Regionų apygardos administracinio teismo sprendimas

Vilniaus apygardos administracinio teismo teisėjų kolegija, susidedanti iš teisėjų Ernesto Spruogio, Liudmilos Zaborovskos ir Halinos Zaikauskaitės (pirmininkaujanti posėdžiui ir pranešėja), sekretoriaujant Vaidai Laukavičiūtei, dalyvaujant pareiškėjo atstovui advokato padėjėjui Linui Blažulioniui, atsakovo atstovui Antanui Butrimui, viešame teismo posėdyje išnagrinėjo administracinę bylą pagal pareiškėjo Viešosios įstaigos „Kretos inovacija“ skundą dėl sprendimų panaikinimo atsakovui Valstybinei mokesčių inspekcijai prie Finansų ministerijos, trečiasis suinteresuotas asmuo Šiaulių apskrities valstybinė mokesčių inspekcija, ir

Aprašomoji dalis

nustatė:

Teisėjų kolegija, išklausiusi šalių atstovų pasisakymus, išnagrinėjusi bylos rašytinius įrodymus, daro išvadą, kad skundas netenkinamas.

I. Dėl papildomai priskaičiuoto pelno mokesčio.

Iš esmės mokestinis ginčas šioje dalyje neturėjo tęstis, šis ginčas atnaujintas nepagrįstai ir padarius techninę klaidą. Nors antra vertus, VMI 2008 02 22 sprendime Nr. 69-25 pasisakyta dėl visų mokestinio ginčo aplinkybių, kas neturėjo būti daroma svarstant klausimą dėl proceso atnaujinimo tik dėl tam tikrų mokesčių. Motyvai dėl nurodytų aplinkybių yra kartojami tiek VMI 2008 02 22 sprendime Nr. 69-25, tiek skundžiamame VMI sprendime.

3. Mokestis apskaičiuotas įvertinant pareiškėjo tarpininkavimo sutartį Nr. (duomenys neskelbtini), sudarytą su K. B..

Pelno mokestis pagal nurodytą sutartį apskaičiuotas dar Šiaulių AVMI 2007 06 19 patikrinimo aktu, 2-as šio akto punktas. Esmė ta, kad K. B. pagal sutartį tarpininkavo parduodant pareiškėjo nekilnojamąjį turtą, turtas parduotas UAB „Bodesa“ už 1 200 000 Lt, o K. B. už paslaugas gavo 424 800 Lt (su PVM). T. y. tarpininkui sumokėta 30 procentų nekilnojamojo turto vertės užmokestis.

Centrinis mokesčių administratorius dar 2008 02 22 sprendime Nr. 69-25 pasisakė, kad šiuo atveju būtina vadovautis PMĮ 40 str. 2 d. nuostatomis ir taisyklėmis, patvirtintomis Finansų ministro 2004 04 09 įsakymu Nr. 1K-123. Svarbu tai, kad šiuo atveju sandorio vertė mokesčių administratoriaus nustatyta ne vadovaujantis Mokesčių administravimo įstatymo 69 str. 1 d. nuostatomis, o specialiu įstatymu, kuris ir nustato pelno mokesčio apskaičiavimo tvarką. Dėl to pareiškėjo argumentai, kad šiuo atveju būtina nustatyti, kokią mokestinę naudą gavo pareiškėjas, nes tik tuo atveju galimas sandorio įvertinimas pagal mokesčių administratoriaus vertinimą, yra nepagrįsti. Mokesčių administratoriai pagrįstai vadovavosi PMĮ 40 str. nuostatomis (2004 01 22 įstatymo Nr. IX-1972 redakcija). Pelno mokesčio įstatymo 40 straipsnis „Sandorių arba ūkinių operacijų vertės koregavimas ir pajamų ar išmokų apibūdinimas iš naujo“ nustato taip:

„1. Vienetai, šio Įstatymo nustatyta tvarka apskaičiuodami apmokestinamąjį pelną, pajamomis iš bet kokio sandorio arba bet kokios ūkinės operacijos turi pripažinti sumą, atitinkančią tokio sandorio arba tokios ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą, o leidžiamais atskaitymais arba ribojamų dydžių leidžiamais atskaitymais turi pripažinti bet kokio sandorio arba bet kokios ūkinės operacijos sąnaudų sumą, atitinkančią tokio sandorio arba tokios ūkinės operacijos tikrąją rinkos kainą.

