Vilniaus apygardos administracinio teismo sprendimas

Įžanginė dalis

Administracinė byla Nr. eI3-2552-1066/2020 Teisminio proceso Nr. 3-61-3-00682-2020-3 Procesinio sprendimo kategorijos: 12.1; 12.2.1; 12.9;

2020 m. gruodžio 21 d.

atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos atstovui D. S.

viešame teismo posėdyje vaizdo konferencijos būdu išnagrinėjo pareiškėjos IĮ „Tormenta“ skundą dėl Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Kauno AVMI) sprendimų.

Aprašomoji dalis

nustatė:

1. Pareiškėja IĮ „Tormenta“ (toliau – ir Įmonė) pateikė skundą teismui, kuriuo prašo: 1) panaikinti Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos respublikos Finansų ministerijos 2019-11-11 sprendimą Nr. 69-94; 2) Kauno AVMI 2019-08-21 sprendimą Nr. (7.45) FR0682-193 dėl patikrinimo akto tvirtinimo; 3) bylos nagrinėjimo metu pateikė prašymą priteisti bylinėjimosi išlaidas.

2.1. Kauno AVMI atliko IĮ „Tormenta“ pakartotinį pridėtinės vertės mokesčio (toliau – ir PVM) ir pelno mokesčio (toliau – ir PM) patikrinimą už laikotarpį nuo 2012-01-01 iki 2013-12-31, vykdant Kauno AVMI 2015-04-02 sprendimą Nr. (04.7.2)- FR0682-200. Pakartotinio patikrinimo metu Kauno AVMI nusprendė, kad pareiškėja pažeidė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (toliau – ir PVMĮ) 58 str. 1 dalies ir 64 str. 1 dalies nuostatas, nes 2012 - 2013 m. atskirais mokestiniais laikotarpiais į PVM atskaitą nepagrįstai įtraukė dyzelino 42 102 Lt pirkimo PVM pagal UAB „Togesta” ir UAB „EEFC” vardu išrašytas PVM sąskaitas - faktūras, neturinčias juridinės galios, tokiu būdu pateiktose PVM deklaracijose nepagrįstai padidino 42 102 Lt pirkimo PVM. Pareiškėjas taip pat pažeidė LR pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 11 str. 4 dalies nuostatas, nes 2012 ir 2013 metais leidžiamus atskaitymus nepagrįstai padidino 200 486 Lt pagal UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu įformintas PVM sąskaitas faktūras, neturinčias juridinės galios. 2019-06-27 patikrinimo aktu Nr. (7.45) FR0680-232, kuris patvirtintas Kauno AVMI 2019-08-21 sprendimu Nr. (7.45) FR0682-193, papildomai apskaičiuota mokėtini: PVM, jo delspinigiai ir bauda – 15211,52 Eur ir PM, jo delspinigiai ir bauda – 1983,86 Eur. Pareiškėja pateikė skundą VMI, kuri priėmė 2019-11-11 sprendimą Nr. 69-94, kuriuo netenkino pareiškėjo IĮ „Tormenta“ skundo. Mokestinių ginčų komisija (toliau – ir Komisija) 2020-02-04 priėmė sprendimą Nr. S-18 (7-158/2019), kuriuo pareiškėjo IĮ „Tormenta“ skundą atmetė ir patvirtino VMI 2019-11-11 sprendimą Nr. 69-94.

2.2. Priimti sprendimai yra šališki, ignoruojant ir nevertinant pareiškėjo nurodomų aplinkybių, kurios paneigia pareiškėjo žinojimą ar galėjimą žinoti apie PVM sukčiavimą ir pagrindžia jo, kaip atidaus ir rūpestingo mokesčių mokėtojo sąžiningumą.

2.3. Europos Sąjungos teisingumo teismo (toliau – ir ESTT) pabrėžiama, jog ūkio subjektai, ėmęsi bet kokių priemonių įsitikinti, kad jų sandoriais nėra sukčiaujama dėl PVM ar dėl kitų priežasčių, turi turėti galimybę pasitikėti šių sandorių teisėtumu be rizikos prarasti teisę į PVM atskaitą (žr. Federation of Technological Industries, C – 384/04, 33 p.).

2.4. Pareiškėja ėmėsi priemonių ir patikrino viešai skelbiamus duomenis apie kontrahentus (įsitikino, jog įmonės įregistruotos juridinių asmenų registre, įregistruotos PVM mokėtojais, turi išduotas licencijas verstis nefasuotų naftos produktų kokybę, neįtrauktos į asmenų, nevykdančių mokesčių administratoriaus nurodymų, sąrašą atidarę atsiskaitomąsias banko sąskaitas bankuose) ir neturėjo jokio pagrindo suabejoti jų patikimumu. Be to, pabrėžtina, kad tuo metu, kai IĮ „Tormenta“ sudarė sandorius su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ nebuvo jokių oficialių rekomendacijų, kas laikytina tinkamu būsimų verslo partnerių patikimumo patikrinimu kokių konkrečiai priemonių turi būti imamasi, kad įsitinkinti būsimų verslo partnerių patikimumu. Tik vėliau, 2014 m., atsirado rekomendacijos: patikrinti informaciją apie būsimą verslo partnerį galima VMI interneto svetainėje, juridinių asmenų registre, galima, gauti informaciją iš mokesčių administratoriaus apie jo įregistravimą į mokesčių mokėtojų registrą. Beje rekomendacijoje nurodoma, jog siekiant surinkti ir patikrinti informaciją apie būsimą verslo partnerį reikia vadovautis proporcingumo ir protingumo kriterijais. Pareiškėja laikėsi šių rekomendacijų.

2.5. Pagal ESTT praktiką tik išimtiniais atvejais, remiantis objektyviais ir neginčijamais įrodymais nustačius, kad pirkėjas turėjo žinoti apie sukčiavimą, galima apriboti pirkėjo teisę į atskaitą.

2.6. VMI skundžiamame 2019-11-11 sprendime nurodo, jog patikrinimo metu konstatuota, kad PVM sąskaitose faktūrose nurodyti sandoriai nesuteikia teisės į sumokėto pirkimo PVM atskaitą, nes yra abejonių dėl minėtų įmonių (UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“) pajėgumų vykdyti ekonominę veiklą, nenustatyti tikrieji prekių tiekėjai. Dėl minėtų aplinkybių patikrinimo metu padaryta išvada, kad nebuvo ginčijamų tiekimų, t. y. jie vyko kitomis aplinkybėmis negu nurodoma PVM sąskaitose faktūrose. Toks motyvas nėra logiškas, jis prieštarauja kitiems motyvams, kuriuose vertinama tiekėjų veikla.

2.7. Pareiškėjo veiksmuose nėra jokių nesąžiningumo požymių, nėra jokių faktinių aplinkybių, kurios leistų bent kilti abejonei, kad pareiškėjas galėjo žinoti apie kito sutarties kontrahento vykdomą PVM sukčiavimą. tiek VMI, tiek Komisija ignoravo ir nevertino pareiškėjo nurodomos aplinkybės, jog 2012-2013 metais iš UAB „Togesta“ buvo įsigyta kuro už 46 972 Eur, iš UAB „EEFC“ už 23 285,46 Eur, tuo pačiu laikotarpiu iš kitų kuro tiekėjų buvo įsigyta kuro už 1 980 996,56 Eur. Taigi, UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ užėmė tik 3,5 proc. pareiškėjo įsigytų degalų rinkos. Įmonė tinkamai veda kuro talpyklose laikomų produktų apskaitą, nėra bausta u- deklaracijų nepateikimą ar mokesčių nesumokėjimą.

2.8. Sandoriai su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ buvo sudaryti, nes jie, kaip ir kiti kuro tiekėjai, pateikė komercinius pasiūlymus ir jų siūlomos kuro įsigijimo sąlygos tuo metu buvo palankiausios. Prieš priimant sprendimą dėl sandorių sudarymo, pareiškėjas, būdamas sąžiningas ir rūpestingas verslo subjektas, patikrino potencialių sutarties partnerių veiklos teisėtumą ir leistinumą. Pareiškėjas įsitikino, kad įmonės įregistruotos kaip juridiniai asmenys, kaip PVM mokėtojai, joms išduoti leidimai verstis nefasuotų naftos produktų prekyba, jos atsidarę sąskaitas bankuose.

Pareiškėjui negalėjo būti ir nebuvo žinoma, kokie tolimesni veiksmai buvo atliekami su jo už įsigytą kurą į tiekėjų banko sąskaitas, pervestais pinigais.

2.9. Komisija skundžiame sprendime klaidingai nurodo, jog nors pareiškėjas tvirtina surinkęs visą viešai skelbiamą informaciją apie kontrahentus (ar yra registruoti PVM mokėtojais, ar turi licencijas verstis didmenine prekyba nefasuotais naftos produktais, www.rekvizitai.lt viešai skelbiamą informaciją apie įmones), tačiau iš Pareiškėjo pateiktų dokumentų matyti, kad informacijos apie kontrahentus (jų skolas Sodrai) minėtame tinklapyje ieškota jau po sandorių su jais sudarymo, t. y. apie UAB „Togesta“-2014-03-03, (mokesčių administratoriui pradėjus kontrolės veiksmus Pareiškėjo atžvilgiu) o apie UAB „EEFC“ - 2013-05-16 (sandoriai vykdyti 2013-03-15 ir 2013-03-26). Mokesčių administratoriui, buvo pateikti įrodymai, t. y. informacija atspausdinta iš atitinkamų internetinių puslapių ir ant kiekvieno lapo matyti data, kada užklausa buvo suformuota ir gauta informacija atspausdinta. Informacija apie UAB „Togesta“, su kuria sutartis sudaryta 2012-05-23, buvo gauta ir atspausdinta tą pačią dieną 2012-05-23, o ne vėliau kaip klaidingai nurodo Mokestinių ginčų komisija. Informacija apie šią įmonę buvo tikslinta taip pat ir 2012-06-04, 2012-06-18, 2012-07-02-03, 2012-07-11, 2012-07-25, 2012-09-05, 2012-09-19, 2012-10-01, 2012-12-04, 2013-05-31, 2014-03-03. Informacija apie UAB „EEFC“ buvo tikrinta 2013-02-21 ir 2013-05-16, sutartis su šia įmone buvo sudaryta 2013-03-01. Taigi, pateikti įrodymai patvirtina, kad informacija apie būsimus partnerius buvo patikrinta dar iki bendradarbiavimo pradžios.

Pareiškėjui sudarant kuro įsigijimo iš minėtų įmonių sandorius, viešai nurodoma informacija apie įmonių veiklą, buvo „kita veikla“. Faktas, kad abi įmonės turi išduotas licencijas verstis nefasuotais naftos produktais pareiškėjui nekėlė ir neturėjo kelti jokių abejonių dėl jų veiklos pobūdžio.

VMI, patikrinusiai UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ prašymo registruotis PVM mokėtoju teisingumą ir pagrįstumą, nekilo jokių abejonių.

Tai, kad pareiškėjas turi atspausdintą atliktų patikrinimų VMI ir rekvizitai.lt puslapiuose informaciją, bet neišsaugojo susirašinėjimo su kontrahentais elektroniniais laiškais, Komisija taip pat laiko aplinkybe verčiančia abejoti pareiškėjo sąžiningumu.

2.10. Pareiškėjai nepagrįstai perkeliama kontrahentų ūkinės veiklos kontrolė, kurią turėtų atlikti valdžios institucijos.

VMI ir Komisijos sprendimai remiasi tuo, kad pareiškėja turėjo būti atidi sudarydama sandorius su įmonėmis, praktiškai neturinčiomis realių žmogiškųjų išteklių ir vykdančiomis veiklą (prekybą dyzelinu), kuri nėra deklaruota kaip jų vykdoma veikla. Pareiškėjas, prieš sudarydamas sandorius dėl kuro įsigijimo, įsitikino, jog tiek UAB „Togesta“, tiek UAB „EEFC“ turi išduotus leidimus verstis didmenine prekyba nefasuotais naftos produktais. Energetikos ministro įsakyme Dėl leidimų verstis naftos produktais veikla išdavimo taisyklių patvirtinimo (2012-02-02 Nr. 1-19) 20 punkte nurodyta, jog leidimai išduodami asmenims, turintiems technologinius, finansinius ir vadybinius pajėgumus, leidžiančius tinkamai įvykdyti reguliuojamos veiklos sąlygas. Prieš išduodant leidimą, remiantis aukščiau minėtu energetikos ministro įsakymu, kompetentingos institucijos privalėjo nuodugniai įvertinti šių įmonių savybes.

VMI ir Komisija laikėsi pozicijos, kad UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ yra nepatikimos, nes buvo nesenai įregistruotos. Joks teisės aktas ir net gi VMI savo konsultacijose nenumato termino, iki kurio suėjimo naujai įsteigta įmonė negali būti laikoma patikima. Remiantis viešai skelbiamais Valstybinio socialinio draudimo fondo valdybos duomenimis, kuriuos pasitikrino IĮ „Tormenta“ prieš sudarant sutartį, 2012-05-23 dienos pradžioje UAB „Togesta“ dirbo vienas darbuotojas, t. y. vadovas, kuris yra samdomas, todėl VMI argumentas, kad įmonėje nebuvo samdomų darbuotojų yra klaidingas.

2.11. Tiek VMI, tiek Komisija akcentuoja aplinkybes, jog pareiškėjui buvo pateikiamos PVM sąskaitos faktūros su jau mirusio UAB „Togesta“ direktoriaus parašais. Tai, kad praėjus pusmečiui po sandorio su UAB „Togesta“ sudarymo mirė jos direktorius R. K., IĮ „Tormenta“ neturėjo būti žinoma.

