Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš kolegijos pirmininko Broniaus Januškos, teisėjų Liudmilos Zaborovskos (pranešėja) ir Alvydo Barkausko, sekretoriaujant Olgai Uljanovai, dalyvaujant pareiškėjos atstovui Edmundui Rusinui, atsakovės atstovui Andžejui Tabero, viešame teismo posėdyje, išnagrinėjusi administracinę bylą pagal pareiškėjos J. V. skundą atsakovei Valstybinei mokesčių inspekcijai prie LR finansų ministerijos, trečiajam suinteresuotam asmeniui Utenos apskrities valstybinei mokesčių inspekcijai dėl sprendimo panaikinimo,

Aprašomoji dalis

nustatė:

Motyvuojamoji dalis

Skundas atmestinas.

Kaip matyti iš bylos medžiagos, nagrinėjamo ginčo esmę sudaro tai, ar pagrįstai mokesčių administratorius pareiškėjos pajamas, gautas 2003 ir 2004 m. pardavus atitinkamą nekilnojamąjį turtą, priskyrė individualios veiklos pajamoms ir jas apmokestino gyventojų pajamų mokesčiu kaip pajamas iš individualios veiklos. Pareiškėja, įrodinėdama, kad minėtos pajamos negali būti laikomos pajamomis iš individualios veiklos, taip pat siekia nuginčyti ir šių pajamų apmokestinimą pridėtinės vertės mokesčiu, nes, jos teigimu, nustačius, kad minėtos pajamos nėra individualios veiklos pajamos, pareiškėja neturėtų būti laikoma vykdžiusia ekonominę veiklą, todėl šios pajamos negalėtų būti apmokestintos ir pridėtinės vertės mokesčiu.

Individualios veiklos sąvoka yra apibrėžta Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 2 straipsnio 7 dalyje. Individuali veikla – tai savarankiška veikla, kuria versdamasis gyventojas siekia gauti pajamų ar kitokios ekonominės naudos per tęstinį laikotarpį: 1) savarankiška bet kokio pobūdžio komercinė arba gamybinė veikla, įskaitant tą, kuria verčiamasi turinti verslo liudijimą; 2) savarankiška kūryba, profesinė ir kita panašaus pobūdžio savarankiška veikla, įskaitant tą, kuria verčiamasi turint verslo liudijimą; 3) savarankiška sporto veikla; 4) savarankiška atlikėjo veikla.

Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo išplėstinė teisėjų kolegija, aiškindama GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje įtvirtintus individualios veiklos požymius, 2006 m. birželio 16 d. sprendime administracinėje byloje Nr. A5-902/2006 (Administracinių teismų praktika Nr. 9, p. 44-56) yra konstatavusi, kad, vertinant, ar gyventojo veikla gali būti kvalifikuojama kaip individuali veikla, būtina nustatyti veiklos savarankiškumo, versliškumo, tęstinumo požymių ir tokios veiklos tikslo – ekonominės naudos siekimo – buvimą, taip pat tokios veiklos priskirtinumą įstatyme išvardytoms veiklos rūšims. Tad, atsižvelgiant į šiuos kriterijus, šioje byloje vertintini ir pareiškėjų sudaryti sandoriai.

Byloje nustatyta, kad Mokestinių ginčų komisija prie LR Vyriausybės 2008-05-12 sprendimu Nr. S-90(7-58/2008) patvirtino VMI prie FM 2008-02-27 sprendimo Nr. 68-44 nurodymus pareiškėjai sumokėti į valstybės biudžetą 26 392 Lt gyventojų pajamų mokesčio (toliau - GPM), 8 549,97 Lt GPM delspinigių, 7 918 Lt GPM baudą, 52 322 Lt pridėtinės vertės mokesčio (toliau - PVM), 22 769,52 Lt PVM delspinigių bei 15 697 Lt PVM baudą.

