- Teismas
- Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas
- Dokumentas
- Nutartis
- Data
- 2019-01-31
- Bylos Nr.
- eA-434-662/2019
- Teisminio proceso Nr.
- 3-61-3-04782-2016-3
- Bylos rūšis
- administracinė byla
- Rezultatas
- Sprendimas paliktas nepakeistas
- Teisėjai
- Vaida Urmonaitė-Maculevičienė (pirm.), Skirgailė Žalimienė, Audrius Bakaveckas (pran.)
- Pareiškėjas
- uždarosios akcinės bendrovės „Ūkis LT“
- Atsakovas
- Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos
- Trečiasis asmuo
- Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija
- Kategorijos
Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Audriaus Bakavecko (pranešėjas), Vaidos Urmonaitės-Maculevičienės (kolegijos pirmininkė) ir Skirgailės Žalimienės,
teismo posėdyje apeliacine rašytinio proceso tvarka išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ūkis LT“ apeliacinį skundą dėl Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 29 d. sprendimo administracinėje byloje pagal pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ūkis LT“ skundą atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus apskrities valstybinė mokesčių inspekcija) dėl sprendimų panaikinimo.
Aprašomoji dalis
Teisėjų kolegija nustatė:
I.
1. Pareiškėjas uždaroji akcinė bendrovė (toliau – ir UAB) „Ūkis LT“ (toliau – ir pareiškėjas) su skundu, kurį patikslino, kreipėsi į teismą, prašydamas panaikinti: Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės (toliau – ir MGK) 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimą Nr. S-251 (7-210/2016); Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos (toliau – ir VMI) 2016 m. rugpjūčio 23 d. sprendimą Nr. 69-90; Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos (toliau – ir Vilniaus AVMI) 2016 m. gegužės 25 d. sprendimą Nr. (4.65)FR0682-323 dėl patikrinimo akto Nr. (4.65)-FR0680-279 tvirtinimo. Taip pat prašė kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą su prašymu spręsti, ar Plonosios kapitalizacijos taisyklės atitinka Lietuvos Respublikos Konstituciją.
2. Pareiškėjas nurodė, kad Vilniaus AVMI 2015 m. birželio 22 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0680-322 patvirtino 2015 m. gegužės 15 d. patikrinimo aktą Nr. (4.65)-FR0680-322, o VMI 2015 m. rugsėjo 7 d. sprendimu Nr. 69-110 panaikino Vilniaus AVMI sprendimą ir pavedė atlikti pakartotinį patikrinimą. Atlikęs pakartotinį patikrinimą, vietos mokesčių administratorius priėmė sprendimą tuo pačiu, kaip ir pirmojo mokestinio patikrinimo pagrindu, t. y. pareiškėjui mokesčius perskaičiavo remdamasis tik Lietuvos Banko skelbiama statistine informacija, pakartotinio patikrinimo metu nebuvo vertinamos naujos aplinkybės. Nors mokesčių administratorius rėmėsi tuo pačiu šaltiniu, pakartotinio patikrinimo metu pareiškėjui apskaičiavo didesnį pelno mokestį, delspinigius ir paskyrė didesnę baudą. Pareiškėjas teigė, kad pakartotinai atlikus pareiškėjo mokestinį patikrinimą, buvo priimtas pareiškėjo padėtį bloginantis sprendimas, pažeistas Mokesčių administravimo įstatyme (toliau – MAĮ) įtvirtintas teisėtų lūkesčių principas ir non reformatio in peius principas, kuris suprantamas kaip draudimas priimti sprendimą besiskundžiančiojo nenaudai. Pirminio patikrinimo metu remiantis Lietuvos Banko statistika sutarties sudarymo metu tikrąją rinkos kainą atitinkančias palūkanas pripažino didesnes, negu pakartotinio patikrinimo metu.
3. Pareiškėjas skunde apibrėžė, kad ginčas vyko dėl plonosios kapitalizacijos taisyklės taikymo ir aiškinimo bei šaltinių, kuriais remiantis buvo nustatyta palūkanų rinkos kaina. Pareiškėjas neginčijo, kad UAB „Financeline“ kontroliavo pareiškėją, todėl gautos paskolos pagrįstai buvo priskirtos prie kontroliuojamo skolinto kapitalo už atlygį. Tačiau pareiškėjas nesutiko su Pelno mokesčio įstatymo (toliau – ir PMĮ) 40 straipsnio 3 dalies ir Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003 m. gruodžio 9 d. nutarimu Nr. 1575 patvirtintų Pajamų arba išmokų apibūdinimo taisyklių (toliau – ir Taisyklės) 6 ir 7 punktų aiškinimu ir taikymu, taip pat nesutiko su mokesčių administratoriaus sprendimu vadovaujantis PMĮ 40 straipsnio 1 ir 2 dalimis perskaičiuoti pareiškėjo apmokestinamąjį pelną dėl palūkanų dalies nepriskyrimo leidžiamiems atskaitymams. Pareiškėjo nuomone, mokesčių administratorius neįrodė, kad mokamos palūkanos už paskolą viršijo tikrąją rinkos kainą, nes ją nustatė remiantis netinkamais šaltiniais. Šiuo atveju vietos mokesčių administratorius pakartotinio patikrinimo metu naujų įrodymų nerinko, į pareiškėjo pateiktus įrodymus neatsižvelgė, kainodaros metodų netaikė ir pakartotinai priėmė sprendimą perskaičiuodamas palūkanas vėl išimtinai tik pagal Lietuvos Banko skelbiamas palūkanų normas, tačiau rinkos kaina laikė kitą palūkanų dydį, kuris kai kuriais metais skyrėsi net keliais procentiniais punktais. MGK sprendime dėl šių pareiškėjo argumentų visai nepasisakė.
Šalies argumentai
4. Pareiškėjo teigimu, MGK sprendime nepasisakė dėl mokesčių vengimo fakto nustatymo, nors tai buvo ginčo dalykas, nenagrinėjo pareiškėjo motyvų dėl plonosios kapitalizacijos taisyklės antivengiminės prigimties, neatsakė į visus pagrindinius pareiškėjo reikalavimus, todėl neišnagrinėjo ginčo iš esmės. MGK nukrypo nuo savo formuojamos praktikos dėl skolinimosi iš kontroliuojančių skolintojų, t. y. kad palūkanos pripažįstamos neleidžiamais atskaitymais viršijus santykį 4:1 tik įrodžius piktnaudžiavimo faktą. Mokesčių administratorius nenustatė piktnaudžiavimo teise fakto. Pareiškėjas vadovavosi Europos Sąjungos Teisingumo Teismo (toliau – ir ESTT) praktika (byla C-524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation prieš Commissioners of Inland Revenue), Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (toliau – ir EBPO) 2012 m. rugpjūčio mėnesį parengtu „Plonosios kapitalizacijos“ informaciniu dokumentu, 2012 m. rugpjūčio 6 d. Modeline pajamų ir kapitalo mokesčių konvencija (Model Tax Convention on Income and on Capital 2010, toliau – ir Konvencija). Pareiškėjas teigė, kad plonosios kapitalizacijos taisyklės taikomos tik tada, kai siekiama gauti mokestinę naudą.
5. Pareiškėjo teigimu, jeigu vienai įmonei, t. y. pareiškėjui, palūkanų sąnaudos buvo pripažintos leidžiamais atskaitymais, jos buvo atitinkamai įtrauktos į kitos įmonės, t. y. UAB „Financeline“, pelno mokesčio bazę ir apmokestintos, todėl valstybės biudžetui jokia žala nebuvo padaryta, mokesčių nebuvo išvengta. Mokesčių administratoriui nenustačius piktnaudžiavimo ir mokesčių vengimo požymių pareiškėjo veiksmuose, valstybei žala nebuvo padaryta, todėl vadovaujantis PMĮ 40 straipsnio 2 ir 3 dalimis, nebuvo pagrindo perapibūdinti pajamas iš naujo.
6. Mokesčių administratorius atmetė visus pareiškėjo patikrinimo metu pateiktus įrodymus, tačiau nepaaiškino, kokie dar įrodymai galėtų pagrįsti faktą, jog tokia pati paskola tokiomis pačiomis sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų asmenų. Pareiškėjui neaišku, kodėl jo pateiktos pažymos iš UAB finansų maklerio įmonės (toliau – ir FMĮ) „Orion Securities“ ir UAB „Prenta“ yra netinkamas įrodymas pagrįsti, jog paskola būtų suteikta tomis pačiomis sąlygomis – visi asmenys patvirtino, kad paskola pareiškėjui nebūtų suteikta už mažesnes palūkanas. MGK nenurodė, kokie dar įrodymai galėtų pagrįsti šį faktą ir todėl toks taisyklių aiškinimas ir taikymas įrodinėjimą daro neįmanomą, o tai prieštarauja teisingumo ir protingumo principams.
7. Pareiškėjo nuomone, mokesčių administratorius neįrodė, kad palūkanos neatitiko ištiestosios rankos principą atitinkančios kainos, todėl manė, kad nėra pagrindo koreguoti sandorių kainos.
8. Pareiškėjas pažymėjo, jog atlikęs pakartotinį patikrinimą, vietos mokesčių administratorius priėmė sprendimą tuo pačiu, kaip ir pirmojo mokestinio patikrinimo pagrindu, t. y. pareiškėjui mokesčius perskaičiavo remdamasis išimtinai tik Lietuvos Banko skelbiama statistine informacija, kuri neatspindinti faktinės situacijos, neatsižvelgė į naujai pateiktus įrodymus, nevertino žinomų aplinkybių, į kurias nebuvo atsižvelgta pirminio patikrinimo metu ir kurios turėjo įtakos rinkos kainos nustatymui. MGK nevertino pareiškėjo skunde ir posėdžio metu nurodytų aplinkybių dėl palūkanų normos atitikties rinkos kainai.