Motyvuojamoji dalis

Byloje nustatyta, šių aplinkybių neneigia ir pareiškėjas, kad pareiškėjo vienintelis steigėjas yra labdaros ir paramos fondas „Tautvila“ (pareiškėjo įstatų 6 punktas, b. l. 104), šio fondo vienintelis steigėjas – UAB „Vaikonta“, o K. B. yra vienintelis UAB „Vaikonta“ akcininkas. Minėta, kad LPF „Tautvila“ suformavo pareiškėjo kapitalą.

Pagal nurodytas įstatymo nuostatas pareiškėjas ir K. B. yra asocijuoti asmenys. Be to, mokesčių administratoriai dar nustatė, kad tokių tarpininkavimo paslaugų rinkos vertė yra nuo 1 iki 3 procentų nuo sudaromo sandorio vertės. Šiuo atveju tarpininkui išmokėta 30 procentų dydžio atlygis. Nurodytos įstatymo nuostatos reikalauja išaiškinti ir tokias aplinkybes, ar sandoris atitinka normalias, įprastines sąlygas. Nors įstatymas nereikalauja nustatyti, ar poveikis tarp asmenų iš tikrųjų buvo daromas, tačiau akivaizdu, kad K. B. netiesiogiai valdo pareiškėją (per LPF „Tautvila“ ir UAB „Vaikonta“). Nustatyta, kad įprastinių sąlygų aptariamas sandoris neatitinka, kas leido mokesčių administratoriui taikyti PMĮ 40 str. 2 dalies nuostatas, nustatyti, kad už paslaugas galėjo būti mokama tik 3 procentai ir pagrįstai šią sumą, kaip pareiškėjo sąnaudas, sumažino iki 36 000 Lt sumos.

Taigi, šiuo atveju nesvarbu, ar pareiškėjas, išmokėdamas K. B., siekė mokestinės naudos, tai kad K. B. nuo gautos sumos sumokėjo pajamų mokestį, tai, ar šiuo sandoriu padaryta žala valstybei, nes minėtos PMĮ 40 str. nuostatos nereikalauja šių papildomų sąlygų. Antra vertus, pareiškėjas tokiu išmokėjimu gavo ir mokestinę naudą, nes šią sumą įtraukė į sąnaudas. Juk pakoregavus šio sandorio vertę, pareiškėjui 2005 metais apmokestinamos pajamos patikrinimo aktu padidintos. Atsižvelgiant į tai, kas pasakyta pelno mokestis šioje dalyje (sandoris su K. B.) priskaičiuotas pagrįstai.