Utenos apskrities valstybinė mokesčių inspekcija pakartotinai patikrino pareiškėjos 2003 - 2004 metų GPM bei PVM apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumą ir nustatė, kad pareiškėja su savo sutuoktiniu R. V. 2003 - 2004 metais pardavė 7 nekilnojamojo turto objektus, priklaususius jiems bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybės teise, todėl Inspekcija pareiškėjos 2003 - 2004 metų pajamas, gautas pardavus nurodytą nekilnojamąjį turtą, priskyrė prie individualios veiklos pajamų, patikrinimo akte konstatavo, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis tęstinį laikotarpį vykdė nekilnojamojo turto pirkimo pardavimo veiklą.

2000 - 2001 metais pareiškėja ir jos sutuoktinis įsigijo 4 butus (duomenys neskelbtini), Vilniuje (Nr. 4, 5, 5 A, 9), ir garažą už bendrą 344 000 Lt sumą. Atlikę trijų butų (Nr. 5, 5A ir 9) rekonstrukciją ir sujungę šiuos butus bei kitas jiems priklausančias patalpas į vieną objektą, jie suformavo vieną nekilnojamojo turto objektą - butą Nr. 5, kurį pagal 2004-12-29 pirkimo - pardavimo sutartį pardavė už tą pačią 344 000 Lt kainą. Pareiškėja paaiškino, kad 4 kambarių butas (duomenys neskelbtini) -4 iki jo pardavimo buvo naudojamas kaip šeimos asmeninis būstas. Šiems teiginiams patvirtinti buvo pateikta 2001-03-14 sutartis su UAB „Naujamiesčio būstas" dėl atsiskaitymo už paslaugas ir įrodyta, kad 2000-11-30 - 2004-01-31 laikotarpiu buvo mokamos įmokos UAB „Vilniaus energija" už šilumą. Atsižvelgus į šiuos įrodymus, šio turto pardavimo pajamos nebuvo priskirtos prie individualios veiklos pajamų.

Pareiškėjos sutuoktinis gavo iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos Vilniaus m. žemėtvarkos skyriaus 2003-06-05 pažymą Nr. P-02-27-484, leidžiančią (duomenys neskelbtini) esančiame name pristatyti ketvirtą aukštą ir mansardą, taip pat pakeisti negyvenamųjų patalpų naudojimo paskirtį į gyvenamosios paskirties patalpas. Buvo gautas Vilniaus m. savivaldybės administracijos Miesto plėtros departamento 2003-07-14 statybos leidimas Nr. GR/961/03-1018 gyvenamojo namo, esančio (duomenys neskelbtini), rekonstrukcijai. Tokiu būdu jame buvo pastatyti ir įrengti 4 nauji butai Nr. 7, 8, 11 ir 12, kurių baigtumas buvo 94 proc. (Statybos inspekcijos 2003-10-29 pažyma Nr. (101)-11.10-1474). Visus šiuos butus pareiškėja su sutuoktiniu pardavė 2003 - 2004 metais: pagal 2003-12-19 buto pirkimo - pardavimo sutartį pardavė butą Nr. 8 už 245 000 Lt; pagal 2003-12-29 buto pirkimo - pardavimo sutartį pardavė butą Nr. 11 už 252 000 Lt; pagal 2003-11-25 buto pirkimo - pardavimo sutartį pardavė butą Nr. 12 už 256 000 Lt; pagal 2004-01-22 buto pirkimo - pardavimo sutartį pardavė butą Nr. 7 už 133000 Lt. Iš viso 2003 metais buvo parduoti trys naujai pastatyti butai, už kuriuos gauta 753 000 Lt, o 2004 metais už vieną butą – 133 000 Lt.

Be to, mokestinio patikrinimo metu buvo nustatyta, kad, pagal 2003-05-28 turto pardavimo iš varžytinių aktą Nr. 335, buvo įsigyta 1 231,53 kv. m ploto veršidė su priestatu Drublionių k., Širvintų r., už 8 400 Lt. Pagal 2004-04-22 pirkimo - pardavimo sutartį ši veršidė parduota UAB „Locellus" už 100 000 Lt, kuri išskaitė iš išmokamos sumos ir 2004-04-22 sumokėjo į biudžetą 15000 Lt GPM.