9. Teigė, kad iš patikrinimo medžiagos yra neaišku, kokiu principu mokesčių administratorius vykdė sandorių paiešką bei sandorių atranką, lygindamas transakcijas. Mokesčių administratorius atliko UAB „Financeline“ patikrinimą, tačiau neatsižvelgė į šios įmonės sudarytas paskolos sutartis ginčo laikotarpiu. Pareiškėjo nuomone, paskolos sutartis, sudaryta 2013 m. su R. Š., kurioje nustatyta 12 proc. metinė palūkanų norma, galėjo ir turėjo būti vertinama kaip palyginamasis sandoris. MGK sprendime iš viso nepasisakė dėl sandorių kainodaros metodų taikymo nustatant ištiestosios rankos principą. Pareiškėjui taip pat buvo neaišku, kodėl mokesčių administratorius teigia, jog negalėjo rasti kitų išorinių palyginimų, teigė, kad duomenų bazė „Transfer Pricing Catalyst“ nėra vienintelis šaltinis, kuriuo remiantis mokesčių administratorius galėtų atlikti nekontroliuojamųjų sandorių analizę. Nurodė, kad mokesčių administratorius nesilaikė proporcingo mokesčių administratoriui bei mokesčių mokėtojui tenkančios įrodinėjimo naštos paskirstymo, jo sprendimas grindžiamas tik prielaidomis.
Šalies argumentai
10. Pareiškėjo teigimu, pakartotinio patikrinimo metu mokesčių administratorius tik formaliai atliko jam nustatytą pareigą dėl kontroliuojamų ir nekontroliuojamų sandorių palyginimo ir transakcijų kainodaros metodo parinkimo. Mokesčių administratorius privalėjo vertinti ir kitus mokesčių administratoriui prieinamus (turimus) duomenis apie skolininką, skolintoją, galimybes pasiskolinti, tikslus ir poreikius, rinkos situaciją, skolinimosi sąlygas rinkoje, Vyriausybės skolinimosi sąlygas, užsienio valstybių centrinių bankų informaciją ir pan.
11. Teigė, kad remiantis Lietuvos Banko statistine informacija negalima nustatyti nei sandorio šalių, nei juo labiau esminių skirtumų tarp šalių, todėl šiuo atveju tai neatitinka jokių palyginamosios nepriklausomos kainos metodo reikalavimų. Lietuvos Banko statistinė informacija yra tik teorinis dydis. Pareiškėjo palūkanų nuokrypis nuo Lietuvos Banko matematinio vidurkio yra labai nedidelis. Pareiškėjas nepiktnaudžiavo teise, nesudarė apsimestinio sandorio, neatitinkančio įprastos konkurencijos kriterijaus. Pareiškėjas buvo naujai įsteigta įmonė, todėl veiklos vykdymui buvo reikalingas finansavimas. Įmonė buvo įsteigta krizės metu, todėl gauti finansavimą iš bankų tuo metu buvo ypač sudėtinga.
12. Manė, kad mokesčių administratorius dar pirminio patikrinimo metu vertindamas sandorius privalėjo įvertinti pareiškėjo pateiktą informaciją apie komercinių bankų viešai skelbiamas ir nesusijusiems asmenims siūlomas panašių paskolų kainas (palūkanų normas), taip pat vertinti kiek įmanoma daugiau informacijos šaltinių.
13. Pareiškėjas nesutiko su mokesčių administratoriaus mokestinio patikrinimo metu perskaičiuotomis palūkanomis pagal Lietuvos Banko statistiką imant vidutinę palūkanų normą, kuri galiojo sutarties sudarymo metu bei sutarties keitimo momentu, bei su tuo, kad kiekvieną paskolos pratęsimą mokesčių administratorius traktavo kaip atskirą susitarimą ir sutartį laikė sudaryta tam laikotarpiui, kuris buvo nurodytas pratęsime. Manė, kad taikant turinio viršenybės prieš formą principą, visi sutarties pakeitimai sudaro neatskiriamą pagrindinės sutarties dalį, o paskolos sutartis yra laikoma ilgalaike nuo jos sudarymo momento. Manė, kad mokesčių administratorius turėjo vadovautis pagrindinės sutarties sudarymo momentu galiojusia palūkanų norma, kuri turėjo būti taikoma visais laikotarpiais bei lyginti palūkanų normas, kurios yra taikomos ilgalaikėms sutartims ir kurios Lietuvos Banke buvo 12,34 proc.
Atsiliepimas
16. Atsakovas VMI atsiliepime prašė pareiškėjo skundą atmesti.
17. Atsakovas vadovavosi plonosios kapitalizacijos taikymą reglamentuojančiais teisės aktais (PMĮ 40 straipsnio 2 ir 3 dalimis bei minėtą straipsnį lydinčiais poįstatyminiais aktais) bei tarptautine praktika, Ekonominio bendradarbiavimo ir plėtros organizacijos (Organisation for Economic Cooperation and Development, toliau – ir OECD) išleista Konvencija, OECD 2010 m. liepos 22 d. pateiktomis Rekomendacijomis dėl transakcijų kainodaros daugianacionalinėms įmonėms ir mokesčių administratoriams bei 2012 m. rugpjūčio mėnesį parengtu „Plonosios kapitalizacijos“ informaciniu dokumentu mokesčių administratoriams.
20. Pareiškėjas pateikė 2009 m. balandžio 15 d. UAB FMĮ „Orion securities“ raštą (be registracijos numerio), kuris buvo adresuotas UAB „Financeline“ dėl paskolos pareiškėjui suteikimo. Tačiau operatyvaus patikrinimo metu nustatyta, kad pagal UAB FMĮ „Orion securities“ paskolų suteikimo sutartis už laikotarpį nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d. paskolų gavėjai buvo finansų maklerio įmonės klientai. Paskolos dažniausiai buvo teikiamos nuo 5 dienų iki kelių mėnesių. Už suteiktas paskolas UAB FMĮ „Orion securities“ apskaičiuodavo nuo 4 proc. iki 10 proc. metinių palūkanų, t. y. ne didesnes palūkanas negu Lietuvos Banko nefinansinėms korporacijoms nustatytos vidutinės metinės palūkanų normos. Taip pat UAB FMĮ „Orion securities“ pateikė paaiškinimus, kuriuose nurodyta, kad UAB FMĮ „Orion securities“ niekada nesispecializavo ir nesispecializuoja finansinių paskolų suteikime savo klientams, neskolina įmonės lėšų, o teikia tarpininkavimo paslaugas, vykdant prekybą finansinėmis priemonėmis. UAB FMĮ „Orion securities“ 2009 m. balandžio 15 d. rašte dėl paskolos pareiškėjui suteikimo nurodė, kokiomis esminėmis sąlygomis finansų maklerio įmonė galėtų bandyti pritraukti pareiškėjo finansavimą. Mokesčių administratorius tiek pirminio, tiek pakartotinio patikrinimo metu pažymėjo, jog operatyvaus patikrinimo metu nenustatyta, kad tikrinamuoju laikotarpiu nuo 2009 m. sausio 1 d. iki 2013 m. gruodžio 31 d., pareiškėjas ar UAB „Financeline“ būtų finansų maklerio klientais ir kad jiems būtų suteiktos paskolos.
21. Pareiškėjas patikrinimo metu pateikė UAB „Prenta“ 2014 m. lapkričio 19 d. raštą (be registracijos numerio), bet šiame rašte apsiribojama bendro pobūdžio informacija, nenurodant finansavimo rūšies; trukmės; paskolos dydžio; nenurodytas grąžinimo terminas ir grąžinimo būdas; palūkanų dydis ir rūšis; garantas ir pan.
22. Atsakovas pritarė MGK 2016 m. lapkričio 21 d. sprendime Nr. S-251 (7-210/2016) išdėstytai pozicijai dėl pareiškėjo pateiktos 2013 m. rugsėjo 25 d. UAB „Financeline“ su R. Š. sudarytos paskolos sutarties Nr. 13/09/25-1 ir laikė pagrįsta mokestinio patikrinimo metu išvadą, kad pareiškėjas nepateikė įrodymų, kad nesusiję asmenys būtų suteikę pareiškėjui tokias pačias paskolas tokiomis pačiomis sąlygomis. Be to, pareiškėjas nei mokestinio tyrimo, nei patikrinimo metu nepateikė jokių kitų objektyvių įrodymų, kuriais vadovaujantis būtų galima spręsti, kad pareiškėjas tokia pačia paskola (paskolomis), tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis galėjo būti finansuojamas ir nesusijusių asmenų. Priešingai, patikrinimo metu buvo įvertintos pareiškėjo galimybės pasiskolinti atitinkamo dydžio sumas iš nepriklausomų šaltinių ir išanalizavus jo pateiktus duomenis, matyti, kad paskutinę atitinkamo mokestinio laikotarpio (2009–2012 m.) dieną pareiškėjo nuosavas kapitalas buvo labai mažas arba neigiamas, todėl mokesčių administratoriui pagrįstai kilo abejonių, jog įprastinėmis sąlygomis toks skolinimasis tarp nesusijusių asmenų nebūtų įmanomas.
23. Manė, kad tokio pobūdžio bylose neturi būti nustatinėjamas piktnaudžiavimo principas. MGK 2016 m. lapkričio 21 d. sprendime Nr. S-251 (7-210/2016) nurodė, jog ginčo šalys MGK posėdžio metu patvirtino, kad šioje byloje nekeliamas klausimas dėl ginčijamų paskolų dirbtinumo, tačiau ginčas vyksta dėl to, ar pareiškėjo pateikti dokumentai įrodo, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų, taip pat dėl to, ar tinkamai mokesčių administratorius apskaičiavo palūkanas.