Komisija ir VMI piktnaudžiauja savo įgaliojimais ir nepagrįstai kaip pareiškėjo neatidumą nurodo aplinkybes, jog važtaraščiuose skiriasi krovinius pristačiusių vairuotojų parašai. Visų pirma, atkreiptinas dėmesys, jog pareiškėjo darbuotojai, gaudavo pavienius važtaraščius ir jų tarpusavyje nelygino kaip VMI. Antra, pareiškėjo darbuotojai neturi nei kompetencijos, nei pareigos vertinti parašų autentiškumą ir identiškumą ant sąskaitų faktūrų, kasos pajamų orderių ar krovinių važtaraščių.

Komisijos sprendime taip pat nepagrįstai nurodoma, kad pareiškėjui turėjo sukelti abejones UAB „EEFC“ patikimumas, nes internete nebuvo duomenų apie šios bendrovės darbuotojų skaičių, turimą transportą, vykdomų apyvartų dydį. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ sandorių sudarymo metu buvo neseniai įkurtos įmonės, tačiau kaip jau minėta, tai savaime nesuponuoja, jog dėl to jos laikytinos nepatikimomis. Įmonei išduota licencija verstis prekyba nefasuotais naftos produktais, patvirtina, kad įmonės turimi resursai verstis šia veikla kompetentingai institucijai nesukėlė jokių abejonių. Antra, byloje nustatyta, kad tiek UAB „Togesta“, tiek UAB “EEFC“ pareiškėjo įsigyto kuro pristatymui samdė trečiuosius asmenis, teikiančius transportavimo paslaugas.

VMI teigdama, kad nebuvo ginčijamų tiekimų, pelno mokestį, kurį transportavimo įmonės, įvykdę būtent tuos VMI vertinimu nebuvusius tiekimus ir gavę pajamas už suteiktas transportavimo paslaugas, sumokėjo pelno mokestį, kurį VMI laiko pagrįstai mokėtinu ir įskaitė į LR biudžetą. Savo abejones dėl sandorių realumo VMI grindžia aplinkybe, jog apklausti vairuotojai, gabenę dyzeliną pagal UAB „Togesta“ išrašytus krovinio važtaraščius, neprisiminė konkretaus kuro pasikrovimo adreso (visuose važtaraščiuose nurodyta krovinio pasikrovimo vieta – Kaunas).

Jokios teisinės reikšmės neturi Komisijos abejonės dėl pareiškėjui pagal sutartį nepritaikytų sankcijų vėluojant atsiskaityti už kurą. Pareiškėjas už kurą pilnai atsiskaitę, o tai, kad nežymiai pradelsus mokėjimus kontrahentas nepareikalavo sumokėti baudos, niekaip neįtakoja išvadų dėl pareiškėjo nesąžiningumo.

2.12. UAB „EEFC“ ir UAB „Togesta“ banko sąskaitose disponavo didelėmis pinigų sumomis, vykdė tarptautinius pavedimus., samdė trečiuosius asmenis ir jiems už suteiktas paslaugas atsiskaitė. Šis faktas taip pat pagrindžia, kad įmonės turėjo daugiau verslo partnerių ir vykdė sandorius. Pareiškėjui yra žinoma, kad UAB „Vakoil“ taip pat bendradarbiavo su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ įsigyjant kurą.

UAB „Togesta“ už tam tikrus laikotarpius , t. y. laikotarpiu nuo 2012-05-01 iki 2013-01-31 pateikė PVM deklaracijas ir deklaravo sumas artimas pirkimo PVM sumoms. Tai taip pat patvirtina, kad įmonė vykdė veiklą, t. y. įmonėje buvo vykdomi tiek pirkimai, tiek pardavimai.

2.13. VMI ir Komisija rėmėsi neatitikimais tiekto kuro kokybės pažymėjimais. Atlikus pirminį mokestinį patikrinimą, VMI specialistė nenurodė neatitikimų, susijusių su tiekto kuro kokybės pažymėjimais. Todėl nėra pagrindo tvirtinti, kad jie turėjo sukelti įtarimus IĮ „Tormenta“. Be to, nei kokybės pasuose užfiksuoti duomenys, nei patys kokybės pasai nėra apskaitos dokumentas ir įtakos mokestinėms prievolės neturi.

LR Energetikos ministro įsakyme dėl prekybos naftos produktais, biokuru, bioalyva ir kitais degiaisiais skystais produktais Lietuvos Respublikoje taisyklių patvirtinimo (2010 m. gruodžio 14 d. Nr. 1-346) nurodyta jog parduoti naftos produktus, neturint įmonės gamintojos ar kitos nepriklausomos (įgaliotos) laboratorijos kokybės pažymėjimo (sertifikato, paso), draudžiama. Taigi, prie parduodamo kuro yra pridedami gamintojo, o ne tiekėjo kokybės pasai. Kuras tiekiamas į įvairias Lietuvos kuro bazes, tame tarpe ir Kauno UAB „Okseta“ bazę, bet su AB „Orlen Lietuva“ kokybės pasu. Taip pat į įvairias Lietuvos kuro bazes kuras buvo tiekiamas tiek iš Rusijos, tiek iš Baltarusijos ar kitų Europos Sąjungos šalių, tik būdavo į šį kurą įmaišomas RME atitinkamas kiekis, dėl šių priežasčių ir galėjo įvykti šis kelių kokybės pasų bei krovinio važtaraščių neatitikimas.

2.14. Byloje nėra nei vieno objektyvaus įrodymo, kuris paneigtų, kad IĮ „Tormenta“ realiai įsigijo kurą iš UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ ir atsiskaitė už jį pagal pateiktas PVM sąskaitas faktūras. Beveik visi mokėjimai pagal PVM sąskaitas faktūras buvo atlikti bankiniais pavedimais į kontrahentų UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ banko sąskaitas. Tik labai maža dalis mokėjimų yra atlikta UAB „Togesta“ grynaisiais, nes tokie mokėjimai nebuvo draudžiami ir buvo vykdomi pagal poreikį su daugeliu partnerių.

2.15. Mokesčių administratorius siekdamas perkelti nesurinktų mokesčių iš UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ mokestinę naštą IĮ „Tormenta“ bet kokius šios įmonės veiksmus gali traktuoti ir traktuoja kaip nepakankamus, nes jau yra žinomas faktas, kad UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ nesumokėjo PVM mokesčio.

Komisijos ir VMI sprendimai buvo priimti vadovaujantis prielaidomis, o ne objektyviais įrodymais.

3. Atsakovė VMI pateikė atsiliepimą į skundą, su skundu nesutinka, remiasi šiais argumentais:

3.1. LVAT išplėstinė teisėjų kolegija 2013-02-05 nutartyje adm. byloje Nr. A-602-705/2013, apibendrindama ESTT praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į PVM atskaitą, jei, atsižvelgiant į objektyvius įrodymus, nustatoma, kad: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant arba 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje, arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje, net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos. Išplėstinė teisėjų kolegija akcentavo, kad pagal ESTT praktiką apmokestinamojo asmens piktnaudžiavimas, apmokestinamojo asmens sukčiavimas ir apmokestinamojo asmens dalyvavimas sukčiavime PVM srityje yra vienas nuo kito turinio prasme besiskiriantys atvejai, savarankiškai pagrindžiantys teisės į PVM atskaitą ribojimą.

3.2. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ pagal visus požymius dalyvavo PVM sukčiavime: jų buvo neįmanoma patikrinti, surasti atstovų; gautos lėšos iš karto būdavo pervedamos iš įmonių sąskaitų; po UAB „Togesta“ vadovo ir vienintelio akcininko R. K. vardu išrašomi dokumentai, jo vardu pasirašinėjo kiti asmenys.

UAB „EEFC“ 2013-03-29 buvo išregistruota iš PVM mokėtojų registro, tačiau ir toliau tiekė dyzeliną Pareiškėjui, išrašinėjo krovinio važtaraščius, bet PVM sąskaitas faktūras už šį kurą išrašė UAB „Togesta“, o pasirašė nenustatyti asmenys R. K. vardu (tuo metu jis jau buvo miręs).

Pareiškėjo iš kuro tiekėjų gauti kuro kokybės pažymėjimai (Nr. 91583, Nr. 96900, Nr. 97114, neva išrašyti AB „ORLEN Lietuva“) buvo suklastoti – juose nurodyti duomenys apie kurą bei pasirašiusių asmenų rekvizitai neatitinka AB „ORLEN Lietuva“ išduotų kokybės pažymėjimų tokiais pačiais numeriais, be to, nei UAB „Togesta“, nei UAB „EEFC“ nepirko kuro iš AB „ORLEN Lietuva“;

UAB „Togesta“ per laikotarpį nuo 2012-05-01 iki 2013-01-31 pateiktose PVM deklaracijose deklaravo pardavimo PVM sumas, artimas pirkimo PVM sumoms, 2013 m. 02-03 mėn. Inspekcijai PVM deklaracijose nedeklaravo nei pirkimų, nei pardavimų, o už laikotarpį nuo 2013 04 01 iki 2013-08-07 PVM deklaracijų nepateikė; UAB „EEFC“ pateiktoje 2013 m. kovo mėn. PVM deklaracijoje, kada būtent įforminti sandoriai su Pareiškėju, nedeklaravo nei pirkimų, nei pardavimų, taigi, pardavimo PVM nesumokėtas.

3.3. Sąžiningumo koncepciją ESTT įtvirtino sprendime, priimtame sujungtose bylose Axel Kittel ir Recolta Recycling (C-439/04 ir C-440/04), kuriose jis sprendė, jog mokesčių mokėtojui, kuris nežino, kad dalyvauja mokesčių sukčiavime, ir kuris, elgdamasis rūpestingai, negali to žinoti, negali būti ribojama teisė į atskaitą tik todėl, kad paaiškėjo tiekėjo nesąžiningumas. Apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydamas prekių jis dalyvavo su sukčiavimu PVM srityje susijusiame sandoryje, siekiant taikyti direktyvą 2006/112/EB, turi būti laikomas sukčiaujant dalyvaujančiu asmeniu, neatsižvelgiant į tai, ar perparduodamas šias prekes arba panaudodamas paslaugas savo apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams jis gauna naudos (ESTT 2012-1206 sprendimas byloje Bonik C-285/11). LVAT ne kartą yra akcentavęs, jog aplinkybę, kad apmokestinamasis asmuo, siekiantis pasinaudoti teise į atskaitą, žino / turi žinoti, kad dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM, objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius. Ji gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį; sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą; taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį; teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. (LVAT 2013-02-05 nutartis adm. byloje Nr. A‑602‑705/2013, „Administracinė jurisprudencija“ 2013, Nr. 25, 324–345 psl., 2013-02-11 nutartis adm. byloje Nr. A‑602-133/2013, 2016-07-04 nutartis adm. byloje Nr. eA-601-602/2016). Iš principo analogiškas įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles yra akcentavęs ir ESTT (ESTT 2012-06-21 sprendimas sujungtose bylose Mahagében ir David, C-80/11 ir C-142/11, 49 punktas) – atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi pakankamai teisiškai nustatyti objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar galėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu. Bendrąja prasme laikomasi pozicijos, kad jeigu nacionalinis teismas prieitų išvados, kad atitinkamas apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad jo vykdomas sandoris yra įtrauktas į įgijėjo atliekamą sukčiavimą, ir nesiėmė visų pagrįstų priemonių, kad išvengtų šio sukčiavimo, jis turėtų atsisakyti jam suteikti teisę į neapmokestinimą PVM (minėto sprendimo Mecsek-Gabona Kft 50 ir 54 punktai; 2014-10-09 sprendimo byloje C-492/13 Traum EOOD 42 punktas; 2014-12-18 sprendimo sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13 Italmoda ir kt. 45 punktas). ESTT praktikoje sąžiningumas suprantamas plačiau nei pagal klasikinę šios sąvokos sampratą. Sąžiningumo reikalavimą atitinka tas apmokestinamasis asmuo, kuris ne tik aktyviai nedalyvavo sukčiaujant, bet ir nežinojo, negalėjo žinoti apie tokį savo dalyvavimą. Taigi reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo būtų sąžiningas ir kad prireikus imtųsi tam tikrų atsargumo priemonių užtikrinti vykdomų sandorių teisėtumą, šis <...> reikalavimas vadinamas protingo rūpestingumo pareiga (Generalinio advokato išvados sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13, 46 punktas). Laikomasi pozicijos, jog jeigu sandoris įtrauktas į sukčiavimą, teisė <...> priklauso nuo apmokestinamojo asmens sąžiningumo ir protingo rūpestingumo, tai yra nuo to, kad jis nedalyvavo tyčia sukčiaujant ir ėmėsi būtinų priemonių, kad įsitikintų vykdomo sandorio teisėtumu (ten pat, 47 punktas).

3.4. Pareiškėja, pieš priimdama sprendimą įsigyti kurą iš naujų verslo partnerių, turėjo būti itin atidi UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ atžvilgiu ir skirti daugiau dėmesio domėjimuisi naujais tiekėjais, nei domėtųsi, vykdydamas sandorius su pastoviais ir ilgalaikiais tiekėjais. Tačiau pareiškėja, prieš sudarydama sandorius su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“, tokių veiksmų neatliko ir apie minėtą įmonę informacijos, pagrindžiančios pakankamą domėjimąsi šiais verslo partneriais, nesurinko.