Patikrinimo metu nebuvo nustatyta, kad pareiškėja ar jos šeimos nariai būtų gyvenę parduotuose butuose arba juose būtų įregistruoti vienetai, vykdantys komercinę veiklą. Pareiškėjos nuolatinė gyvenamoji vieta nuo 1989-07-18 buvo (duomenys neskelbtini), Vilniuje. Nekilnojamojo turto registro duomenimis, nurodytas būstas iki 2006-05-10 priklausė pareiškėjai, ji įsigijo jį dovanojimo būdu. Nuo 2006-05-05 pareiškėjos gyvenamąja vieta laikoma (duomenys neskelbtini), Vilniuje. Pagal Nekilnojamojo turto registro duomenis, tai naujai pastatytas būstas, nuosavybės teisėmis priklausantis pareiškėjos sutuoktiniui. Šios aplinkybės patvirtina, kad pareiškėja ar jos šeimos nariai savoms reikmėms niekada nenaudojo parduotų butų Nr. 7, 8, 11 ir 12, esančių (duomenys neskelbtini).

Nuo 2001 m. pradėti statybos (rekonstravimo) darbai objekte, esančiame (duomenys neskelbtini). Pareiškėja pateikė šių butų statybai įsigytų medžiagų ir kitų patirtų išlaidų pirminius dokumentus. Prie leidžiamų atskaitymų, mažinančių apmokestinamąsias pajamas, buvo priskirta ir už leidimą nugriauti kaip netinkamą naudoti Vilniaus m. savivaldybei priklausantį butą (duomenys neskelbtini), pareiškėjos ir jos sutuoktinio Vilniaus m. savivaldybei 2002-12-05 perduoto bendrosios jungtinės sutuoktinių nuosavybės teise turimo buto ((duomenys neskelbtini), Vilniuje) įsigijimo savikaina 64 000 Lt. Tačiau pareiškėja nepateikė dokumentų, patvirtinančių, kokia dalis statybos ir rekonstrukcijos išlaidų tenka naujai pastatytiems butams ir rekonstruotam butui, todėl patikrinimo metu pareiškėjos patirtos 634 392 Lt išlaidos buvo paskirstytos proporcingai naujai pastatytų ir rekonstruoto sujungus tris butus į vieną butų plotams. Iš Vilniaus apskrities viršininko administracijos Teritorijų planavimo ir statybos valstybinės priežiūros departamento 2003-10-29 pažymos Nr. (101)-11.10-1474 matyti, kad nebaigto statyti gyvenamojo namo, esančio (duomenys neskelbtini), baigtumas buvo 94 proc., kaip ir jame esančio buto Nr. 5 (rekonstruotas sujungus tris butus) ir naujai pastatytų butų Nr. 7, 8, 11, 12. Tačiau iš Nekilnojamojo turto registro duomenų banko išrašo nustatyta, kad, pareiškėjai parduodant rekonstruotą butą (duomenys neskelbtini), šio buto baigtumas buvo 100 proc. Pareiškėjos 2008-05-12 skundo teiginiai, kad šio buto rekonstrukcijai panaudota mažiau išlaidų negu naujų butų statybai, yra nepagrįsti. Sujungiant butus iš esmės buvo atliekama viso namo rekonstrukcija, keičiamos konstrukcijos, negyvenamosios patalpos pertvarkomos į gyvenamąsias, o vėliau virš tokiu būdu rekonstruoto namo buvo pristatytas ketvirtas aukštas, kuriame įrengti keturi nauji butai, todėl akivaizdu, kad išlaidos, susijusios su statybos ir rekonstrukcijos darbais, yra sunkiai atribojamos.