II. Dėl PVM.

Nustatyta, kad pareiškėjas pagal 2005 11 30 išrašytą sąskaitą-faktūrą VŠTI (duomenys neskelbtini) pardavė UAB „Bodesa“ nenaują nekilnojamąjį turtą, esantį adresu (duomenys neskelbtini), Šiauliai, už 1 200 000 Lt be PVM. Prieš parduodamas nekilnojamąjį turtą pareiškėjas 2005 10 03 sudarė konsultacinių paslaugų sutartį Nr. (duomenys neskelbtini) su UAB „Adevela“, kad pastaroji teiks konsultacijas pareiškėjos darbuotojams būtent šio turto pardavimo klausimais. UAB „Adevela“ už konsultacijas to paties nekilnojamojo turto pardavimo klausimais išrašė pareiškėjui PVM sąskaitą-faktūrą serija LJA Nr. (duomenys neskelbtini), iš viso 41 300 Lt, kur PVM sudaro 6300 Lt, sumai. Pareiškėjas 2005 m. lapkričio mėnesį įtraukė į PVM atskaitą 6300 Lt pirkimo PVM, PVM deklaracijoje deklaravo 14 968 Lt grąžintiną iš biudžeto PVM. Tiesiogiai su nurodyto nekilnojamojo turto pardavimu buvo susijusi ir 2005 10 11 pareiškėjo sudaryta sutartis su K. B. K. B. už paslaugas 2005 12 30 taip pat išrašė pareiškėjui PVM sąskaitą faktūrą, kurioje 64 800 Lt sudarė PVM. Pareiškėjas įtraukė į atskaitą 2005 m. gruodžio mėnesį šią PVM sumą, PVM deklaracijoje deklaravo 54 407 Lt grąžintiną iš biudžeto PVM. Mokesčių administratorius pagrįstai nurodė, kad abi šios konsultacijos buvo skirtos PVM neapmokestinamai veiklai vykdyti, todėl padarė pagrįstą išvadą, kad pagal Pridėtinės vertės mokesčio įstatymo 58 straipsnio 1 dalį šių paslaugų pirkimo bendro PVM (viso 71 100 Lt) negalėjo įtraukti į PVM atskaitą. VMI 2009 04 10 sprendime tinkamai įvertintas pareiškėjo argumentas dėl PVM įstatymo 32 taikymo. Pagal šio straipsnio nustatytas sąlygas nėra pagrindo teigti, kad pareiškėjas pardavęs nenaują nekilnojamąjį turtą sukūrė pridėtinę vertę.

III. Dėl skundžiamų sprendimų dalies, kuria dėl PM skaičiavimo priimtas sprendimas atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą.

Nustatyta, kad pirminio patikrinimo metu apskaičiuojant 2004 m. apmokestinamąjį pelną, finansinės investicinės veiklos pelnui buvo priskirta suma – 39 288,94 Lt baudų ir delspinigių, apskaitytų 533 ir 5350 sąskaitose. Tai nurodyta pirminiame 2007 06 19 patikrinimo akte, kur apskaičiuotas PM už 2004 metus. Pareiškėjas šią sumą apskaitė kaip finansinės investicinės veiklos pajamas. Šios sumos kilmė nei pirminio, nei pakartotinio patikrinimo metu nebuvo nustatyta. VMI padarė išvadą, kad būtina įvertinti pirminius juridinę galią turinčius dokumentus, kurių pagrindu šios sumos apskaitytos pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje ir tik tada bus galimybė nuspręsti, ar tai yra apmokestinamos pajamos, ar netesybos, kurioms galima taikyti PMĮ 12 str. 1 d. 8 p. nuostatas. Šioje normoje nustatyta, kad prie neapmokestinamųjų pajamų priskiriamos netesybos, išskyrus netesybas, gautas iš užsienio vienetų, įregistruotų ar kitaip organizuotų tikslinėse teritorijose, ar tų teritorijų gyventojų.

Skunde Mokestinių ginčų komisijai pareiškėjas šioje dalyje VMI sprendimo pagrįstumo neskundė, neskundžia jo ir teismui. Pareiškėjas ginčija tik galimybę tokiu būdu skaidyti mokestinį ginčą. Tačiau dėl šios sumos pareiškėjas teikė argumentus 2008 08 20 skunde VMI, kai prašė panaikinti Šiaulių AVMI 2008 07 30 sprendimą (MGK byla, t. I, l. 96-109). Taigi pareiškėjas pasinaudojo privaloma neteismine ginčo sprendimo tvarka ir dėl šios sumos, o jo prašymas ir buvo iš dalies patenkintas skundžiamu VMI 2009 04 10 sprendimu. Pilnutinai patenkinti pareiškėjo skundą ir pašalinti nurodytą sumą iš apmokestinamų pajamų VMI neturėjo pagrindo, nes pareiškėjas, teikdamas skundą, kartu nepateikė jokių įrodymų, kurie patvirtintų, jog suma gauta būtent kaip netesybos.