Nors pareiškėja tvirtina surinkusi visą viešai skelbiamą informaciją apie kontrahentus (ar yra registruoti PVM mokėtojais, ar turi licencijas verstis didmenine prekyba nefasuotais naftos produktais, www.rekvizitai.lt viešai skelbiamą informaciją apie įmones), tačiau iš pareiškėjos pateiktų dokumentų matyti, kad informacijos apie kontrahentus (jų skolas Sodrai) minėtame tinklapyje ieškota jau po sandorių su jais sudarymo, t. y. apie UAB „Togesta“ – 2014‑03‑03 (mokesčių administratoriui pradėjus kontrolės veiksmus Pareiškėjo atžvilgiu), o apie UAB „EEFC“ – 2013-05-16 (sandoriai vykdyti 2013-03-15 ir 2013-03-26). Internetinėje svetainėje rekvizitai.lt skelbiama informacija, kad UAB „Togesta“ veikla – vaisių, uogų ir daržovių didmeninė prekyba. Mokesčių mokėtojų registre nuo 2013-01-09 UAB „EEFC“ deklaruota nekilnojamojo turto agentūrų veikla (EVRK 683100) ir konsultacinė verslo ir kito valdymo veikla. Sutarties su UAB „Togesta“ pasirašymo dieną bendrovėje įdarbintų asmenų nebuvo, UAB „EEFC“ buvo įdarbinti du užsienio asmenys: V. G. bei J. A.. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ buvo palyginti nauji kuro tiekėjai – leidimai verstis prekyba nefasuotais naftos produktais UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ buvo išduoti vos prieš mėnesį iki sutarčių su Pareiškėju pasirašymo (leidimai išduoti 2012-04-20 ir 2013-02-06, sutartys pasirašytos atitinkamai 2012-05-23 ir 2013-03-01). Pareiškėjas turėjo būti itin atidus, sudarydamas sandorius su įmonėmis, praktiškai neturinčiomis realių žmogiškųjų išteklių ir vykdančiomis veiklą (prekybą dyzelinu), kuri nėra deklaruota kaip jų vykdoma veikla.

Pareiškėjos savininko paaiškinimai apie bendravimą su teikėjais nenuoseklūs – paaiškinimuose VMI nurodė, kad el. pašto neišsaugojo dėl seno laikotarpio, posėdžio Komisijoje metu paaiškino, kad bankrutavo el. pašto tiekėjas, naudoto el. pašto adreso nenurodė.

Taip pat pažymėtina, kad mokestinės bylos dokumentuose nepateikta informacijos apie UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ atstovus, su kuriais buvo bendrauta sudarant ginčo sandorius – Pareiškėjo savininkas paaiškinimuose Inspekcijai nurodė tik kontrahentų el. pašto adresus, kuriais buvo bendrauta. R. K. (UAB „Togesta“ direktoriaus) parašai pase ir sutartyje su Pareiškėju vizualiai akivaizdžiai skiriasi, Pareiškėjas turėjo tai pastebėti, gavęs el. paštu UAB „Togesta“ dokumentus (tame tarpe sutartį ir R. K. paso kopiją).

3.6. Pareiškėjo savininkas teigia, kad kasos pajamų orderiai buvo pristatyti į Pareiškėjo buveinę ir jau buvo pasirašyti R. K., tačiau nedetalizuoja, kas atstovavo UAB „Togesta“. Abejotina, kad Pareiškėjo savininkas ir / ar vyr. buhalterė, prieš sumokėdami nemažą pinigų sumą grynaisiais pinigais, neįsitikino asmens, pristačiusio dokumentus (kasos pajamų orderius), tapatybe ir įgaliojimais.

3.7. Pareiškėjas, būdamas savo srities profesionalu, turėjo atkreipti dėmesį į kontrahentų pateikiamų dokumentų trūkumus: 1) UAB „Togesta“ vardu išrašytose 2013-04-04, 2013-05-02 ir 2013-05-10 PVM sąskaitose faktūrose serija FC Nr. DIS-A1-00185, DIS-A1-00234, DIS-A1-00244, UAB „EEFC“ vardu išrašytoje 2013-03-26 PVM sąskaitoje faktūroje serija FC Nr. DIS-A1-00161 ir prie jų pridėtuose krovinio važtaraščiuose (tais pačiais numeriais) nurodytas prekės pavadinimas „Dyzelinas 1 klasės CS 51“, tuo tarpu prie jų pridėtame 2013-03-15 kokybės pažymėjime Nr. 97114 nurodytas „dyzelinas E klasė su RRME“; 2) kokybės pažymėjimuose Nr. 96900 ir Nr. 97114, pateiktuose kartu su UAB „EEFC“ ir UAB „Togesta“ vardu išrašytomis PVM sąskaitomis faktūromis (2013-03-15, 2013-03-26, 2013-04-04, 2013-05-02 ir 2013-05-10), pagal kurias dyzeliną tiekė (krovinio važtaraščius išrašė) UAB „EEFC“, nėra pardavėjo (tiekėjo) antspaudo, atsakingo asmens vardo, pavardės ir parašo (šie duomenys yra būtini pagal Lietuvos Respublikos energetikos ministro patvirtintų Prekybos naftos produktais taisyklių (2012-03-02 įsakymo Nr. 1-41 redakcija) 8 punkto nuostatas). Tai rodo, kad iš tiekėjų gaunamų dokumentų turinys Pareiškėjui buvo nesvarbus. Be to, kaip minėta, pagal 3 UAB „Togesta“ vardu išrašytas PVM sąskaitas faktūras (2013-04-04, 2013-05-02 ir 2013-05-10) dyzeliną pristatė ir krovinio važtaraščius išrašė UAB „EEFC“ (tai nurodyta ir PVM sąskaitose faktūrose). Pareiškėjui tai turėjo sukelti įtarimų, nes minėtų dokumentų išrašymo metu prekes pristačiusi UAB „EEFC“ buvo išregistruota iš PVM mokėtojų registro (2013-03-29). Paminėtina, kad UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu išrašyti dokumentai (sutartys, PVM sąskaitos faktūros ir krovinio važtaraščiai) yra identiški, sutartyse nenurodyti jokie kontrahentų kontaktiniai duomenys (telefonų numeriai, el. pašto adresai), tik bendrovių registracijos adresai. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu išrašyti dokumentai (sutartys, PVM sąskaitos faktūros ir krovinio važtaraščiai) yra identiški, sutartyse nenurodyti jokie kontrahentų kontaktiniai duomenys (telefonų numeriai, el. pašto adresai), tik bendrovių registracijos adresai.

3.8. Pareiškėja teigia, kad kontrahentus pasirinko dėl to, kad jie pasiūlė palankesnes atsiskaitymo sąlygas negu kiti Pareiškėjo tiekėjai. Tačiau Pareiškėjo su kontrahentais pasirašytose 2012-05-23 ir 2013-03-01 sutartyse (4.3 papunktyje) tikslūs atsiskaitymo terminai nenurodyti, tik nurodyta, kad „už kiekvieną prekę Pirkėjas pagal Pardavėjo pateiktą sąskaitą faktūrą sumoka po prekės iškrovimo į kliento talpas bankiniu pavedimu“. PVM sąskaitose faktūrose nurodyta, kad sąskaitas prašoma apmokėti per 20 kalendorinių dienų. Taigi, vien iš sutarčių turinio negalima spręsti, ar kontrahentų pasiūlytos atsiskaitymo sąlygos buvo palankesnės (paminėtina, kad pirmoji PVM sąskaita faktūra UAB „Togesta“ vardu buvo išrašyta tik po 4 mėnesių po sutarties pasirašymo). Neaiškus yra ir sankcijų už pavėluotą mokėjimą dydis: sutartyse nurodyta, kad pažeidus atsiskaitymo tvarką ir terminus, nurodytus 4.3 punkte, Pirkėjas moka 0,04 proc. dydžio delspinigius nuo neapmokėtos sumos už kiekvieną pradelstą dieną, PVM sąskaitose faktūrose nurodytas 0,02 proc. delspinigių dydis. Bylos duomenimis, Pareiškėjas atsiskaitė su dyzelino tiekėjais pažeisdamas PVM sąskaitose faktūrose nurodytus terminus: paskutinė UAB „Togesta“ vardu išrašyta PVM sąskaita faktūra išrašyta 2013-05-10, galutinis atsiskaitymas – 2013-08-01, pagal UAB „EEFC“ vardu išrašytas 2013-03-15 ir 2013-03-26 PVM sąskaitas faktūras galutinai atsiskaityta 2013-05-24; tačiau byloje nėra duomenų apie tai, kad Pareiškėjui būtų pritaikytos sankcijos už atsiskaitymo terminų pažeidimą (bendra kontrahentams sumokėta pinigų suma sutampa su bendra PVM sąskaitose faktūrose nurodyta suma).

3.9. Nors pareiškėja remiasi tuo, kad kontrahentai buvo registruoti PVM mokėtojais ir turėjo licencijas prekybai naftos produktais, pareiškėja savo neveikimo negali teisinti kitų institucijų veiksmais / neveikimu. Pareiškėja net neįsitikino UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ atstovų tapatybe ir įgaliojimais veikti minėtų bendrovių vardu, neatkreipė dėmesio į akivaizdžius dokumentų trūkumus ir neatitikimus, toks elgesys nėra būdingas apdairiam verslininkui ir sąžiningam mokesčių mokėtojui.

Pareiškėjas nesidomėjo, ar tikrai tos bendrovės, kurios buvo nurodytos PVM sąskaitose faktūrose, parduoda prekes, neįsitikino, kas iš tiesų ir kieno prekes iškrauna Pareiškėjo nurodytose vietoje.

3.10. Nors pareiškėjos dalyvavimo sukčiavime nenustatė nei FNTT, nei Kauno apygardos teismas nurodytina, kad mokestinės prievolės ir baudžiamoji atsakomybė yra atskiri teisiniai institutai, reguliuojami skirtingų teisės šakų normomis, todėl mokestinė prievolė gali atsirasti nepriklausomai nuo baudžiamosios bylos baigties.

3.11. Dėl pareiškėjos skundo argumento, kad jam neteisėtai buvo apskaičiuotas PM ir su juo susijusios sumos, nes PM apskaičiavimui svarbios tik realiai patirtos išlaidos, kurios nagrinėjamu atveju ir buvo patirtos (ginčo dėl dyzelino pristatymo Pareiškėjui nėra), pažymėtina, jog LVAT šiuo aspektu yra pažymėjęs, kad „aplinkybė, jog buhalterinės apskaitos dokumentai (nagrinėjamu atveju – PVM sąskaitos faktūros), kuriais grindžiama mokesčių mokėtojo teisė apskaičiuojant pelno mokestį iš bendrųjų pajamų atimti tam tikras sąnaudas, neatspindi tikrojo ūkinės operacijos turinio, per se (pati savaime) leidžia preziumuoti juridinį faktą, kad asmuo, remdamasis šiais buhalteriniais apskaitos dokumentais (PVM sąskaitomis faktūromis) bei juose užfiksuotais duomenimis, negali pripažinti (pagrįsti) pelno mokestį mažinančių sąnaudų. Tokiu atveju mokesčių mokėtojas, analogiškai kaip ir įrodinėdamas savo teisę į PVM atskaitą pagal atitinkamas PVM sąskaitas faktūras, turi pateikti įrodymus (įrodyti juridinius faktus), kurie suteikia jam teisę į sąnaudų nurašymą – įsigytų prekių (paslaugų) rūšį, kiekį, vertę, prekės pardavėją (paslaugų teikėją) ir kitas su išlaidų, patirtų uždirbant pajamas, susidarymu susijusias aplinkybes“ (2011-09-05 nutartis adm. byloje Nr. A-438-2268/2011, 2014-04-30 nutartis adm. byloje Nr. A-438-575/2014). Pareiškėja nepateikė jokių objektyvių įrodymų, paneigiančių Inspekcijos išvadas bei pagrindžiančių ūkinių operacijų su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ realumą bei savo sąžiningumą, kita vertus, neatskleidė tikrojo ūkinių operacijų turinio – tikrųjų sandorių dalyvių, jiems atstovavusių asmenų, dyzelino kilmės ir kitų aplinkybių.

Pareiškėjas nepaneigė Inspekcijos nustatytų aplinkybių, kad apskaitos dokumentai, kuriais jis grindžia teisę į PVM atskaitą, neatitinka tikrojo apskaitos dokumentuose užfiksuotų ūkinių operacijų turinio, taigi neįrodė tikrojo ūkinių operacijų turinio.

4. Trečiasis suinteresuotas asmuo Kauno AVMI atsiliepimo nepateikė.

Motyvuojamoji dalis

konstatuoja:

5. Remiantis byloje esančiais rašytiniais įrodymais nustatytos šios esminės bylos aplinkybės:

5.1. Kauno AVMI atliko pareiškėjos PVM ir PM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo pakartotinį patikrinimą už laikotarpį nuo 2012-01-01 iki 2013-12-31.

5.2. Kauno AVMI 2015-02-10 surašė Patikrinimo aktą. Kauno AVMI 2015-04-02 sprendimu Patikrinimo aktą iš dalies patvirtino, dėl PM ir PVM pavedė atlikti pakartotinį patikrinimą.