24. Atsikirsdamas į pareiškėjo argumentus dėl draudimo keisti į blogąją pusę principo pažeidimo, atsakovas vadovavosi MAĮ 154 straipsnio 4 dalies 5 punkto nuostata, taip pat Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktika.
Atsiliepimas
25. Atsakovas nesutiko su pareiškėjo argumentais dėl palūkanų normos. Vadovavosi PMĮ 2 straipsnio 8 dalimi, 33 dalimi, 40 straipsnio 2 dalimi bei Taisyklių 3, 6–13, 19–22 punktų nuostatomis ir teigė, kad siekiant nustatyti, kokiomis sąlygomis įmonė teikia paskolas kitiems juridiniams asmenims, pakartotinio mokestinio patikrinimo metu 2016 m. sausio 6 d. buvo atliktas UAB „Financeline“ operatyvus patikrinimas ir nustatyta, kad UAB „Financeline“ veikla susijusi su investavimu (finansavimu) į projektus įgyvendinančias įmones bei prekyba išvestinėmis finansinėmis priemonėmis ir akcijomis. UAB „Financeline“ 2009–2013 m. daugiausiai paskolų suteikė kontroliuojamoms įmonėms bei kelioms nesusijusioms įmonėms ir nustatė nuo 3 proc. iki 7 proc. metinių palūkanų dydžius, tam tikroms susijusioms įmonėms buvo nustatyta nuo 10 proc. iki 12 proc. metinė palūkanų norma.
26. Teigė, kad analizuojant pareiškėjo bei UAB „Financeline“ sudarytas paskolos sutartis su nesusijusiais subjektais, buvo vertinamos paskolos šalių ypatybės, sutarties terminai, paskolos sutarties valiuta, palūkanų pobūdis, sutarčių sudarymo momentas. Patikrinimo metu nenustatyta tinkamų vidinių bei išorinių palyginimų analizuojant turimos „Transfer Pricing Catalyst“ duomenis. Mokesčių administratorius, vertindamas kontroliuojamas transakcijas ir jų atitiktį ištiestosios rankos principui, vadovavosi Lietuvos Banko statistinėmis palūkanų normomis, t. y. konstatuodamas aplinkybes, kad palūkanų norma neatitiko tikrosios rinkos kainos ir apskaičiuodama pelno mokestį, taikė Taisyklėse numatytą palyginamosios nepriklausomos kainos metodą ir perskaičiavo palūkanas pagal Lietuvos Banko statistiką imant vidutinę palūkanų normą, kuri galiojo sutarties sudarymo metu bei sutarties keitimo momentu, taip pat kiekvieną paskolos pratęsimą traktavo kaip atskirą susitarimą ir sutartį laikė sudaryta tam laikotarpiui, kuris buvo nurodytas pratęsime.
II.
28. Vilniaus apygardos administracinis teismas 2017 m. birželio 29 d. sprendimu pareiškėjo skundą atmetė.
29. Teismas nustatė, kad pareiškėjo steigėjas ir kontroliuojantis asmuo yra UAB „Financeline“, kuris valdo 100 procentų pareiškėjo akcijų. Pareiškėjas su UAB „Financeline“ 2009 m. kovo 2 d. sudarė paskolos sutartį Nr. 09/03/02-1, pagal kurią UAB „Financeline“ suteikė pareiškėjui 1 500 000 Lt paskolą su fiksuotomis 12 procentų dydžio metinėmis palūkanomis pareiškėjo apyvartinėms lėšoms finansuoti. Šalys 2009 m. gruodžio 31 d. priedu prie sutarties pratęsė paskolos grąžinimo terminą iki 2010 m. gruodžio 31 d., 2011 m. sausio 1 d. priedu pratęsė paskolos grąžinimo terminą iki 2011 m. gruodžio 31 d. bei nurodė, kad jei šalys nepareiškia noro nutraukti sutarties, tai sutartis savaime pratęsiama dar metams. Kitu, 2012 m. rugpjūčio 22 d. priedu prie sutarties šalys susitarė padidinti paskolos limitą iki 2 500 000 Lt su 12 procentų dydžio metinėmis palūkanomis. Pagal 2013 m. vasario 20 d. tarp pareiškėjo ir UAB „Financeline“ sudarytą paskolos sutartį, UAB „Financeline“ įsipareigojo paskolinti pareiškėjui 1 500 000 Lt pareiškėjo apyvartinėms lėšoms finansuoti, mokant 10 procentų dydžio metines palūkanas. Pareiškėjas už gautas paskolas UAB „Financeline“ apskaičiavo ir sumokėjo 804 037,27 Lt palūkanų, kurias Vilniaus AVMI 2009–2013 m. pateiktose metinėse pelno mokesčio deklaracijose įtraukė į leidžiamus atskaitymus.
30. Vilniaus AVMI atliko pareiškėjo mokestinį tyrimą ir 2014 m. gruodžio 19 d. surašė mokestinio tyrimo ataskaitą Nr. (4.65)-FR0686-2436, kurioje nustatė mokestinius pažeidimus. Pareiškėjui nepašalinus nustatytų mokestinių pažeidimų, buvo inicijuotas mokestinis patikrinimas. Vilniaus AVMI atliko pareiškėjo pelno mokesčio apskaičiavimo, deklaravimo ir sumokėjimo teisingumo patikrinimą už 2009–2013 metus ir 2015 m. gegužės 15 d. patikrinimo aktu Nr. (4.65)-FR0680-322 apskaičiavo pareiškėjui 100 853 Lt (29 209,05 Eur) pelno mokesčio. Vilniaus AVMI 2015 m. birželio 22 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0682-399 ir 2015 m. birželio 30 d. sprendimu (4.65)-FR0682-422 (klaidos taisymas), patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė sumokėti pareiškėjui 100 853 Lt (29 209,05 Eur) pelno mokesčio, 22 995,30 Lt (6 659,90 Eur) pelno mokesčio delspinigių ir skyrė 10 085 Lt (2 920,82 Eur) pelno mokesčio baudą. Pareiškėjui pateikus skundą, VMI 2015 m. rugsėjo 7 d. sprendimu Nr. 69-110 panaikino minėtus Vilniaus AVMI sprendimus ir pavedė Vilniaus AVMI atlikti pakartotinį patikrinimą ir apie priimtą sprendimą pranešti VMI.
31. Vilniaus AVMI atliko pakartotinį pareiškėjo pelno mokesčio patikrinimą ir nustatė, kad pareiškėjo iš UAB „Financeline“ gautų paskolų likutis viršijo apskaičiuotą skolinto kapitalo už atlygį ir fiksuoto kapitalo santykį 4:1. Nurodė, kad pareiškėjas neįrodė, kad tokie sandoriai tokiomis pačiomis sąlygomis būtų galėję įvykti tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų ir 2016 m. balandžio 18 d. patikrinimo akte Nr. (4.65)-FR0680-279 apskaičiavo pareiškėjui sumokėti 107 808 Lt (31 223,5 Eur) pelno mokesčio. Pareiškėjui pastabų dėl patikrinimo akto nepateikus, Vilniaus AVMI 2016 m. gegužės 25 d. sprendimu Nr. (4.65)-FR0682-323 patvirtino patikrinimo aktą ir nurodė sumokėti 31 223,35 Eur pelno mokesčio, papildomai apskaičiavo 10 348,46 Eur pelno mokesčio delspinigių ir skyrė 3 122 Eur pelno mokesčio baudą. Pareiškėjui pateikus skundą, VMI 2016 m. rugpjūčio 23 d. sprendimu Nr. 69-90 patvirtino Vilniaus AVMI sprendimą Nr. (4.65)FR0682-323. Išnagrinėjusi pareiškėjo skundą dėl VMI 2016 m. rugpjūčio 23 d. sprendimo Nr. 69-90, MGK 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimu Nr. S-251 (7-210/2016) pastarąjį patvirtino.
Žemesnės instancijos teismas
32. Teismas vadovavosi PMĮ 40 straipsnio 1, 2 ir 3 dalių, Vyriausybės 2003 m. gruodžio 9 d. nutarimu Nr. 1575 patvirtintų Pajamų arba išmokų apibūdinimo iš naujo taisyklių 3, 4, 6, 7 punktų, Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K-123 patvirtintų taisyklių dėl Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo (toliau – ir Įgyvendinimo taisyklės) 1, 3, 5, 6–6.4 punktų nuostatomis.
33. Teismas nurodė, jog teisinis reglamentavimas neįpareigoja mokesčių administratoriaus šiuo konkrečiu atveju nustatyti mokesčių vengimo ar piktnaudžiavimo fakto – mokesčių administratorius įpareigojamas nustatyti, ar mokesčių mokėtojas, apskaičiuodamas apmokestinamąjį pelną arba apmokestinamąsias pajamas, pajamomis iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos pripažino sumą, atitinkančią šio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą, o leidžiamais atskaitymais ar ribojamųjų dydžių leidžiamais atskaitymais (išlaidomis) pripažino sąnaudas iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos sumą, atitinkančią tokio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą. Pareiškėjo nurodyta Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2015 m. lapkričio 16 d. nutartis administracinėje byloje Nr. eA-1881-556/2015 nėra reikšminga šiai nagrinėjamai bylai, nes šioje nutartyje teismas sutiko su MGK pozicija, kuri nurodė mokesčių administratoriui ištirti su pelno mokesčiu susietų sandorių pobūdį, turinį, prasmę, įvertinti pareiškėjo mokesčių administratoriui pateiktus, bet nevertintus dokumentus, nustatyti, ar buvo ekonominės priežastys, dėl kurių pareiškėjas sudarė sandorius susijusius su pelno mokesčiu. Priešingai, nei teigė pareiškėjas, teismas šioje nutartyje nevertino piktnaudžiavimo fakto ir dėl jo nepasisakė.