Teismas daro išvadą, kad pareiškėjos vykdoma nekilnojamojo turto pirkimo pardavimo veikla atitinka visus pagrindinius LR GPMĮ 2 straipsnio 7 dalyje nurodytus individualios veiklos požymius, nes aktyvių veiksmų atlikimas, t. y. nekilnojamojo turto paskirties keitimas, rekonstrukcijos vykdymas yra veiklos komerciškumo bei versliškumo, taip pat ekonominės naudos siekimo požymiai. Pareiškėja sudarė ne vienkartinį sandorį, jos veiklai būdingas nuolatinis sandorių, susijusių su nekilnojamuoju turtu, sudarymas, tęstinis jų sudarymo laikotarpis (atsikartojamumas), nes pareiškėja kartu su sutuoktiniu tęstinį laikotarpį nuolat pirko ir pardavinėjo nekilnojamąjį turtą, nekilnojamojo turto pardavimo sandorius vykdė tiek iki apmokestinamojo laikotarpio, tiek ir po jo; pareiškėjos veikla buvo savarankiška, nes byloje nenustatyta, kad ji buvo vykdoma priklausomai nuo kitų asmenų valios, parduotas turtas nuosavybės teise priklausė pačiai pareiškėjai ir jos sutuoktiniui; pareiškėja pati pripažįsta, jog nekilnojamąjį turtą kartu su sutuoktiniu įsigydavo ne turėdami tikslą ateityje naudoti jį tik savo asmeniniams poreikiams tenkinti, o komercinei veiklai vykdyti ir iš šios veiklos uždirbti pajamų.

Pareiškėja teigia, kad jos sutuoktinis įsigijo veršidę, nes norėjo steigti žirgyną, ir pirminį sandėlį sūdytoms odoms bei naudoti jį kaip komercinį objektą pajamoms uždirbti, o butus, esančius (duomenys neskelbtini), Vilniuje, įsigijo, nes siekė pakeisti gyvenamąją vietą, o likusias patalpas nuomoti, t. y. naudoti komerciniais tikslais. Taigi jau nuo pat nekilnojamojo turto įsigijimo momento pareiškėja turėjo tikslą gauti pajamų, prie kurių priskiriamos ne tik pajamos, gautos pardavus turtą, bet ir pajamos už turto nuomą.

Pareiškėja pažeidė LR GPMĮ 35 straipsnio 2 dalį bei Inspekcijos 2002-12-24 įsakymu Nr. 373 patvirtintų Mokesčio administratoriaus informavimo apie nuolatinio Lietuvos gyventojo pradedamą vykdyti individualią veiklą taisyklių 4 punktą, nes nesikreipė į mokesčių administratorių dėl įsiregistravimo mokesčių mokėtoju, taip pat nepripažino ir nenurodė vykdanti individualią nekilnojamojo turto pirkimo ir pardavimo veiklą.

Pareiškėjos skundo teiginiai, kad pardavinėdami nekilnojamąjį turtą ji su sutuoktiniu kai kuriais atvejais negaudavo ekonominės naudos, nepaneigia individualios veiklos vykdymo. Individualiai veiklai konstatuoti įstatymas nekelia reikalavimo, kad tokia veikla būtų visada pelninga, kad ekonominė nauda būtų gaunama tik pelno pavidalu. Pagal įstatymą svarbu, kad tam tikra veikla būtų siekiama gauti pajamų ar kitos ekonominės naudos, kad tokia veikla iš esmės būtų savarankiškas, tęstinis asmens verslas, komercinė veikla.

Inspekcija padarė pagrįstą išvadą, kad pareiškėja pažeidė Lietuvos Respublikos pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 14 straipsnį, nes pajamoms iš individualios veiklos nekilnojamojo turto pardavimo 2003 metais viršijus 100 000 Lt ribą neskaičiavo ir nemokėjo į biudžetą PVM. Dėl šios priežasties Inspekcija teisėtai apskaičiavo pareiškėjai 52 322 Lt PVM ir 22 890,34 Lt PVM delspinigių. Be to, Inspekcija pagrįstai nustatė, kad pareiškėja pažeidė Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 10 straipsnio 1 dalį bei 27 straipsnį, nes nedeklaravo 2003 - 2004 metais nekilnojamojo turto pardavimo individualios veiklos pajamų, gautų pardavus bendros jungtinės sutuoktinių nuosavybės teisėmis valdomą turtą ir nesumokėjo nuo šios veiklos pajamų GPM. Todėl nuo pareiškėjai tenkančios 2003 metais gautų ir nedeklaruotų individualios veiklos pajamų sumos Inspekcija pagrįstai apskaičiavo 26 392 Lt GPM, 10 796,97 Lt GPM delspinigių, o už 2004 metais teisėtai apskaičiuotas grąžintinas 7 500 Lt GPM.