Šiaulių AVMI 2007 06 19 patikrinimo akte Nr. 6334-06-10-112 (MGK byla, t. I, l. 15-26) aptariant pelno mokesčio paskaičiavimą už 2004 metus nurodyta, kad papildomai taikant 15 procentų tarifą priskaičiuota pelno mokesčio – 345 917 Lt suma. Ši suma apskaičiuota tame tarpe ir nuo 39 288,94 Lt baudų ir delspinigių, kurie nurodyti pareiškėjo apskaitoje kaip finansinės veiklos pelnas. Kaip pripažino VMI, šis paskaičiavimas abejotinas, nes, jeigu ši suma galėtų būti priskirta netesyboms, tai nuo jos PM nebūtų skaičiuojamas. Ši išvada yra padaryta pareiškėjo naudai.

Atnaujinus VMI mokestinio ginčo procesą, 2008 05 29 buvo surašytas patikrinimo aktas Nr. 35-34, kuriame buvo peržiūrėtas tik 2004 m. pelno mokestis, kuris anksčiau buvo priskaičiuotas sumoms pagal reikalavimo perleidimo sutartis, apmokestinamoms pajamoms nepriskirtos sumos, kurių pareiškėjas realiai negavo, tačiau dėl minėtos baudų ir delspinigių sumos joks pakeitimas nebuvo padarytas, t. y. liko galioti 2007 m. patikrinimo akto sprendimas. Abu patikrinimo aktai patvirtinti skirtingais Šiaulių AVMI sprendimais. Toliau VMI padarė klaidą tik iš dalies nagrinėdama ginčą iš naujo, 2008 10 23 VMI sprendimas panaikintas ir tik 2009 04 10 sprendime aptarti pareiškėjo argumentai dėl netesybų sumos bei Šiaulių AVMI pavesta dėl sprendimo dalies, kurioje yra nurodymas sumokėti pareiškėjui 325 710 Lt PM (baudą ir delspinigius), atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą. Kaip nurodoma 2009 04 10 sprendimo 12 lape (MGK byla, t. II, l. 69), pakartotinai pavesta perskaičiuoti PM tik už 2004 metus, nes tais metais aptariama suma fiksuota pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje bei tik sąryšyje su 345 917 Lt suma. Ši sprendimo dalis yra teisėta ir pagrįsta, nes iš tiesų nėra dokumentų, kurie pagrįstų, kad yra taip, kaip pažymėta pareiškėjo buhalterinėje apskaitoje, t. y., kad suma gauta kaip baudos ir delspinigiai. Vietos mokesčių administratorius turi nustatyti nurodytos sumos kilmę ir tik tuomet pasisakyti, ar ši suma gali būti apmokestinta pelno mokesčiu. Tai nulems ir galutinį pelno mokestį už 2004 metus, taip pat ir baudas ir delspinigius, susijusius su pelno mokesčiu už 2004 metus. Dėl mokestinio ginčo skaidymo bus pasisakyta atskirai.

IV Dėl galimumo nepatvirtinti dalies apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimo.

MGK 2009 06 19 sprendime yra pasisakyta dėl pareiškėjo argumentų, jog teismų praktikoje neleidžiama skaidyti mokestinį ginčą. Teismas sutinka su MGK sprendimo argumentais, kad MAĮ 154 straipsnio 4 dalies nuostatos leidžia centriniam mokesčių administratoriui iš dalies patvirtinti arba iš dalies panaikinti vietos mokesčių administratoriaus sprendimą, taip pat leidžia pavesti vietos mokesčių administratoriui atlikti pakartotinį patikrinimą ir priimti naują sprendimą. Pareiškėjas nenurodė, kokie priešingi vienas kitam apskrities valstybinės mokesčių inspekcijos sprendimai patvirtinti skundžiamu VMI 2009 04 10 sprendimu. Šio sprendimo nusprendžiamojoje dalyje aiškiai išdėstyta konkrečiai, kurios 2008 07 30 ir 2007 08 28 sprendimų dalys patvirtinamos, kurios keičiamos bei dėl kurios dalies pavedama atlikti pakartotinį patikrinimą, kas reiškia, kad jos netvirtinamos ir negalioja. Priimti tokį sprendimą centriniam mokesčių administratoriui leidžia MAĮ 154 straipsnio 4 dalis.