34. Teismas pažymėjo, jog priešingai nei nurodo pareiškėjas, nagrinėjamu atveju mokesčių mokėtojui nevykdant įstatymuose nustatytos prievolės tinkamai apskaičiuoti ir mokėti mokesčius, daroma žala valstybei.
35. Teismas nustatė, jog pareiškėjas, įrodinėdamas aplinkybę, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų asmenų (neasocijuotų), grindė UAB FMĮ „Orion Securities“ patvirtinimu, taip pat UAB „Prenta“ raštu, kuriuos laikė tiesioginiais įrodymais, patvirtinančiais, kad šios įmonės galėjo suteikti paskolas pareiškėjui tokiomis pačiomis sąlygomis, kaip ir UAB „Financeline“.
Žemesnės instancijos teismas
37. Taip pat mokesčių administratorius nepripažino pagrįstu UAB „Prenta“ 2014 m. lapkričio 19 d. rašto, kuriame patvirtinama, kad turėdama galimybę arba gavusi prašymą, ši įmonė būtų suteikusi finansavimą pareiškėjui tokiomis pačiomis sąlygomis, kaip 2009 m. kovo 2 d. paskolos sutartyje Nr. 09/03/02-1 ir jos pakeitimuose. Šis raštas adresuotas UAB „Ūkis LT“ likvidatoriui, pateiktas praėjus daugiau nei 5 metams po nagrinėjamos paskolos sutarties sudarymo, taigi jis nepatvirtina aplinkybės, kad prieš priimdamas sprendimą dėl paskolos sutarties su UAB „Financeline“ sudarymo, pareiškėjas turėjo informaciją apie galimybę pasiskolinti iš UAB „Prenta“.
38. Aptardamas šiuos pareiškėjo įrodymus, teismas sprendė, kad vertinant šių įmonių ketinimus suteikti paskolą pareiškėjui nepakanka, kad įmonės patvirtintų, jog jos galėjo suteikti paskolą tokiomis pačiomis sąlygomis. Realiais įrodymais šiai aplinkybei patvirtinti galėtų būti pripažinti dokumentai, patvirtinantys, kad pareiškėjas prieš sudarydamas paskolos sutartį su UAB „Financeline“, kreipėsi į UAB FMĮ „Orion Securities“ ir UAB „Prenta“, kad pastarosios analizavo pareiškėjo finansinę situaciją, galimybę grąžinti paskolą ir pan., kad paskola būtų suteikta pareiškėjui tokiomis pačiomis sąlygomis ir kad pareiškėjas, būdamas apdairus ir rūpestingas verslo subjektas, būtent dėl PMĮ 40 straipsnio nustatytų lengvatų, pasirinko motininę įmonę – UAB „Financeline“, tačiau tokių įrodymų byloje nebuvo. Todėl teismas sprendė, jog mokesčių administratorius ir MGK pagrįstai pripažino, kad vien UAB FMĮ „Orion Securities“ ir UAB „Prenta“ raštai nepatvirtina aplinkybės, kad šios įmonės galėjo suteikti pareiškėjui paskolą tokiomis pačiomis sąlygomis, kaip ir UAB „Financeline“. Pažymėta ir tai, kad byloje nėra jokių įrodymų, kad pareiškėjo akcininkas kreipėsi į „Danske Bank“ AS bei į AB „Swedbank“ dėl paskolų suteikimo.
39. Teismas pažymėjo, kad mokesčių administratorius patikrinimo metu įvertino ir pareiškėjo finansinę situaciją kiekvieno laikotarpio (2009–2012 m.) pabaigai ir nustatė, kad įprastinėmis sąlygomis pareiškėjui iš viso nebūtų įmanoma gauti paskolos iš nesusijusių asmenų, nes pareiškėjo nuosavas kapitalas buvo labai mažas arba neigiamas. Mokesčių administratorius pagal buhalterinės apskaitos dokumentus ir registrų centrui pateiktas finansines ataskaitas nustatė, kad net ir naudojant skolintą kapitalą, pardavimo pajamos lyginant su 2009 m. žymiai sumažėjo, be to pareiškėjas iš skolintų lėšų 96 000 JAV dolerių už 3 procentų metines palūkanas 2009 m. balandžio 15–21 d. laikotarpiui perskolino UAB „Hermis Capital“, kas akivaizdžiai pareiškėjui nebuvo naudinga. Mokesčių administratorius padarė išvadą, kad pareiškėjo finansinė situacija prisiėmus didžiulius įsipareigojimus iš kontroliuojamos įmonės nepagerėjo ir kontroliuojamas kapitalas nebuvo būtinas finansuoti apyvartinėms lėšoms.
40. Teismas atsižvelgė į tai, kad mokesčių administratorius, siekdamas nustatyti, kokiomis sąlygomis UAB „Financeline“ teikia paskolas kitiems juridiniams asmenims, atliko pastarosios operatyvų patikrinimą ir, įvertinęs paskolų sutartis, nenustatė tinkamų vidinių ir išorinių palyginamumų, todėl apskaičiuodamas UAB „Financeline“ suteiktų paskolų palūkanų rinkos vertę, vadovavosi Lietuvos Banko statistinėmis normomis. Pareiškėjas su šia mokesčių administratoriaus aplinkybe nesutiko, manė, kad UAB „Financeline“ su kitomis įmonėmis sudarytos paskolos sutartis ginčo laikotarpiu tarp neasocijuotų asmenų yra tinkamas išorinis palyginimas ir nurodė nesuprantantis, kokiu principu mokesčių administratorius vykdė sandorių paiešką ir atranką. Iš MGK byloje esančio patikrinimo akto matyti, kad mokesčių administratorius, siekdamas nustatyti vidinius palyginamumus, vertino paskolos sutarčių ypatybes, terminus, paskolos sutarties valiutą, palūkanų pobūdį, sutarčių sudarymo datą, siekdamas nustatyti išorinius palyginamumus, vertino aplinkybę, kad pareiškėjo su UAB „Financeline“ sudaryta paskola litais, numatytos fiksuoto dydžio palūkanos, neišskiriant maržos. Mokesčių administratorius aiškiai įvardijo aplinkybes, kurias vertino siekdamas nustatyti vidinius ir išorinius palyginamumus, todėl pareiškėjo argumentai, kad jis nesupranta, kokiu principu mokesčių administratorius vykdė sandorių atranką, atmesti kaip nepagrįsti.
Šalies argumentai
41. Pareiškėjas teigė, kad mokesčių administratorius kaip palyginamąjį sandorį turėjo vertinti UAB „Financeline“ su R. Š. 2013 m. rugsėjo 25 d. sudarytą paskolos sutartį Nr. 13/09/25-1, kurioje nurodytos 12 procentų dydžio metinės palūkanos. Teismas sutiko su MGK, kad šios sutarties ir pareiškėjo paskolos sutarties tikslas yra skirtingi, taip pat sutartys sudarytos tarp skirtingo pobūdžio subjektų (R. Š. – fizinis asmuo, pareiškėjas – juridinis), todėl negalima įvertinti kreditingumo, skirtingas paskolos sutarčių sudarymo momentas (su pareiškėju – 2009 m. kovo 2 d., su R. Š. – 2013 m. rugsėjo 25 d.), skirtinga paskolos suma. Todėl teismas laikė pagrįsta MGK išvadą, kad UAB „Financeline“ su R. Š. 2013 m. rugsėjo 25 d. sudaryta paskolos sutartis Nr. 13/09/25-1 neįrodo, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų sudaryta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų. Atsižvelgiant į tai, atmestas ir pareiškėjo argumentas, kad MGK nepasisakė dėl šios sutarties.
Žemesnės instancijos teismas
42. Dėl pareiškėjo argumento, kad taikant turinio viršenybės prieš formą principą, visi sutarties pakeitimai sudaro neatskiriamą pagrindinės sutarties dalį, o paskolos sutartis yra laikoma ilgalaike nuo jos sudarymo momento, todėl sutarčių pratęsimai negali būti laikomi atskira sutartimi, teismas nurodė, kad šiuo atveju turinio viršenybės prieš formą principas iš viso nebuvo taikytas. Paskolos sutarties 2009 m. gruodžio 31 d. ir 2011 m. sausio 1 d. pakeitimais pratęsiant paskolos grąžinimo terminus, 2012 m. rugpjūčio 22 d. pakeitimu padidinant paskolos sumą, pareiškėjas, ketindamas pasinaudoti PMĮ 40 straipsnyje įtvirtinta lengvata, privalėjo domėtis, ar paskolą pareiškėjui tokiomis pačiomis sąlygomis būtų sutekę neasocijuoti asmenys.
43. Teismas sprendė, jog mokesčių administratorius ir MGK tinkamai įvertino nustatytas faktines aplinkybes, pritaikė teisės normas. Mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 2 dalyje nustatyta mokesčių mokėtojo pareiga, todėl teismas nesutiko su pareiškėju, kad mokesčių administratorius nesilaikė mokesčių mokėtojui tenkančios įrodinėjimo naštos.