Pareiškėjos manymu, tiek mokesčių administratorius, tiek MGK nevertino pateiktos Lokalinės sąmatos, kurioje atspindėjo visos pareiškėjos patirtos sąnaudos statant butus. Byloje nustatyta, kad Inspekcija atsižvelgė į pareiškėjos pakartotinio patikrinimo metu papildomai pateiktus dokumentus (PVM sąskaitas faktūras, kasos pajamų orderius), patvirtinančius, kad į veršidę ir kitus statinius, esančius Drublionių k., Širvintų r., buvo investuota 76 606,27 Lt, todėl šias išlaidas priskyrė prie leidžiamų atskaitymų ir, apmokestindama pareiškėjos 2003-2004 metais nekilnojamojo turto pardavimo individualios veiklos pajamas, taikė pareiškėjai palankesnį 33 proc. GPM tarifą.

Individualios veiklos pajamų apmokestinimą reglamentuoja LR GPMĮ 6 straipsnio 2 dalies 8 punktas ir šio Įstatymo 6 straipsnio 3 dalis. Pagal LR GPMĮ 6 straipsnį, gyventojas, besiverčiantis individualia veikla, turi teisę pasirinkti, kokį GPM tarifą taikyti apmokestinant per kalendorinius metus gautas pajamas. Pagal LR GPMĮ 6 straipsnio 2 dalies 8 punkto nuostatas, jeigu gyventojo sprendimu iš veiklos pajamų neatimti LR GPMĮ 18 straipsnyje nustatyti leidžiami atskaitymai, gyventojo gautos pajamos apmokestinamos 15 proc. tarifu, o tuo atveju, jeigu gyventojo sprendimu iš gautų pajamų yra atimami leidžiami atskaitymai, gyventojo gautos pajamos yra apmokestinamos 33 proc. tarifu.

LR GPMĮ 18 str. 1 d. numatyta, kad nuolatinio Lietuvos Respublikos gyventojo, kuris verčiasi individualia veikla, leidžiamais atskaitymais laikomos su per mokestinį laikotarpį faktiškai gautomis individualios veiklos pajamomis susijusios nuolatinio gyventojo patirtos įprastinės šiai veiklai išlaidos. Tačiau pabrėžtina, kad šiame straipsnyje numatyta, kad išlaidos turi būti pagrįstos dokumentais, turinčiais visus Lietuvos Respublikos buhalterinės apskaitos įstatyme bei kituose Lietuvos Respublikos teisės aktuose numatytus privalomus apskaitos rekvizitus.

Atsakovė pagrįstai teigia, kad pareiškėjos pateiktoje lokalinėje sąmatoje apskaičiuotas sumas priskirti prie leidžiamų atskaitymų negalima, nes sąmata yra būsimų sąnaudų, išlaidų apskaičiavimas, jų sąrašas, bet ne apskaitos dokumentas. Sąmata nepriskirtina prie išlaidas patvirtinančių juridinę galią turinčių dokumentų, nes išlaidos turi būti pagrįstos dokumentais, turinčiais visus LR buhalterinės apskaitos įstatyme bei kituose teisės aktose numatytus privalomus apskaitos rekvizitus (LR GPMĮ 6 str. 2 d., 18 str. 5 d.).

Pareiškėja teigia, kad visus sandorius sudarinėjo ir pajamas gavo pareiškėjos sutuoktinis, o ne ji pati, t. y. teigė, jog ji niekada neužsiėmusi ir šiuo metu neužsiimanti jokia individualia veikla.