V. Dėl viešosios įstaigos statuso.

Surašant abu patikrinimo aktus pareiškėjos pavadinimas buvo viešoji įstaiga „Tautvilos inovacija“. 2008 04 02 VšĮ Tautvilos inovacija savininko sprendimu Nr. 08/04/02, t. y. Labdaros ir paramos fondo „Tautvila“, atstovaujamos direktoriaus K. B. (MGK byla, t. I, l. 82-83) sprendimu pakeistas įstaigos pavadinimas į VšĮ „Kretos inovacija“, patvirtinti nauji VšĮ Kretos inovacija“ įstatai.

Pagal Viešųjų įstaigų įstatymo (redakcija, galiojanti nuo 2004 01 27) 3 straipsnio 4 dalį viešoji įstaiga turi teisę verstis įstatymų nedraudžiama ūkine komercine veikla, kuri yra neatsiejamai susijusi su jos veiklos tikslais. Pagal šio įstatymo 14 straipsnio 1 dalį viešosios įstaigos gautas pelnas gali būti naudojamas tik viešosios įstaigos įstatuose nustatytiems viešosios įstaigos veiklos tikslams siekti, pagal 2 dalį viešosios įstaigos pelnas negali būti skiriamas dalininkams, viešosios įstaigos organų nariams, darbuotojų premijoms. Dėl negalimumo pelno skirstyti steigėjui, kas buvo numatyta pareiškėjo įstatuose, jau pasisakyta pirmiau. Pareiškėjo atstovas aiškina, kad apskritai jokia įstaigos veikla negali būti apmokestinama. Mokestinio patikrinimo metu nustatyta, kad pareiškėjas faktiškai vykdė ūkinę-komercinę veiklą ir jos metu gautų pajamų neskirstė labdarai ar kitai įstatuose numatytai rėmimo veiklai. 2007 06 19 patikrinimo akte nurodyta, kad patikrinimo metu iš pateiktų buhalterinės apskaitos dokumentų ir registrų nustatyta, kad faktiškai viešosios įstaigos 2004 – 2005 m. vykdyta veikla – įvairių konsultacijų teikimas buhalterinės apskaitos tvarkymas, finansinių ataskaitų sudarymas, prekyba nekilnojamuoju turtu, archyvų tvarkymas, reikalavimo teisių į bankrutuojančių įmonių skolas pirkimas-pardavimas. Pats pareiškėjas deklaravo 2005 metais gavęs iš ūkinės komercinės veiklos 2005 metais pajamų. Mokestinio patikrinimo metu mokesčių administratorius prašė pateikti dokumentus pagrindžiančius, kad viešoji įstaiga tenkino visuomenės interesus, vykdydama visuomenei naudingą veiklą, ir veikė įstatuose numatytose kultūros ir kitose srityse ar kokiu būdu įgyvendina įstatuose nurodytus tikslus ir uždavinius. Prašyta pateikti vadovų ataskaitas apie tokią veiklą (2007 06 19 Patikrinimo aktas, l. 4). Nei patikrinimo metu, nei vėliau pareiškėjas niekada tokių įrodymų nepateikė. Todėl dabar, nagrinėjant bylą teisme, pareiškėjo atstovo argumentai, kad visa vykdyta veikla, dėl kurios priskaičiuoti mokesčiai, yra nukreipta būtent įstatuose nurodytų viešosios įstaigos uždavinių ir tikslų įgyvendinimui, yra visiškai niekuo nepagrįsti.

