sprendimus buvo vadovaujamasi LR mokesčių administravimo įstatymo 70 str. 1 d. nuostatomis – t. y. mokesčiai apskaičiuoti pagal mokesčių administratoriaus įvertinimą pripažinus, kad mokesčių mokėtojas nevykdo arba netinkamai vykdo savo pareigas apskaičiuoti mokesčius, bendradarbiauti su mokesčių administratoriumi, tvarkyti apskaitą, saugoti apskaitos ar kitus dokumentus ir dėl to mokesčių administratorius negali nustatyti mokesčių mokėtojo mokestinės prievolės dydžio įprastine, tai yra atitinkamo mokesčio įstatyme nustatyta, tvarka, mokesčių mokėtojui priklausančią mokėti mokesčio sumą mokesčių administratorius apskaičiuoja pagal jo atliekamą įvertinimą, atsižvelgdamas į visas įvertinimui reikšmingas aplinkybes, turimą informaciją ir prireikus parinkdamas savo nustatytus įvertinimo metodus, atitinkančius protingumo bei, kiek objektyviai įmanoma, teisingo mokestinės prievolės dydžio nustatymo kriterijus, nors, pagal pateiktus duomenis, pagrindo to daryti, t. y. taikyti LR mokesčių administravimo įstatymo 70 str. 1 d. nuostatų, tuo metu dar nebuvo, yra pagrindas manyti, kad atsakovės sprendimas yra nepagrįstas, todėl naikinamas ir pareiškėjos skundas perduodamas nagrinėti iš naujo centriniam mokesčių administratoriui, kuris, atsižvelgiant į aplinkybių visumą, kompetentingas priimti sprendimus panaikinti vietos mokesčių administratoriaus sprendimą, taip pat pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą.

Pagrindo tenkinti pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą pilnai, t. y. panaikinti tiek vietinio, tiek centrinio mokesčių administratorių sprendimus, t. y. iš esmės nutraukti mokestinį patikrinimą pareiškėjos atžvilgiu kitais jos skunde nurodytais pagrindais, šiuo metu nėra pagrindo, kadangi toks sprendimas gali būti priimtas tik įvertinus tinkamai atlikto, t. y. nepažeidžiant mokesčių mokėtojo teisių, mokestinio patikrinimo medžiagą, tame tarpe, pareiškėjos paaiškinimus, pastabas ir pateiktus įrodymus (tokiems esant), susijusius ir su aplinkybe dėl veiklos Lietuvos Respublikoje vykdymo 2003-2007 m., t. y. ar yra pagrindas pripažinti ją vykdžius veiklą Lietuvos Respublikoje per nuolatinę buveinę ar ne.

Byla pagal pareiškėjos skundą dalyje dėl Telšių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2008-07-11 patikrinimo akto Nr. O-PA5.5-11-08-10 panaikinimo nutraukiama kaip nepriskirtina administracinių teismų kompetencijai (LR administracinių bylų teisenos įstatymo 101 str. 1 p.): LR mokesčių administravimo įstatymas nenumato, kad patikrinimo aktas gali būti skundžiamas, jis pats savaime negali pažeisti mokesčių mokėtojų teisių ar teisėtų interesų, t. y. prievolė sumokėti mokestinio patikrinimo metu apskaičiuotas mokesčių ir delspinigių sumas gali atsirasti tik vietiniam mokesčių administratoriui sprendimu dėl patikrinimo akto tvirtinimo patvirtinus patikrinimo aktą ir nurodžius sumokėti konkrečias mokesčių, delspinigių ir baudų sumas.

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85-87 str., 88 str. 1 ir 4 p., 101 str. 1 p., 127 str. 1 d., 129 str.,

nusprendž i a:

nutraukti administracinę byla pagal pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Telšių apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dalyje dėl Telšių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2008-07-11 patikrinimo akto Nr. O-PA5.5-11-08-10 panaikinimo.

Pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą kitoje dalyje tenkinti iš dalies.

Panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2008-12-19 sprendimą Nr. 69-266 ir perduoti pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą iš naujo nagrinėti Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos.

Pareiškėjos OAO „Orgenergoneft“ skundą dalyje dėl Telšių apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2008-08-22 sprendimo Nr. (3.11)-PA7.4-17 panaikinimo atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, skundą paduodant šiam teismui arba per Vilniaus apygardos administracinį teismą.