5.3. Pakartotinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėja pažeidė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo (PVMĮ) 58 str. 1 dalies ir 64 str. 1 dalies nuostatas, nes 2012 – 2013 m. atskirais mokestiniais laikotarpiais į PVM atskaitą nepagrįstai įtraukė dyzelino 42 102 Lt pirkimo PVM pagal UAB „Togesta” ir UAB „EEFC” vardu išrašytas PVM sąskaitas – faktūras (toliau – ir PVM s/f), neturinčias juridinės galios, tokiu būdu pateiktose PVM deklaracijose pareiškėja nepagrįstai padidino 42 102 Lt pirkimo PVM ir šia suma sumažino mokėtiną į biudžetą PVM. Taip pat konstatuota, jog pareiškėja pažeidė Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (PMĮ) 11 str. 4 dalies nuostatas, nes 2012 ir 2013 metais leidžiamus atskaitymus nepagrįstai padidino 200 486 Lt pagal UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu įformintas PVM sąskaitas faktūras, neturinčias juridinės galios. Nustatyta, kad pareiškėja taip pat pažeidė PMĮ 17 straipsnio nuostatas, nes 2012 ir 2013 metais leidžiamuose atskaitymuose neapskaitė 300 Lt įmokų į Garantinį fondą ir 51 Lt mokesčio už aplinkos teršimą iš mobilių taršos šaltinių (papildomai apskaičiuotos šios sumos patvirtintos 2015-04-02 Inspekcijos sprendimu Nr.(04.7.2)-FR0682-200).

5.4. Pagrindas konstatuoti PVM ir PM apskaičiavimo pažeidimus buvo tai, kad Patikrinimo akte ir Kauno AVMI Sprendime konstatuota, kad pareiškėjos tiekėjai UAB „Togesta” ir UAB „EEFC“ sukčiavo PVM, o pareiškėja turėjo apie tai žinoti, taigi nebuvo sąžininga, dėl to jai apribota teisė į PVM atskaitą. Dėl šių aplinkybių Patikrinimo akte Kauno AVMI konstatavo:

5.4.1. Pareiškėja 2012 m. ir 2013 m. apskaitoje apskaitė degalų (dyzelino) įsigijimo sandorius pagal UAB „Togesta“ vardu įformintus dokumentus:

5.4.1.1. pareiškėja sandoriams su UAB „Togesta“ pagrįsti pateikė 2012-05-23 Sutarties Nr. TG2012.02 (pasirašė UAB „Togesta“ direktorius R. K. ir Pareiškėjo savininkas A. K.); Kauno miesto savivaldybės administracijos 2012-04-20 išduoto UAB „Togesta“ Leidimo verstis didmenine prekyba nefasuotais naftos produktais Nr. 70; Leidimų verstis prekyba nefasuotais naftos produktais Kaune sąrašo; pirkimo PVM sąskaitų faktūrų ir krovinių važtaraščių, kokybės pažymėjimų kopijas.

5.4.1.2. pareiškėja laikotarpiu nuo 2012-09-18 iki 2013-05-10 apskaitė dyzelino pirkimus iš UAB „Togesta“ įmonės degalinėje, esančioje (duomenys neskelbtini), už vertę 162 188 Lt (vertė be PVM - 134 040 Lt, PVM suma - 28 148 Lt) pagal 6 s/f bei 2 dyzelino kokybės pažymėjimus 2012-08-24 Nr. 91853 ir 2013-03-15 Nr. 97114. Pareiškėja pagal UAB „Togesta“ vardu įformintas PVM sąskaitas faktūras sumokėjo UAB „Togesta“ 95600,25 Lt (2012 m. - 75000 Lt).

5.4.1.3. UAB „Togesta“ įregistruota 2012-02-23, adresu: (duomenys neskelbtini), PVM mokėtoju įregistruota 2012-03-26, išregistruota 2013-08-07 mokesčių administratoriaus sprendimu kaip asmuo, nevykdantis ekonominės veiklos ir / ar nevykdantis įsigijimų iš kitų ES narių. UAB „Togesta“ vadovas R. K. (vadovas nuo 2012-04-23 ir akcininkas nuo 2012-05-02). UAB „Togesta“ atlikto mokestinio tyrimo metu nustatyta, kad Pareiškėjo įregistruotu ir deklaruojamu adresu yra garažai (boksai), kitų veiklos vykdymo vietų ar padalinių Pareiškėjas nedeklaravus. UAB „Togesta“ nedeklaravo dyzelino pardavimo pareiškėjai ir pardavimo PVM nesumokėjo. Pateiktose PVM deklaracijose deklaruotoms sumoms pagrįsti UAB „Togesta“ dokumentų nepateikė. Taip pat UAB „Togesta“ nepateikė ir Metinės pelno mokesčio deklaracijos už 2012 m. ir 2013 m.

5.4.1.4. 2013 metais už UAB „Togesta“ krovinio važtaraščius išrašė UAB „EEFC“. UAB „Togesta“ vardu išrašytose PVM sąskaitose faktūrose nurodyta, kad „Prekes pristatė ir važtaraštį išrašė UAB „EEFC“ (pagal sutartį Nr. EEFC-TOGE-2013)“. Minėta 2013 m. sutartis mokestiniam patikrinimui nebuvo pateikta. Be to, jos ir negalėjo būti, nes 2012-12-16 R. K. mirė. UAB „Togesta“ vardu išrašytų PVM sąskaitų faktūrų serijos ir numeriai yra tokie kaip UAB „EEFC“, t. y. 2012 metais UAB „Togesta“ vardu buvo išrašoma serija TOGE Nr. nuo 0091, 0102, 0110, o 2013 metais-serija FCNr. DIS-A1-00185, DIS-A1-00234, DIS-A1-00244, t. y. serijos ir numeriai tokie, kaip UAB „EEFC“. Tai reiškia, kad UAB „Togesta“ vardu PVM sąskaitas faktūras: 2013-04-04 - FC DIS-A1-00185, 2013-05-02 - FC DIS-A1-00234 ir 2013-05-10 - FC DIS-A1-00244 išrašė ne UAB „Togesta“ (PVM sąskaitose faktūrose yra R. K. vardas ir pavardė, parašas, tačiau jis 2012-12-16 mirė), o UAB „EEFC“, kuri savo vardu jau negalėjo rašyti PVM sąskaitų faktūrų, nes 2013-03-29 buvo išregistruota iš PVM mokėtojų registro, todėl išrašė UAB „Togesta“ vardu.

5.4.1.4. Pareiškėjai prekes vežė V. M. IĮ ir UAB „Saitema“. Finansinių nusikaltimų tyrimo tarnybos prie LR VRM Kauno apygardos valdybos Nusikalstamų veikų tyrimo skyriuje (toliau – ir FNTT) buvo atliekamas ikiteisminis tyrimas byloje Nr. 03-6-00030-17 dėl pagal požymius nusikalstamų veikų numatytų Lietuvos Respublikos baudžiamojo kodekso 182 straipsnio 2 dalyje, 199 straipsnio 1 dalyje, 300 straipsnio 1 dalyje. Ikiteisminis tyrimas buvo atliekamas dėl to, kad ikiteisminio tyrimo metu nenustatyti asmenys laikotarpiu 2012-03-17 iki 2013-05-13 pasinaudodami UAB „Togesta“, UAB „EEFC“ ir kt. įmonių vardu bei dokumentais, juos klastodami, įformino nenustatytu būdu įsigytų degalų (dyzelino) pardavimą, nors realiai UAB „Togesta“, UAB „EEFC ir kitos šių degalų nebuvo įsigijusios ir nepardavė. Ikiteisminio tyrimo metu konstatuota, kad UAB „Togesta“ gautus pinigus iš bankinių sąskaitų iš karto pervesdavo į užsienyje registruotų įmonių bankines sąskaitas. Banko sąskaitos, į kurias buvo pervesti pinigai iš UAB „Togesta“ priklauso realiai veiklos nevykdančiai įmonei ŠIA „Alorto“. Anjusoma TradingLtd tikrieji savininkai per savo atstovus yra perdavę dokumentus už laikotarpį nuo bendrovės įsteigimo iki 2011 metų, ir juose nerado jokių bendrovės sandorių su UAB „Togesta“ ir neturi jokių dokumentų, galinčių patvirtinti, kad vyko koks nors pardavimas iš Anjusoma TradingLtd. 2018-08-28 ikiteisminis tyrimas sustabdytas, nepavykus nustatyti asmenų, kurie UAB „Togesta“, UAB „EEFC“ ir kt. įmonių vardu sudarė sutartis ir pardavė dyzeliną. Prie UAB „Togesta“ vardu įformintų dyzelino pardavimo Pareiškėjui apskaitos dokumentų (PVM sąskaitų faktūrų ir krovinio važtaraščių) pridėti dyzelino tyrimo Kokybės pažymėjimai turi neatitikimų, galimai yra suklastoti.

5.4.2. Pareiškėja laikotarpiu nuo 2013-03-15 iki 2013-03-26 apskaitė dyzelino pirkimus iš UAB „EEFC“ įmonės degalinėje, adresu: (duomenys neskelbtini), už 80 400,02 Lt (vertė be PVM - 66 446,29 Lt, PVM - 13 953,73 Lt). Pareiškėjas 2013 m. kovo mėn. atskaitė 13 953,73 Lt pirkimo PVM, kurį deklaravo šio mėnesio PVM deklaracijoje. Nustatyta, kad Pareiškėjas 2013 m. kovo-gegužės mėn. atsiskaitė su UAB „EEFC“ pavedimais per banką:

5.4.2.1. Patikrinimo metu nustatyta, kad UAB „EEFC“ už 2013 m. kovo mėnesį pateiktoje PVM deklaracijoje nedeklaravo PVM apmokestinamų tiekimų ir pardavimo PVM, o taip pat nedeklaravo ir pirkimo PVM, t. y. UAB „EEFC“ nedeklaravo ir nesumokėjo pardavimo PVM nuo įformintų sandorių su pareiškėja.

5.4.2.2. UAB „Saitema“ 2013 m. teikė degalų vežimo autocisternomis paslaugas UAB „EEFC“. UAB „Saitema“ kovo mėn. gabeno UAB „EEFC“ parduodamą dyzeliną. Degalų vežimą užsakė ir apmokėjo UAB „EEFC“. UAB „Saitema“ sutarčių su UAB „EEFC“ ir krovinio gabenimo užsakymų nepateikė. Pareiškėjo komercijos direktorius rašytiniame paaiškinime paaiškino, kad degalų užsakymus iš UAB „EEFC“ gaudavo telefonu, su šios Pareiškėjo vadovais nebuvo susitikęs ir jų nepažįsta, o papildomos informacijos, kuri nėra nurodoma krovinio važtaraščiuose nesaugo. Dyzelino gabenimai yra užfiksuoti UAB „Saitema“ priklausančio vilkiko kelionės lapuose. Darbo laiko apskaitos žiniaraščiuose krovinio gabenimo metu fiksuotas vairuotojo K. Š. darbo laikas. UAB „EEFC“ su UAB „Saitema“ atsiskaitė banko pavedimais.

5.4.2.3. Prie UAB „EEFC“ vardu įformintų dyzelino pardavimo Pareiškėjui apskaitos dokumentų (PVM sąskaitų faktūrų ir krovinio važtaraščių) pridėti dyzelino tyrimo Kokybės pažymėjimai turi neatitikimų, galimai yra suklastoti.

5.4.2.4. Patikrinimo akte padaryta išvada, kad Pareiškėjas galėjo žinoti, jog dyzeliną įsigyja ne iš nurodyto tiekėjo ir ne pagal AB „ORLEN Lietuva“ Kokybės pažymėjimus, nes PVM s/f, krovinio važtaraščiuose ir Kokybės pažymėjimuose nurodyta dyzelino markė daugumoje atveju nesutapo. Pareiškėjas disponavo įsigytu dyzelinu pagal UAB „EEFC“ vardu įformintus dokumentus, apskaitytus buhalterinės apskaitos registruose, kuro apskaitos žurnale, kuro talpyklų apskaitoje, tačiau UAB „EEFC“ Pareiškėjui dyzelino parduoti negalėjo, nes ji kuro neturėjo ir nebuvo įsigijusi iš AB „ORLEN Lietuva“, o pinigus, gautus iš Pareiškėjo, pervedė užsienio įmonėms, kurios nevykdė veiklos.

5.4.3. Inspekcija konstatavo, kad pareiškėja žinojo ar turėjo žinoti, kad sandoriai su UAB „Tormenta“ ir UAB „EEFC“ yra įtraukti į pardavėjų vykdomą sukčiavimą PVM . taip pat konstatavo, kad aplinkybės rodo, kad UAB „Tormenta“ ir UAB „EEFC“ vardu įformintose PVM s/f ne tomis aplinkybėmis (prekės įsigytos ne iš to subjekto), sandoriai realiai nevyko, todėl šios PVM s/f pripažintos neturinčiomis juridinės galios.

5.5. Kauno AVMI 2019-08-21 sprendimu Nr. (7.45) FR0682-193 patvirtino 2019-06-27 patikrinimo aktą Nr. (7.45) FR0680-232. Sprendimu nurodyta pareiškėjai sumokėti 12 193,58 Eur PVM, 510,66 Eur pelno mokestį, 3 597,88 Eur PVM delspinigius, 644,40 Eur PM delspinigius, paskirtos 1219 Eur PVM bauda ir 151 Eur PM bauda. Šiuo Kauno AVMI 2019-08-21 sprendimu Pareiškėjas taip pat buvo atleistas nuo apskaičiuotų 50 procentų (1 798,94 Eur PVM ir 322,20 Eur PM) delspinigių mokėjimo.

5.6. Pareiškėja nesutikdama su minėtu Inspekcijos sprendimu, pateikė skundą VMI prie FM, kuri 2019-11-11 sprendimu Nr. 69-94 patvirtino Inspekcijos 2019-08-21 sprendimą Nr. (7.45) FR0682-193.

5.7. Pareiškėja, nesutikdama su minėtu VMI sprendimu, pateikė skundą Mokestinių ginčų komisijai prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės. Komisija 2020-02-04 sprendimu Nr. S-18 (7-157/2019) (toliau – ir Komisijos sprendimas) patvirtino VMI prie FM sprendimą.