44. Teismas nesutiko su pareiškėjo argumentu, kad mokesčių administratorius nesilaikė mokesčių mokėtojui tenkančios įrodinėjimo naštos ir įrodinėjimo pareigą perkėlė pareiškėjui. Taisyklių 7 punkte nustatyta, kad II skyriaus nuostatos netaikomos, jeigu Lietuvos vienetas įrodo, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų. Taigi, būtent pareiškėjui įtvirtinta pareiga įrodyti, kad tokią pačią paskolą jis galėjo gauti ir iš nesusijusio asmens. Be to, pareiga paneigti mokesčių administratoriaus sprendimuose nustatytas aplinkybes pagal MAĮ 67 straipsnio 2 dalies nuostatas įtvirtinta būtent mokesčių mokėtojui.
45. Pareiškėjas nesutikimą su priimtais sprendimais grindė ir aplinkybe, kad atlikdamas pakartotinį patikrinimą, mokesčių administratorius priėmė pareiškėjo padėtį bloginantį sprendimą. Pažymėta, kad šio klausimo pareiškėjas nekėlė MGK ir VMI pateiktuose skunduose, tačiau kaip argumentą nurodė teismui pateiktame skunde. Nei mokesčių administratorius, nei MGK ginčijamuose sprendimuose dėl šio argumento nepasisakė, todėl šiuo aspektu teismas negalėjo patikrinti ginčijamų sprendimų pagrįstumo bei teisėtumo. Todėl teismas šio argumento nevertino.
Žemesnės instancijos teismas
46. Teismas sprendė, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo už kontroliuojamo skolinto kapitalo naudojimą mokėtas palūkanas priskyrė neleidžiamiems atskaitymams. Ginčijamuose sprendimuose nurodyti jų priėmimo teisiniai pagrindai, faktinis pagrindas – išsamiai išnagrinėtos ir aptartos visos aplinkybės, pagal kurias priimti skundžiami sprendimai, įvertintos pareiškėjo skunduose nurodytos aplinkybės, nurodyti motyvai, dėl kurių mokesčių administratorius nesutiko su pareiškėjo nurodytomis aplinkybėmis, nurodyta ginčijamų sprendimų apskundimo tvarka. Atsižvelgdamas į tai, teismas sprendė, kad ginčijami sprendimai priimti juos priėmusių institucijų kompetencijos ribose, neprieštarauja šių institucijų tikslams bei uždaviniams, atitinka Viešojo administravimo įstatymo 8 straipsnio 1 dalyje nurodytus teisėtumo ir pagrįstumo kriterijus, pagrįsti objektyviais duomenimis (faktais) ir teisės aktų normomis, todėl nėra Administracinių bylų teisenos įstatymo 91 straipsnyje nustatytų pagrindų, dėl kurių skundžiami sprendimai turėtų būti panaikinti. Esant šioms aplinkybėms, pareiškėjos skundas negali būti tenkinamas, todėl atmestas kaip nepagrįstas (Administracinių bylų teisenos įstatymo 88 str. 1 p.).
47. Šiuo atveju nagrinėjant administracinę bylą teismui nekilo abejonių dėl Taisyklių atitikimo Lietuvos Respublikos Konstitucijai, todėl nebuvo būtinybės kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą.
III.
48. Pareiškėjas UAB „Ūkis LT“ apeliaciniame skunde prašo panaikinti Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 29 d. sprendimą ir tenkinti pareiškėjo skundą. Pareiškėjas prašo bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka. Taip pat prašo kreiptis į Konstitucinį Teismą spręsti, ar Plonosios kapitalizacijos taisyklės atitinka Konstituciją bei išreikalauti iš Lietuvos Banko informaciją, patvirtinančią, kad sudarant statistiką prie nefinansinių korporacijų 2009 m. buvo įtrauktos bankų grupės įmonių ekonominės krizės metu perimtos paskolos.
49. Pareiškėjo teigimu, pirmosios instancijos teismas neteisingai nurodė, kad pareiškėjas MGK nekėlė klausimo dėl pareiškėjo padėtį bloginančio sprendimo. Pareiškėjo atstovas bylos nagrinėjimo MGK posėdyje papildomai nurodė, kad pakartotinio patikrinimo metu buvo priimtas sprendimas, bloginantis pareiškėjo padėtį. Pareiškėjas teigia, jog net jeigu motyvai dėl non reformatio in peius principo taikymo nebūtų pateikti MGK, pirmosios instancijos teismas juos privalėjo vertinti vadovaujantis Administracinių bylų teisenos įstatymo 86 straipsnio 3 dalimi. Todėl pareiškėjas teigia, kad pirmosios instancijos teismas nenustatė visų bylai reikšmingų aplinkybių, jų visapusiškai ir objektyviai neištyrė, t. y. netinkamai pritaikė procesines teisės normas ir dėl to neteisingai išsprendė bylą, todėl toks pirmosios instancijos teismo sprendimas yra neteisėtas ir naikintinas.
50. Pareiškėjo teigimu, mokesčių administratorius, atlikdamas pakartotinį patikrinimą pagal centrinio mokesčių administratoriaus nurodymą, privalėjo iš naujo spręsti klausimą dėl pareiškėjo apmokestinimo, tačiau yra apribotas pareiškėjo skundo ribomis bei non reformatio in peius principu, todėl tą galėjo daryti tik pavedimo dėl pakartotinio patikrinimo ribose. Likusi sprendimo dėl patikrinimo akto dalis buvo neapskųsta ir įsigaliojo. Pareiškėjas nurodo, kad atlikus pakartotinį patikrinimą vietos mokesčių administratorius apskaičiavo mokesčius ne Taisyklėse įtvirtintų metodų taikymo pagrindu bei ekonominių sąlygų, turinčių sandorio kainai, įtakos vertinimo pagrindu, kaip įpareigojo centrinis mokesčių administratorius, tačiau remiantis ta pačia Lietuvos Banko statistine informacija, tačiau jau taikant kitą palūkanų normos dydį. Mokesčių administratorius sprendime perskaičiuoti mokesčius nenurodė jokių motyvų, kodėl buvo perskaičiuoti mokesčiai taikant kitą, nei pirminio patikrinimo metu taikytą palūkanų normą. Šiuo atveju vietos mokesčių administratorius pakartotinio patikrinimo metu naujų įrodymų nerinko, į pareiškėjo pateiktus įrodymus neatsižvelgė, kainodaros metodų netaikė, o didesnius mokesčius apskaičiavo remiantis tais pačiais šaltiniais. Pirminio patikrinimo metu remiantis Lietuvos Banko statistika sutarties sudarymo metu tikrąją rinkos kainą atitinkančias palūkanas pripažino didesnes, negu pakartotinio patikrinimo metu. Taigi, lyginant su pirminiu patikrinimu, nesant teisinio pagrindo, pareiškėjui buvo nepagristai apskaičiuota ženkliai didesnė mokesčių ir su mokesčiais susijusi suma, taip išeinant iš pirminio skundo ribų ir pabloginant pareiškėjo materialinę teisinę padėtį.
Žemesnės instancijos teismas
51. Pareiškėjo nuomone, tiek mokesčių administratorius, tiek MGK, tiek pirmosios instancijos teismas neteisingai vertino Plonosios kapitalizacijos taisyklių prigimtį bei paskirtį ir todėl neteisingai taikė taisyklių nuostatas ginčo atveju. Pareiškėjas skunde nurodė, kad Plonosios kapitalizacijos taisyklė yra antivengiminė norma, todėl taisyklė 4:1 turėtų būti taikoma išimtinai tik nustačius mokesčių vengimo / piktnaudžiavimo faktą. Teismas nenurodė jokių motyvų, kuriais remiantis piktnaudžiavimo teise faktas yra neįrodinėtinas. Iš teismo sprendimo yra visiškai neaišku, kokiu tikslu, jeigu ne piktnaudžiavimo draudimo, Plonos kapitalizacijos taisyklė yra apskritai įtvirtinta Lietuvos Respublikos teisės aktuose. Šioje dalyje pareiškėjui yra neaiški teismo pozicija ir teismo sprendimo motyvai.
Šalies argumentai
52. Pareiškėjo manymu, priešingai negu nurodė pirmosios instancijos teismas, Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas administracinėje byloje Nr. eA-1881-556/2015 nurodė, kad Plonosios kapitalizacijos taisyklės taikymui turi įtakos sandorių pobūdis, turinys, prasmė ir sandorių ekonominės priežastys. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo suformuota praktika šioje byloje yra taikytina ir pareiškėjo ginčo atveju, nes bylos aplinkybės iš esmės nesiskiria, o skundo pagrindas sutampa. Pareiškėjo nuomone, ginčo atveju turėtų būti vadovaujamasi ir ESTT praktika byloje C-524/04 Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation prieš Commissioners of Inland Revenue. Pareiškėjas teigia, kad Plonosios kapitalizacijos taisyklių prigimtis, principai ir tikslai rodo, kad šios taisyklės taikomos ne visiems įmonių finansavimo tam tikru nuosavo / skolinto kapitalo santykiu atvejams, kaip nurodo mokesčių administratorius, bet tik tada, kai siekiama gauti mokestinę naudą.
53. Pareiškėjas apeliaciniame skunde taip pat pakartoja argumentus, išdėstytus skunde, teiktame pirmosios instancijos teismui.
Šalies argumentai
54. Pareiškėjas mano, kad byloje yra tiriamos tokios faktinės aplinkybės bei nagrinėjami tokie teisės klausimai, kurie negali būti tinkamai išspręsti remiantis tik rašytine bylos medžiaga. Nagrinėjami teisės klausimai yra ypatingos svarbos ir turi didelę reikšmę teismų praktikos formavimui, nes Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas yra išnagrinėjęs tik vieną panašaus pobūdžio bylą (Nr. eA-1881-556/2015) dėl pačios Plonosios kapitalizacijos taisyklės prigimties, be to, byloje keliami įrodinėjimo pareigos taikant Plonosios kapitalizacijos taisyklę klausimai, įrodymų pakankamumo klausimas, jeigu Plonosios kapitalizacijos taisyklė būtų taikoma, šią taisyklę įtvirtinančių teisės aktų konstitucingumo klausimas. Atsižvelgiant į tai, kad Lietuvos vyriausiasis administracinis teismas užtikrina vienodą teisės aiškinimą ir taikymą administraciniame procese, taip pat tai, kad nei MGK, nei pirmosios instancijos teismas išsamiai nepasisakė dėl pareiškėjo nurodytų aplinkybių, mano, kad byloje keliami klausimai turi būti nagrinėjami žodinio proceso metu.