Pagal Pelno mokesčio įstatymo 2 straipsnio 5 dalį pelno nesiekiantis vienetas – vienetas, kurio veiklos tikslas nėra pelno siekimas ir kuris pagal jo veiklą reglamentuojančius teisės aktus gauto pelno neturi teisės skirstyti savo steigėjams ir (arba) dalyviams. Minėta, kad šis draudimas buvo pažeistas, dėl to priskaičiuotas pelno mokestis. Pagal PMĮ 3 str. 2 d. Įstatymo nustatyta tvarka pelno mokesčio nemoka pelno nesiekiantys vienetai. Tačiau, kai tokie vienetai vykdo ūkinę komercinę veiklą ir gautų pajamų neskiria savo tiesioginei veiklai, numatytai įstatuose, jiems ši nuostata netaikoma. Pelno mokesčio įstatymo 5 str. 4 d. (redakcija galiojusi nuo 2004 04 29) nustatė, kad pelno nesiekiančių vienetų, kurių mokestinio laikotarpio pajamos iš ūkinės komercinės veiklos neviršija 1 milijono litų, apmokestinamojo pelno dalis, atitinkanti 25 tūkstančių litų sumą, apmokestinama taikant 0 procentų mokesčio tarifą, o likusi apmokestinamojo pelno dalis – taikant 15 procentų mokesčio tarifą. Kadangi įstaigos pelnas viršijo 1 mln. litų, visas gautas pelnas apmokestintas taikant 15 procentų tarifą. Visos nurodytos įstatymų nuostatos reiškia, kad pareiškėjas ir būdamas pelno nesiekiančia viešąja įstaiga galėjo užsiimti ūkine komercine veikla ir tuomet įstaigos pelnas yra apmokestinamas. 2007 06 19 Patikrinimo akte nurodyta, kad pareiškėjo veikla 2003 – 2005 m. buvo pelninga, tačiau pelnas faktiškai nebuvo naudotas tenkinant viešuosius interesus, pelnas buvo naudojamas tolimesnei įstaigos veiklai. Mokestinio ginčo eigoje nustatyti atvejai, kai pareiškėjas privalo mokėti pelno mokestį, dėl jų jau pasisakyta. Atsižvelgiant į faktinę pareiškėjo veiklą, į Pelno mokesčio įstatymo nuostatas, mokesčių administratorius pagrįstai apmokestino pajamas, gautas iš ūkinės komercinės veiklos, nes jos nebuvo panaudotos labdarai ar kitai visuomenei naudingai veiklai, numatytai pareiškėjo įstatuose.

VI. Dėl delspinigių ir baudų skaičiavimo.

Pareiškėjas skunde teismui nenurodo motyvų ar argumentų, kad neteisingai priskaičiuotos baudos ir delspinigiai. Dėl delspinigių skaičiavimo pareiškėjas buvo nurodęs skunde VMI. Centrinis mokesčių administratorius skundžiamame 2009 04 10 sprendime teisingai išaiškino MAĮ 110 str. nuostatas. Pagal MAĮ 97 str. nuostatas, delspinigiai pradedami skaičiuoti nuo kitos dienos po to, kai mokestis turėjo būti sumokėtas į biudžetą. Pagal MAĮ 98 str. 2 d. 180 dienų terminas yra tam atvejui, kai jau atsiranda teisė priverstinai išieškoti mokestinę nepriemoką. Mokesčių administratorius, kol nesibaigė mokestinis ginčas, dar neturi teisės priverstinai išieškoti mokestinės nepriemokos. VMI patvirtino delspinigius tik toje dalyje, kurioje patvirtinti apskrities VMI sprendimai. Dėl to daroma išvada, kad VMI 2009 04 10 sprendime padarė teisingas išvadas dėl pareiškėjo skundo toje dalyje, kur pareiškėjas ginčijo delspinigių skaičiavimą.

Baudos pareiškėjui buvo ženkliai sumažintos, dėl jų ginčo nėra.

Atsižvelgiant į visas išdėstytas aplinkybes bei argumentus, daroma išvada, kad pareiškėjo skundas turi būti atmestas kaip nepagrįstas.

Rezoliucinė dalis

Remdamasi tuo, kas išdėstyta, ir vadovaudamasi LR ABTĮ 85 str.- 88 str. 1 p., 127 str., kolegija

nusprendė:

pareiškėjo Viešosios įstaigos „Kretos inovacija“ skundą atmesti.

Sprendimas per 14 dienų nuo paskelbimo dienos gali būti skundžiamas apeliaciniu skundu Lietuvos vyriausiajam administraciniam teismui.