6. Ginčas kilo dėl pareiškėjos teisės į PVM atskaitą pagal sandorius su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“, taip pat sąnaudų pripažinimo leidžiamais atskaitymas apskaičiuojant PM pagal tuos pačius sandorius.

7. Teisės į PVM atskaitą teisinis reguliavimas ir teismų praktika:

Teisė į PVM atskaitą atsiranda esant teisės aktuose nustatytoms sąlygoms, įtvirtintoms Pridėtinės vertės mokesčio įstatyme (PVMĮ), kuriuo yra įgyvendintos 2006-11-28 Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (PVM direktyva) nuostatos. Pagal minėtos direktyvos 2006/112/EB 168 straipsnio a punktą, jeigu prekes ir paslaugas apmokestinamasis asmuo naudoja savo apmokestinamiesiems sandoriams, apmokestinamasis asmuo turi turėti valstybėje narėje, kurioje jis vykdo šiuos sandorius, teisę iš PVM, kurį sumokėti jam tenka prievolė, atskaityti mokėtiną ar sumokėtą PVM toje valstybėje narėje už prekių tiekimą ar paslaugų teikimą, kurį jam atliko ar turi atlikti kitas apmokestinamasis asmuo. Šią direktyvos nuostatą įgyvendina PVMĮ 58 straipsnio 1 dalies 1 punktas, nustatantis, kad PVM mokėtojas turi teisę įtraukti į PVM atskaitą pirkimo ir (arba) importo PVM už įsigytas ir (arba) importuotas prekes ir (arba) paslaugas, jeigu šios prekės ir (arba) paslaugos skirtos naudoti tokiai šio PVM mokėtojo veiklai kaip PVM apmokestinamam prekių tiekimui ir (arba) paslaugų teikimui.

Nacionaliniai teisės aktai tiesiogiai neįtvirtina sąlygų (atvejų, aplinkybių), kurioms esant apmokestinamojo asmens teisė į PVM atskaitą gali būti ribojama. Todėl apibrėžiant (nustatant) tokias sąlygas, remiantis Sutarties dėl Europos Sąjungos veikimo 288 straipsnio 3 dalimi, būtina vadovautis PVM direktyvos nuostatomis, tikslais ir juos aiškinant ESTT suformuotomis taisyklėmis (pavyzdžiui: LVAT 2013-02-05 išplėstinės teisėjų kolegijos nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013, 2013-02-05 nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013, 2013-02-25 sprendimas adm. byloje Nr. A-556-421/2013, 2013-03-19 nutartis adm. Byloje Nr. A-602-371/2013, 2015-06-30 nutartis adm. byloje Nr. A-704-602/2015 ir kt.).

Plėtojant teisminę praktiką dėl teisės į PVM atskaitą ribojimo pagrindų, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija 2013-02-05 nutartyje, priimtoje administracinėje byloje Nr. A602-705/2013, apibendrindama Teisingumo Teismo praktiką, konstatavo, kad nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į atskaitą, jei atsižvelgiant į objektyvius įrodymus nustatoma: 1) sandoriai, kuriais grindžiama ši teisė, sudaryti piktnaudžiaujant (angl. abuse; abusive practice; vok. Missbrauch, missbräuchliche Praxis, pranc. pratique abusive) (žr., pvz., jau minėtą sprendimą byloje Halifax, 86 p.) arba; 2) paties apmokestinamojo asmens sukčiavimas mokesčių srityje arba 3) jei atsižvelgus į objektyvias aplinkybes, įrodoma, kad apmokestinamasis asmuo (pirkėjas) žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvauja sandoryje, susijusiame su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio šių tiekimų ar paslaugų grandinės pirkimo ar pardavimo sandoryje, atliktu sukčiavimu PVM srityje (angl. fraud, fraudulent evasion of VAT; vok. Mehrwertsteuerhinterziehung, pranc. fraude la TVA), net jeigu nagrinėjamas sandoris atitinka objektyvius kriterijus, kuriais grindžiamos apmokestinamojo asmens, veikiančio kaip tokio, atliekamo prekių tiekimo ir ekonominės veiklos sąvokos (žr., pvz., ESTT 2012-12-06 sprendimą byloje Bonik C-285/11, 38-40 p.; sprendimą byloje Kittel ir Recolta Recycling, 56-59 p.; sprendimą byloje Mahagében ir David, 45, 46 p.).

Trečiuoju minėtu atveju, kuomet nacionalinės institucijos ir teismai turi teisę apmokestinamajam asmeniui atsisakyti suteikti teisę į PVM atskaitą, yra privalu įrodyti šias sąlygas: 1) jog prekių tiekėjas ar paslaugų teikėjas sukčiavo PVM. kad prekių tiekimo ar paslaugų teikimo sandoris, iš kurio kylančią teisę į atskaitą siekiama paneigti, yra susijęs su sukčiavimu PVM. 2) jog asmuo, siekiantis pasinaudoti PVM atskaitos teise, įsigydamas prekes ir paslaugas, žinojo / turėjo žinoti apie aplinkybes, nurodytas pirmojoje sąlygoje. Žinodamas arba turėdamas žinoti, kad įsigydamas prekes ir paslaugas dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM srityje, pirkėjas elgiasi nesąžiningai ir tampa sukčiaujančio pardavėjo bendrininku, o tai nesuderinama tiek su Lietuvos, tiek su ES teise, todėl tokio asmens teisė į atskaitą gali būti paneigta. Šią teisiškai reikšmingą aplinkybę objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius

8. UAB „Togesta“ tiekė kurą pareiškėjai 2012 m. (2012-09-19 PVM s/f 41839,38 Lt sumai, 2012-09-29 PVM s/f 20 799,90 Lt sumai, 2012-10-05 20 450,21 Lt sumai) ir 2013 m. (2013-04-04 PVM s/f 20 600 Lt, 2013-05-02 PVM s/f 38 999,51 Lt, 2013-05-10 PVM s/f 19 499,76 Lt sumai). Visais atvejais 2013 m. pagal UAB „Togesta“ vardu išrašytas PVM s/f tiekimus vykdė UAB „EEFC“. UAB „EEFC“ pareiškėjai tiekė kurą pagal 2013 m. išrašytas s/f (2013-003-15 40300,01 Lt, 2013-03-26 40100,01 Lt sumai), taip pat, kaip minėta, tais atvejais, kai sąskaitos buvo išrašytos UAB „Togesta“ vardu. Kaip matyti, iš pradžių, 2012 m. pareiškėja kurą pirko iš UAB „Togesta“, o 2013 m. – iš UAB „EEFC“, tik pastaroji dalį tiekimų įformino per UAB „Togesta“.

9. Kad UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ sukčiavo PVM įrodo byloje surinkti įrodymai (mokestinio tyrimo medžiaga 4 t.82-106, kt.) ir dėl šių aplinkybių ginčo nėra:

9.1. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ negalima buvo patikrinti (UAB „Togesta“ vienintelis akcininkas ir vadovas miręs, kitų darbuotojų nėra, UAB „EEFC“ vadovo Latvijos piliečio gyvenamosios vietos adresas nežinomas) ir nustatyti, iš kokių įmonių buvo įforminti prekių įsigijimai; bendrovių veiklos vykdymo vietos nenustatytos, o nurodyti apskaitą tvarkantys asmenys nurodė neturėję jokių sandorių su Pareiškėjo kontrahentais; taip pat nenustatyti asmenys, veikę minėtų bendrovių vardu - tiek Pareiškėjas, tiek vežėjai su tariamais bendrovių atstovais bendravo tik telefonu ir ei. paštu;

9.2. iš Pareiškėjo banko sąskaitos į UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ banko sąskaitas pervestos piniginės lėšos tuoj pat, tą pačią dieną buvo pervestos užsienio įmonėms, kurios buvo įregistruotos pasinaudojant patikliais asmenimis už atlygį, kurie jokios veiklos nevykdė ir dokumentuose nepasirašinėjo;

9.3. po UAB „Togesta“ akcininko ir vadovo R. K. mirties 2012-12-16 UAB „Togesta“ neliko darbuotojų, naujas direktorius nebuvo paskirtas, tačiau R. K. vardu buvo išrašomi dokumentai (PVM sąskaitos faktūros ir kasos pajamų orderiai); nustatyta, kad minėto asmens vardu pasirašinėjo kiti nenustatyti asmenys;

9.4. UAB „EEFC“ 2013-03-29 buvo išregistruota iš PVM mokėtojų registro, tačiau ir toliau tiekė dyzeliną Pareiškėjui, išrašinėjo krovinio važtaraščius, bet PVM sąskaitas faktūras už ši kurą išrašė UAB „Togesta“, o pasirašė nenustatyti asmenys R. K. vardu (tuo metu jis jau buvo miręs);

9.5. Pareiškėjos iš kuro tiekėjų gauti kuro kokybės pažymėjimai (Nr. 91583, Nr. 96900, Nr. 97114, neva išrašyti AB „ORLEN Uietuva“) buvo suklastoti - juose nurodyti duomenys apie kurą bei pasirašiusių asmenų rekvizitai neatitinka AB „ORLEN Lietuva“ išduotų kokybės pažymėjimų tokiais pačiais numeriais, be to, nei UAB „Togesta“, nei UAB „EEFC“ nepirko kuro iš AB „ORLEN Lietuva“;

9.6. UAB „Togesta“ per laikotarpį nuo 2012-05-01 iki 2013-01-31 pateiktose PVM deklaracijose deklaravo pardavimo PVM sumas, artimas pirkimo PVM sumoms, 2013 m. 02-03 mėn. Inspekcijai PVM deklaracijose nedeklaravo nei pirkimų, nei pardavimų, o už laikotarpį nuo 2013-04-01 iki 2013-08-07 PVM deklaracijų nepateikė; UAB „EEFC“ pateiktoje 2013 m. kovo mėn. PVM deklaracijoje, kada būtent įforminti sandoriai su Pareiškėju, nedeklaravo nei pirkimų, nei pardavimų, taigi, pardavimo PVM nesumokėtas.

9.7. Atsižvelgiant į aptartų aplinkybių visumą, pareiškėjos kontrahentai (UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“) sukčiavo PVM - veikė kaip „dingę prekeiviai“.

Todėl nagrinėtina, ar byloje yra surinkta pakankamai duomenų, kad Pareiškėjas žinojo / galėjo žinoti, jog jo kontrahentai sukčiauja PVM.

10.1. Pagrindinis pareiškėjos argumentas- kad ji veikė sąžiningai ir mokesčių administratorius nepagrįstai užkrauna jai kontrahentų veiklos tikrinimo pareigą, kuri būdinga valstybės institucijoms.

10.2. Kaip vienas iš teisės į PVM atskaitos ribojimą pagrindų yra laikomas mokesčio mokėtojo nesąžiningumas. Sąžiningumo koncepcija ESTT sprendimuose yra nurodoma tose bylose, kuriose yra pasisakoma dėl galimybės riboti teisę į atskaitą tuomet, kai subjektai dalyvauja PVM sukčiavime. ESTT sąžiningumo koncepciją pradėjo formuoti sujungtose bylose Optigen Ltd, Fulcnim Electronics Ltd ir Bond House Systems Ltd (C-354/03, C-355/03 ir C-484/03). kuriose teismas pripažino, kad mokesčio mokėtojo teisė į atskaitą negali priklausyti nuo to, kokiu būdu tiekimų grandinėje veikia kiti subjektai, nes tai prieštarautų Šeštosios direktyvos tikslams. ESTT konstatavo, kad jeigu mokesčių mokėtojas nežino apie kitų mokesčių mokėtojų vykdomą PVM sukčiavimą, tai jam negali atsirasti neigiamos pasekmės. Sąžiningumo koncepciją ESTT įtvirtino sprendime, priimtame sujungtose bylose Axel Kittel ir Récolta Recycling (C-439/04 ir C-440/04). kuriose jis sprendė, jog mokesčių mokėtojui, kuris nežino, kad dalyvauja mokesčių sukčiavime, ir kuris, elgdamasis rūpestingai, negali to žinoti, negali būti ribojama teisė į atskaitą tik todėl, kad paaiškėjo tiekėjo nesąžiningumas.. Pažymėtina, kad apmokestinamasis asmuo, kuris žinojo arba turėjo žinoti, kad įsigydamas prekių jis dalyvavo su sukčiavimu PVM srityje susijusiame sandoryje, siekiant taikyti direktyvą 2006/112/EB, turi būti laikomas sukčiaujant dalyvaujančiu asmeniu, neatsižvelgiant į tai. ar perparduodamas šias prekes arba panaudodamas paslaugas savo apmokestinamiesiems pardavimo sandoriams jis gauna naudos (2012-12-06 sprendimas byloje Bonik C-285/11).