Atsiliepimas
55. Atsakovas VMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo apeliacinį skundą atmesti.
56. Atsakovas atsiliepime į apeliacinį skundą iš esmės pakartoja argumentus, išdėstytus atsiliepime į pareiškėjo skundą, teiktame pirmosios instancijos teismui. Teigia, kad pirmosios instancijos teismas, išnagrinėjęs bylos medžiagą, nustatytas faktines aplinkybes ir pareiškėjo skundo argumentus, sprendė, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo už kontroliuojamo skolinto kapitalo naudojimą mokėtas palūkanas priskyrė neleidžiamiems atskaitymams.
57. Trečiasis suinteresuotas asmuo Vilniaus AVMI atsiliepime į apeliacinį skundą prašo jį atmesti.
58. Informuoja, jog palaiko VMI atsiliepime į pareiškėjo apeliacinį skundą išdėstytus argumentus.
Motyvuojamoji dalis
Teisėjų kolegija konstatuoja:
IV.
59. Nagrinėjamoje byloje ginčas kilo dėl Mokestinių ginčų komisijos prie Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2016 m. lapkričio 21 d. sprendimo Nr. S-251 (7-210/2016), Valstybinės mokesčių inspekcijos prie Lietuvos Respublikos finansų ministerijos 2016 m. rugpjūčio 23 d. sprendimo Nr. 69-90 ir Vilniaus apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos 2016 m. gegužės 25 d. sprendimo Nr. (4.65)FR0682-323 dėl patikrinimo akto Nr. (4.65)-FR0680-279 tvirtinimo, teisėtumo ir pagrįstumo.
60. Pareiškėjas apeliaciniame skunde prašo administracinę bylą nagrinėti žodinio proceso tvarka. ABTĮ 141 straipsnio 1 dalyje įtvirtinta, kad apeliacinis skundas nagrinėjamas rašytinio proceso tvarka, tai yra nekviečiant į nagrinėjimą teisme proceso dalyvių ir jiems nedalyvaujant, išskyrus atvejus, kai teismas pripažįsta, kad žodinis bylos nagrinėjimas yra būtinas. Proceso šalys apeliaciniame skunde, atsiliepime į apeliacinį skundą arba kitame procesiniame dokumente gali pateikti motyvuotą prašymą nagrinėti bylą žodinio proceso tvarka, tačiau atsižvelgti į šį prašymą teismui neprivaloma. Teisėjų kolegija, įvertinusi bylos medžiagą, nenustatė būtinumo skirti žodinį bylos nagrinėjimą, nes bylos proceso šalių pozicija nagrinėjamoje byloje yra aiškiai išdėstyta raštu pateiktuose procesiniuose dokumentuose, pareiškėjo atstovas ir advokatas dalyvavo teismo posėdyje bylą nagrinėjant pirmosios instancijos teisme. Todėl prašymas netenkinamas ir byla nagrinėjama rašytinio proceso tvarka.
61. Pareiškėjas apeliacinaime skunde prašo išreikalauti iš Lietuvos Banko informaciją, patvirtinančią, kad sudarant statistiką prie nefinansinių korporacijų 2009 m. buvo įtrauktos bankų grupės įmonių ekonominės krizės metu perimtos paskolos. Akcentuotina, jog vadovaujantis ABTĮ 142 straipsnio 3 dalimi, nauji įrodymai, kurie nebuvo pateikti pirmosios instancijos teisme, tiriami tik tuo atveju, jeigu teismas pripažįsta pagrįstomis priežastis, dėl kurių tai nebuvo padaryta anksčiau, arba kai naujų įrodymų pateikimo būtinybė iškilo vėliau. Taigi apeliacija administraciniame procese yra ne pakartotinis bylos nagrinėjimas, o jau priimto teismo sprendimo teisėtumo ir pagrįstumo tikrinimas, remiantis jau byloje esančia medžiaga. Šia nuostata yra ribojama proceso šalies teisė teikti naujus dokumentus, ji užtikrina sąžiningo, operatyvaus teismo proceso pirmosios instancijos teisme buvimą.
62. Byloje nesant duomenų, kad pareiškėjui buvo apribota teisė teikti prašymus išreikalauti įrodymus pirmosios instancijos teisme, pareiškėjui neįrodžius, kad nauji įrodymai patvirtina arba paneigia aplinkybes, kurios yra teisiškai reikšmingos šioje byloje, pareiškėjo prašymas išreikalauti naujus įrodymus apeliacinės instancijos teisme netenkinamas.
63. Pagal Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 140 straipsnio 1 dalį teismas, apeliacine tvarka nagrinėdamas bylą, patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas apeliacinio skundo ribų. Tai reiškia, kad teismas turi įvertinti apeliaciniame skunde nurodytus konkrečius argumentus, kuriais kvestionuojamos skundžiamame sprendime padarytos išvados. Pažymėtina, kad byloje nenustatytos aplinkybės, dėl kurių turėtų būti peržengtos pareiškėjo apeliacinio skundo ribos, bei nenustatyti sprendimo negaliojimo pagrindai, nurodyti ABTĮ 146 straipsnio 2 dalyje (ABTĮ 140 str. 2 d.), todėl apeliacinės instancijos teismas šią bylą apeliacine tvarka nagrinėja ir patikrina pirmosios instancijos teismo sprendimo pagrįstumą ir teisėtumą, neperžengdamas pareiškėjo apeliacinio skundo ribų (ABTĮ 140 str. 1 d.).
64. Pirmosios teismas ginčijamame sprendime konstatavo, kad mokesčių administratorius pagrįstai pareiškėjo už kontroliuojamo skolinto kapitalo naudojimą mokėtinas palūkanas priskyrė neleidžiamiems atskaitymams.
65. Pareiškėjas apeliaciniame skunde teigia, kad pakartotinio patikrinimo metu buvo priimtas sprendimas, bloginantis jo padėtį, t. y. lyginant su pirminiu patikrinimu, nesant teisinio pagrindo, pareiškėjui buvo nepagrįstai apskaičiuota ženkliai didesnė mokesčių ir su mokesčiais susijusi suma, taip išeinant iš pirminio skundo ribų ir pabloginant pareiškėjo materialinę teisinę padėtį (1), pirmosios instancijos teismas nenustatė mokesčių vengimo ar piktnaudžiavimo fakto (2), pareiškėjo nuomone, tiek mokesčių administratorius, tiek MGK, tiek ir pirmosios instancijos teismas neteisingai vertino Plonosios kapitalizacijos taisyklių prigimtį bei paskirtį ir todėl neteisingai taikė taisyklių nuostatas ginčo atveju (3) bei nepagrįstai įrodinėjimo naštą perkėlė mokesčių mokėtojui, t. y. pareiškėjui (4).
66. Paprastai pagrindas priimti sprendimą atlikti pakartotinį patikrinimą atsiranda, kai vietos mokesčių administratorius nevisapusiškai ir neobjektyviai yra ištyręs bei nustatęs visas reikšmingas faktines aplinkybes ir (arba) kai yra padaryta esminių procesinių teisės normų pažeidimų, kurių negalima pašalinti kitu būdu, kaip tik pakartojus iš naujo atitinkamas administracines procedūras (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2010 m. spalio 18 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A438-1146/2010). Sprendimas pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą gali būti priimtas ne tik tais atvejais, kai būtina surinkti papildomų duomenų, bet ir tais atvejais, kai būtina pašalinti mokesčių apskaičiavimą, mokėjimą ir mokesčių administravimą reguliuojančių teisės normų pažeidimus, kuomet tokių teisės normų pažeidimų pašalinimas negalimas be pavedimo atlikti pakartotinį patikrinimą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-2805/2012).
67. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje suformuotas aiškinimas, kad non reformatio in peius (draudimo keisti į blogąją pusę) principas, kuris nėra įtvirtintas nei Viešojo administravimo įstatyme, nei Mokesčių administravimo įstatyme, nei Administracinių bylų teisenos įstatyme ir yra suprantamas kaip draudimas priimti sprendimą besiskundžiančios šalies nenaudai, išskyrus įstatyme nustatytas šio principo taikymo išimtis, apskundimo procese yra vienas iš fundamentalių proceso principų. Non reformatio in peius principo pažeidimu gali būti laikomas tik toks atvejis, kai ginčą nagrinėjantis viešojo administravimo subjektas išnagrinėja klausimą iš esmės, pakeisdamas priimto sprendimo turinį. Ginčą nagrinėjantis subjektas nepažeidžia non reformatio in peius principo, kai visą bylą ar jos dalį perduoda nagrinėti naujam nagrinėjimui skundžiamą sprendimą priėmusiam subjektui. Besiskundžiančiam subjektui nenaudingo sprendimo priėmimu reikėtų pripažinti tokį ginčą nagrinėjančio subjekto sprendimą, kuris pablogina besiskundžiančios šalies materialinę teisinę padėtį, pavyzdžiui, apribojant pripažintą teisę arba nustatant papildomas pareigas, palyginus su apskųstu sprendimu. Sprendimo nenaudingumas turi būti objektyvus, t. y. turi pasikeisti materialinė teisinė besiskundžiančio asmens padėtis, sprendimo nenaudingumas turi būti realus, t. y. turi atsirasti dėl skundą išnagrinėjusios institucijos sprendimo, bet ne dėl galimų jo priėmimo pasekmių (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. balandžio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A602-1176/2012). Tokios šio principo taikymo mokestiniuose ginčuose praktikos laikomasi ir vėliau nagrinėtuose mokestiniuose ginčuose (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2013 m. sausio 2 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A442-2805/2012, 2013 m. rugsėjo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1882/2013 ir kt.).