Pagal Lietuvos Respublikos civilinio kodekso 3.87, 3.88, 3.92 ir 3.117 straipsnių nuostatas turtas, sutuoktinių įgytas po santuokos sudarymo, yra jų bendroji jungtinė nuosavybė, turtas priklauso lygiomis dalimis abiem sutuoktiniams, sutuoktiniai juo naudojasi, jį valdo ir juo disponuoja bendru sutarimu, sandorius, susijusius su bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančio nekilnojamojo daikto disponavimu, gali sudaryti tik abu sutuoktiniai, išskyrus tuos atvejus, kai vienas iš sutuoktinių turi kito sutuoktinio išduotą įgaliojimą tokį sandorį sudaryti. Iš bylos medžiagos matyti, kad pareiškėja ir jos sutuoktinis pardavinėjo nekilnojamąjį turtą, kurį buvo įsigiję po santuokos sudarymo, ginčo dėl šios aplinkybės nėra. Pareiškėjos sutuoktinis R. V. nekilnojamojo turto pardavimo sandorius, iš kurių gautos pajamos pripažintos individualios veiklos pajamomis, sudarinėjo veikdamas ne tik už save, bet ir pagal įgaliojimą už savo sutuoktinę, t. y. pareiškėją. Todėl darytina išvada, kad pareiškėjos veikloje disponuojant bendrąja jungtine sutuoktinių nuosavybe esančiu turtu yra individualios veiklos požymių ir iš šio turto pardavimo gautos pajamos dalytinos lygiomis dalimis abiems sutuoktiniams.

Taigi, vadovaujantis LR CK 4.73 straipsniu, iš individualios veiklos nekilnojamojo turto pardavimo gautos pajamos (apmokestintinos PVM) teisėtai buvo padalintos ir priskirtos lygiomis dalimis abiem sutuoktiniams. Pareiškėjai pagrįstai buvo priskirta 443 000 Lt pajamų (886 000:2). Pareiškėjos pajamos 2003 metais viršijo 100 000 Lt ribą, todėl vadovaujantis LR PVMĮ 14 straipsnio 2 dalimi, 71 straipsniu, nuo pareiškėjai tenkančių naujai pastatytų butų pardavimo individualios veiklos pajamų pagrįstai apskaičiuota ir nurodyta sumokėti 52 322 Lt PVM, 22 769,52 PVM delspinigių ir skirta 15 697 Lt PVM bauda.

Teismas daro išvadą, kad Inspekcija 2007-12-07 priėmė teisėtą sprendimą Nr. (10.15.)-10.1-52, kuriuo patvirtino patikrinimo akte apskaičiuotą 26 392 Lt GPM ir 52 322 Lt PVM, grąžintiną 7 500 Lt GPM, tačiau sumažino šių mokesčių delspinigius, t.y. vietoj patikrinimo akte apskaičiuotų 22 890,34 Lt PVM delspinigių nurodė sumokėti 22 769,52 Lt PVM delspinigių, vietoj 10 796,97 Lt GPM delspinigių nurodė sumokėti 8 549,97 Lt GPM delspinigių ir vadovaudamasi LR MAĮ 139 straipsniu ir, nenustačiusi nei pareiškėjos atsakomybę didinančių, nei mažinančių aplinkybių, pagrįstai skyrė 30 proc. dydžio 7 918 Lt GPM baudą ir 15 697 Lt PVM baudą. Nepagrįstas pareiškėjos skundo motyvas, kad buvo susiaurintos jos skundo nagrinėjimo ribos, kad MGK nenagrinėjo pareiškėjai apskaičiuotų į valstybės biudžetą mokėtinų sumų teisėtumo, netyrė ir nevertino šių sumų pagrįstumo.

Remiantis išdėstytais motyvais, pareiškėjos skundas atmestinas kaip nepagrįstas (LR administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 p.).

Rezoliucinė dalis

Teismas, vadovaudamasis Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 85–87 str., 88 str. 1 p., 127 str.,

nusprendė:

pareiškėjos J. V. skundą atmesti kaip nepagrįstą.

Sprendimas per 14 dienų nuo jo paskelbimo apeliacine tvarka gali būti skundžiamas Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.