10.3. LVAT ne kartą yra akcentavęs, jog aplinkybę, kad apmokestinamasis asmuo, siekiantis pasinaudoti teise į atskaitą, žino/turi žinoti, kad dalyvauja sandoryje, susijusiame su sukčiavimu PVM, objektyviais įrodymais privalo pagrįsti mokesčių administratorius. Ji gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį: sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą: taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį: teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. (LVAT 2013-02-05 nutartis adm. byloje Nr. A-602-705/2013. „Administracinė jurisprudencija“ 2013. Nr. 25. 324-345 psl., 2013-02-11 nutartis adm. byloje Nr. A-602-133/2013, 2016-07-04 nutartis adm. byloje Nr. eA-601-602/2016). Iš principo analogiškas įrodinėjimo naštos paskirstymo taisykles yra akcentavęs ir ESTT (ESTT 2012-06-21 sprendimas sujungtose bylose Mahagėben ir David, C-80/11 ir C-142/1 1, 49 punktas) - atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi pakankamai teisiškai nustatyti objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar galėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu. Tai reiškia, kad jeigu nacionalinis teismas prieitų išvados, kad atitinkamas apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, kad jo vykdomas sandoris yra įtrauktas į įgijėjo atliekamą sukčiavimą, ir nesiėmė visų pagrįstų priemonių, kad išvengtų šio sukčiavimo, jis turėtų atsisakyti jam suteikti teisę į neapmokestinimą PVM (ESTT sprendimo Mecsek-Gabona Kft 50 ir 54 punktai; 2014-10-09 sprendimo byloje C-492/13 Traum EOOD 42 punktas; 2014-12-18 sprendimo sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13 Italmoda ir kt. 45 punktas). Taigi reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo būtų sąžiningas ir kad prireikus imtųsi tam tikrų atsargumo priemonių užtikrinti vykdomų sandorių teisėtumą, šis <...> reikalavimas vadinamas protingo rūpestingumo pareiga (Generalinio advokato išvados ESTT sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13, 46 punktas). Laikomasi pozicijos, jog jeigu sandoris įtrauktas į sukčiavimą, teisė <...> priklauso nuo apmokestinamojo asmens sąžiningumo ir protingo rūpestingumo, tai yra nuo to. kad jis nedalyvavo tyčia sukčiaujant ir ėmėsi būtinų priemonių, kad įsitikintų vykdomo sandorio teisėtumu (ten pat. 47 punktas).

ESTT praktikoje sąžiningumas suprantamas plačiau nei pagal klasikinę šios sąvokos sampratą. Sąžiningumo reikalavimą atitinka tas apmokestinamasis asmuo, kuris ne tik aktyviai nedalyvavo sukčiaujant, bet ir nežinojo, negalėjo žinoti apie tokį savo dalyvavimą. Taigi reikalaujama, kad apmokestinamasis asmuo būtų sąžiningas ir kad prireikus imtųsi tam tikrų atsargumo priemonių užtikrinti vykdomų sandorių teisėtumą, šis <...> reikalavimas vadinamas protingo rūpestingumo pareiga (Generalinio advokato išvados sujungtose bylose C-131/13, C-163/13 ir C-164/13, 46 punktas). Laikomasi pozicijos, jog jeigu sandoris įtrauktas į sukčiavimą, teisė <...> priklauso nuo apmokestinamojo asmens sąžiningumo ir protingo rūpestingumo, tai yra nuo to, kad jis nedalyvavo tyčia sukčiaujant ir ėmėsi būtinų priemonių, kad įsitikintų vykdomo sandorio teisėtumu (ten pat, 47 punktas).

Atsižvelgiant į aptartą teismų praktiką, sprendžiant apie pirkėjo galimybę žinoti vertintinos šios aplinkybės: 1) Šalių tarpusavio santykių pobūdis, jų tęstinumas; 2) Elgsena prieš sandorio sudarymą, jo sudarymo ir vykdymo metu; 3) Mokesčių mokėtojo atlikti veiksmai, siekiant įsitikinti kitos sandorio šalies veiklos teisėtumu; 4) Įsigyjamų prekių ar paslaugų kaina; 5) Kita;

10.4. Aptarta teismų praktika rodo, kad reikalinga pusiausvyra tarp mokesčių mokėtojo teisinio saugumo ir pareigos, kylančios iš viešojo intereso:

10.4.1.1. Atsisakymas suteikti teisę į atskaitą yra išimtis iš pagrindinio principo, kurį sudaro ši teisė, taikymo, mokesčių institucija turi nustatyti teisiškai pakankamus objektyvius įrodymus, leidžiančius daryti išvadą, kad apmokestinamasis asmuo žinojo ar turėjo žinoti, jog sandoris, kuriuo remiamasi siekiant pagrįsti teisę į atskaitą, susijęs su tiekėjo ar kito ūkio subjekto, dalyvaujančio tiekimo grandinėje, atliekamu sukčiavimu (ESTT sprendimo sujungtose bylose Mahageben ir David, C-80/11 ir C-142/11, 49 p.).

10.4.1.2. ESTT jurisprudencijoje teisės į PVM atskaitą nesuteikimas laikomas sankcija. Atsakomybės be kaltės nustatymas viršytų tai, kas būtina siekiant apsaugoti valstybės iždo teises (šiuo klausimu žr. Teisingumo Teismo 2006 m. gegužės 11 d. sprendimo byloje Federation of Technological Industries ir kt., C-384/04, 32 p.; 2008 m. vasario 21 d. sprendimo byloje Netto Supermarkt, C-271/06, 23 p.).

10.4.1.3. ūkio subjektai, ėmęsi bet kokios priemonės, kurios gali būti iš jų pagrįstai reikalaujama, kad būtų užtikrinta, jog jų sandoriai nėra įtraukti į sukčiavimą PVM srityje ar kitokį sukčiavimą, privalo turėti galimybę pasikliauti šių sandorių teisėtumu be rizikos prarasti savo teisę atskaityti sumokėtą pirkimo PVM“ (ESTT Sprendimas Mahagében ir D?vid (C‑80/11 ir C‑142/11, 53 punktas).

10.4.1.4. Mokesčių administratorius iš asmens, norinčio pasinaudoti teise į PVM atskaitą, negali pagal bendrą taisyklę reikalauti, pirma, tikrinti, ar sąskaitą faktūrą už prekes ir paslaugas, dėl kurių prašoma leisti pasinaudoti šia teise, išrašantis asmuo turi apmokestinamojo asmens statusą, taip pat kad jis turėjo atitinkamas prekes ir galėjo jas pristatyti ir kad jis įvykdė savo pareigas deklaruoti bei sumokėti PVM, taip siekiant užtikrinti, jog tiekėjai nedarytų pažeidimų ar nesukčiautų, ir, antra, turėti tai patvirtinančius dokumentus. Mokesčių institucijos iš esmės turi atlikti reikalingus apmokestinamųjų asmenų patikrinimus, siekdamos nustatyti pažeidimus ir sukčiavimą PVM srityje ir taikyti sankcijas apmokestinamajam asmeniui, padariusiam šias veikas (ESTT sprendimo sujungtose bylose Mahageben ir David, C-80/11 ir C-142/11, 60–62 p.).

10.4.2.1.Sistemiškai aiškinant Pridėtinės vertės mokesčio įstatymą, Civilinio kodekso I dalies pirmo skyriaus ir II dalies normas akivaizdu, kad tiekėjas pagal PVM sistemą privalo identifikuoti kitą sandorio šalį, įsitikinti įmones atstovaujančių asmenų teisnumu ir veiksnumu. Be to, PVM sistema kartu su Teisingumo Teismo praktika, PVM subjektams kelia didelius atsargumo ir įrodinėjimo reikalavimus (LVAT 2019-02-13 nutartis adm. byloje Nr. eA-2-575/2019).

10.4.2.2. PVM sistema veikia taip, kad pirkėjas perduoda pardavėjui lėšas laikinai, kad šis sumokėtų jas į biudžetą. Taigi reikalingas tam tikras objektyviomis aplinkybėmis grįstas pasitikėjimas. Siekdamas pelno, verslo subjektas negali ignoruoti sukčiavimo požymių, nors ir pats nesukčiauja.

10.4.3. Vertinant pirkėjo sąžiningumą konkuruoja dvi vertybės: mokesčių mokėtojo autonomija priimti verslo sprendimus bei teisinis saugumas/apibrėžtumas (negatyvi teisė) ir viešasis interesas, kuris tokioje situacijoje reikalauja elgtis aktyviai (pozityvi pareiga), kad mokesčiai būtų sumokėti. Taigi iš verslo subjekto gali būti reikalaujama tam tikra apimtimi patikrinti kontrahento patikimumą. Tai reiškia, kad teismas šioje byloje turi nagrinėti su konkrečiais sandoriais reikšmingas aplinkybes, kurių visuma leistų konstatuoti esant arba nesant vertinamąjį požymį, t. y. ar mokesčių mokėtojo elgesys atitiko protingo rūpestingumo kriterijų, t. y. ar pagal konkrečios situacijos sąlygas Bendrovės elgesys buvo pakankamai atidus ir rūpestingas.

10.5. ABTĮ 56 straipsnio 6 dalis įtvirtina, kad teismas įvertina įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, vadovaudamasis įstatymu, taip pat teisingumo ir protingumo kriterijais. Taigi, konstatuoti tam tikro fakto buvimą ar nebuvimą galima tik remiantis byloje surinktų įrodymų visuma, o ne atskirais įrodymais. Nustatant teisiškai reikšmingas aplinkybes turi būti įvertintas surinktų įrodymų pakankamumas, jų nuoseklumas, galimi jų prieštaravimai, logiškumas, atitinkamų duomenų nurodymo aplinkybės, įrodymų šaltinių patikimumas. Iš ABTĮ 56 straipsnio 6 dalies taip pat seka, kad įrodymų vertinimas, kaip objektyvios tiesos nustatymo procesas, grindžiamas subjektyviu faktoriumi – vidiniu įsitikinimu. Vidinis įsitikinimas – tai ne išankstinis įsitikinimas, nuojauta, o įrodymais pagrįsta išvada, kuri padaroma iš surinktų įrodymų, kada išnagrinėjami reikšmingi faktai, iškeliamos ir ištiriamos galimos versijos, įvertinami kiekvienas įrodymas atskirai ir jų visuma.

10.6. Žinojimo ar turėjimo žinoti aplinkybė tokiose bylose gali būti konstatuota tik objektyviai įvertinus realų nagrinėjamų sandorių pobūdį, jų prasmę, turinį ir paskirtį; sudarymo priežastis ir ekonominį kontekstą; taip pat pirkėjo ir pardavėjo veiksmus, turimus skolinius įsipareigojimus tiek sandorių metu, tiek iki ir po jų sudarymo; atsiskaitymo už sandorius formas; tiekiamų prekių ir teikiamų paslaugų pobūdį; teisinius, ekonominius, asmeninius sandoriuose dalyvaujančių subjektų ryšius ir pan. (pvz., žr. LVAT 2015-04-30 nutartis byloje Nr. A-383-438/2015).

10.7. Elementariomis ir pakankamomis priemonėmis, esant didelės vertės sandoriams, laikoma ūkinių operacijų partnerių ir juos atstovaujančius asmenų identifikavimas – reikalavimas pateikti ir neįvertinti įmonės registravimo ir veiklos dokumentus, asmens dokumentus ar įgaliojimus (žr. pvz., LVAT 2019-02-13 nutartis adm. byloje Nr. eA-2-575/2019). Nesidomėjimas asmenų tapatybėmis ir įgaliojimais, laikoma, prieštarauja sąžiningo, rūpestingo ir apdairaus verslo subjekto veikimo būdui (žr. pvz., LVAT 2015-04-30 nutartis byloje Nr. A-383-438/2015).

10.8. Pareiškėja turėjo būti atidi sudarydama sandorius su naujais tiekėjais. Kaip matyti iš Patikrinimo akte analizuotų „Sodros“ duomenų, UAB „Togesta“ nuo 2012-05-14 darbuotojų nebuvo (patikrinimo akto 12 lapas). Duomenys apie darbuotojų skaičių skelbiami viešai rekvizitai.lt (Komisijos bylos, 2 t. b. l. 132), kuriame pareiškėja, kaip nurodo, tikrino prieinamą informaciją apie tiekėjus. Pareiškėja teigia, kad įmonės vadovas taip pat yra darbuotojas ir laikytina, kad UAB „Togesta“ buvo darbuotojų 2012 ir 2013 metais, tačiau šiuo atveju svarbu tai, kad „Sodrai“ nebuvo pranešta apie darbuotojus, tokie duomenys skelbiami viešai ir vien šis neatitikimas galėjo sukelti abejonių pareiškėjai. UAB „Togesta“ buvo įsteigta ir PVM mokėtoju įregistruota 2012-03-26, t. y. palyginti neseniai iki sutarties su pareiškėja sudarymo ir tiekimų pareiškėjai. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ buvo palyginti nauji kuro tiekėjai - leidimai verstis prekyba nefasuotais naftos produktais UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ buvo išduoti vos prieš mėnesį iki sutarčių su Pareiškėju pasirašymo (leidimai išduoti 2012-04-20 ir 2013-02-06, sutartys pasirašytos atitinkamai 2012-05-23 ir 2013-03-01).

Šiuo atveju pareiškėja turėjo UAB „Togesta“ vadovo (R. K.) paso nuotrauką. Visgi neidentifikavo asmenų, su kuriais tarėsi dėl kuro tiekimo. Ant 2012 m. UAB „Togesta“ vardu išrašytų PVM s/f R. K. parašas akivaizdžiai skiriasi nuo parašo pase. Taip pat akivaizdžiai skiriasi parašai tarp 2012 m. ir nuo 2013 m. išrašytų PVM s/f ir važtaraščių (Komisijos bylos 2 t, b. l. 66-81). Pareiškėja nurodo, kad gautas sąskaitas ir važtaraščius tikrindavo skirtingi darbuotojai ir skirtingais tikslais, dėl to galėjo ir nepastebėti neatitikimų. Tačiau tai reiškia, kad pareiškėja tiekėjo vadovo paso kopija, siekdama nustatyti atstovaujančiųjų asmenybes, realiai nesinaudojo. Todėl ir paso kopijos gavimas buvo tik formalus veiksmas. Santykiuose su UAB „EEFC“ apskritai nėra duomenų, kad pareiškėja būtų pasidomėjusi šią įmonę atstovaujančiu asmeniu. Grynus pinigus pareiškėja 2013-07-16 išmokėjo pagal R. K. (kuris buvo miręs 2012-12-16) tariamai pasirašytą kasos pajamų orderio kvitą. Grynus pinigus pareiškėja išmokėjo nepažįstamam asmeniui bent tris kartus (2013-07-16 32 009,26 Lt; 2013-07-22 22 490 Lt; 2013-08-011 2089,50 Lt) ir nepasidomėjo, kas veikia UAB „Togesta“ vardu. Laikytina, kad bendraujančiųjų tapatybės nustatymas galėjo padėti nesudaryti sąlygų šiems asmenims pasisavinti pareiškėjos jiems sumokėtą PVM.