68. Kaip matyti iš VMI 2015 m. rugsėjo 7 d. sprendimo Nr. 69-110 turinio pakartotinį patikrinimą pavesta atlikti todėl, kad nebuvo vadovaujamasi ginčo teisiniams santykiams taikytinu specialiuoju teisės norminiu aktu (Taisyklėmis) bei konkrečiai – Taisyklėse įtvirtintais sandorių (transakcijų) vertės nustatymo metodais bei pakartotinai įvertinti pelno mokesčio apskaičiavimą už 2009–2013 metus. Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje pažymėta, <... kad mokesčių administratorius turėjo teisinį pagrindą tikrinamoje administracinėje byloje, vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 154 straipsnio 4 dalies 5 punktu, įpareigoti vietos mokesčių administratorių atlikti mokesčių mokėtojo pakartotinį patikrinimą bei, esant tam pagrindų, patvirtinti to patikrinimo rezultatus, nepaisant net ir pasikeitusios gyventojų pajamų mokesčio bazės nuo kurios apskaičiuotas didesnis gyventojų pajamų mokestis bei su juo susijusios sumos (žr., pvz., 2013 m. rugsėjo 24 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A556-1882/2013). Taigi nagrinėjamu atveju, vadovaujantis Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo jurisprudencija, nors po pakartotinio patikrinimo šiek tiek ir pakito mokesčio bazė bei su juo susijusios sumos, nėra jokio pagrindo išvadai, kad buvo pažeistas non reformatio in peius (draudimo keisti į blogąją pusę) principas.
69. Ginčo teisinius santykius reglamentuoja Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo (2001 m. gruodžio 20 d. įstatymo Nr. IX-675 redakcija) 40 straipsnio 1, 2 ir 3 dalies, Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003 m. gruodžio 9 d. nutarimu Nr. 1575 patvirtintų Pajamų arba išmokų apibūdinimo iš naujo taisyklių 3, 4, 6 ir 7 punktų bei Lietuvos Respublikos finansų ministro 2004 m. balandžio 9 d. įsakymu Nr. 1K-123 patvirtintų Lietuvos Respublikos pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnio 2 dalies ir Lietuvos Respublikos gyventojų pajamų mokesčio įstatymo 15 straipsnio 2 dalies įgyvendinimo taisyklių 1, 3, 6 punktų nuostatos.
70. Pirmosios instancijos teismas sprendime aiškiai pažymėjo, kad teisinis reglamentavimas neįpareigoja mokesčių administratoriaus šiuo konkrečiu atveju nustatyti mokesčių vengimo ar piktnaudžiavimo fakto – mokesčių administratorius įpareigojamas nustatyti, ar mokesčių mokėtojas, apskaičiuodamas apmokestinamąjį pelną arba apmokestinamąsias pajamas, pajamomis iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos pripažino sumą, atitinkančią šio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą, o leidžiamais atskaitymais ar ribojamųjų dydžių leidžiamais atskaitymais (išlaidomis) pripažino sąnaudas iš bet kokio sandorio ar ūkinės operacijos sumą, atitinkančią tokio sandorio ar ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą. Atsižvelgiant į tai vertintina, kad teismas pasisakė dėl mokesčių vengimo ar piktnaudžiavimo fakto nustatymo ir reikšmės šio ginčo atveju.
71. Pagal Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003 m. gruodžio 9 d. nutarimu Nr. 1575 patvirtintų Pajamų arba išmokų apibūdinimo iš naujo taisyklių 3 punktą, Lietuvos vieneto iš kontroliuojančio (-ių) skolintojo (- ų) skolinto kapitalo už atlygį dalis, viršijanti šio skolinto kapitalo už atlygį ir fiksuoto kapitalo santykį 4:1, laikoma kontroliuojamu skolintu kapitalu. Tų pačių taisyklių 4 punkte nustatyta, kad šių Taisyklių 3 punkte nustatytas skolinto kapitalo už atlygį ir fiksuoto kapitalo santykis apskaičiuojamas Lietuvos vieneto paskutinę mokestinio laikotarpio dieną. Taisyklių 6 punkte įtvirtinta, jog už kontroliuojamo skolinto kapitalo naudojimą mokamos palūkanos laikomos nesusijusiomis su pajamų uždirbimu ir apskaičiuojant kontroliuojamo Lietuvos vieneto apmokestinamąjį pelną šių palūkanų dalis neatskaitoma iš Lietuvos vieneto pajamų. Šio skyriaus nuostatos netaikomos, jeigu Lietuvos vienetas įrodo, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų. Taip pat šio skyriaus nuostatos netaikomos finansinėms įstaigoms, teikiančioms finansinės nuomos (lizingo) paslaugas (7 p.).
72. Byloje nėra ginčo dėl to, kad UAB „Financeline“ mokestiniu laikotarpiu kontroliavo pareiškėją, todėl UAB „Ūkis LT“ gautos paskolos pagrįstai priskirtos prie skolinto kapitalo už atlygį.
73. Taip pat nustatyta, jog paskutinę atitinkamų mokestinių laikotarpių dieną (2009 m. gruodžio 31 d., 2010 m. gruodžio 31 d., 2011 m. gruodžio 31 d. ir 2012 m. gruodžio 31 d.) pareiškėjo iš UAB „Financeline“ gautų paskolų likučiai viršijo apskaičiuotą skolinto kapitalo už atlygį ir fiksuoto kapitalo santykį 4:1 (patikrinimo akto 2-3 lentelės). Pareiškėjas nepateikė jokių įrodymų, patvirtinančių, kad tokią pačią paskolą, tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis gautų iš nepriklausomų (nesusijusių) asmenų ir palūkanos už paskolą atitinka rinkos kainą. Kadangi nustatytos anksčiau minėtų taisyklių 3, 4 ir 7 punktuose apibrėžtos aplinkybės (kapitalas gautas iš kontroliuojančio skolintojo, skolintas kapitalas iš kontroliuojančio asmens viršija jo ir fiksuoto kapitalo santykį 4:1 bei tokia paskolos sutartis tomis pačiomis sąlygomis nebuvo sudaryta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų) pareiškėjo už kontroliuojamo skolinto kapitalo naudojimą mokamos palūkanos laikomos nesusijusiomis su pajamų uždirbimu ir apskaičiuojant kontroliuojamo Lietuvos vieneto apmokestinamąjį pelną, negali būti atskaitomos iš pajamų.
74. Atsižvelgiant į tai kaip nepagrįsti atmestini pareiškėjo apeliacinio skundo argumentai, kad tiek mokesčių administratorius, tiek MGK, tiek ir pirmosios instancijos teismas neteisingai vertino Plonosios kapitalizacijos taisyklių prigimtį bei paskirtį ir todėl neteisingai taikė taisyklių nuostatas ginčo atveju.
75. Siekdamas įrodyti pastangas gauti paskolas bendrovės veiklai finansuoti, pareiškėjas 20015 m. vasario 10 d. pateikė AB „Šiaulių bankas“ Vilniaus filialo 2015 m. vasario 9 d. raštą Nr. S-16, kuriame nurodoma, jog 2009 m. vasario mėnesį susitikimo metu buvo aptartos finansavimo galimybės, tačiau įvertinus riziką, kreditas UAB „Ūkis LT“ nebuvo suteiktas. Vertintina, kad šis raštas yra abstraktaus pobūdžio, t. y. jame nenurodyta finansavimo apimtis (sumos), kokių rūšių kreditus (ilgalaikius ar trumpalaikius) bankas suteiktų pareiškėjui, nieko nepasisakoma apie finansavimo rūšies trukmę, palūkanų normas, kredito grąžinimo terminus, kredito užtikrinimo būdus ir pan.
76. Pirmosios instancijos teismas ginčijamame sprendime vertino UAB FMĮ „Orion Securities“ priepriešinės informacijos patikrinimo rezultatus ir šios bendrovės pateiktus paaiškinimus, taip pat UAB „Prenta“ 2014 m. lapkričio 19 d. rašte pateiktą informaciją dėl finansavimo (paskolos) suteikimo ir UAB "Financeline“ 2013 m. rugsėjo 25 d. sudarytą paskolos sutartį Nr. 13/09/21-1 su R. Š.. Atkreiptinas dėmesys, jog Europos Žmogaus Teisių Teismo ir Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo praktikoje ne kartą pažymėta, kad atmesdamas apeliacinį skundą, apeliacinės instancijos teismas gali tiesiog pritarti žemesnės instancijos teismo priimto sprendimo motyvams (žr., pvz., Europos Žmogaus Teisių Teismo 1994 m. balandžio 19 d. sprendimą byloje Van de Hurk v. Netherlands; 1997 m. gruodžio 19 d. sprendimą byloje Helle v. Finland; Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2011 m. lapkričio 14 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A261-3555/2011 ir kt.). Atsižvelgiant į tai, pabrėžtina, kad teisėjų kolegija, patikrinusi bylą įrodymų vertinimo aspektais dėl anksčiau nurodytų įrodymų vertinimo, sutinka su pirmosios instancijos teismo išvada, jog jie nepatvirtina anksčiau nurodytos aplinkybės (tokiomis pačiomis sąlygomis paskolą galėjo gauti ir iš nepriklausomo (nesusijusio) asmens), todėl apeliacinės instancijos teismas šioje dalyje pritaria žemesnės instancijos teismo sprendimo motyvams ir jų nebekartoja.