Nėra duomenų apie tiekėjų rinkodarą, įskaitant internetinio puslapio turėjimą, savo vardo elektroninio pašto turėjimą ar pan., t. y. aplinkybių dėl kurių galėjo susidaryti patikimumo įspūdis. Šiuo atveju didmeniniais kiekiais ir sąlyginai didelėmis sumomis (pagal kiekvieną atskirą tiekimą suma sudarydavo nuo 19 499 Lt iki 41 839 Lt) didelio likvidumo preke (degalais) prekiavusios įmonės naudojosi elektoriniais pašto adresais su plėtiniais „yahoo“ arba „gmail“ (nors pareiškėja net nepateikia įrodymų apie susirašinėjimą su jais). Tokios aplinkybės galėjo sukelti abejonių pareiškėjai.

Tiekėjų registracijos ir nurodyta veiklos vieta buvo formali (butas arba garažų boksas). Tokia registracija yra galima, bet bendrame aplinkybių kontekste patikimumo nesuteikia.

Tiekėjų vardu nebuvo registruota jokio turto.

Aptarta aplinkybių visuma – naujas teikėjas, be savarankiškos, bent minimalų veiklos realumą demonstruojančios rinkodaros, turto, pasitikėjimą keliančios veiklos vykdymo vietos, informacijos apie darbuotojus neteikimas „Sodrai“ - reikalavo pareiškėjos papildomo atidumo, tačiau ji nenustatė net tiekėjus atstovaujančių asmenų tapatybės.

10.9. Pareiškėja remiasi tuo, kad tiekėjams buvo išduotas leidimas prekybai nefasuotais naftos produktais ir kad Leidimų verstis prekybos naftos produktais veikla išdavimo taisyklių, patvirtintų energetikos ministro 2012-02-02 įsakymu Nr. 1-19 (toliau – ir Leidimų išdavimo taisyklės), 20 punktas nustatė, kad leidimai išduodami asmenims, turintiems technologinius, finansinius ir vadybinius pajėgumus, leidžiančius tinkamai įvykdyti reguliuojamos veiklos sąlygas. Leidimų išdavimo taisyklių 21 p. buvo nustatyti technologiniai reikalavimai, kurie buvo netaikomi, jeigu vykdoma didmeninė prekyba nefasuotais naftos produktais pristatant juos tiesiogiai pirkėjams (kaip ir buvo nurodyta abiejų tiekėjų leidime). 21 punkte nustatytas finansinis reikalavimas buvo formalus - nėra pradėta bankroto, reorganizavimo ir (ar) likvidavimo procedūra. 22 punkte buvo nustatyta, kas subjektas privalo turėti darbuotojus reguliuojamai veiklai vykdyti ir ataskaitoms rengti, vartotojams informuoti ir konsultuoti arba privalo sudaryti sutartis su šias paslaugas teikiančiais ūkio subjektais. Taigi tokioms veiklos rūšims, kurios buvo tiekėjų leidimuose (prekyba nefasuotais naftos produktais pristatant juos tiesiogiai pirkėjams) buvo keliami tik formalaus pobūdžio reikalavimai. Pareiškėja matė leidime nurodytą informaciją apie tai, kad leidimas išduotas prekybai pristatant juos tiesiogiai pirkėjams. Be to, Leidimų išdavimo taisyklėmis yra siekiama reguliuoti energetikos sritį. Taigi vien ta aplinkybė, kad tiekėjams buvo išduotas leidimas prekybai naftos produktais, nereiškia, kad pareiškėja yra atleidžiam nuo pareigos elgtis atidžiai mokestiniuose santykiuose.

10.10. Taip pat aplinkybė, kad tiekėjai buvo registruoti PVM mokėtojais neatleidžia pareiškėjos nuo pareigos pasidomėti tiekėjo patikimumu. Jeigu aiškinti šią aplinkybę kitaip, visa ESTT ir LVAT praktika vertinant pirkėjo sąžiningumą būtų bereikšmė, nes visais atvejais formalus pagrindas PVM atskaitai atsirasti yra pirkimas iš kito PVM mokėtojo. Šiuo atveju pareiškėjas įrodinėja, kad domėjosi viešai prieinama informacija apie tiekėjus interneto puslapyje rekvizitai.lt. Atsakovės įrodinėja, kad pareiškėja tikrinosi informaciją, kai buvo pradėti kontrolės veiksmai (2014 m.). Byloje yra pateikti atspausdinti lapai su ekrano nuotraukomis, kurie atspausdinti 2014 m. Teismo vertinimu, nepriklausomai nuo ekrano nuotraukos atspausdinimo datos, pareiškėjas galėjo prieiti prie informacijos apie tiekėjus ir matyti tokią informaciją, kokia yra išlikusi ir dabar, taigi jo domėjimasis viešai prieinama informacija nėra paneigtas. Nepaisant to, kaip jau aptarta, pareiškėjo surinkti duomenys (apie registraciją PVM mokėtoju (Komisijos bylos 2 t., b. l. 47, 54, 57, 3t. b. l. 28, 34) yra tik formalus informacijos patikrinimas, kaip buvo minėta, pardavėjui nesant registruotu PVM mokėtoju net formaliai PVM atskaita nebuvo galima. Domėjimasis apie skolas „Sodrai“ iš rekvizitai.lt (Komisijos bylos 2 t, b. l. 49, 56) nebuvo pakankamas pirmiausia dėl to, kad, kaip minėta, UAB „Togesta“ atveju registruota darbuotojų nebuvo, tai ir skolos „Sodrai“ negalėjo būti, o UAB „EEFC“ atveju matyti, kad nuo 2013-02-19 iki 2013-04-05, t. y. sandorių su pareiškėja metu apie skolas :Sodrai: buvo nurodyta puslapyje rekvizitai.lt. Šios aplinkybės niekaip nepaneigia pareiškėjos pareigos identifikuoti atstovaujančius asmenis, be to, be to, rodo, kad buvo duomenų apie galimą tiekėjų nepatikimumą, todėl neįrodo, kad pareiškėja pakankamai domėjosi kontrahentais.

10.11. Pareiškėja nesidomėjo, iš kur tiekiamas kuras, kaip užtikrinama jo kokybė. Neatitikimai kokybės pažymėjimuose įrodo šią aplinkybę. Prekybos naftos produktais taisyklių, patvirtintų Energetikos ministro 2010-12-14 įsakymu Nr. 1-316 (nuo 2012-03-09 galiojanti redakcija) (toliau – ir Prekybos taisyklės) 21 punkte nustatyta, kad Naftos produktų (išskyrus bioalyvą) didmenine prekyba gali būti verčiamasi terminaluose (sandėliuose), kurių talpyklos nustatyta tvarka yra įregistruotos teritorinėje valstybinėje mokesčių inspekcijoje, kurios aptarnaujamoje teritorijoje yra talpyklos, ir kurių adresai teisės aktų nustatyta tvarka yra įrašyti leidime verstis naftos produktų didmenine prekyba. Šių taisyklių 28 punkte nustatyta, kad didmenine prekyba besiverčiantys naftos produktų pardavėjai kiekvienai realizuojamai šių produktų siuntai, nurodytai jų pardavimo dokumente, privalo išduoti valstybine kalba užpildytus šių produktų gabenimo dokumentus ir kokybę patvirtinančius dokumentus (kokybės pažymėjimą ar sertifikatą, pasą). Naftos produktų gabenimo dokumente turi būti nurodytas tos siuntos kokybės pažymėjimo (sertifikato, paso) numeris, produktų pardavimo dokumento pavadinimas, serija, numeris ir išrašymo data.

Kaip teisimo posėdžio metu paaiškino pareiškėjos vadovas, kuras paprastai tiekiamas iš kuro bazių, kuriose (paprastai kaip nuomininkai) veikia mažesni tiekėjai. Tokiais atvejais, pareiškėjos vadovo paaiškinimu, kuro bazėse laikomi degalai maišomi iš įvairių partijų ir tiekėjų, pačios kuro bazės laboratorijose atlieka kokybės kontrolę ir išduoda pažymėjimą. Laikytina, kad pareiškėjo vadovas paaiškino, kokia yra susiklosčiusi praktika, kuri iš esmės atitinka aptartą Prekybos taisyklėse nustatytą teisinį reguliavimą, t. y. kad kuras tiekiamas iš riboto kiekio terminalų ir kad kuro kokybė užtikrinama terminalo laboratorijos tyrimais. Taigi šiuo atveju ekonominė logika iš pareiškėjo reikalautų domėtis, iš kokio terminalo (netgi konkretaus rezervuaro) buvo vykdomas tiekimas ir kontroliuoti, ar yra būtent šiai siuntai išduotas kokybės dokumentas. Tuo tarpu pareiškėjos vadovas 2014-03-05 paaiškinime nurodė, kad kuro pakrovimo vieta jam nežinoma. Nei UAB „Togesta“, nei UAB „EEFC“ leidimuose nebuvo nurodyti terminalai, iš kurių jos vykdys tiekimą. Dokumentai rodo, kad nebuvo terminalo valdytojo išduotų kokybės pažymėjimų – buvo pateikti gamintojo AB „Orlen Lietuva“ pažymėjimai, tačiau jie nurodomomis aplinkybėmis (pvz., rezervuaru, kurio tyrimas buvo atliktas pažymėjimui išduoti) neturi jokio ryšio su važtaraštyje nurodyta informacija apie krovinio pakrovimo vietą (nurodyta „Kaunas“). 2012-09-19, 2012-09-29 ir 2012-10-05 PVM s/f įformintiems tiekimams pateikto kokybės pažymėjimo Nr. 91583 data – 2012-08-24, t. y. nuo paskutinio tiekimo nutolusi apie 1,5 mėn. Nuo 2013-03-26 UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu formintų tiekimų atveju naudotas tas pats kokybės pažymėjimas – 2013-03-15 Nr. 97114, kuriame nurodytas „E“ klasės dyzelinas, nors pagal PVM s/f buvo pirktas „1 klasės CS 51“. Be to, prie šio kokybės pažymėjimo nurodytas ir konkretus važtaraštis, kuris ryšio su aptariamais tiekimais neturi. Taip pat 2013 m. naudoti kokybės pažymėjimai nebuvo tinkamai pasirašyti – nebuvo pardavėjo parašo ir antspaudo. Pareiškėjai, kaip patyrusiai verslininkei, turėjo būti aišku, kad važtaraštyje nurodyta informacija (nenurodant konkrečios vietos ir rezervuaro) ir kokybės pažymėjime nurodyta informacija nėra susijusi, t. y. kad kokybės pažymėjimai pateikiami tik formaliai. Neatitikimai ir galimai suklastoti kokybės pažymėjimai nėra tik formalus trūkumas, nes pareiškėjai, pagal aptartas aplinkybes, šie dokumentai būtų esminis būdas kontroliuoti kuro kokybę (įsigyjamo turto savybes).

10.12. Pareiškėjos UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ mokama kaina buvo reikšmingai mažesnė, t. y. skirtumas nuo analogiškų pirkimų sudarydavo nuo 0,07 iki 0,15 Lt (Patikrinimo akto 20 lapas). Be to, kaip matyti, pareiškėja su tiekėjais atsiskaitė praėjus keliems mėnesiams nuo tiekimo (paskutinis tiekimas 2013-05-10, o atsiskaityta 2013-08-01). Taigi laikytina, kad sandoriai vyko palankesnėmis sąlygomis ne paprastai.

10.13. Pareiškėja nepagrindžia įrodymais sutarčių sudarymo aplinkybių. Dar 2014-03-05 pareiškėjo vadovas, atliekant operatyvų patikrinimą, teikė paaiškinimus VMI dėl sandorių su aptariamais tiekėjais. Nurodė, kad užsakymus darydavo pats internetu (Komisijos bylos 3 t. b. l. 68). Pareiškėjos patikrinimas pradėtas 2014-09-29, pareiškėja pastabas ir paaiškinimus teikė 2015-03-09 (Komisijos bylos 3t, b. l. 16-24). Taigi paaiškinimų teikimo metu nuo paskutinių sandorių su UAB „Togesta“ nebuvo praėję nei 1 metai. Taip pat pareiškėja nenurodė, iš kokio pašto susirašinėjo su tiekėjais. Posėdžio Komisijoje metu jos vadovas paaiškino, kad elektroninio pašto tiekėjas bankrutavo. Teikdama paaiškinimus patikrinimo metu 2017 m. pareiškėja nurodė, kad užsakymus teikdavo ir kiti darbuotojai. Tai rodo, kad pareiškėjos paaiškinimai dėl sutarčių sudarymo aplinkybių ir užsakymų vykdymo elektroniniais laiškais yra nenuoseklūs.

10.14. 2012 m. pareiškėjai kurą tiekė UAB „Togesta“. UAB „EEFC“ pareiškėjai kurą pradėjo tiekti tik 2013 m. ir jau 2013-03-29 buvo išregistruota iš PVM mokėtojų. 2013-04-04 ir vėlesnėse (2013-05-02 ir 2013-05-10) UAB „Togesta“ vardu išrašytose PVM s/f ir važtaraščiuose buvo nurodyta, kad kurą tiekia UAB “EEFC“. UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu išrašyti dokumentai (sutartys, PVM sąskaitos faktūros ir krovinio važtaraščiai) yra identiški, sutartyse nenurodyti jokie kontrahentų kontaktiniai duomenys (telefonų numeriai, ei. pašto adresai), tik bendrovių registracijos adresai. 2013 m. UAB “Togesta“ vardu formintuose tiekimuose naudotas tas pats kokybės pažymėjimas (2013-03-15 Nr. 97114) kaip ir anksčiau UAB „EEFC“ vardu išrašytoje 2013-03-26 PVM s/f - pareiškėja galėjo pastebėti, kad šios įmonės yra susijusios, o UAB „EEFC“ panaikinus PVM mokėtojo registraciją ši bando toliau tiekimus forminti per UAB „Tormenta“. Taigi galėjo kilti abejonių dėl šių tiekėjų patikimumo. Nepaisant to, pareiškėja, neįsitikinusi atstovaujančiųjų asmenų tapatybėmis, nežinomiems asmenims 2013 m. liepą - rugpjūtį per tris kartus išmokėjo 66 588,76 Lt grynaisiais pinigais už UAB „Togesta“ vardu vykdytus tiekimus.

10.15. Pareiškėjas remiasi tuo, kad jo dalyvavimo sukčiavime nenustatė nei FNTT, nei Kauno apygardos teismas, tačiau mokestinei prievolei atsirasti užtenka nesąžiningumo, kuris gali pasireikšti ir atidumo stoka. Tuo tarpu baudžiamosios atsakomybės prasme sukčiavimo nusikaltimui įrodyti keliami kur kas aukštesni kaltės ir įrodinėjimo reikalavimai, šių teisinių institutų paskirtis yra visiškai skirtinga. Baudžiamosios veikos buvimas ar nebuvimas nėra teisiškai reikšmingas mokestinei prievolei atsirasti.

10.16. Įvertinus aptartas aplinkybes, darytina išvada, kad pareiškėja žinojo arba turėjo žinoti apie tai, kad jos sudaryti sandoriai su UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ yra įtraukti į sukčiavimo PVM grandinę. Dėl to remiantis PVMĮ 58 straipsnio 1 dalimi, 64 straipsnio 9 dalies 1 punktu, Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo (toliau – ir MAĮ) 10 straipsniu, Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2013 m. vasario 5 d. nutartimi administracinėje byloje Nr. A602-705/2013 pareiškėjai pagrįstai apribota teisė į PVM atskaitą.

ESTT byloje PPUH Stehcemp (C-277/14) sprendė, kad tiekėjo galimas neturėjimas teisės teisėtai disponuoti prekėmis, negali paneigti šių prekių tiekimo, kai prekės faktiškai perduotos pirkėjui, kuris jas naudojo savo apmokestinamiesiems sandoriams (44 p.).

Teismo vertinimu, nėra pagrindo teigti, kad pareiškėjos sudaryti sandoriai realiai neįvyko, nes buvo sudaryti ne su tais asmenimis. Šiuo atveju nors ir nėra įrodymų apie tiekėjų įsigytą kurą, nėra ginčo, kad kuras buvo pristatytas pareiškėjai ir už jį pareiškėja sumokėjo tiek, kiek nurodyta išrašytose PVM s/f.

Kai nustatoma, jog prekės ir/ar paslaugos pirkėjui realiai buvo suteiktos (ūkinės operacijos realiai įvyko), už kurias pirkėjas sumokėjo atitinkamas pridėtinės vertės mokesčio sumas, tačiau nustatoma, jog šias prekes ir/ar paslaugas pirkėjui suteikė ne PVM sąskaitose faktūrose nurodyti subjektai, o kiti subjektai, kurie yra nustatomi ir/ar žinomi, ši aplinkybė pati savaime nėra pakankama nesuteikti pirkėjui teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą. Tai gali būti padaryta, kai nustatoma, kad pirkėjas žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą pridėtinės vertės mokesčiu įtrauktame sandoryje ir priklausomai nuo šios aplinkybės nustatymo, turi būti sprendžiamas teisės į pridėtinės vertės mokesčio atskaitą klausimas (žr. pvz. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2009 m. spalio 19 d. sprendimu byloje Nr. A-438-1097/2009).

Šiuo atveju pareiškėjai PVM atskaita apribota pagrįstai tuo pagrindu, kad ji žinojo arba turėjo žinoti, jog įsigydamas prekes jis dalyvavo į sukčiavimą pridėtinės vertės mokesčiu įtrauktame sandoryje. Be to, nėra žinomi asmenys, iš kurių ji įsigijo kurą.

11.1. Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalis (2001 m. gruodžio 20 d. Nr. IX-675 įstatymo redakcija) nustatė, kad leidžiami atskaitymai yra visos faktiškai patirtos įprastinės tokiai veiklai vieneto sąnaudos, būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti, jeigu šis įstatymas nenustato ko kita.

Aiškindamas minėtos Pelno mokesčio įstatymo 17 straipsnio 1 dalies turinį, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra nurodęs, kad leidžiamais atskaitymais, išskyrus šiame įstatyme numatytas išimtis (atskirus atvejus), pripažįstamos tik tokios vieneto sąnaudos, kurios atitinka šias turinčias egzistuoti kartu (kumuliatyvias) sąlygas: (1) vieneto sąnaudos turi būti faktiškai patirtos; (2) sąnaudos patirtos vienetui vykdant komercinę ar gamybinę savo veiklą; (3) komercine ar gamybine veikla, kurią vykdant patiriamos sąnaudos, vienetas siekia gauti ir (arba) uždirbti pajamų ar kokios kitos ekonominės naudos; (4) sąnaudos turi būti įprastinės veiklai, kurią vykdant vienetas jas patiria; (5) sąnaudos turi būti būtinos vieneto pajamoms uždirbti ar vieneto ekonominei naudai gauti (Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinės teisėjų kolegijos 2015 m. birželio 16 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1409-602/2015).

MAĮ 69 straipsnio 2 dalies nuostata teigia, kad tais atvejais, kai mokesčių mokėtojas, įformindamas apskaitos dokumentus ir pateikdamas mokesčio deklaraciją, suklysta, taip pat kitais atvejais, kai mokesčio mokėtojo veikla neatitinka formalių teisės aktų reikalavimų, tačiau jos turinys atitinka aplinkybes, su kuriomis mokesčių įstatymai sieja apmokestinimą, mokestis apskaičiuojamas taikant minėtų mokesčių įstatymų atitinkamas nuostatas.

11.2. Šiuo atveju nėra ginčo, kad kuras pagal UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu išrašytas s/f buvo realiai patiektas pareiškėjai. Šį kurą atvežė tiekėjų pasamdyti vežėjai, jiems buvo u- tai sumokėta, pareiškėja šį kurą priėmė, apskaitė, sumokėjo PVM sąskaitose faktūrose nurodytą kainą, pardavė per savo degalinę, pajamas apskaitė. Tai, kad kurą tiekė nenustatyti asmenys ir nėra aiškūs jų disponavimo šia preke pagrindai, savaime nepaneigia, kad pareiškėja patyrė sąnaudas. Patirtos sąnaudos įsigyjant degalus akivaizdžiai susijusios su pareiškėjos veikla – prekyba degalais, yra būtinos tokiai veiklai. Todėl teismo vertinimu, pareiškėja turėjo teisę pripažinti leidžiamais atskaitymais kuro įsigijimo sąnaudas pagal UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu išrašytas PVM s/f. Todėl Kauno AVMI nepagrįstai atsisakė pripažinti leidžiamais atskaitymais 200 486 Lt pagal UAB „Togesta“ ir UAB „EEFC“ vardu įformintas PVM s/f ir Patikrinimo aktu papildomai priskaičiavo 510,66 Eur PM, jo delspinigius bei skyrė 151 Eur PM bauda. Kauno AVMI sprendimu tvirtinant Patikrinimo aktą pareiškėjas buvo atleistas nuo 50 proc. PM delspinigių ir buvo palikti galioti 322,20 Eur PM delspinigių. Kauno AVMI, VMI ir Komisijos sprendimų dalis, kuriomis buvo patvirtinti papildomai priskaičiuotas 510,66 Eur PM, skirta 151 Eur PM bauda, 322,20 Eur PM delspinigių, naikintina kaip prieštaraujanti aukštesnės galios teisės aktams (Administracinių bylų teisenos įstatymo 91 straipsnio 1 dalies 1 punktas).

12. Įvertinęs ginčijamų sprendimų turinį, teismas daro išvadą, kad ginčijamas Nutarimas atitinka Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio reikalavimus, nes yra pagrįstas objektyviais duomenimis ir teisės aktų normomis, taikomos priemonės motyvuotos, juose nebuvo apsiribota vien tik nuorodomis į teisės aktų nuostatas, aiškiai išdėstytos faktinės aplinkybės, jos susietos su taikomomis teisės normomis. Nėra duomenų, kad VMI ar Komisija nagrinėdama pareiškėjo skundą buvo šališka.

13.1. Pareiškėja taip pat priteisti patirtas bylinėjimosi išlaidas.

13.2. Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo (toliau – ABTĮ) 40 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad proceso šalis, kurios naudai priimtas sprendimas, turi teisę gauti iš kitos proceso šalies savo išlaidų atlyginimą. Vadovaujantis ABTĮ 40 straipsnio 5 dalimi, atstovavimo išlaidų atlyginimo klausimas sprendžiamas Lietuvos Respublikos civilinio proceso kodekso (toliau – CPK) ir kitų teisės aktų nustatyta tvarka. CPK 98 straipsnio 1 dalyje nustatyta, kad šaliai, kurios naudai priimtas sprendimas, teismas priteisia iš antrosios šalies išlaidas už advokato ar advokato padėjėjo, dalyvavusių nagrinėjant bylą, pagalbą, taip pat už pagalbą rengiant procesinius dokumentus ir teikiant konsultacijas. Šio straipsnio 2 dalyje nurodyta, kad šalies išlaidos, susijusios su advokato ar advokato padėjėjo pagalba, atsižvelgiant į konkrečios bylos sudėtingumą ir advokato ar advokato padėjėjo darbo ir laiko sąnaudas, yra priteisiamos ne didesnės, kaip yra nustatyta Lietuvos Respublikos teisingumo ministro 2004 m. balandžio 2 d. įsakymu Nr. 1R-85 „Dėl Rekomendacijų dėl civilinėse bylose priteistino užmokesčio už advokato ar advokato padėjėjo teikiamą pagalbą maksimalaus dydžio patvirtinimo“ patvirtintose rekomendacijose dėl civilinėse bylose priteistino užmokesčio už advokato ar advokato padėjėjo teikiamą pagalbą maksimalaus dydžio (toliau – ir Rekomendacijos).

12.3. Skundo dalyką pinigine prasme sudarė 12 193,58 Eur PVM, 510,66 Eur PM, 1 798,94 Eur PVM delspinigių, 322,20 Eur PM delspinigių, paskirtos 1219 Eur PVM bauda ir 151 Eur PM bauda, iš viso 14 825,38 Eur. Pareiškėjos reikalavimai tenkinti dėl 510 Eur PM, 322,20 PM delspinigių, 151 Eur PM baudos, t. y. dėl 983,20 Eur. Laikytina, kad šiuo atveju pareiškėjos reikalavimai tenkinti 10 proc. apimtimi.

13.4. Pagal ABTĮ 41 straipsnio 1 dalį dėl išlaidų atlyginimo suinteresuota proceso šalis iki bylos nagrinėjimo iš esmės pabaigos teismui pateikia prašymą raštu su išlaidų apskaičiavimu ir pagrindimu. Prašymus dėl išlaidų atlyginimo teismas išnagrinėja priimdamas sprendimą dėl administracinės bylos. Pareiškėja pateikė įrodymus apie advokatui sumokėtus 847 Eur už skunda parengimą. Ši suma nesiekia Rekomendacijose nustatyto maksimalaus priteistino dydžio už skundo parengimą, yra racionali ir pagrįsta. Nustatyta, kad pareiškėja, teikdama skundą per EPP sistemą teismui, sumokėjo 23,00 Eur, taip pat suma, todėl šios išlaidos priteistinos pareiškėjai iš atsakovės 10 proc. apimtimi, t. y. priteistina 84,7 Eur atstovavimo išlaidų ir 2,3 Eur žyminio mokesčio.

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 86–87 straipsniais, 88 straipsnio 1 punktu, 2 punktu, 91 straipsnio 1 dalies 1 punktu, 132, 133 straipsniu,

Rezoliucinė dalis

nusprendžia:

Pareiškėjos IĮ Tormenta skundą atsakovėms Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos ir Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijai tenkinti iš dalies – panaikinti Kauno apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2019-08-21 sprendimo Nr. (7.45) FR0682-193 dalį, Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos respublikos Finansų ministerijos 2019-11-11 sprendimo Nr. 69-94 dalį, Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2020-02-04 sprendimo Nr. S-18 (7-157/2019) dalį, kuriomis buvo patvirtintas nurodymas pareiškėjai sumokėti 510,66 Eur pelno mokesčio, 151 Eur pelno mokesčio baudą, 322,20 Eur pelno mokesčio delspinigių.

Likusioje dalyje pareiškėjos skundą atmesti.

Pareiškėjos IĮ „Tormenta“ naudai iš atsakovės Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos priteisti 84,7 Eur atstovavimo išlaidų ir 2,3 Eur žyminio mokesčio sumokėto žyminio mokesčio.

Sprendimas per trisdešimt kalendorinių dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui, paduodant skundą per Vilniaus apygardos administracinį teismą.