77. Apibendrinant pažymėtina, jog pareiškėjas nepateikė patikimų ir pakankamų įrodymų, kurie patvirtintų kad pareiškėjui tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų. Be kita ko, Taisyklių 7 punkte reglamentuota, jog šio skyriaus nuostatos netaikomos, jeigu Lietuvos vienetas įrodo, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų. Tai reiškia, jog būtent pareiškėjui teisės aktais nustatyta pareiga įrodyti, kad tokia pati paskola tokiomis pačiomis paskolos suteikimo sąlygomis būtų suteikta tarp nepriklausomų (nesusijusių) asmenų.
78. Dėl įrodinėjimo naštos perkėlimo papildomai pažymėtina, kad Lietuvos Respublikos mokesčių administravimo įstatymo 67 straipsnio 1 dalis nustato, kad mokesčių administratorius privalo pagrįsti jo mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Šio straipsnio 2 dalis nustato, kad mokesčių mokėtojas, nesutinkantis su mokesčių administratoriaus apskaičiuotomis konkrečiomis mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pagrįsti, kodėl jos yra neteisingos. Pagal šiame Mokesčių administravimo įstatymo straipsnyje įtvirtintas taisykles, įrodinėjimo pareiga (onus probandi) yra paskirstyta tarp mokesčių administratoriaus ir mokesčių mokėtojo. Mokesčių administratorius privalo tam tikrais duomenimis pagrįsti mokesčių mokėtojui apskaičiuotas mokesčio ir su juo susijusias sumas. Mokesčių mokėtojas, nesutikdamas su mokesčių administratoriaus apskaičiuoto mokesčio ir su juo susijusiomis sumomis, privalo pateikti duomenis, kurie pagrįstų, kodėl mokestis ir su juo susijusios sumos yra apskaičiuotos neteisingai. Nustačius, kad mokesčių administratorius pateikė pakankamai duomenų, įrodančių mokesčio ir su juo susijusių sumų apskaičiavimo pagrįstumą bei teisingumą, mokesčių mokėtojui, kuris nesutinka su mokesčių administratoriaus apskaičiavimu, tenka pareiga įrodyti, jog mokesčių administratorius neteisingai apskaičiavo mokesčio ir su juo susijusias sumas. Jeigu mokesčių mokėtojas neįvykdo šios pareigos, tai nustačius, jog mokesčių administratorius pagrindė mokesčių mokėtojui apskaičiuotą mokestį ir su juo susijusias sumas, mokesčių mokėtojui atsiranda mokestinė prievolė. Mokesčių mokėtojas, siekdamas paneigti mokesčių administratoriaus mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumą ir pagrįstumą, privalo ne tik nurodyti savo abejones dėl mokesčių ir su jais susijusių sumų apskaičiavimo teisėtumo ir pagrįstumo, bet ir pateikti tokias abejones pagrindžiančius įrodymus (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2016 m. gruodžio 5 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A-1302-602/2016).
79. Atlikto patikrinimo metu mokesčių administratorius vertino UAB „Ūkis Lt“ finansinę situaciją kiekvieno laikotarpio (2009-2012 metai) ir nustatė, kad įprastinėmis sąlygomis pareiškėjui iš viso nebūtų įmanoma gauti paskolos iš nesusijusių asmenų, nes pareiškėjo nuosavas kapitalas buvo labai mažas arba neigiamas, taip pat aptarė kitus įmonės veiklos aspektus (pardavimo pajamos lyginant su 2009 m. ženkliai sumažėjo, dalį skolintų lėšų už 3 procentų metines palūkanas perskolino UAB „Hermis Capital“), kas suponavo išvadą, jog pareiškėjos finansinė padėtis prisiėmus didžiulius įsipareigojimus iš kontroliuojamos įmonės nepagerėjo ir kontroliuojamas kapitalas nebuvo būtinas apyvartinėms lėšoms finansuoti.
80. Tiek atsakovas, tiek ir pirmosios instancijos teismas aiškiai nurodė, atlikus UAB „Financeline“ operatyvų patikrinimą dėl kitiems juridiniams asmenims teiktų paskolų, nenustatė tinkamų vidinių ir išorinių palyginamumų, todėl apskaičiuodamas UAB „Financeline“ suteiktų paskolų palūkanų rinkos vertę, pagrįstai vadovavosi Lietuvos Banko statistinėmis normomis. Teisėjų kolegija neturi jokio pagrindo abejoti Lietuvos Banko statistinių duomenų teisingumu (realumu).
81. Pareiškėjas teigia, jog yra pagrindas manyti, kad Lietuvos Respublikos Vyriausybės 2003 m. gruodžio 9 d. nutarimu Nr. 1575 patvirtintos taisyklės, kurios yra taikomos šioje byloje, prieštarauja Lietuvos Respublikos Konstitucijai, todėl teismas, nagrinėjantis bylą, turėtų kreiptis į Lietuvos Respublikos Konstitucinį Teismą. Dėl pareiškėjo prašymo kreiptis į Konstitucinį Teismą teisėjų kolegija pažymi, kad ABTĮ 4 straipsnio 1 dalyje atkartota Konstitucijos 110 straipsnio 1 dalies nuostata, jog teismas negali taikyti įstatymo, kuris prieštarauja Konstitucijai. Įstatymo prieštaravimo Konstitucijai faktas gali būti nustatytas tik Konstitucinio Teismo (Konstitucijos 102 str. 1 d.), todėl administracinis teismas negali taikyti tik tokio įstatymo, kuris Konstitucinio Teismo pripažintas prieštaraujančiu Konstitucijai. Pagal ABTĮ 4 straipsnio 2 dalį, jeigu yra pagrindas manyti, kad įstatymas ar kitas teisės aktas, kuris turėtų būti taikomas konkrečioje byloje, prieštarauja Konstitucijai, administracinis teismas sustabdo bylos nagrinėjimą ir, atsižvelgdamas į Konstitucinio Teismo kompetenciją, kreipiasi į jį su prašymu spręsti, ar tas įstatymas ar kitas teisės aktas atitinka Konstituciją.
82. Aiškinant šią proceso teisės normą, akcentuotina, kad teisė kreiptis į Konstitucinį Teismą suteikta išimtinai bylą nagrinėjančiam teismui. Ši teismo teisė įstatymo nėra sietina su proceso dalyvių atitinkamais prašymais ar reikalavimais, o palikta paties teismo nuožiūrai. Pagal įstatymo formuluotę „yra pagrindas manyti“ galima daryti išvadą, kad sprendimas kreiptis į Konstitucinį Teismą yra tik teismo atliktos įstatymo analizės ir aiškinimo rezultatas. Teismas, atsižvelgęs į konkrečios bylos aplinkybes ir toje byloje taikytino konkretaus teisės akto turinį, sprendžia, ar yra būtina kreiptis į Konstitucinį Teismą (žr., pvz., Lietuvos vyriausiojo administracinio teismo 2012 m. gegužės 8 d. nutartį administracinėje byloje Nr. A143-78/2012).
83. Pabrėžtina, kad pagal Konstituciją pagrindas inicijuoti konstitucinės justicijos bylą Konstituciniame Teisme yra konkrečią bylą nagrinėjančiam teismui kilusios abejonės dėl toje byloje taikytino teisės akto atitikties Konstitucijai, kurios privalo būti pašalintos, kad teismas galėtų priimti teisingą sprendimą (baigiamąjį aktą). Tai reiškia, kad teismas byloje iškilusį (proceso šalies iškeltą) klausimą dėl kreipimosi į Konstitucinį Teismą sprendžia savo nuožiūra, atsižvelgdamas į bylos aplinkybes, įstatyme nustatytas tik vienas pagrindas, kada teismas privalo kreiptis: kai teismui konkrečioje byloje kyla pagrįstų abejonių dėl taikytino ar kito teisės akto konstitucingumo. Dalyvaujančio byloje asmens prašymas bylą nagrinėjančio teismo nesaisto ir neįpareigoja.
84. Nagrinėjamu atveju teisėjų kolegija sprendžia, jog šioje byloje nekyla abejonių dėl Plonosios kapitalizacijos taisyklių konstitucingumo, todėl nėra juridiškai pagrįstos būtinybės kreiptis į Konstitucinį Teismą, kad byla būtų teisingai išnagrinėta.
85. Teisėjų kolegija, atsižvelgusi į byloje nustatytas aplinkybes, teisės aktų nuostatas, nurodytą teismų praktiką, įvertinusi įrodymus pagal vidinį savo įsitikinimą, pagrįstą visapusišku, išsamiu ir objektyviu bylos aplinkybių viseto išnagrinėjimu, konstatuoja, kad pirmosios instancijos teismas tinkamai taikė ir aiškino teisės aktus, nustatė bylos išsprendimui svarbias aplinkybes ir priėmė teisėtą bei pagrįstą sprendimą, kuris paliktinas nepakeistas, o apeliacinis skundas atmestinas.
Rezoliucinė dalis
Vadovaudamasi Lietuvos Respublikos administracinių bylų teisenos įstatymo 144 straipsnio 1 dalies 1 punktu, teisėjų kolegija
nutaria:
Pareiškėjo uždarosios akcinės bendrovės „Ūkis LT“ apeliacinį skundą atmesti.
Vilniaus apygardos administracinio teismo 2017 m. birželio 29 d. sprendimą palikti nepakeistą.
Nutartis neskundžiama.